Содержание:

ВВЕДЕНИЕ

Тема работы, посвященная организации и ведению налогового учета, является актуальной, поскольку активное вхождение российских предприятий в рыночные отношения выдвинуло новые требования к функциям российской системы учета. А одной из важнейших из множества проблем российской системы учета является урегулирование отношений между системами бухгалтерского и налогового учета при исчислении налога на прибыль.

Налог на прибыль - это один из наиболее крупных уплачиваемых российскими организациями налогов. Его расчет требует построения целостной системы учета. Таковой является система налогового учета.

Налоговый учет – это сложный синтез бухгалтерского учета и налогообложения, которые существовали в 1995-2001 гг. Законодательное признание данный вид учета получил только с введением 25 главы второй части Налогового Кодекса РФ (в 2001г.). В настоящее время налоговый учет налога на прибыль является самостоятельным видом учета.

Объектом исследования в данной работе является система налогового учета по налогу на прибыль в Российской Федерации.

Предметом исследования является совокупность теоретико-методологических и организационно-методических аспектов организации налогового учета по налогу на прибыль и его взаимосвязи с системой бухгалтерского учета.

Целью настоящей работы является анализ системы налогового учета по налогу на прибыль, рассмотрение порядка его организации и особенностей ведения.

В соответствии с поставленной целью в работе решены следующие задачи:

• дано определение налогового учета и пяти основных понятий налогового учета (объекты, единицы, показатели, данные и аналитические регистры налогового учета);
• выявлены субъект, объект и цели налогового учета;
• перечислены способы ведения налогового учета;
• проведен сравнительный анализ бухгалтерского и налогового учета, выявлены сходства и различия;
• рассмотрены элементы учетной политики организации в целях налогового учета;
• проведен анализ системы регистров налогового учета, рекомендованной МНС РФ.

При подготовке курсовой работы использовались нормативные документы, книги, статьи отечественных авторов, посвященные экономике, предприятия, организации и ведению бухгалтерского и налогового учета.

ГЛАВА 1 ТЕОРЕТИЧЕСКИЕ АСПЕКТЫ СИСТЕМЫ НАЛОГОВОГО УЧЕТА

1.1 Налоговый учет и способы его ведения

Налоговый учет можно определить как сознательно и искусственно созданную систему сбора, регистрации и обработки хозяйственной и финансовой информации, включающую в себя множество элементов налогового учета, совокупность принципов и способов его ведения, образующих определенную его целостность.

Налоговый учет имеет свой объект, субъект, предмет, свои принципы.

Субъектом налогового учета являются налогоплательщики - российские организации.

Предметом налогового учета в обобщенном виде выступает коммерческая деятельность организации, в результате которой у налогоплательщика возникают обязательства по исчислению и уплате (удержанию) налога (налога на прибыль), т. е. объекты налогообложения.

Для выполнения функций налогового учета налоговое законодательство определило специальные приемы и способы, которые в своей совокупности образуют взаимосвязанную методологию налогового учета как такового. В чистом виде налоговый учет применяется достаточно редко, в то время как методология налогового учета практически везде основана на бухгалтерском учете.

Чтобы правильно рассчитать налог на прибыль, фирма должна определить налогооблагаемую базу по этому налогу. Для этого необходимо вести налоговый учет.

К сожалению, в Налоговом кодексе сформулированы лишь общие принципы организации налогового учета. Как конкретно вести его на практике, каждый бухгалтер должен определить самостоятельно.

Определение налогового учета дано в статье 313 Налогового кодекса^[1]:

«Налоговый учет - система обобщения информации для определения налоговой базы по налогу на прибыль на основе данных первичных документов, сгруппированных в соответствии с порядком, предусмотренным настоящим Кодексом».

Как видим из данного определения, налоговый учет необходим для того, чтобы исчислить налог на прибыль. Но правила, установленные главой 25 Налогового кодекса, таковы, что сделать это на основании одних лишь данных бухгалтерского учета невозможно.

Главная задача налогового учета - сформировать полную и достоверную информацию о том, как учтена для целей налогообложения каждая хозяйственная операция.

С 2013 года действует новое Положение по бухгалтерскому учету «Учет расчетов по налогу на прибыль» (ПБУ 18/02)^[2]. Оно требует организовать бухгалтерский учет таким образом, чтобы с его помощью можно было определить налогооблагаемую прибыль. Однако это положение не освобождает фирму от ведения налогового учета.

Из данных налогового учета должно быть ясно:

• как определяют доходы и расходы предприятия;
• как определяют долю расходов, учитываемых для целей налогообложения в отчетном периоде;
• какова сумма остатка расходов (убытков), подлежащих отнесению на расходы в следующих отчетных периодах;
• какформируютсуммурезервов;
• каков размер задолженности перед бюджетом по налогу на прибыль.

Подтверждением данных налогового учета являются первичные документы, расчет налоговой базы, аналитические регистры налогового учета.

Регистры налогового учета - это формы, в которые заносится вся информация, необходимая для расчета налога на прибыль^[3]. На основании этой информации, систематизированной и обобщенной в регистрах налогового учета, составляют расчет налоговой базы.

