Нормативно-правовое регулирование налогообложения деятельности банковских организаций в РФ

Содержание:

Введение

В условиях рыночной экономики деятельность банковского сектора имеет огромное значение. Все, что происходит в банковской системе, так или иначе, затрагивает всю экономику в целом. С точки зрения налоговой системы банковский сектор является значительным источником налоговых поступлений во многих странах. Помимо функций налогоплательщика, банки выполняют в налогообложении функцию экономического агента и платежного посредника, что накладывает на них особую ответственность. Поэтому налоговая политика государства в условиях рыночной экономики направлена на поощрение и финансовую поддержку банковского сектора.

Я считаю данную тему актуальной, так как банки все больше и больше проникают в нашу жизнь, а также являются своего рода связующим звеном в хозяйственной деятельности страны. А эффективное налогообложение банковского сектора является одним из условий успешного функционирования банковской системы, а значит и всей экономики в целом.

Цель данного исследования – подробно проанализировать особенности определения налоговой базы НДС банками. Для этого необходимо решить следующие задачи:

• оценить роль налогообложения банковского сектора в налоговой системе РФ;
• рассмотреть нормативно-правовое регулирование налогообложения деятельности банковских организаций в РФ;
• проанализировать общий и специальные режимы уплаты НДС банками;
• проанализировать систему налогообложения, и в т.ч. особенностей НДС в отдельно взятой организации (Доволенское отделение Сбербанка России).

Предметом данного исследования является налоговая база НДС. В качестве объекта исследования рассматривается финансово-экономическая деятельность организаций банковского сектора.

Курсовая работа состоит из введения, двух глав, заключения и библиографии.

В ходе проведенного исследования применены следующие методы исследования: индуктивные, дедуктивные, математические и статистические методы, а также теоретические, включающие в себя изучение литературы.

При написании курсовой работы использованы книги и учебники отечественных авторов, журнальные статьи, налоговый кодекс РФ, информация с сайтов Федеральной налоговой службы, Сбербанка РФ.

Глава 1 Теоретические основы налогообложения банковского сектора

1.1.Роль налогообложения банковского сектора в налоговой системе РФ

Налоги и сборы являются сердцевиной существования любого государства. В рыночной экономике налоги – один из важнейших рычагов государственного влияния на экономические процессы.^[1]

Отношения, возникающие между государством в лице его органов законодательной и исполнительной власти и налогоплательщиками, по поводу установления, введения и взимания налогов и сборов на территории данного государства, являются налоговыми отношениями.  
Лиц, являющихся участниками налоговых отношений, можно подразделить на две основные группы:

1. Государство в лице органов законодательной и исполнительной власти, которое вводит те или иные налоги и сборы, взимает их и контролирует правильность исчисления, полноту и своевременность внесения налогов в бюджеты различных уровней. 

2. Хозяйствующие субъекты, т. е. налогоплательщики, плательщики сборов и налоговые агенты, которые обязаны в силу закона правильно исчислять и своевременно перечислять налоги и сборы в соответствующие бюджеты. 

Банк как участник налоговых отношений относится ко II группе.

Банк — особый кредитный институт, специализирующийся на аккумулировании денежных средств и размещении их от своего имени с целью извлечения прибыли. Основным назначением банков является посредничество в платежах и в кредите. ^[2]

В соответствии с Налоговым Кодексом Российской Федерации банки – коммерческие банки и другие кредитные организации, имеющие лицензию Центрального банка Российской Федерации.^[3] Таким образом, понятие «банк» в налоговом законодательстве включает также и небанковские кредитные организации.

Банки являются непростыми участниками налоговых правоотношений, которым принадлежит особая роль в финансово-кредитной сфере и экономической системе страны. «Посредническая» миссия банков в экономической системе позволяет налоговым органам в установленном порядке использовать банковскую информацию для проверки правильности исчисления и своевременности уплаты налогов и сборов, принуждения налогоплательщика выполнять свои обязательства перед государством и его бюджетной системой.  

Таблица 1 – Состав налоговых отношений

Роль банков в системе налоговых отношений	Состав налоговых отношений
Банки в роли: налогоплательщиков; налоговых агентов.	Налоговые отношения банков с государством в качестве налогоплательщиков. Налоговые отношения банков с государством в качестве налоговых агентов по исчислению, удержанию у источника выплаты дохода и перечислению налогов в бюджетную систему.
Банки в роли финансовых посредников между государством и другими налогоплательщиками.	Налоговые отношения банков в части исполнения в установленные сроки поручений налогоплательщиков по уплате налогов и сборов в бюджетную систему. Налоговые отношения банков по учету открываемых налогоплательщиками счетов и контролю за соблюдением законодательства по налогам и сборам банков при осуществлении расчетных и кассовых операций.

Таким образом, в своей деятельности банк выступает одновременно налогоплательщиком по своим налоговым обязательствам, налоговым агентом и лицом, способствующим уплате налогов другими налогоплательщиками, являясь финансовым посредником между конкретным налогоплательщиком и государством.^[4]

Налоговый Кодекс в отдельных статьях устанавливает статус, права и обязанности коммерческих банков, что фактически определяет их важнейшую роль в отечественной налоговой системе.^[5]

Налогообложение в свою очередь оказывает существенное влияние как на функционирование банковской системы, так и на экономику страны в целом. Налоги в силу их экономической сущности не могут носить адресный характер как инструменты, применяемые Банком России. Тем не менее недооценивать их влияние на функционирование банковской системы страны нельзя. Налоги влияют на ликвидность кредитных организаций, с их помощью можно регулировать рентабельность операций банков (делая их невыгодными для банков, например, через обложение НДС, как это происходит с рынком драгоценных металлов, или, наоборот, повышая их привлекательность), они оказывают воздействие на размер собственных средств банков, влияния на их стабильность и устойчивость.^[6]

Налоги в банковской системе занимают важное место как инструмент проведения централизованной финансово-кредитной политики государства и призваны наилучшим образом обеспечить:

1. Фискальную политику, накопление централизованных финансовых ресурсов в банках на разных уровнях управления (федеральном, республиканском, краевом. областном, местном), необходимых для финансирования различных мероприятий. осуществляемых за счет государственного и местного бюджетов.

