Косвенные налоги и их место в налоговой системе России

Содержание:

ВВЕДЕНИЕ

Налоги представляют собой один из древнейших финансовых институтов. Их возникновение и развитие неразрывно связано с возникновением и становлением государства. Основополагающей целью взимания налогов является финансовое обеспечение деятельности государства. Реальный процесс налогообложения осуществляется государством и зависит от степени его развития. В этой связи формы налогообложения связаны с эволюцией взглядов на роль государства в экономике.

В ходе эволюции финансовой мысли в результате влияния экономических, социальных, политических, иных факторов в определении налога доминировали различные составляющие. В современной финансовой науке выделяют периоды развития налогообложения и периоды развития представлений о налогах в различных налоговых теориях. История налогов насчитывает тысячелетия и ведет свое исчисление с момента возникновения первых государств.

Представление о сущности налогов и их месте в экономической системе общества менялось по мере развития общественных отношений. При этом в развитии налогообложения выделяют несколько периодов.

Первый относится к Древнему миру и Средним векам.

Второй период датирован концом XVII в. В этот период система налогов и сборов расширяется, проводится грань между прямыми и косвенными налогами.

Третий период начинается с XIX в. Он характеризуется более четким выделением проблем, связанных с налогообложением.

На первых этапах налог выступал в основном как экономическая категория, и только на последнем этапе он стал получать правовое содержание. В XVIII в. сформировалось представление, что налог имеет не только экономическое, но и правовое содержание. В указанный период налог стал рассматриваться как юридическая обязанность граждан перед государством. Так, в английском языке до сих пор некоторые налоги называют «duty», т.е. долг, обязанность. Именно в таком значении понимание сути налогов сохранилось и до наших дней.

До XVII в. все представления о налогах носили случайный и бессистемный характер, что не позволяло относить их к серьезным теоретическим работам. Представление о налоге как о юридической обязанности граждан перед государством окончательно сформировалось в XIX в.

^[1]Налоги - один из древнейших экономических инструментов. Двойственная сущность налогов определяет межотраслевую природу налогообложения, чем обусловлен к ней научный и практический интерес. За сравнительно небольшую историю становления налоговой системы России научное определение налога претерпело ряд существенных трансформаций, связанных с закреплением в теории налогового права его сущности и определяющих признаков.

^[2]В настоящее время налог имеет законодательно установленное содержание, основанное на имеющихся достижениях правовой науки и практики, в значительной степени учитывающее взаимодействие частных и публичных имущественных интересов.

Согласно НК РФ под налогом понимается обязательный, индивидуально безвозмездный платеж, взимаемый с организаций и физических лиц в форме отчуждения принадлежащих им на праве собственности, хозяйственного ведения или оперативного управления денежных средств в целях финансового обеспечения деятельности государства и (или) муниципальных образований. Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) устанавливает: ни на кого не может быть возложена обязанность уплачивать налоги и сборы, а также иные взносы и платежи, обладающие установленными НК РФ признаками налогов или сборов, не предусмотренные НК РФ либо установленные в ином порядке, чем это определено НК РФ. По результатам анализа определения налога, в этой связи особое значение приобретают признаки налогов, к которым относятся: императивно-обязательный характер, индивидуальная безвозмездность, безвозвратность, денежная форма, отчуждение имущества, ограничение права собственности, публичный и нецелевой характер налогов, периодичность, систематичность, взимание в целях финансового обеспечения деятельности государства (социальная обусловленность), установление меры государственного принуждения (санкции за неуплату), законность.

Изменение структуры и увеличение налогов сказывается на экономике страны, предпринимательстве, населении, приводит к несоответствию целей и полученных результатов. Налоговые изменения влияют на спрос и предложение, удовлетворение производственных и личных потребностей, рост производства, поступлений в казну, инвестиционные процессы.

Налогообложение характеризуется прямым налоговым распределением, чередующимся с различными формами переложения налогов. Данные процессы заметно влияют на номенклатуру производимых товаров, размеры цен, их структуру, уровень потребления. Цены принимают массированный характер, резко усложняются требования к финансовой системе и налоговой политике государства. В бюджетном отношении преимущество прямых налогов состоит в том, что они обеспечивают большую определенность и устойчивость бюджета.

Поступления прямых налогов отличаются постоянством в отличии от косвенных налогов, так как они взимаются с оцененных имущества и доходов, в то время как косвенные связаны с потреблением, размеры которого стихийны, подвержены значительным колебаниям.