Единой формы регистров нет, поэтому каждая фирма должна разработать их самостоятельно. Затем эти регистры необходимо утвердить и приложить к приказу об учетной политике для целей налогообложения.

Каждый регистр должен содержать следующие обязательные реквизиты:

• наименование;
• период (дата) составления;
• измерители операции в натуральном (если это возможно) и денежном выражении;
• наименованиехозяйственныхопераций;
• подпись (расшифровка подписи) лица, ответственного за составление регистра.

Регистры налогового учета можно вести либо вручную на бумаге, либо в электронном виде на компьютере. Каждый регистр должен быть обязательно подписан лицом, отвечающим за его составление. Им может быть как бухгалтер фирмы, так и специалист, занимающийся непосредственно налоговым учетом.

Для ведения налогового учета организация может воспользоваться регистрами, рекомендованными МНС России. В информационном сообщении «Система налогового учета, рекомендуемая МНС России для исчисления прибыли в соответствии с нормами главы 25 Налогового кодекса Российской Федерации»^[4] содержатся рекомендации МНС РФ по составлению регистров налогового учета.

Также в данном документе даны определения пяти основных понятий налогового учета.

1. Объекты налогового учета, под которыми понимаются имущество, обязательства и хозяйственные операции организации, стоимостная оценка которых определяет размер налоговой базы какого-либо налогового периода.

2. Единицами налогового учета считаются объекты налогового учета, информация о которых используется более одного отчетного (налогового) периода.

3. Под показателями налогового учета следует понимать перечень характеристик, существенных для объекта учета. Свойства (характеристики) объектов учета, имеющие значение именно для налогового учета, - это действительно необходимый элемент системы учета.

4. Данные налогового учета - информация о значении того или иного показателя, определяющего объект учета в разработочных таблицах, справках бухгалтера и иных документах налогоплательщика, группирующих информацию об объектах налогообложения.

5. И наконец, аналитическими регистрами налогового учета именуется совокупность показателей (сводные формы), применяемых для систематизации данных налогового учета за отчетный (налоговый) период, сгруппированных в соответствии с требованиями главы 25 НК РФ, без распределения (отражения) по счетам бухгалтерского учета.

В отличие от бухгалтерского учета, где все регламентировано, в налоговом учете нет жестких стандартов и правил. Налоговый кодекс предоставляет бухгалтеру свободу выбора и предполагает, что фирма самостоятельно решит, как вести налоговый учет.

Существует два способа ведения налогового учета:

1. Наиболее целесообразно строить налоговый учет на основе бухгалтерского. Для этого прежде всего нужно четко определить, в чем правила налогового и бухгалтерского учета одинаковы, а в чем они различаются.

Затем нужно по возможности максимально сблизить бухгалтерскую и налоговую учетную политику: установить одинаковые способы амортизации основных средств и нематериальных активов, списания материально-производственных запасов в производство, определения производственной себестоимости продукции, оценки незавершенного производства и готовой продукции на складе и т.д. Тогда многие операции, отраженные в бухгалтерском учете, будут без изменения участвовать в расчете налога на прибыль.

Однако следует помнить, что сближать налоговый и бухгалтерский учет не всегда выгодно. Так, например, если фирма выбирает единый метод начисления амортизации - линейный, то величина износа по сравнению с другими методами уменьшается, а сумма налога на имущество увеличивается.

Карточку счета, оборотную ведомость и другие бухгалтерские документы можно использовать в качестве регистров налогового учета. Налоговый кодекс не запрещает это делать. Если же в регистрах бухгалтерского учета будет содержаться недостаточно информации для определения налоговой базы, то в них можно внести дополнительные реквизиты.

2. Можно организовать отдельный налоговый учет, то есть построить независимую систему налогового учета, никак не связанную с бухгалтерским. В этом случае придется разрабатывать регистры налогового учета для каждой хозяйственной операции. Одну и ту же операцию нужно будет одновременно фиксировать как в регистрах бухгалтерского, так и в регистрах налогового учета.

1.2 Сравнительный анализ бухгалтерского и налогового учета

Бухгалтерский и налоговый учет существенно отличаются. Но при всех различиях следует отметить и некоторые общие черты бухгалтерского и налогового учета:

1. обязательность ведения бухгалтерского учета определена Законом о бухгалтерском учете^[5], налогового - Налоговым кодексом РФ (гл.25);
2. используемые измерители - денежное выражение (рубли);
3. объект учета - организация в целом (если быть более точной, для налогового учета объектом являются хозяйственные операции, осуществленные налогоплательщиком в течение отчетного периода);
4. периодичность составления в предоставлении отчетности;
5. обязательное документальное подтверждение всех хозяйственных операций;
6. «исторический» характер, т.е. отражаются результаты отчетных (прошлых) периодов;
7. пользователи информации как внутренние, так и внешние.

Цели ведения обоих учетов приблизительно одинаковые – формирование полной и достоверной информации для внутренних и внешних пользователей. Однако методики ведения совершенно разные.

Различия между бухгалтерским и налоговым учетом существенны. Например, далеко не тождественны определения в бухгалтерском и налоговом учете первоначальной стоимости активов, а также существенно отличаются друг от друга понятия «прямые затраты (расходы)» и «косвенные затраты (расходы)», используемые в обеих системах учета.