2. Взаимоотношения предприятий с бюджетом. Переход к налоговым методам регулирования финансовых взаимоотношений государства с предприятиями предполагает единство калькулирования затрат на производство и реализацию продукции и исчисления прибыли.

3. Защиту хозрасчетных, коммерческих интересов предпринимателя (предприятия) и покупателей в условиях рыночной экономики.

4. Создание мотивации в связи со стремлением получить прибыль для внедрения достижений научно-технического прогресса и новых технологий, обеспечивающих выпуск высококачественной, конкурентоспособной продукции.

5. Формирование косвенных методов регулирования перераспределения финансовых ресурсов для обеспечения приоритетного развития отдельных отраслей, народнохозяйственных комплексов и регионов, важнейших научно-технических программ, экспорта и импорта товаров и других стратегических направлений, реализации экономической политики государства. Это достигается при помощи различных льгот и пониженных ставок налогообложения.

6. Проведение (через ставки, льготы) антимонопольной политики, ограничение экономически необоснованного роста прибыли монопольных производителей на рынке товаров и услуг, включенных в государственный реестр России.

7. Приближение методов распределения доходов к системе налогообложения стран с развитой рыночной экономикой, что является одной из экономических предпосылок участия в мирохозяйственных связях. Однако это в полной мере может быть решено лишь при сопоставимости других показателей и, в первую очередь, уровня оплаты труда.

Банковская деятельность имеет свою специфику, которая учитывается при разработке порядка исчисления налога на прибыль, например, при определении налогооблагаемой базы, при предоставлении льгот по налогу на прибыль и т.д.^[7]

Наиболее отражаются на деятельности банков налог на прибыль и единый социальный налог. Но с точки зрения налогового регулирования банковской деятельности особое значение имеют налог на прибыль и налог на добавленную стоимость.^[8]

Нормативно-правовое регулирование налогообложения деятельности банковских организаций в РФ

Российская банковская система, является важнейшим институтом, обеспечивающим денежно-кредитные отношения субъектов рыночной экономики.

Основными нормативными документами, регулирующими банковскую деятельность, является Закон РФ от 02.12.1990 г. № 395-1 «О банках и банковской деятельности», а также Федеральный закон «О Центральном банке РФ (Банке России)».

Кредитные организации – юридические лица, уплачивают налоги в соответствии с требованиями Налогового кодекса РФ.^[9]

Налоги, уплачиваемые кредитными организациями:

- как налогоплательщиком:

1. налог на прибыль организаций;
2. налог на имущество организаций;
3. транспортный налог (при наличии транспортных средств);
4. земельный налог (при наличии в собственности земельных участков);
5. государственная пошлина (при осуществлении юридически значимых действий);

- как налоговым агентом:

1) налог на доходы физических лиц;

2) налог на добавленную стоимость.

Основным налогом, который уплачивают кредитные организации, является налог на прибыль организаций. В налоговом законодательстве особенности исчисления налога на прибыль кредитными организациями предусмотрены отдельными статьями 25 главы НК РФ.

Следует также отметить, что по операциям, не связанным с банковской деятельностью (консультационные, информационные услуги и др.), кредитные организации могут уплачивать налог на добавленную стоимость.^[10]

Главой 25 Налогового кодекса РФ предусмотрены общие положения взимания налога на прибыль с организаций, а также особенности формирования доходов и расходов, налогооблагаемых баз для отдельных видов деятельности.

Прибыль - одно из ключевых показателей эффективности деятельности предприятия. Бухгалтерские приемы, устанавливающие порядок получения доходов и списания затрат, имеют, с одной стороны, прямую связь с формированием финансового результата предприятия или банка, а с другой, - с его налогообложением. Поэтому, изменяя учетную политику в дозволенных законом рамках, можно выбирать наиболее выгодный для себя способ учета - тот, который несколько улучшает финансовое положение, или тот, который позволяет снизить налог на прибыль.

Однако наиболее типичным моментом при принятии решения о величине прибыли является минимизация налогообложения. Исходя из этого формирование учетной политики зачастую связано с возможностью получения налоговых экономий вследствие уменьшения балансовой прибыли и изменения сроков уплаты налога на прибыль. Такое положение (в отличие от западной классической схемы) приводит не к прозрачности отчетности, а, наоборот, - к искажению учетных данных о реальном финансовом состоянии объекта.

Для коммерческого банка прибыль является финансовым результатом его деятельности. При этом основным принципом деятельности банка является коммерческий расчет, т.е. доходы должны покрывать все текущие расходы и создавать средства для его развития. Определение окончательных результатов деятельности банка (прибыли или убытка) производится согласно решению, принятому банком или закрепленному документально. В течение отчетного периода прибыль или убыток формируется нарастающим итогом, по окончании этого периода производится уплата налога на прибыль в бюджет.^[11]

Таблица 2 - Доходы, принимаемы для целей налогообложения.

Доходы от реализации (статья 249 НК РФ)	Внереализационные доходы (статья 250 НК РФ)
Выручка от реализации товаров (работ, услуг) и имущественных прав	Другие доходы, не относящиеся к реализации: долевое участие, курсовые и суммовые разницы, безвозмездно полученное имущество, суммы восстановленных резервов и так далее

Кроме того, к доходам банка относятся следующие доходы от осуществления банковской деятельности:

• проценты от размещения банком от своего имени и за свой счёт денежных средств, предоставления кредитов и займов;
• плата за открытие и ведение банковских счетов клиентов и осуществления расчетов по их поручению, оформление и обслуживание платежных карт и другие операции;
• доходы от инкассации денежных средств, векселей, платежных и расчетных документов и кассового обслуживания клиентов;
• от проведений операций с иностранной валютой;
• по операциям купли-продажи драгоценных металлов и камней в виде разницы между ценой реализации и учетной стоимостью;
• от операций по предоставлению банковских гарантий, авалей и поручительства за третьих лиц;
• от депозитарного обслуживания клиентов;
• от предоставления в аренду специально оборудованных помещений или сейфов для хранения документов или ценностей;
• в виде платы за доставку, перевозку денежных средств, ценных бумаг, иных ценностей и банковских документов (кроме инкассации);
• в виде платы за перевозку и хранение драгоценных металлов и драгоценных камней;
• в виде платы, получаемой банком от экспортеров и импортеров, за выполнение функций агентов валютного контроля;
• по операциям купли-продажи коллекционных монет;
• в виде сумм, полученных банком по возвращенным кредитам;
• от осуществления форфейтинговых и факторинговых операций;
• в виде комиссионных сборов при проведении операций с валютными ценностями;
• другие доходы, связанные с банковской деятельностью.^[12]

К расходам банка относятся расходы, предусмотренные статьями 254-269 НК РФ, а также статьей 291.