Опыт российской налоговой реформы показывает необходимость использования косвенных налогов, как в фискальных целях, так и в регулирующих. Так доля поступлений косвенных налогов в общей сумме средств составляет более 40%. Однако мировой опыт требует осторожности и постепенности при введении косвенных налогов, что определяется возможными негативными социальными последствиями. Поэтому требуется детальное изучение экономического значения и особенностей практического использования косвенных налогов.

Теоретическая актуальность и практическая значимость косвенного налогообложения предопределили цель и задачи данной курсовой работы.

Цель курсовой работы состоит в том, чтобы на основе изучения теории налогов, анализа действующего налогового законодательства и результатов практического применения косвенных налогов в России показать перспективы дальнейшего совершенствования механизма их использования.

Цель курсовой работы достигалась решением задач:

1. изучить исторический опыт косвенного налогообложения в России, установить его значение для развития современной российской налоговой системы;
2. рассмотреть теоретические основы косвенного налогообложения;
3. определить систему признаков косвенных налогов, на основании которой, уточнить их определение и показать место в налоговой системе России;
4. проанализировать и показать основные пути совершенствования косвенного налогообложения в РФ.

Объектом исследования в настоящей работе является механизм организации косвенного налогообложения.

Предметом исследования являются экономические отношения, возникающие при взимании косвенных налогов, контролируемых Министерством Российской Федерации по налогам и сборам.

Глава 1.Теоритические основы косвенного налогообложения

1.1.Элементы, функции и классификация косвенных налогов

В зависимости от исчисления и взимания налоги делятся на прямые и косвенные.

Прямые налоги устанавливаются непосредственно на доход или имущество налогоплательщика. В связи с этим при прямом налогообложении денежные отношения возникают непосредственно между налогоплательщиком и государством. Например, налог на доходы физических лиц, налог на прибыль, налоги на имущество как юридических, так и физических лиц являются прямыми налогами. В данном случае основанием для обложения являются владение и пользование доходами и имуществом.

Косвенные налоги взимаются в сфере потребления. Они включаются в виде надбавки в цену товара, а также тарифа на работы или услуги и оплачиваются потребителем. Владелец товара, работы или услуги при их реализации получает с покупателя одновременно с ценой и налоговые суммы, которые перечисляет государству.

Вследствие чего косвенные налоги называются налогами на потребление и предназначаются для перенесения реального налогового бремени на конечного потребителя. Субъектом налога в данном случае является продавец товара, выступающий в качестве посредника между государством и фактическим плательщиком налога. Примером косвенного налогообложения служат налог на добавленную стоимость, акцизы и таможенные пошлины.

Для государства косвенные налоги являются наиболее простыми для взимания. Эти налоги хороши для государства еще и тем, что их поступления в казну прямо не привязаны к финансово-хозяйственной деятельности субъекта налогообложения и фискальный эффект достигается даже в условиях спада производства и убыточной работы предприятий.

Главным недостатком косвенных налогов является то, что при их податной способности плательщиков приходится судить на основании следующих моментов, например, по расходам или потреблению лица, тогда как истинная платежная способность не всегда и не вполне соответствует таким моментам. Далее в косвенном обложении весьма трудно осуществить равномерность обложения. При обложении же предметов первой необходимости, косвенные налоги становятся обратно пропорциональными средствам плательщиков.

Косвенные налоги помогают осуществить общность обложения, которая при настоящем складе народного хозяйства недостижима при посредстве одного прямого обложение доходов и капиталов; косвенные налоги отличаются сравнительною нечувствительностью для плательщиков и дают возможность собирать средства для покрытия огромных современных государственных расходов.

К достоинствам косвенных налогов некоторые относят и то, что эти налоги уплачиваются как бы добровольно и что они, не распространяясь на сберегаемые доли доходов, способствуют бережливости. Но это никак не может относиться к налогам на предметы первой необходимости, при которых не может быть речи о добровольности уплаты их.

Главное достоинство косвенных налогов заключается в их высоких фискальных качествах, которыми объясняется широкое распространение и сильное развитие этих налогов.

Главную часть косвенных налогов составляют налоги с потребления разных предметов.