Как видим, существует масса разногласий между налоговым и бухгалтерским учетом, что создает огромное количество проблем финансовым службам предприятия. Но пути решения есть. Конечно, на предприятии в структуре финансово-бухгалтерской службы может быть создано специальное подразделение, осуществляющее ведение налогового учета, либо за этот участок работы будут отвечать специалисты бухгалтерской службы. Но в любом случае реализация этого варианта на практике обязательно приведет к дополнительным расходам.

Другой выход из ситуации – максимальное сближение налогового и бухгалтерского учета. В этом случае будет необходима такая методологическая и организационная основа, которая позволит наиболее рационально, с наименьшими временными и финансовыми затратами вести оба вида учета.

Таким образом, сравнительная характеристика систем бухгалтерского учета и налогового учета позволяет сделать вывод, что система налогового учета состоит из элементов как системы бухгалтерского учета, так и налогообложения (первичных документов, доходов, расходов и т.д.), т.е. то, что принято называть налоговым учетом, представляет собой совокупность традиционных методов бухгалтерского учета и специальных правил (в том числе и специальных учетных регистров), которые предусмотрены налоговым законодательством.

ГЛАВА 2 СИСТЕМА НАЛОГОВОГО УЧЕТА

2.1 Формирование учетной политики для целей налогового учета

Основные положения налогового учета, применяемого в организации, должны быть отражены в ее учетной политике. Фирма должна формировать две учетные политики: одну - для целей бухгалтерского учета, другую - для целей налогообложения. Они могут быть оформлены как в виде отдельных документов, так и в виде разделов общей учетной политики фирмы. На практике гораздо удобнее вести две независимые учетные политики, особенно если фирма занимается несколькими видами деятельности или осуществляет много различных операций.

Учетную политику для целей бухгалтерского учета составляют, руководствуясь Положением «Учетная политика организации» (ПБУ 1/98)^[6]. Порядок же разработки учетной политики для целей налогового учета законодательно не утвержден. Поэтому учетную политику для целей налогообложения организации разрабатывают самостоятельно в соответствии с требованиями НК РФ и другими законодательными актами.

Составлять учетную политику должен главный бухгалтер фирмы. Однако поскольку ответственность за деятельность организации несет ее руководитель, то учетная политика должна оформляться его приказом (распоряжением). Форму такого приказа каждая фирма разрабатывает самостоятельно.

Учетная политика, принятая фирмой, является обязательной для всех обособленных подразделений организации.

Вести налоговый учет может отдел бухгалтерской либо налоговой службы фирмы. Как строить саму учетную политику, МНС России рекомендаций не дает.

Таким образом, вопрос о структуре учетной политики для целей налогообложения фирма решает самостоятельно. Обычно этот документ включает в себя три основных раздела:

• организационные моменты (принципы) налогового учета на фирме;
• методы и способы налогообложения;
• регистры налогового учета.

Рассмотрим подробнее, как нужно составлять каждый из этих разделов.

Организационные моменты налогового учета

Данный раздел целесообразно начать с общих принципов построения налогового учета. Эта работа может быть возложена либо на бухгалтерию фирмы, либо на специально созданный налоговый отдел, входящий в структуру организации. Это должно быть обязательно отражено в учетной политике для целей налогообложения.

Если существуют отраслевые особенности деятельности фирмы, которые могут оказать влияние на построение налогового учета, то об этом также необходимо написать.

Если организация имеет филиалы или представительства, которые самостоятельно перечисляют налоги в бюджет, необходимо определить срок, когда необходимо представить данные в головное отделение фирмы для сводного налогового учета; перечень налогов, которые перечисляют по месту нахождения филиалов; кто рассчитывает эти налоги: сама фирма (ее головная структура) либо филиал по ее поручению; кто платит налоги: сама фирма либо филиал по ее поручению.

Методы и способы налогообложения

В этом разделе учетной политики отражают те способы и методы ведения налогового учета, которые выбирает сама фирма. Те позиции налогового законодательства, которые предполагают однозначную трактовку, в учетной политике отражать не следует. Этот раздел учетной политики для целей налогообложения обычно ведется по отдельным видам налогов.

Рассмотрим, какие элементы должна содержать учетная политика по налогу на прибыль.

1. Метод определения доходов и расходов.

В учетной политике по налогу на прибыль необходимо указать, каким методом организация определяет доходы и расходы: методом начисления или кассовым методом.

Если фирма использует метод начисления, то датой получения дохода от реализации товаров (работ, услуг) считают день перехода права собственности на них от продавца к покупателю. А расходы признают в том отчетном (налоговом) периоде, в котором они возникли. Время фактической оплаты при методе начисления значения не имеет.

По кассовому методу доход считают полученным, когда на банковский счет или в кассу фирмы поступили деньги за проданные товары (работы, услуги). Однако расходы фирма может учитывать также только после их оплаты.

Использовать кассовый метод могут не все фирмы. Это разрешено только тем, у кого в среднем за предыдущие четыре квартала сумма выручки от реализации товаров (работ, услуг) без учета налога на добавленную стоимость не превысила 1 000 000 рублей за каждый квартал^[7] (ст. 273 НК РФ).