Таблица 3 - Расходы, принимаемые для целей налогообложения

Расходы, связанные с производством и реализацией (статьи 254 – 264 НК РФ)	Внереализационные расходы (статья 265 НК РФ)
- материальные расходы; - расходы на оплату труда; - суммы начисленной амортизации; - прочие расходы.	Расходы не связанные с производством и реализацией, включая: расходы по переданному в аренду имуществу; расходы в виде процентов по долговым обязательствам; расходы по организации выпуска ценных бумаг; расходы в виде курсовых и суммовых разниц; расходы на формирование резерва по сомнительным долгам; судебные и арбитражные издержки; и другие.

• проценты по:
  • договорам банковского вклада (депозита) и прочим привлеченным денежным средствам физических и юридических лиц (включая банки-корреспонденты);
  • собственным долговым обязательствам;
  • межбанковским кредитам, включая овердрафт;
  • приобретенным кредитам рефинансирования, включая приобретенные на аукционной основе в порядке, установленном Центральным банком Российской Федерации;
  • займам и вкладам (депозитам) в драгоценных металлах;
  • иным обязательствам банков перед клиентами;
• суммы отчислений в резерв на возможные потери по ссудам;
• комиссионные сборы за услуги по корреспондентским отношениям, включая расходы по расчетно-кассовому обслуживанию клиентов, открытию им счетов в других банках, плату другим банкам (в том числе иностранным) за расчетно-кассовое обслуживание этих счетов, расчетные услуги Центрального банка Российской Федерации, инкассацию денежных средств, ценных бумаг, платежных документов и иные аналогичные расходы;
• расходы (убытки) от проведения операций с иностранной валютой, осуществляемых в наличной и безналичной формах;
• убытки по операциям купли-продажи драгоценных металлов и драгоценных камней в виде разницы между ценой реализации и учетной стоимостью;
• расходы по переводу пенсий и пособий, а также расходы по переводу денежных средств без открытия счетов физическим лицам;
•  другие расходы, связанные с банковской деятельностью.^[13]

Налоговым периодом по налогу признается календарный год. Отчетными периодами по налогу на прибыль признается I квартал, полугодие и 9 месяцев календарного года. По итогам каждого отчетного (налогового) периода налогоплательщики исчисляют сумму квартального авансового платежа исходя из ставки налога и фактически полученной прибыли, подлежащей налогообложению, рассчитанной нарастающим итогом с начала налогового периода до окончания I квартала, полугодия, 9 месяцев и одного года.

Сумма квартальных авансовых платежей определяется с учетом ранее начисленных сумм авансовых платежей. В течение отчетного периода (квартала) налогоплательщики уплачивают ежемесячные авансовые платежи. Уплата ежемесячных авансовых платежей производится равными долями в размере 1/3 фактически уплаченного квартального авансового платежа за квартал, предшествующий кварталу, в котором производится уплата ежемесячных авансовых платежей. Ежемесячные авансовые платежи уплачиваются в срок не позднее 15-го числа каждого месяца этого отчетного года. Налогоплательщики, исчисляющие ежемесячные авансовые платежи по фактически полученной прибыли, уплачивают авансовые платежи не позднее 30-го числа месяца, следующего за отчетным периодом.

По итогам отчетного (налогового) периода суммы ежемесячных авансовых платежей, уплаченных в течение отчетного (налогового) периода, засчитываются при уплате квартальных авансовых платежей. Квартальные платежи засчитываются в счет уплаты налога по итогам налогового периода.^[14]

Налог на имущество организаций устанавливается главой 30 Налогового кодекса РФ и законами субъектов Российской Феде­рации, является региональным налогом. Законодательные органы субъектов Российской Федерации определяют налоговую ставку в пределах, установленных главой 30 НК РФ, порядок и сроки уплаты налога, форму отчетности, предусматривают налоговые льготы.

Объектом налогообложения являются основные средства. К ним относятся объекты основных средств, учтенные на счетах 01 «Ос­новные средства», 03 «Доходные вложения в материальные цен­ности», например переданные по договору лизинга или проката.

Налоговой базой является среднегодовая стоимость основных средств. При ее определении основные средства учитываются по остаточной стоимости, сформированной в соответствии с поряд­ком ведения бухучета, утвержденным в учетной политике органи­зации.^[15]

Среднегодовая (средняя) стоимость имущества, признаваемого объектом налогообложения, за налоговый (отчетный) период определяется как частное от деления суммы, полученной в результате сложения величин остаточной стоимости имущества на 1-е число каждого месяца налогового (отчетного) периода и 1-е число следующего за налоговым (отчетным) периодом месяца, на количество месяцев в налоговом (отчетном) периоде, увеличенное на единицу.^[16]

где - среднегодовая (средняя) стоимость имущества,

- остаточная стоимость имущества (основных средств),

N – количество месяцев в налоговом периоде.

Налоговым периодом признается календарный год. Отчетными периодами признаются I квартал, полугодие и 9 месяцев календарного года. Законодательный (представительный) орган субъекта Российской Федерации при установлении налога вправе не устанавливать отчетные периоды.

Сумма налога исчисляется по итогам налогового периода как произведение соответствующей налоговой ставки и налоговой базы, определенной за налоговый период. Сумма налога, подлежащая уплате в бюджет по итогам налогового периода, определяется как разница между суммой налога, исчисленной за текущий (истекший) налоговый период, и суммами авансовых платежей по налогу, исчисленных в течение налогового периода.

Сумма авансового платежа по налогу исчисляется по итогам каждого отчетного периода в размере 1/4 произведения соответствующей налоговой ставки и средней стоимости имущества, определенной за отчетный период.