Потребление является важным моментом в каждом частном хозяйстве, при этом потребление одних предметов служит для удовлетворения простых физических потребностей человека, другие предметы служат для роскоши. Очень просто разграничить насущные потребности от потребностей роскоши и предметы необходимые от необходимых; между точной границы между ними провести нельзя, так как круг человеческих потребностей постоянно меняется и расширяется, а равно, под влиянием обстоятельств места и времени, меняется взгляд на необходимость тех или иных предметов. Тем не менее, всегда можно различать в массе предметов, предназначенных для удовлетворение разных потребностей человека, такие, которые при данном строе народной жизни в известном государстве являются предметами общего потребления, и такие, на которые в обществе смотрят как на предметы роскоши, и которые имеют ограниченный круг потребления. В последнем случае потребителями являются лица более или менее состоятельные. Обложение предметов первой категории должно происходить на других началах, чем обложение предметов второй категории. При обложении необходимых предметов надо действовать осторожно, так как высокие налоги на таковые могут отразиться на благосостоянии народа. А если возможно по финансовым обстоятельствам, то лучше всего отказаться совершенно от обложения предметов первой необходимости. Что же касается налогов на предметы роскоши, то эти налоги могут быть повышаемы без вреда для народного хозяйства до тех пор, пока оно совместимо с финансовыми интересами государства, т. е. до такой степени, чтобы от этого не происходило сокращение казенных доходов. Соблюдение последнего правила необходимо ввиду того, что повышение косвенных налогов не всегда увеличивает их доходность. Иногда, вследствие увеличения налога, настолько сокращается потребление обложенного предмета, что казна при повышенном налоге получает меньше прежнего.

Взимание налогов на предметы потребление представляет несколько видов:

1. В виде акцизов, т. е. налогов на предметы внутреннего производства. При этом может быть облагаемо производство известных предметов, или торговля ими, или, наконец, самое их потребление.
2. В виде таможенных пошлин, т. е. налога на товары, перевозимые через границу государства.
3. Государство может облагать предметы потребление посредством удержание за собою права монопольного производства, монополия торговли или ввоза известных предметов из-за границы.

Косвенным налогом называется налог, который устанавливается так, что вносит его в казну одна категория лиц, но фактически платит другая. Классическим примером этого является налог с продаж. Вносит его в казну продавец, но платит его фактически покупатель, так как продавец прибавляет этот налог к цене своего товара. Косвенные налоги выражают фискальные интересы государства. Предпочтительность их применения объясняется наличием следующих преимуществ:

• унитарность подхода к налоговым ставкам и процедурам изъятия;
• упрощение контроля за движение товаров и издержками;
• стимулирование экспорта;
• обеспечение стабильных поступлений в бюджет.

Последнее преимущество косвенных налогов сделало их наиболее привлекательными для экономики.

Современные косвенные налоги - результат слияния, соединения налогов на обращение и налогов на потребление. Отказавшись от акцизного обложения товаров массового спроса (кроме спиртных напитков и табака), современное государство перешло к взиманию единого налога с оборота, выплачиваемого при каждом акте купли-продажи. Налог с оборота в настоящее время заменен налогом на добавленную стоимость. Это значит, что обложению в момент купли-продажи подвергается не вся стоимость товара, а лишь та ее часть, которая добавлена данным продавцом, производителем полуфабриката, к стоимости сырья, производителем готового продукта - к стоимости полуфабриката, торговцем - к стоимости товара и т.д.

К косвенным налогам относятся налог на добавленную стоимость и акцизы.

Широкое распространение косвенных налогов было обусловлено фискальной направленностью и большой доходностью для казны. Первая из них: эти налоги, поскольку они падают на предметы широкого потребления, всегда весьма доходны для государства; их доходность опирается именно на их большое потребление, измеряемое миллионами и десятками миллионов пудов, ведер и других единиц измерения; если обложить потребление продукта, который потребляется каждым жителем страны, так, чтобы на каждого попадало хотя бы 20, 50 коп., то в итоге это составит многие миллионы рублей.

Вторая сторона состоит в том, что косвенные налоги, включаемые в цену товара, платятся незаметно для потребителей. Здесь утрачивается непосредственная связь между платежом налога и осознанием этого платежа. И. Тэн писал, что на всем пространстве страны, в каждом городе или деревне можно заметить лавочки продавцов. Ежедневно к ним идут потребители, большие су и мелкие серебряные монеты которых непрерывно звенят на прилавке. В каждой такой монете есть несколько сантимов для фиска - это его часть, которая получена уже вперед. Покупая фунт кофе или соли, покупатель не задумывается над тем, что он уплачивает в цене налоги.

^[3]Третья сторона фискальных выгод связана с тем, что косвенные налоги, входя в цену товаров, покупаемых потребителями тогда, когда у них имеются деньги в кармане, не могут сопровождаться недоимками, как это происходит с налогами на производство (прямые налоги)

Можно сделать вывод, что преимуществом косвенного налогообложения является завуалированность уплаты налога для его плательщиков: при реализации товара покупатель автоматически уплачивает сумму косвенного налога. Данная особенность исчисления косвенных налоговых платежей очень удобна для государственной казны, так как с развитием косвенного налогообложения появляются новые источники пополнения бюджета, напрямую не заметные для плательщиков.