Если в течение года выручка фирмы, которая использует кассовый метод, превысит в среднем за каждый квартал 1 000 000 рублей, она будет вынуждена начать применять метод начисления. При этом все доходы и расходы нужно будет пересчитать в соответствии с этим методом с начала года.

1. Порядок начисления амортизации по основным средствам и нематериальным активам.

Фирма может выбрать один из двух методов начисления амортизации по основным средствам и нематериальным активам:

• линейный;
• нелинейный.

Если фирма применяет повышающие коэффициенты при начислении амортизации, это также необходимо отразить в данном разделе учетной политики.

1. Порядок списания стоимости материалов в производство, а также стоимости товаров при реализации.

В учетной политике организации должно быть указано:

• каким способом списывается стоимость материалов (методом оценки по стоимости единицы запасов; методом оценки по средней стоимости; методом оценки по стоимости первых по времени приобретений (ФИФО); методом оценки по стоимости последних по времени приобретений (ЛИФО)).
• каким способом списывается стоимость покупных товаров (по стоимости первых по времени приобретений (ФИФО); по стоимости последних по времени приобретений (ЛИФО); по средней стоимости; по стоимости единицы товара).

Также в учетной политике по налогу на прибыль отражаются следующие моменты:

1. Каким способом списывается стоимость выбывших ценных бумаг (это касается не только профессиональных участников рынка ценных бумаг, но и всех остальных фирм, которые производят расчеты с помощью ценных бумаг или осуществляют финансовые вложения в ценные бумаги).
2. Факт и порядок создания резервов для целей налогообложения, либо отказ от них (резерва по сомнительным долгам, резерва предстоящих расходов на оплату отпусков, резерва на выплату ежегодного вознаграждения за выслугу лет, резерва по гарантийному ремонту и гарантийному обслуживанию, резерва на ремонт основных средств).
3. Порядок определения суммы незавершенного производства. В учетной политике необходимо отразить отдельные моменты, связанные с расчетом суммы незавершенного производства по налоговому учету.

Из статьи 319 Налогового кодекса видно, что законодательство требует определять сумму незавершенного производства отдельно по каждому виду выпускаемой продукции. При этом способы распределения прямых затрат различны для разных видов деятельности (производство или выполнение работ (услуг)). Внутри одного вида деятельности также могут быть разные критерии в рамках действующего законодательства.

1. Определение доли налога, подлежащего уплате по месту нахождения структурного подразделения.

Платить налог на прибыль фирма должна по месту своего нахождения, а также по месту нахождения каждого из ее обособленных подразделений. Поэтому если у фирмы есть обособленное подразделение, то она должна выбрать один из двух показателей, с помощью которого она будет определять долю прибыли, приходящуюся на каждое структурное подразделение. Можно выбрать либо показатель среднесписочной численности, либо показатель расходов на оплату труда.

1. Регистры налогового учета

Формы налоговых регистров, которые фирма использует, чтобы рассчитать налогооблагаемую прибыль, лучше всего привести в приложении к приказу об учетной политике.

2.2 Структура и состав системы налоговых регистров

Как уже отмечалось ранее налоговый учет осуществляется ворганизация посредством ведения регистров налогового учета рассмотрим подробнее систему налоговых регистров, предложенную МНС РФ^[8].

Все налоговые регистры, рекомендованные МНС РФ, условно разделены на пять групп.

1. Регистры промежуточных расчетов.

2. Регистры учета состояния единицы налогового учета.

3. Регистры учета хозяйственных операций.

4. Регистры формирования отчетных данных.

5. Регистры учета целевых средств некоммерческими организациями.

Как можно понять уже из наименований групп, смысл такой структуры заключается в том, чиобы организовать «движение» данных от минимального до максимального уровня обобщенности. То есть, начиная с их предварительного объединения, степень систематизации все время увеличивается, вплоть до данных, которые объединены настолько, что практически готовы к занесению в налоговую декларацию.

Следует сразу отметить, что группа учета целевых средств некоммерческими организациями стоит особняком, поскольку это и совершенно специфический объект налогового учета, и абсолютно особая группа субъектов - юридических лиц, для которых учет указанных объектов является стандартной и основной операцией. Впрочем, и в бухгалтерской отчетности для отражения информации о движении средств целевого финансирования предназначена самостоятельная форма.

Рассмотрим остальные группы регистров налогового учета более подробно.

Для того чтобы объяснить функцию регистров промежуточных расчетов, введем еще одно понятие – «промежуточные показатели». Так называются те показатели, для которых не предусмотрено соответствующих отдельных строк в налоговой декларации, то есть их значения участвуют в формировании отчетных данных либо не в полном объеме (через специальные расчеты) либо в составе иного, обобщающего, показателя. То есть, проще говоря, промежуточные показатели являются рабочим материалом и используются в разработочных таблицах исключительно в качестве дополнительных данных, для удобства расчетов.