Коммерческие банки, в состав которых входят обособленные подразделения, имеющие отдельный баланс, уплачивают налог (авансовые платежи по налогу) в бюджет по местонахождению каждого из обособленных подразделений в отношении имущества, признаваемого объектом налогообложения, находящегося на отдельном балансе каждого из них, в сумме, определяемой как произведение налоговой ставки, действующей на территории соответствующего субъекта Российской Федерации, на которой расположены эти обособленные подразделения, и налоговой базы (средней стоимости имущества), определенной за налоговый (отчетный) период, в отношении каждого обособленного подразделения.

Налогоплательщики обязаны по истечении каждого отчетного и налогового периода представлять в налоговые органы по своему местонахождению, по местонахождению каждого своего обособленного подразделения, имеющего отдельный баланс, а также по местонахождению каждого объекта недвижимого имущества (в отношении которого установлен отдельный порядок исчисления и уплаты налога) налоговые расчеты по авансовым платежам по налогу и налоговую декларацию по налогу. Налогоплательщики представляют налоговые расчеты по авансовым платежам по налогу не позднее 30 дней с даты окончания соответствующего отчетного периода.

Налоговые декларации по итогам налогового периода представляются налогоплательщиками не позднее 30 марта года, следующего за истекшим налоговым периодом.^[17]

В Новосибирской области ставка налога на имущество установлена в размере 2,2%.

1.2 Общий и специальный порядок уплаты НДС

Для целей налогообложения в своей учетной политике банк должен указать выбранный им метод уплаты НДС. В первом случае, используя п. 5 ст. 170 НК РФ, банки весь начисляемый НДС по облагаемым этим налогом операциям уплачивают в бюджет, а "входящий" НДС включают в расходы, принимаемые при налогообложении прибыли. Во втором случае, применяя п. 4 ст. 170 НК РФ, банк ведет раздельный учет по облагаемым и не облагаемым НДС операциям, принимая НДС к вычету в той пропорции, которая соответствует доле облагаемых налогом операций.

Сравним эффективность применения этих вариантов.
Использование специального порядка

Как правило, банки выбирают для исчисления и уплаты НДС вариант, предусмотренный п. 5 ст. 170 НК РФ (далее - специальный порядок, специальная норма), согласно которому имеют право включать в затраты принимаемые к вычету при исчислении налога на прибыль суммы НДС, уплаченные поставщикам по приобретаемым товарам (работам, услугам). При этом вся сумма НДС, полученная ими по операциям, подлежащим налогообложению, подлежит уплате в бюджет.

В зависимости от правовой позиции по вопросу исчисления НДС, подлежащего уплате в бюджет, одновременно с п. 5 ст. 170 НК РФ банк либо в соответствии с п. 3 ст. 154 НК РФ рассчитывает сумму НДС к уплате в бюджет с "межценовой" разницы, либо, как настаивает Минфин России, в соответствии с п. 1 ст. 154 НК РФ определяет налоговую базу по НДС как стоимость товаров (работ, услуг), исчисленную исходя из цен, определяемых согласно ст. 40 НК РФ с учетом акцизов (для подакцизных товаров) и без включения в них НДС (например, Письма Минфина России от 21.09.2009 N 03-07-05/47, от 17.09.2009 N 03-07-05/45).

Использование общего порядка

Применение п. 5 ст. 170 НК РФ является правом, но не обязанностью банка. И если он не выбрал для исчисления и уплаты НДС специальную норму, то обязан исчислять и уплачивать НДС на общих основаниях в соответствии со ст. ст. 170 - 172 НК РФ (далее - общий порядок). Постановление ФАС Поволжского округа от 26.10.2006 по делу N А55-19060/05 также подтверждает право банка на общий порядок исчисления и уплаты НДС.

Неоспоримым преимуществом общего порядка исчисления и уплаты НДС является возможность применения налоговых вычетов по приобретенным товарам (работам, услугам). При этом, как следует из п. 2 ст. 170 НК РФ, банк имеет право применить налоговые вычеты только в том случае, если приобретаемые товары (работы, услуги) используются им для операций, подлежащих налогообложению НДС. Если приобретаемые товары (работы, услуги) используются банком для операций, не подлежащих налогообложению (освобождаемых от налогообложения), а, как правило, это подавляющее большинство операций, осуществляемых банками, то в силу п. 2 ст. 170 НК РФ НДС, предъявленный банку по приобретенным товарам (работам, услугам), подлежит учету в стоимости таких товаров (работ, услуг).

Кроме того, при применении общего порядка в силу п. 4 ст. 170 НК РФ, если банк приобретает товары (работы, услуги), относящиеся одновременно к облагаемым и не облагаемым НДС операциям, НДС, подлежащий вычету, определяется в той пропорции, в которой они используются для осуществления облагаемых и необлагаемых операций. Порядок расчета этой пропорции устанавливается банком самостоятельно в учетной политике для целей налогообложения с учетом положений абз. 5 п. 4 ст. 170 НК РФ.
Следовательно, банк, применяя общий порядок, должен руководствоваться следующими правилами:

- по товарам (работам, услугам), приобретаемым только для облагаемых НДС операций, он имеет право применять вычеты по НДС в полном объеме;

- по товарам (работам, услугам), приобретаемым только для не облагаемых НДС операций, он не имеет права применять вычеты, а предъявленный продавцами НДС учитывает в стоимости таких товаров (работ, услуг);

- по товарам (работам, услугам), приобретаемым одновременно для облагаемых и не облагаемых НДС операций, он определяет часть НДС к вычету согласно пропорции, а в остальной части учитывает в стоимости данных товаров (работ, услуг).

Важной особенностью общего порядка исчисления НДС являются обязательное ведение раздельного учета сумм НДС по приобретенным товарам (работам, услугам) и закрепление параметров расчета пропорции для распределения НДС в учетной политике банка.

Критерии выбора своего варианта

Очевидно, что основными факторами, в итоге определяющими выбор между специальным и общим порядком исчисления НДС, являются наличие операций, облагаемых и не облагаемых НДС, и их стоимостное выражение в доходах банка, как связанных, так и не связанных с основной банковской деятельностью.

Рассмотрим особенности исчисления НДС в зависимости от назначения приобретаемых банком товаров (работ, услуг).