Основанием возникновения, изменения и прекращения обязанности уплаты налога является совокупность обязательных и факультативных элементов налогообложения, перечисленных в статье 17 НК РФ: налогоплательщики, объект налогообложения, налоговая база, налоговый период, налоговая ставка, порядок исчисления налога, порядок и сроки уплаты налога, налоговые льготы.

Элементы закона о налоге (элементы налогообложения) - это внутренние исходные функциональные единицы, которые в своей совокупности составляют юридическую конструкцию налога.

Таким образом, элементы налога являются объединяющим началом всех налогов. Между элементами налогообложения существует определенная взаимосвязь и взаимозависимость. Каждый элемент налогообложения имеет свое содержание и назначение. При этом выделение конкретных специфических характеристик налога воплощается в понятийном аппарате, служащем обобщающим фактором элементов налога, выражающим его индивидуальность в системе налогов и сборов.

^[4]Необходимо отметить, что в российской практике была попытка введения законодательно закрепленного определения НДС. Российский законодатель в статье 1 ныне не действующего Закона РФ от 06.12.1991 N 1992-1 "О налоге на добавленную стоимость" определил налог как форму изъятия в бюджет части добавленной стоимости, создаваемой на всех стадиях производства и определяемой как разница между стоимостью реализованных товаров, работ и услуг и стоимостью материальных затрат, отнесенных на издержки производства и обращения.

Указанное определение не в полной мере отражает порядок налогообложения и сущность НДС. Как следует из вышеприведенного определения, налог представляет собой конкретную часть добавленной стоимости, сформированной при производстве и обращении продукции. Вместе с тем согласно действующему порядку обложения НДС начисление налога осуществляется на сумму "целикового объекта", т.е. НДС является налоговым начислением на сумму реализуемых товаров, работ и услуг, а не на какую-либо сформированную экономическую разницу (добавку).

Косвенные налоги выполняют следующие функции:

1. Регулирующая

Государственное регулирование осуществляется в двух основных направлениях:

• регулирование рыночных, товарно-денежных отношений.
• регулирование развития народного хозяйства, общественного производства в условиях, когда основным объективным экономическим законом, действующим в обществе, является закон стоимости.

Таким образом, развитие рыночной экономики регулируется финансово-экономическими методами - путем применения отлаженной системы налогообложения, маневрирования ссудным капиталом и процентными ставками, выделения из бюджета капитальных вложений и дотаций, государственных закупок и осуществления народнохозяйственных программ и т.п. Центральное место в этом комплексе экономических методов занимают налоги.

Маневрируя налоговыми ставками, льготами и штрафами, изменяя условия налогообложения, вводя одни и отменяя другие налоги, государство создает условия для ускоренного развития определенных отраслей и производств, способствует решению актуальных для общества проблем.

1. Стимулирующая

С помощью налогов, льгот и санкций государство стимулирует увеличение числа рабочих мест, капитальные вложения в расширение производства и др.

1. Распределительная (перераспределительная) функция.

С помощью налогов в государственном бюджете концентрируются средства, направляемые затем на решение народнохозяйственных проблем, как производственных, так и социальных, финансирование крупных межотраслевых, комплексных целевых программ - научно-технических, экономических.

Перераспределительная функция налоговой системы носит социальный характер. Соответствующим образом построенная налоговая система позволяет придать рыночной экономике социальную направленность. Это достигается путем установления прогрессивных ставок налогообложения, направления значительной части бюджета средств на социальные нужды населения, полного или частичного освобождения от налогов граждан, нуждающихся в социальной защите.

1. Фискальная.

Это изъятие части доходов предприятий и граждан для содержания государственного аппарата, обороны станы и той части непроизводственной сферы, которая не имеет собственных источников доходов (многие учреждения культуры - библиотеки, архивы и др.), либо они недостаточны для обеспечения должного уровня развития - фундаментальная наука, театры, музеи и многие учебные заведения и т.п.

Совокупность налогов, сборов, пошлин и других платежей, взимаемых в установленном порядке, образуют налоговую систему.

1.2. Характеристика налога на добавленную стоимость

В настоящее время НДС - один из самых распространенных косвенных налогов. Данный налог является налогом на потребление, что во многом обусловливает его правовую природу и позволяет раскрыть его понятие.