Группа регистров промежуточных расчетов наиболее обширна по количеству регистров и регистров-расчетов. Все регистры, входящие в данную группу, можно условно разделить на несколько подгрупп:

- общего назначения (формирование стоимости объекта учета);

- по учету внеоборотных (нематериальных) активов;

- формирующие данные об учете и движении товарно-материальных запасов;

- формирующие данные о задолженностях предприятия;

- отражающие операции по страхованию работников;

- по гарантийному ремонту;

- по расходам на ремонт;

- по учету уступки прав требования.

Перечень регистров данной группы, предложенный МНС РФ требует дополнений и корректировок со стороны каждой организации с учетом специфики ее деятельности и особенностей учета.

Регистры учета состояния единицы налогового учета

Регистров учета состояния единицы налогового учета тоже достаточно много. Однако в отличие от предыдущей группы здесь видна привычная структура изложения информации об активах. Такая структура характерна для бухгалтерского баланса: от внеоборотных активов - к оборотным, включая расходы будущих периодов; далее - по видам задолженностей (дебиторская, кредиторская, с бюджетом и по штрафным санкциям); следом приводятся данные о резервах по сомнительным долгам и по гарантийному ремонту.

Регистры учета состояния единицы налогового учета являются источником систематизированной информации о состоянии показателей объекта учета, информация о которых используется более одного отчетного (налогового) периода.

Таким образом, данные регистры предназначены для того, чтобы представить динамику состояния объекта учета в течение определенного времени (нескольких отчетных (налоговых) периодов) или на конкретную определенную дату.

Отсюда следует вывод о большом значении данной группы регистров с точки зрения итоговой отчетности. Ведение регистра должно обеспечить отражение информации о состоянии объекта учета на каждую текущую дату и изменении состояния объектов налогового учета во времени.

Содержащаяся в регистрах информация о величине показателей используется для формирования суммы расходов, подлежащих учету в составе того или иного элемента затрат в текущем отчетном периоде.

Состав регистров учета состояния единицы налогового учета следующий.

1. Регистр информации об объекте основных средств.

2. Регистр информации об объекте нематериальных активов.

3. Регистр информации о приобретенных партиях товаров, учитываемых по методу ФИФО (ЛИФО).

4. Регистр информации о приобретенных партиях сырья/материалов, учитываемых по методу ФИФО (ЛИФО).

5. Регистр информации о движении товаров, учитываемых по методу средней себестоимости.

6. Регистр информации о движении приобретенных сырья/материалов, учитываемых по методу средней себестоимости.

7. Регистр учета расходов будущих периодов.

8. Регистр аналитического учета операций по движению дебиторской задолженности.

9. Регистр учета операций по движению кредиторской задолженности.

10. Регистр учета расчетов с бюджетом.

11. Регистр движения резерва по сомнительным долгам.

12. Регистр учета расходов на гарантийный ремонт.

13. Регистр учета расчетов по штрафным санкциям.

Регистры учета хозяйственных операций

Объединенные в этой группе регистры (за исключением первых двух и ограниченно - двух следующих) отвечают задачам формирования информации об объектах налогового учета, включаемых в состав расходов.

К данной группе относятся:

1. Регистр учета операций приобретения имущества, работ, услуг, прав.

2.Регистр учета операций выбытия имущества (работ, услуг, прав).

3.Регистр учета поступлений денежных средств.

4. Регистр учета расхода денежных средств.

5. Регистр учета сумм начисленных штрафных санкций.

6. Регистр учета расходов на оплату труда.

7. Регистр учета начисления налогов, включаемых в состав расходов.

Регистры учета хозяйственных операций являются источником систематизированной информации о проводимых организацией операциях, которые тем или иным образом влияют на величину налоговой базы в текущем или будущих периодах.

Настоящий перечень включает все основные операции, связанные с утратой или получением права собственности на объекты гражданских прав (имущество, в том числе деньги, работы, услуги, права) по сделкам с третьими лицами. По отношению проводимых организацией операций по признанию задолженностей и иных установленных Кодексом объектов налогообложения, перечень может быть дополнен. В частности, в нем отсутствуют регистры по учету операций выявления результатов инвентаризации, переоценки имущества (кроме амортизируемого имущества и ценных бумаг) и пр.

Следует обратить также внимание на то, что в системе регистров налогового учета, предложенной МНС РФ, отсутствует специальная группа регистров для отражения информации о таких объектах налогового учета как имущество и обязательства. В отношении этих объектов разработчики предложили налогоплательщикам самостоятельно сформировать дополнительные налоговые регистры.

В то же время хозяйственные операции в предлагаемой системе налогового учета непосредственно связаны только с фактом изменения права собственности (его утратой или получением) на объекты гражданских прав. То есть, исходя из всего изложенного в отношении данной групп регистров, следует признать, что данная группа является образцом для дальнейших самостоятельных изысканий налогоплательщиков в сфере организации налогового учета.

2.3 Регистры формирования отчетных данных

Группа «результирующих» регистров объединяет регистры формирования отчетных данных, которые должны предоставлять информацию непосредственно для заполнения налоговой декларации.

В нее включены отдельные расходы, учитываемые при налогообложении (амортизация, остаток транспортных расходов, убытки (результаты деятельности) обслуживающих производств), внереализационные и прочие расходы и все доходы текущего периода, а также результаты отдельных финансовых операций (реализация амортизируемого имущества, реализация прочего имущества, включая товары, реализация прав и уступки права требования).