Приобретение товаров (работ, услуг) для операций, не облагаемых НДС

Применяя и общий порядок, и специальную норму, банк по причине освобождения данных операций от НДС не облагает их и не уплачивает по ним НДС. А НДС, предъявленный поставщиками этих товаров (работ, услуг), как при общем, так и при специальном порядке налогообложения он имеет право учесть в составе расходов при исчислении налога на прибыль. В первом случае - в составе стоимости приобретенных товаров (работ, услуг) (ст. ст. 254 - 269 с учетом ст. 291 НК РФ), во втором - как отдельный вид расходов (пп. 1 п. 1 ст. 264 НК РФ).

Отметим одну особенность: учитываемый в стоимости приобретенных товаров (работ, услуг) при применении общего порядка "входящий" НДС при признании его в качестве расходов будет "следовать судьбе" этого товара (работы, услуги). Например, если приобретенный товар будет признан амортизируемым имуществом, НДС в его стоимости будет относиться на расходы постепенно через амортизационные отчисления, в то время как при применении специальной нормы - в единоразовом порядке в текущем периоде.

Приобретение товаров (работ, услуг) для операций, облагаемых НДС

Банк, применяющий п. 5 ст. 170 НК РФ, не имеет права применить вычеты по НДС при приобретении товаров (работ, услуг) для операций, облагаемых НДС. При этом, если исходить из позиции Минфина России, обозначенной в приведенных выше Письмах, о том, что при применении п. 4 ст. 170 НК РФ НДС подлежит исчислению со всей стоимости реализуемых товаров (работ, услуг), преимущества общего порядка в данном случае неоспоримы: хоть и исчисляем НДС со всей стоимости, но применяем вычеты по правилам ст. ст. 171, 172 НК РФ.

Как показывает практика, особенно актуально применение общего порядка, если банк получил в качестве отступного объекты недвижимости, оборудование и другое имущество (далее - отступное), которое не будет использоваться при осуществлении банковских операций и реализация которого в последующих периодах будет облагаться НДС.

Приобретение товаров (работ, услуг) для операций,
как облагаемых, так и не облагаемых НДС

Здесь речь идет о приобретении тех товаров (работ, услуг), которые участвуют в процессе деятельности, связанной одновременно как с облагаемыми, так и не с облагаемыми НДС операциями, например приобретение здания для офиса банка, его ремонтные работы и т.п. В этом случае "входящий" НДС будет распределяться между "НДС, подлежащим вычету" и "НДС, подлежащим учету в стоимости товаров (работ, услуг)" согласно пропорции, закрепленной в учетной политике банка.
Учитывая, что, как правило, доля облагаемых операций, которые можно отнести к основной деятельности банка (предоставление в аренду банковских ячеек, инкассация и т.п.), незначительна по отношению к остальным банковским операциям, основная часть "входящего" НДС будет учитываться в стоимости таких товаров (работ, услуг).

Применительно к операциям по реализации отступного более эффективным с точки зрения снижения налогового бремени представляется специальный порядок с исчислением НДС с "межценовой разницы". Однако при выборе этого варианта банк должен принимать во внимание, что данный порядок исчисления НДС с высокой долей вероятности повлечет налоговые претензии и необходимость их оспаривания в судебном порядке, так как Минфин России считает невозможным одновременно применять п. 5 ст. 170 и п. 3 ст. 154 НК РФ (например, Письма Минфина России от 21.09.2009 N 03-07-05/47, от 17.09.2009 N 03-07-05/45).

Применение общего порядка исчисления НДС позволяет достичь того же размера налоговой нагрузки при реализации отступного, как и при исчислении НДС с "межценовой разницы", и при этом не подвергаться риску доначислений при проведении налоговых проверок.

Вопрос налогообложения операций получения и реализации имущества по договорам залога (отступного) для кредитных организаций сегодня достаточно актуален. Удовлетворение требований залогодержателя (кредитора) за счет обращения взыскания на заложенное имущество должника влечет за собой вопросы о порядке формирования налогооблагаемой базы по НДС.

Банки, применяющие нормы п. 5 ст. 170 НК РФ, относят к расходам суммы НДС, уплаченные поставщикам, а начисленный НДС, который составляет незначительную сумму, уплачивают в бюджет. В кризисных условиях ситуация меняется: реализация имущества, полученного по договорам залога (отступного), приводит к значительному увеличению суммы начисленного НДС, а возможности получить налоговый вычет, используя положения п. 5 ст. 170 НК РФ, у банков нет. Согласно разъяснениям Департамента налоговой и таможенно-тарифной политики Минфина России (см. Письма от 14.09.2009 N 03-07-05/43, от 17.09.2009 N 03-07-05/45), кредитные организации, применяющие нормы п. 5 ст. 170 НК РФ, не могут воспользоваться нормами п. 3 ст. 154. Это означает, что НДС, включенный в стоимость имущества, полученного по договорам залога (отступного), должен быть учтен в составе прочих расходов. При этом в указанном разъяснении сделана многозначительная оговорка: расходы должны соответствовать критериям, предусмотренным ст. 252 НК РФ.

Глава 2 Анализ системы налогообложения в Доволенском отделении Сбербанка России № 2297/028

2.1.Анализ основный финансово-экономических показателей деятельности банка

Для эффективного управления деятельностью банков необходимо обладать полной и достоверной информацией о состоянии и движении денежных средств. Поскольку деятельность коммерческих банков представляет собой совокупность пассивных операций, посредством которых образуются банковские ресурсы, и активных операций по использованию этих ресурсов с целью получения доходов, то данные о доходах и расходах банка являются основными для эффективного управления. Кроме того важным показателем является значение баланса коммерческого банка. Баланс коммерческого банка – это балансовый отчет банка, раскрывающий характер и количество его активов, обязательств и счетов движения капитала.^[18] Анализ данных показателей позволяет контролировать ликвидность банков, совершенствовать управление банковской деятельностью. Для получения самой общей информации о финансовой деятельности банка, проанализируем данные таблицы 3.

Таблица 3 - Величина годового баланса в Доволенском отделении Сбербанка России за 2012-2015 гг.

Год	2012	2014	2015
Величина годового баланса, тыс руб.	493870	564328	508709

Данная таблица показывает, что абсолютная величина годового баланса в 2014 году выросла по сравнению с 2012 годом, а в 2015 году уменьшилась по сравнению с 2014 годом. В целом за 3 года величина годового баланса выросла. Это свидетельствует о стабильном финансовом положении банка.