В мировой практике налогообложения налог на добавленную стоимость появился в 50-х гг. XX столетия в связи с отказом от менее совершенных налогов с оборотов. Его основная особенность заключается в том, что он взимается на каждой стадии производства и обращения, но при этом напрямую зависит от реального вклада этой стадии в стоимость конечного продукта (т.е. от добавленной стоимости). В России налог на добавленную стоимость впервые был введен с 1 января 1992 г. в связи с вступлением в силу Закона РФ от 6 декабря 1991 г. N 1992-1 "О налоге на добавленную стоимость". В настоящее время порядок исчисления и уплаты этого налога регламентируется гл. 21 НК РФ.

Налогоплательщиками налога на добавленную стоимость признаются организации, индивидуальные предприниматели, а также лица, признаваемые налогоплательщиками налога на добавленную стоимость в связи с перемещением товаров через таможенную границу Таможенного союза.

На основании ст. 145 НК РФ большинство организаций и индивидуальных предпринимателей имеют право на освобождение от исполнения обязанностей налогоплательщиков налога на добавленную стоимость. При соблюдении следующего условия - за три предшествующих последовательных календарных месяца сумма их выручки от реализации товаров (работ, услуг) без учета налога не должна превышать в совокупности два миллиона рублей.

Освобождение от исполнения обязанностей налогоплательщика направлено на снижение налогового бремени в отношении налогоплательщиков, имеющих незначительные обороты по реализации товаров (работ, услуг), облагаемые налогом на добавленную стоимость.

Для получения такого освобождения организация или индивидуальный предприниматель должны представить письменное уведомление и подтверждающие документы в налоговый орган по месту своего учета не позднее 20-го числа месяца, начиная с которого эти лица используют право на освобождение.

Лицам, фактически использовавшим в соответствующих налоговых периодах освобождение от исполнения обязанностей налогоплательщика, связанных с исчислением и уплатой налога, не может быть отказано в праве освобождение, только если не представлены в установленный срок уведомления и документа.

Объектом налогообложения по налогу на добавленную стоимость признаются следующие операции:

1. реализация товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации, в том числе на безвозмездной основе;
2. передача на территории Российской Федерации товаров (выполнение работ, оказание услуг) для собственных нужд, расходы на которые не принимаются к вычету (в том числе через амортизационные отчисления) при исчислении налога на прибыль организаций;
3. выполнение строительно-монтажных работ для собственного потребления;
4. ввоз товаров на территорию Российской Федерации и иные территории, находящиеся под ее юрисдикцией.

Исключения из этого правила, закреплены НК РФ.

К ним отнесены:

• операции, не признаваемые реализацией товаров, работ или услуг;
• операции по реализации некоторых медицинских товаров отечественного и зарубежного производства;
• оказание услуг по перевозке пассажиров; операции по реализации земельных участков (долей в них) и др.

Налоговая база по налогу на добавленную стоимость определяется в денежном выражении соответствующего объекта налогообложения. Например, при реализации налогоплательщиком товаров (работ, услуг) налоговая база по общему правилу определяется как стоимость этих товаров (работ, услуг), исчисленная исходя из цен, определяемых в соответствии со НК РФ, с учетом акцизов (для подакцизных товаров) и без включения в них налога. При передаче налогоплательщиком товаров (выполнении работ, оказании услуг) для собственных нужд, расходы на которые не принимаются к вычету при исчислении налога на прибыль организаций. Налоговая база определяется как стоимость этих товаров (работ, услуг), исчисленная исходя из цен реализации идентичных (а при их отсутствии - однородных) товаров (аналогичных работ, услуг), действовавших в предыдущем налоговом периоде, а при их отсутствии - исходя из рыночных цен с учетом акцизов (для подакцизных товаров) и без включения в них налога. При выполнении строительно-монтажных работ для собственного потребления налоговая база определяется как стоимость выполненных работ, исчисленная исходя из всех фактических расходов налогоплательщика на их выполнение.

По общему правилу налоговая база определяется налогоплательщиком по наиболее ранней из следующих дат:

1. день отгрузки (передачи) товаров (работ, услуг), имущественных прав;
2. день оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), передачи имущественных прав. Иными словами, при реализации товаров (работ, услуг) с условием последующей оплаты объект налогообложения по налогу на добавленную стоимость возникает из самого факта отгрузки (передачи) товаров (работ, услуг). Если же соглашением сторон была предусмотрена предоплата, то объект налогообложения возникает в момент ее осуществления.

Налоговым период по налогу на добавленную стоимость является квартал.