В состав данной группы регистров входят:

1. Регистр-расчет учет амортизации основных средств.

2. Регистр-расчет стоимости товаров, списанных (реализованных) в отчетном периоде.

3. Регистр учета прочих расходов текущего периода.

4. Регистр-расчет финансовый результат от реализации амортизируемого имущества.

5. Регистр учета стоимости реализованного прочего имущества.

6. Регистр - расчет учета остатка транспортных расходов.

7. Регистр учета внереализационных расходов.

8. Регистр-расчет финансового результата от реализации прав, которые были приобретены ранее в рамках операции по оказанию финансовых услуг (пункт 3 статьи 279 НК РФ).

9. Регистр-расчет финансового результата от уступки прав требования (расходы по реализации прав, кроме ситуаций продажи ранее приобретенных прав).

10.Регистр учета доходов текущего периода.

11. Регистр учета убытков обслуживающих производств и хозяйств.

12. Регистр-расчет Финансовый результат от деятельности обслуживающих производств и хозяйств.

Ведение Регистров формирования отчетных данных обеспечивает информацией о порядке получения значений конкретных строк налоговой Декларации.

Обобщающим признаком для всех вышеперечисленных регистров является формирование в них конечных данных налоговой отчетности. Одновременно в этих регистрах как результат расчетов выявляется и систематизируется и иная информация, переносимая в Регистры учета состояния единицы налогового учета или Регистры промежуточных расчетов.

Таким образом, если следовать предложенной иерархии групп налоговых регистров, то получается следующий вариант. Промежуточные регистры являются «служебными» для всех групп, регистры формирования отчетных данных - результирующими, а оставшиеся две группы регистров компонуют данные об объектах налогового учета в разрезе времени и права собственности на них.

На наш взгляд, выделение самостоятельной группы регистров учета хозяйственных операций представляется недостаточно обоснованным, поскольку данные регистры тоже содержат информацию о состоянии «единиц налогового учета». Более правильно было бы объединить данные группы. Однако здесь все-таки просматривается специфика, состоящая в том, что данная группа отражает частный случай состояния объектов налогового учета. Те объекты, информация о которых приводится в регистрах учета хозяйственных операций, либо становятся, либо прекращают быть объектами учета для данной организации, то есть в регистрах этой группы отражаются данные о входящих либо исходящих объектах. В регистрах же учета состояния единиц налогового учета накапливаются и группируются данные о тех объектах, учетный статус которых в данном отчетном (налоговом) периоде не изменился.

Как уже отмечалось выше, каждая организация может разработать свои формы налоговых регистров, либо использовать в качестве регистров налогового учета карточку счета, оборотную ведомость и другие бухгалтерские документы. Главное условие, чтобы они содержали достаточно информации для определения налоговой базы по налогу на прибыль и содержали достоверные и исчерпывающие данные для заполнения налоговой декларации. Форма и состав регистров налогового учета должна быть закреплена в приказе об учетной политике организации.

ГЛАВА 3 СРАВНИТЕЛЬНЫЙ АНАЛИЗ РАСХОДОВ ДЛЯ ЦЕЛЕЙ БУХГАЛТЕРСКОГО И НАЛОГОВОГО УЧЕТА

На современном этапе экономического развития основной целью практически любой коммерческой организации выступает прибыль. Именно высокая отдача основного процесса и достаточный уровень прибыли – основной стимулятор к активному хозяйствованию и обеспечению должного уровня экономического развития страны.

Важным фактором эффективной хозяйственной деятельности выступает правильная организация бухгалтерского учета, а также организация процесса, направленного на верное и своевременное отражение данных не только по правилам бухгалтерского, но и по правилам налогового учета. Основным вопросом, который в этой связи назревает, выступает признание расходов для целей бухгалтерского и налогового учета. Исходя из этого, попытаемся систематизировать основные аспекты, прописанные в действующем законодательстве относительно правил признания расходов для целей бухгалтерского и налогового учета.

Для начала, обратимся к таким нормативно-правовым актам, как Приказ Минфина России «Об утверждении Положения по бухгалтерскому учету «Расходы организации» ПБУ 10/99» от 06.05.1999 № 33н, а также гл. 25 Налогового кодекса Российской Федерации.

В соответствии с ПБУ 10/99, «…Расходами организации признается уменьшение экономических выгод в результате выбытия активов (денежных средств, иного имущества) и (или) возникновения обязательств, приводящее к уменьшению капитала этой организации, за исключением уменьшения вкладов по решению участников (собственников имущества)….». Так получается, что для признания расхода в целях бухгалтерского учета достаточно элементарного выбытия актива. Другими словами, выбытие объекта основных средств с целью оказания благотворительной помощи в бухгалтерском учете будет признаваться расходом.

В соответствии с Налоговым кодексом Российской Федерации «…расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты, осуществленные (понесенные) налогоплательщиком… Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода». Выходит, что для того, чтобы признать в налоговом учете расход одного выбытия недостаточно. В конечном итоге хозяйствующий субъект должен получить определенного рода доход, и, например, выбытие объекта в благотворительных целях расходом признаваться не будет.