Кроме того для более точного определения финансового состояния отделения необходимо рассмотреть доходы и расходы банка. Данные о доходах и расходах Доволенского отделения Сбербанка России за 2012-2015гг. представлены в таблице 4.

Таблица 4 - Доходы и расходы Доволенского отделения Сбербанка России за 2012-2015 гг., тыс. руб.

Показатели	Годы
Доходы	2012	2014	2015
Проценты, полученные за предоставленные кредиты	47460	51778	60523
Доходы, полученные по операциям с ценными бумагами	21	34	29
Штрафы, пени, неустойки полученные	126	107	133
Другие доходы	14890	24896	18771
Всего доходов	62497	76815	79456
Расходы
Проценты, уплаченные юридическим лицам по привлеченным средствам	7872	8605	14996
Проценты, уплаченные физическим лицам по депозитам	13563	19874	18760
Расходы по операциям с ценными бумагами	59	104	89
Штрафы, пени, неустойки, уплаченные	6	10	4
Другие расходы	16870	12763	11547
Всего расходов	38370	41356	45396
Прибыль	24127	35459	34060

По данным таблицы можно сделать следующие выводы:

• Доходы банка увеличивались на протяжении всего рассматриваемого периода;
• Расходы банка увеличивались на протяжении всего рассматриваемого периода;
• Прибыль отделения в целом на протяжении 3-х лет увеличилась

Все выше перечисленное свидетельствует об увеличении оборотов банка, а значит и о стабильном положении отделения банка.

Анализ структуры уплачиваемых налогов и сборов, особенности уплаты НДС

В целом структура налогов, уплачиваемых банками, а также удельный вес отдельных налогов в системе всех налоговых платежей, отличается от удельного веса основных налогов, уплачиваемых другими хозяйствующими субъектами. Большая часть приходится на такие налоги, как налог на прибыль, НДС, местные налоги. Меньшую долю занимает налог на добавленную стоимость и прочие налоги.

Налогообложение банков имеет свои отличительные черты, которые связаны со спецификой банковской деятельности. Одной из таких отличительных черт является налогообложение прибыли банков. Однако при расчете налога на прибыль банков учитываются особенности формирования налогооблагаемой базы, которые предопределены отличием бухгалтерского учета в кредитных организациях, расчетов сумм доходов, расходов, относимых на издержки производства банковских услуг для целей налогообложения, и финансовых результатов.

Налоговой базой по налогу на прибыль признается денежное выражение прибыли, подлежащей налогообложению. Налоговая ставка устанавливается в размере 20%, в том числе 2% зачисляется в федеральный бюджет и 18% зачисляется в бюджеты субъектов Российской Федерации.^[19]

Таким образом налог на прибыль составил.

Таблица 5 – Налог на прибыль за 2012-2015 гг., тыс.руб.

	2012	2014	2015
Налог на прибыль, тыс. руб.	4825,4	7091,8	6812

Помимо налога на прибыль Доволенское отделение Сбербанка России уплачивает налог на добавленную стоимость.

Объектом налогообложения признаются следующие операции банка:

-приобретение права требования от третьих лиц исполнения обязательств в денежной форме;

-доверительное управление денежными средствами и иным имуществом по договору с физическими и юридическими лицами;

-депозитарные услуги;

-ведение реестра владельцев именных ценных бумаг на основе заключенных договоров; внесение в реестр записей о переходе прав собственности; предоставление клиентам информации о движении ценных бумаг;

-проведение по заявлениям клиентов экспертизы по определению подлинности и платежеспособности ценных бумаг с выдачей акта экспертизы;

-выполнение функций агента валютного контроля;

-оформление операций по переуступке по кредитным соглашениям;

-купля-продажа ценных бумаг по поручению клиента за его счет;

-хранение ценных бумаг, тратт, векселей;

-предоставление в аренду физическим и юридическим лицам специальных помещений или находящихся в них сейфов для хранения документов и ценностей;

-консультационные, информационные услуги;

-услуги по повышению квалификации и подготовке кадров (в части дохода, полученного банком в виде возмещения сотрудниками оплаченных Банком услуг образовательных организаций по поручению этих сотрудников);

-услуги по инкассации, транспортировке наличных денег и других ценностей;

-услуги по сдаче в аренду имущества, в том числе по лизингу;

-купля-продажа валюты по форвардным и фьючерсным контрактам по поручению клиента за его счет;

-суммы, полученные от сотрудников в качестве возмещения за телефонные разговоры, осуществленные в личных целях данными сотрудниками;

-иные услуги, оказываемые банку, но фактически потребленные физическими лицами и в последующем возмещаемые данными лицами;

-получение банком от юридических лиц сумм в виде возмещения расходов, произведенных банком по хозяйственным операциям;

-получение банком сумм в виде санкций за неисполнение или ненадлежащее исполнение договоров (контрактов), предусматривающих переход права собственности на имущество, оказанные услуги по операциям, которые являются объектом налогообложения. При этом суммы санкций, полученные по операциям, которые не подлежат налогообложению (освобождаются от налогообложения), не являются объектом налогообложения.

Налогообложение производится по налоговой ставке 18%.

Таким образом, налоговая база по НДС и сам НДС составили.

Таблица 6 - Налоговая база по НДС и сам НДС за 2012-2015 гг.

Показатели	2012	2014	2015
Налоговая база, тыс. руб.	1760	2330	1935
НДС, тыс. руб.	316,8	419,4	348,3

Налогообложение имущества коммерческого банка - это форма изъятия в бюджет части прибыли банка в виде прямых платежей, исходя из суммы материальных и нематериальных активов. Объектом налогообложения для российских банков признается движимое и недвижимое имущество (включая объекты, переданные во временное владение, пользование, распоряжение или доверительное управление, внесенные в совместную деятельность), учитываемые на балансе в качестве объектов основных средств в соответствии с порядком ведения бухгалтерского учета.

Налоговая база определяется как среднегодовая стоимость имущества, признаваемого объектом налогообложения. Налоговая база определяется налогоплательщиками самостоятельно.

Налоговые ставки устанавливаются законами субъектов Российской Федерации и не могут превышать 2,2 процента.^[20]

В Новосибирской области ставка налога на имущество организаций устанавливается в размере 2,2%.

Налоговая база по налогу на имущество составила:

В 2012 г. – 105342 тыс. руб.

В 2014 г. – 132897 тыс. руб.