Налоговые ставки по налогу на добавленную стоимость являются дифференцированными. Налог уплачивается по ставке 18 процентов. В некоторых случаях налогообложение производится по специальным налоговым ставкам 10 процентов и 0 процентов.

Налогообложение производится по налоговой ставке 10 процентов при реализации некоторых продовольственных товаров, товаров для детей, медицинских товаров, периодических печатных изданий, племенных животных, а также услуг по внутренним воздушным перевозкам пассажиров и багажа.

Налоговая ставка 0 процентов применяется при реализации товаров, вывезенных в таможенной процедуре экспорта, товаров, помещенных под таможенную процедуру свободной таможенной зоны, а также работ и услуг (как правило, связанных с экспортом товаров). Порядок обложения налогом на добавленную стоимость реализации работ и услуг по налоговой ставке 0 процентов напрямую увязывается с фактом применения к реализации товаров, в отношении которых произведены эти работы или услуги, такой же налоговой ставки - 0 процентов. Это связано с тем, что в условиях использования принципа страны назначения налогообложение добавленной стоимости, образуемой при производстве и реализации товаров, происходит на территории страны-импортера. Если товары включены в перечень товаров, реализация которых в соответствии с нормами НК РФ облагается по налоговой ставке налога на добавленную стоимость 0 процентов, то и реализация работ и услуг, связанных с их производством и реализацией, также облагается по налоговой ставке 0 процентов.

В случаях, когда сумма налога на добавленную стоимость определяется расчетным методом, налоговая ставка по налогу определяется как процентное отношение соответствующей налоговой ставки (10 процентов или 18 процентов) к налоговой базе, принятой за 100 и увеличенной на соответствующий размер налоговой ставки. В таких случаях налоговые ставки будут определяться по формулам: 18/(100+18) либо 10/(100+10). Например, налог на добавленную стоимость в случае получения аванса исчисляется по следующей формуле: сумма аванса x 18/118 (или 10/110).

Подлежащая к уплате сумма налога на добавленную стоимость исчисляется как соответствующая налоговой ставке процентная доля налоговой базы. При этом налог на добавленную стоимость имеет косвенную природу, то следует учитывать правила перелагаемости бремени по его уплате на покупателя. Так при реализации товаров (работ, услуг), передаче имущественных прав налогоплательщик дополнительно к цене обязан предъявить к оплате покупателю этих товаров (работ, услуг), имущественных прав соответствующую сумму налога. Поэтому сумма налога, предъявляемая покупателю при реализации товаров (работ, услуг), передаче имущественных прав, должна быть учтена при определении окончательного размера указанной в договоре цены и выделена в расчетных и первичных учетных документах, счетах-фактурах отдельной строкой. Более того, если в договоре нет прямого указания на то, что установленная в нем цена не включает в себя сумму налога и иное не следует из обстоятельств, предшествующих заключению договора, или прочих условий договора, то суды исходят из того, что предъявляемая покупателю продавцом сумма налога выделяется последним из указанной в договоре цены, для чего определяется расчетным методом.

Косвенная природа налога на добавленную стоимость проявляется и в том, что налогоплательщик имеет право уменьшить исчисленную сумму налога на налоговые вычеты. Вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении им товаров (работ, услуг), а также имущественных прав на территории Российской Федерации либо уплаченные налогоплательщиком при ввозе товаров на территорию Российской Федерации и иные территории, находящиеся под ее юрисдикцией, в таможенных процедурах выпуска для внутреннего потребления, переработки для внутреннего потребления, временного ввоза и переработки вне таможенной территории либо при ввозе товаров, перемещаемых через границу Российской Федерации без таможенного оформления. В применении налоговых вычетов проявляется и смысл облагаемой рассматриваемым налогом добавленной стоимости. Ею признается разница между стоимостью реализованных товаров (работ, услуг) и стоимостью материальных затрат на их производство и реализацию.

Например, подлежащая к уплате в бюджет сумма налога на добавленную стоимость от реализации товара определяется в виде разницы между суммой налога, полученной налогоплательщиком в составе цены от поставщика, и суммой налога, которую налогоплательщик заплатил в составе цены приобретенного для продажи товара своему поставщику.

^[5]Право на применение налогового вычета может быть реализовано налогоплательщиком при наличии следующих условий:

• товары (работы, услуги), имущественные права приобретены для операций, облагаемых налогом на добавленную стоимость;
• товары (работы, услуги), имущественные права оприходованы;
• наличие счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), имущественных прав и иных документов в случаях, предусмотренных отдельными специальными нормами НК РФ.