Таким образом, в бухгалтерском и налоговом учете, которые параллельно должен вести учетный работник, возникнут разницы (постоянные разницы), которые никогда не исчезнут.

Что касается признания расходов. В соответствии все с тем же ПБУ 10/99, признание расходов предполагает одновременное выполнение ряда условий:

• расходы должны быть произведены в соответствии с конкретным договором;
• сумма расхода может быть определена;
• имеется уверенность в том, что в результате осуществления операции произойдет уменьшение экономических выгод хозяйствующего субъекта.

В Налоговом кодексе РФ в качестве подобных условий обозначены следующие:

• расходы должны быть обоснованы;
• расходы должны быть документально подтверждены;
• должны быть произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Сравнивая данные требования, можно сказать, что вновь между данными бухгалтерского и налогового учета возникают разницы, которых избежать бухгалтеру будет достаточно сложно.

Важным обстоятельством является то, что в бухгалтерском учете расходы подлежат признанию независимо от намерения получить выручку (о чем уже упоминалось выше). К тому же, расходы признаются в том отчетном периоде, в котором они имели место, независимо от фактического движения денежных средств. Другими словами, расходы для целей бухгалтерского учета признаются по методу начисления.

В налоговом же учете по данному аспекту возможны вариации. Организации имеют право признавать расходы по методу начисления, либо по кассовому методу, т. е. по факту поступления денежных средств в организацию. Явными преимуществами конечно же обладает кассовый метод.

При методе начисления, как только признается выручка в учете, возникает обязанность по уплате налога. Может возникнуть ситуация, когда налог платить нужно, а фактически денежные средства у организации отсутствуют. Кассовый метод решает данную проблему, т. к. уплата налога приходится на время, когда денежными средствами хозяйствующий субъект уже располагает.

На данном вопросе хотелось бы остановиться подробнее в том плане, что возможность применения кассового метода предусмотрена только для организаций, работающих в сфере малого предпринимательства.

С вступлением в силу Федерального закона «О бухгалтерском учете» № 402-ФЗ от 06.12.2011 г., абсолютно все организации обязаны вести бухгалтерский учет, в том числе и малые предприятия. Из этого следует, что данные субъекты хозяйствования обязаны соблюдать и требования ПБУ 1/2008 «Учетная политика организации». А данным положением установлено, что организация должна отражать свершившиеся факты хозяйственной деятельности в том отчетном периоде, в котором они имели место. Собирая воедино обозначенные аспекты, получается некоторое противоречие – организации одновременно и имеют право применять кассовый метод признания выручки, и, одновременно с этим, такого права не имеют. Выходит, что кассовый метод, несмотря на свои преимущества, практически утратил необходимость своего существования.

Возвращаясь к вопросу признания расходов для целей бухгалтерского и налогового учета, следует отметить еще несколько моментов – это классификация расходов, группировка расходов, а также виды расходов, признаваемые таковыми для целей бухгалтерского учета и налогообложения.

Классификация расходов в бухгалтерском и налоговом учете различна. Однако различия, с нашей точки зрения, в данном случае несущественны. По большому счету, отличаются в данном случае расходы только по названию. В налоговом учете – это:

• расходы, связанные с производством и реализацией;
• внереализационные расходы.

В бухгалтерском учете:

• расходы по обычным видам деятельности;
• прочие расходы.

Группировка расходов осуществляется следующим образом. Для целей бухгалтерского учета выделяют пять обобщенных групп расходов, в которые можно включить любой расход, имеющие место в организации:

1. материальные расходы;
2. заработная плата;
3. отчисления от заработной платы;
4. амортизация;
5. прочие затраты.

Аналогичным образом группируют расходы для целей налогового учета:

1. материальные расходы;
2. заработная плата;
3. амортизация;
4. прочие затраты.

Как можно заметить, в данном случае выделяется 4 группы. Такой вид расходов, как отчисления от заработной платы включаются в прочие расходы и в отдельную строку не выделяются.

Наконец, виды расходов. Не видим смысла приводить полный список расходов, обозначенный в Налоговом кодексе, тем более, что он не является исчерпывающим. Следует лишь отметить, что для целей бухгалтерского учета расходами не признается шесть элементов: приобретение внеоборотных активов, вклады в уставные капиталы других организаций; расходы по договорам комиссии, предоплату (т. к. она считается дебиторской задолженностью), авансы и задатки; погашение задолженностей по кредитам и займам.

В налоговом учете перечисленные выше виды расходов также имеют место, однако дополняются еще целым списком, что в результате снова приводит к возникновению постоянных или временных разниц в зависимости от ситуации.

Подводя итоги, можно сказать, что в целом, между правилами бухгалтерского и налогового учета существует достаточное количество расхождений, которые требуют от учетного работника специальных знаний, соответствующего уровня квалификации и достаточного внимания. Однако строгое соблюдение и своевременное отражение операций в бухгалтерских и налоговых учетных регистрах способно обеспечить качественный учет, наличие достоверной, своевременной и объективной информации, которая будет выступать залогом успешного функционирования организации в условиях рыночной среды и способствовать максимизации деятельности, выражающейся в высокой отдаче ресурсов и достойном уровне прибыли.