В 2015 г. – 126592 тыс. руб.

Таким образом, размер налога на имущество банка составил.

Таблица 6 - Размер налога на имущество банка

	2012	2014	2015
Налог на имущество, тыс. руб.	2317,524	2923,734	2785,024

Так как у Доволенского отделения Сбербанка России нет ни собственных земельных участков, ни собственных транспортных средств, то отделение не облагается ни транспортным, ни земельным налогами.

Для расчета налога на доходы физических лиц по данному отделению банка недостаточно данных.

Таблица 7 - Структура основных налогов, уплачиваемых Доволенским отделением Сбербанка России за период 2012- 2015 гг.

	2012	2014	2015
Налог на прибыль	4825,4	7091,8	6812
НДС	316,8	419,4	348,3
Налог на имущество	2317,524	2923,734	2785,024
Итого налогов	7459,72	10434,934	9945,324

Кроме того можно рассчитать абсолютный прирост и темпы прироста каждого налога (табл. 8)

Таблица 8 - Абсолютный прирост и темп прироста основных налогов, уплачиваемых Доволенским отделением Сбербанка России за период с 2012 по 2015 гг.

	абсолютный прирост с 2012 по 2015 гг., тыс. руб.	Темп прироста с 2012 по 2015 гг., %
Налог на прибыль	1986,6	41,17
НДС	31,5	9,94
Налог на имущество	467,5	20,17
Итого	2485,6	33,32

Исходя из расчетов, можно сделать выводы о том, что большую часть в структуре налогов, уплачиваемых отделением банка, составляет налог на прибыль. При этом его темп прироста с 2012 по 2015 гг. составил 41,17%, т.е.налог на прибыль вырос на 43%, а значит и прибыль также увеличилась. Важное место в структуре занимает налог на имущество. Размер налога на имущество, уплачиваемого в бюджет, увеличился на 20,17%. НДС в структуре налогов занимает меньшее место, чем другие, поскольку большинство операций банка освобождаются от уплаты НДС.

Общая сумма уплаченных налогов с 2012 по 2015 гг. увеличилась на 33,32%.

Заключение

В контексте общего анализа экономических отношений между коммерческими банками и государством было проведено исследование действующей системы налогообложения коммерческих банков с целью выявления методик по совершенствованию этой системы и этих экономических отношений.

Формирование действующей налоговой системы привело к тому, что коммерческие банки и другие кредитные учреждения как субъекты предпринимательской деятельности уплачивают налог на прибыль; налог на добавленную стоимость; налог на имущество; транспортный налог; ряд местных налогов. Наибольшую значимость и особенности исчисления кредитными организациями в Российской Федерации имеют налог на прибыль банков, налог на добавленную стоимость и налог на имущество банков.

Анализ налогообложения коммерческих банков и других кредитных учреждений в Российской Федерации позволяет сделать вывод о необходимости детального изучения правовых основ банковской деятельности. Банковский сектор не должен иметь каких-либо льгот и привилегий по линии налогообложения. Вместе с тем, условия налогообложения в отношении кредитных организаций не могут быть хуже, чем для других юридических лиц. Также необходимо устранять несовершенства законодательства, регулирующего банковские отношения.

Развитие банковского дела в России и совершенствование налоговой системы - два параллельных и взаимосвязанных пути. С помощью государственного регулирования налогообложения кредитных организаций, проявления стимулирующей функции налогов можно достичь значительных успехов в уменьшении финансового дисбаланса и стабилизации экономики.

Из конкретных направлений совершенствования действующего механизма налогового регулирования можно выделить следующие:

1. Расширение прав банков по созданию резервных фондов за счет себестоимости. Это позволит банкам более активно проникать на еще не освоенные рынки России (а впоследствии и зарубежные - особенно рынки развивающихся стран), принимать участие в кредитовании реального сектора экономики.

2. Ввести единый порядок учета для целей налогообложения процентов по привлеченным средствам - проценты по займам аналогично процентам по кредитам и депозитам должны уменьшать налоговую базу по налогу на прибыль.

Одной из главных остается проблема разработки стратегически грамотной, осмотрительной и последовательной учетной политики для целей налогообложения кредитной организации.

Крайне актуальным вопросом на данный момент является вопрос об изменении порядка учета доходов и расходов в целях расчета налога на прибыль.

Проведенное исследование позволяет сделать выводы о том, что проведение рыночных преобразований в России невозможно без создания эффективной системы налогообложения, в том числе и в сфере налогообложения коммерческих банков. Проблема формирования доходов бюджета и собираемости налогов неразрывно связана с совершенствованием налоговой системы в целом, в том числе и с совершенствованием налогообложения кредитных организаций банковского типа и исполнения ими функций налоговых и расчетных актов.

Предлагаемые меры по совершенствованию налогообложения коммерческих банков помогут, на наш взгляд, решить некоторые назревшие проблемы в системе налогообложения, что в конечном итоге приведет к повышению стабильности в банковской сфере, являющейся главной целью реформирования налогообложения на 2015 и 2016 годов.