Отдельное внимание следует уделить последнему условию. Счет-фактура - это обязательный документ, который должен составляться при осуществлении операций, облагаемых налогом на добавленную стоимость. Налогоплательщик, реализуя товар (работу, услугу), обязан выдать покупателю счет-фактуру с выделением суммы налога на добавленную стоимость для того, чтобы покупатель имел возможность воспользоваться налоговым вычетом.

В случае выставления покупателю счета-фактуры с выделением суммы налога полученная от покупателя сумма налога подлежит уплате в бюджет, даже если счет-фактура выставлен лицами, не являющимися плательщиками налога на добавленную стоимость, а также налогоплательщиками при реализации товаров (работ, услуг), операции по реализации которых не подлежат налогообложению. Данная норма объясняется тем, что выставляя покупателю счет-фактуру, такие субъекты, по сути, предоставляют ему право получить налоговый вычет, который не обеспечен уплаченной в бюджет суммой налога. Однако возникновение в данном случае обязанности по перечислению в бюджет налога не означает, что выставившее счет-фактуру лицо приобретает в отношении таких операций статус налогоплательщика, в том числе право на применение налоговых вычетов. На указанное лицо возлагается лишь обязанность перечислить в бюджет налог, размер которого определяется исходя из суммы, отраженной в соответствующем счете-фактуре, выставленном покупателю. Возможность уменьшения этой суммы на налоговые вычеты не предусмотрена.

Основываясь на том, что налог на добавленную стоимость является косвенным налогом, налоговые органы иногда в качестве дополнительного условия для применения налогового вычета называют уплату налога поставщиком налогоплательщика (т.е. поступление в бюджет суммы налога, уплаченной ему налогоплательщиком и являющейся поэтому источником налогового вычета).

Налоговые вычеты могут быть заявлены в налоговых периодах в пределах трех лет после принятия на учет приобретенных налогоплательщиком на территории Российской Федерации товаров (работ, услуг), имущественных прав или товаров, ввезенных им на территорию Российской Федерации и иные территории, находящиеся под ее юрисдикцией.

Следует учитывать, что применение налоговых вычетов по налогу на добавленную стоимость является правом налогоплательщика, носит заявительный характер посредством их декларирования в подаваемых в налоговый орган налоговых декларациях.

В случае если по итогам налогового периода сумма налоговых вычетов превышает общую сумму исчисленного налога, то полученная разница подлежит возмещению (зачету, возврату) налогоплательщику в заявительном порядке.

Исчисленный налогоплательщиком налог на добавленную стоимость подлежит уплате в бюджет равными долями в течение трех месяцев, следующих за истекшим налоговым периодом. Срок уплаты - не позднее 25-го числа каждого месяца. Для этого налогоплательщики обязаны представить в налоговые органы по месту своего учета соответствующую налоговую декларацию по установленному формату в электронной форме по телекоммуникационным каналам связи через оператора электронного документооборота в срок не позднее 25-го числа месяца, следующего за истекшим налоговым периодом.

1.3. Характеристика акцизов

Еще одним косвенным налогом в отечественной налоговой системе являются акцизы. Считается, что на Руси акцизы стали взимать еще в XIV в. В современной России акцизы были введены Законом РСФСР от 6 декабря 1991 г. N 1993-1 "Об акцизах". В настоящее время порядок уплаты акцизов регламентирован главой 22 НК РФ.

Налогоплательщиками акцизов могут быть организации, индивидуальные предприниматели, а также лица, признаваемые налогоплательщиками в связи с перемещением товаров через таможенную границу Таможенного союза.

В отношении некоторых налогоплательщиков акцизов законодательство о налогах и сборах предусматривает обязательную регистрацию. Это требование распространено на налогоплательщиков, совершающих операции с денатурированным этиловым спиртом, с прямогонным бензином, с бензолом, параксилолом или ортоксилолом. Подтверждением регистрации является выданное налоговым органом свидетельство.

Основным объектом налогообложения по акцизам признается реализация на территории Российской Федерации налогоплательщиками произведенных ими подакцизных товаров на возмездной и (или) безвозмездной основе.