ЗАКЛЮЧЕНИЕ

В данной работе были рассмотрены основные теоретические положения организации и порядка ведения налогового учета.

На основе данных и материалов, приведенных в работе, можно сделать следующие выводы.

1. Налоговый учет – это система сбора, регистрации и обработки хозяйственной и финансовой информации, необходимой для правильного и своевременного исчисления налоговых обязательств налогоплательщика.
2. Главная задача налогового учета - сформировать полную и достоверную информацию о том, как учтена для целей налогообложения каждая хозяйственная операция.
3. Налоговый учет может быть организован двумя способами:

• на основе бухгалтерского учета;
• как отдельный вид учета, которые ведет организация.

1. Налоговый учет существенно отличается от бухгалтерского учета по методике ведения, но при всех различиях имеет и сходства, которые рассмотрены в данной работе.
2. Все положения налогового учета должны быть закреплены в учетной политике организации, которая утверждается приказом руководителя.
3. Ведение налогового учета осуществляется путем составления регистров налогового учета, которые были рассмотрены в данной работе. Налоговые регистры должны содержать достоверную и исчерпывающую информацию для заполнения налоговой декларации по налогу на прибыль.

СПИСОК ЛИТЕРАТУРЫ

1. Налоговый кодекс РФ. Части 1-2. - Правовая система «КонсультантПлюс».
2. Кодекс РФ об административных правонарушениях. - Правовая система «КонсультантПлюс».
3. Положение по бухгалтерскому учету «Учет расчетов по налогу на прибыль» ПБУ 18/02 (утв. приказом Минфина РФ от 19 ноября 2017 г. N 114н) - Правовая система «КонсультантПлюс».
4. Информационное сообщение МНС РФ от 19 декабря 2001 г. «Система налогового учета, рекомендуемая МНС России для исчисления прибыли в соответствии с нормами главы 25 Налогового Кодекса Российской Федерации». - Правовая система «КонсультантПлюс».
5. Положение по бухгалтерскому учету «Учетная политика организации» ПБУ 1/98 (утв. приказом Минфина РФ от 9 декабря 1998 г. N 60н). - Правовая система «КонсультантПлюс».
6. Программа реформирования бухгалтерского учета в соответствии с международными стандартами финансовой отчетности (утв. постановлением Правительства РФ от 6 марта 1998 г. N 283).
7. Концепция развития бухгалтерского учета и отчетности в Российской Федерации на среднесрочную перспективу (одобрена приказом Минфина РФ от 1 июля 2004 г. N 180).
8. Положение по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в российской федерации (Утверждено Приказом Министерства финансов Российской Федерации от 29 июля 1998 г. N 34н). - Правовая система «КонсультантПлюс».
9. Методические указания по бухгалтерскому учету материально - производственных запасов (Утверждены Приказом Министерства финансов Российской Федерации от 28 декабря 2001 г. N 119н). - Правовая система «КонсультантПлюс».
10. Романовский М.В. Врублевская О.В. Налоги и налогооболжение. Учебник для вузов. – СПб, Питер, 2017г., 576с.
11. В. А. Пятаков Налоги и налогообложение. Конспект лекций. -Издательство: А-Приор, 2016 г., 208 с.
12. А. Н. Попонова, Г. Г. Нестеров, А. В. Терзиди. Организация налогового учета и налогового контроля. Изд-во: Эксмо, 2016г., 624 с.
13. Авдеев В.Ю. Глава 25 Налогового кодекса РФ. Налоговый и бухгалтерский учет: сходства и различия. – Изд-во: Статус-Кво 97, 2013г., 176с.

1. Налоговый кодекс РФ. Часть 2, ст. 313. - Правовая система «КонсультантПлюс». ↑

2. Положение по бухгалтерскому учету "Учет расчетов по налогу на прибыль" ПБУ 18/02 (утв. приказом Минфина РФ от 19 ноября 2017 г. N 114н) - Правовая система «КонсультантПлюс». ↑

3. Налоговый кодекс РФ. Часть 2, ст. 314. - Правовая система «КонсультантПлюс». ↑

4. Информационное сообщение МНС РФ от 19 декабря 2001 г. «Система налогового учета, рекомендуемая МНС России для исчисления прибыли в соответствии с нормами главы 25 Налогового Кодекса Российской Федерации». - Правовая система «КонсультантПлюс». ↑

5. Федеральный закон от 21 ноября 1996 г. N 129-ФЗ «О бухгалтерском учете». – ПС «Консультант Плюс».

   ↑

6. Положение по бухгалтерскому учету «Учетная политика организации» ПБУ 1/98 (утв. приказом Минфина РФ от 9 декабря 1998 г. N 60н). - Правовая система «КонсультантПлюс». ↑

7. Налоговый кодекс РФ. Ч2. Ст.273. - Правовая система «КонсультантПлюс». ↑

8. Информационное сообщение МНС РФ от 19 декабря 2001 г. «Система налогового учета, рекомендуемая МНС России для исчисления прибыли в соответствии с нормами главы 25 Налогового Кодекса Российской Федерации». - Правовая система «КонсультантПлюс». ↑