Библиография

1. Шувалова Е.Б. Налогообложение организаций финансового сектора экономики: учеб. пособие.// Т.А.Ефимова. – М.: изд.центр ЕАОИ, 2010. – 352 с.
2. Дадашев А.З. Налогообложение коммерческих банков в РФ: учеб. пособие. – М.: «Книжный мир», 2015. – 88 с.
3. Жидкова Е.Ю. Налоги и налогообложение: уч.пособие. – М. Эксмо, 2009. – 480 с.
4. Шувалова Е.Б. Налогообложение организаций финансового сектора экономики: учеб. пособие.// под ред. Е.Б.Шуваловой. – 2-е изд. – М.: издательско-торговая корпорация «Дашков и К», 2012. – 176 с.
5. Ксенофонтов А.А. Структура основных налогов и сборов России: монография. – М. изд. «Палеолит», 2014. – 124 с.
6. Муравлева Т.В.Налогообложение банков: учеб. пособие. – М.: 2015. – 79 с.
7. Майбуров И.А. Налоги и налогообложение: учеб. – М.: Юнити-Дана, 2014. – 520 с.
8. Иванов В.В Деньги, кредит, банки: учеб. – М.: Проспект.,2010. – 625 с.
9. Рыманов А.Ю. Налоги и налогообложение: учеб. пособие. – М.: Инфра-М, 2009. – 331 с.
10. Колчин С.П. Налогообложение: учеб. пособие. – М.: ИПБ-БИНФА, 2015. – 144 с.
11. Свиридов О.Ю. Деньги, кредит, банки: учеб. пособие. – М.: изд-во «МарТ»., 2015. - 367 с.
12. Качур О.В Налоги и налогообложение: учеб. пособие. – М.: «Кно-Рус», 2012. – 384 с.
13. Налоговый кодекс РФ: части первая и вторая. – М.: изд. «Омега-Л, 2014. – 735 с.
14. Сбербанк России: отделения и банкоматы. Режим доступа: http://www.sbrf.ru/novosibirsk/ru/about/branch/list_branch/ - Загл. с экрана.
15. Федеральный закон «О банках и банковской деятельности». Режим доступа: http://www.zakonrf.info/zakon-o-bankah/ - Загл. с экрана.
16. Федеральная налоговая служба. Режим доступа: http://www.nalog.ru
17. Росстат. Режим доступа: https://www.gks.ru
18. Банк России. Режим доступа: http://www.cbr.ru/
19. http://slovari.yandex.ru
20. Клюкович С.В. Налогообложение коммерческих банков в российской налоговой системе// Terra Economicus 2012 № 1-2. – Ростов-на-Дону.: изд. «Южный федеральный университет» – 70-72 с.
21. Романовский М.В. Факторы обеспечения устойчивости национальной финансовой системы//Известия Санкт-Петербургского экономики и финансов 2014 №3 – Спб.: изд. Санкт-Петербургский государственный экономический университет. – 15-26 с.
22. Романовский М.В., Иванова Н.Г. Финансовая система и финансовая безопасность России// Балтийский экономический журнал 2009 №2– Спб.: изд. Санкт-Петербургский государственный экономический университет. – 19-30 с.
23. Алиев Б.Х., Аликберова А.М. Основные направления совершенствования налогового регулирования банковской деятельности на современном этапе//Финансы и кредит 2014 №28. – М.: Издательский дом «Финансы и кредит". – 10-14 с.
24. Арсланбекова А.З. Правовое регулирование ответственности банков за нарушение законодательства о налогах и сборах. //Вестник Дагестана 2009 №2. – Дагестан.: Дагестанский государственный университет. – 50-55 с.
25. Борцова Е.С. Уплата налогов с помощью современных услуг банка//Альманах современной науки и образования 2014 №2.- М.: Грамота. – 122-124 с.
26. Моисеев С.Р. Специальное налогообложение банков.// Банковское дело 2010 №9. – М.: Капитал-Инфо. – 34-38 с.
27. Абидова И.К. Особенности налогообложения коммерческих банков// Международный журнал прикладных и фундаментальных исследований 2010 №8. – Пенза: Издательский Дом "Академия Естествознания". – 143-144 с.
28. Борисенко С.П. Развитие реформ в сфере налогообложения коммерческих банков // Балтийский экономический журнал 2012 №1 (июнь). – Калининград: Балтийский институт экономики и финансов. – 14-17 с.
29. Мотовилова О.А. Особенности налогообложения коммерческих банков // Инновационное развитие экономики 2012 №5. – Йошкар-Ола: Научно-консалтинговый центр. - 44-46 с.
30. Клюкович С.В. Воздействие государства на развитие банковского налогообложения// Вестник РИНХ 2010 № 32. – Ростов-на-Дону.: изд. «РИНХ» – 173-180с.
31. Основные направления налоговой политики Российской Федерации на 2015 год и на плановый период 2014 и 2015 годов.

1. Майбуров И.А. Налоги и налогообложение: учеб. – М.: Юнити-Дана, 2014. – С. 3 ↑

2. Шувалова Е.Б. Налогообложение организаций финансового сектора экономики: учеб. пособие.// под ред. Е.Б.Шуваловой. – 2-е изд. – М.: издательско-торговая корпорация «Дашков и К», 2012. – С.7-8 ↑

3. Налоговый кодекс РФ: ч.1 ст.11 п.2 ↑

4. Дадашев А.З. Налогообложение коммерческих банков в РФ: учеб. пособие. – М.: «Книжный мир», 2015. – С.7-8 ↑

5. Федорик О.В. Курс лекций по дисциплине налогообложение организаций финансового сектора экономики. – Воронеж: изд-во ВГАУ, 2010 г. – С.8 ↑

6. Муравлева Т.В.Налогообложение банков: учеб. пособие. – М.: 2015. – С. 1 ↑

7. Иванов В.В Деньги, кредит, банки: учеб. – М.: Проспект.,2010. – C 267-269 ↑

8. Муравлева Т.В.Налогообложение банков: учеб. пособие. – М.: 2015. – С. 1 ↑

9. Шувалова Е.Б. Налогообложение организаций финансового сектора экономики: учеб. пособие.// Т.А.Ефимова. – М.: изд.центр ЕАОИ, 2010. – С. 44-45 ↑

10. Дадашев А.З. Налогообложение коммерческих банков в РФ: учеб. пособие. – М.: «Книжный мир», 2015. – С 41. ↑

11. Муравлева Т.В.Налогообложение банков: учеб. пособие. – М.: 2015. – С. 20 ↑

12. Налоговый кодекс РФ: часть 2 ст. 290 п.2 ↑

13. Налоговый кодекс РФ: часть 2 ст. 291 п.2 ↑

14. Шувалова Е.Б. Налогообложение организаций финансового сектора экономики: учеб. пособие.// под ред. Е.Б.Шуваловой. – 2-е изд. – М.: издательско-торговая корпорация «Дашков и К», 2012. – 176 с. ↑

15. Рыманов А.Ю. Налоги и налогообложение: учеб. пособие. – М.: Инфра-М, 2009. – С. 125-126 ↑

16. Муравлева Т.В.Налогообложение банков: учеб. пособие. – М.: 2015. – С. 35 ↑

17. Муравлева Т.В.Налогообложение банков: учеб. пособие. – М.: 2015. – С. 36-37 ↑

18. http://slovari.yandex.ru ↑

19. http://www.nalog.ru/ul/ul_pr_org/ ↑

20. http://www.nalog.ru/ul/imush_pp/ ↑