^[6]Исчерпывающий перечень подакцизных товаров предусмотрен в НК РФ. В него включены:

1. этиловый спирт;

2. спиртосодержащая продукция (растворы, эмульсии, суспензии и другие виды продукции в жидком виде) с объемной долей этилового спирта более 9 процентов;

3. алкогольная продукция (водка, ликероводочные изделия, коньяки, вино, фруктовое вино, ликерное вино, игристое вино (шампанское), винные напитки, сидр, пуаре, медовуха, пиво, напитки, изготавливаемые на основе пива, иные напитки с объемной долей этилового спирта более 0,5 процента;

4. табачная продукция;

5. автомобили легковые;

6. мотоциклы с мощностью двигателя свыше 112,5 кВт (150 л. с.);

7. автомобильный бензин;

8. дизельное топливо;

9. моторные масла для дизельных и (или) карбюраторных (инжекторных) двигателей;

10. прямогонный бензин;

11. топливо печное бытовое, вырабатываемое из дизельных фракций прямой перегонки и (или) вторичного происхождения, кипящих в интервале температур от 280 до 360 °C;

12. бензол, параксилол, ортоксилол;

13. авиационный керосин;

14. природный газ (в случаях, предусмотренных международными договорами Российской Федерации).

Помимо реализации подакцизных товаров к объектам налогообложения по акцизам также относятся: продажа налогоплательщиками переданных им на основании приговоров или решений судов, арбитражных судов или других уполномоченных на то государственных органов конфискованных и (или) бесхозяйных подакцизных товаров, подакцизных товаров, от которых произошел отказ в пользу государства и которые подлежат обращению в государственную и (или) муниципальную собственность; передача на территории Российской Федерации лицами произведенных ими подакцизных товаров для собственных нужд; передача на территории Российской Федерации лицами произведенных ими подакцизных товаров в уставный (складочный) капитал организаций, паевые фонды кооперативов или в качестве взноса по договору простого товарищества (договору о совместной деятельности); а также иные операции, предусмотренные НК РФ.

При этом, как и применительно к налогу на добавленную стоимость, законодательство о налогах и сборах предусматривает закрытый перечень операций, формально подпадающих под объект налогообложения по акцизам, но в силу закона освобожденных от налогообложения.

Налоговая база по акцизам определяется отдельно по каждому виду подакцизных товаров в зависимости от установленных в отношении этих товаров налоговых ставок. Например, по подакцизным товарам, в отношении которых установлены твердые налоговые ставки (в абсолютной сумме на единицу измерения), налоговая база при реализации произведенных налогоплательщиком этих подакцизных товаров определяется как объем реализованных подакцизных товаров в натуральном выражении. Если же в отношении подакцизных товаров установлены адвалорные (в процентах) налоговые ставки, то налоговая база при реализации произведенных налогоплательщиком этих подакцизных товаров определяется как рыночная стоимость реализованных подакцизных товаров без учета акциза и налога на добавленную стоимость.

С учетом изложенного налоговые ставки по акцизам так же являются дифференцированными. Причем дифференциация обеспечивается как по видам подакцизных товаров, так и по видам налоговых ставок. Так, по игристым винам (шампанским) налоговая ставка с 1 января по 31 декабря 2016 г. включительно составляет 26 рублей за 1 литр, т.е. налоговая ставка выражена в рублях (является твердой). А вот по сигаретам и папиросам налоговая ставка составляет 1 250 рублей за 1 000 штук + 12 процентов расчетной стоимости, исчисляемой исходя из максимальной розничной цены, но не менее 1 680 рублей за 1 000 штук. То есть в данном случае налоговая ставка является комбинированной (сочетает в себе элементы твердой и адвалорной налоговых ставок).

Налоговым периодом по акцизам признается календарный месяц.

Механизм исчисления акцизов схож с механизмом исчисления налога на добавленную стоимость и обусловлен его косвенной природой. Общее правило заключается в том, что налогоплательщик обязан предъявить к оплате покупателю подакцизных товаров соответствующую сумму акциза. При этом полученную сумму акциза налогоплательщик имеет право уменьшить на налоговые вычеты. Вычетам подлежат, как правило, суммы акциза, предъявленные продавцами и уплаченные налогоплательщиком при приобретении подакцизных товаров. В этом случае налоговые вычеты производятся при представлении налогоплательщиком в налоговый орган расчетных документов и счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком подакцизных товаров. В случае если по итогам налогового периода сумма налоговых вычетов превышает сумму акциза, исчисленную по операциям с подакцизными товарами, являющимися объектом налогообложения, по итогам налогового периода полученная разница подлежит возмещению (зачету, возврату) налогоплательщику.

Уплата акциза при реализации (передаче) налогоплательщиками произведенных ими подакцизных товаров производится исходя из фактической реализации (передачи) указанных товаров за истекший налоговый период не позднее 25-го числа месяца, следующего за истекшим налоговым периодом.

Кроме того, законодательством предусмотрена уплата авансовых платежей акциза по алкогольной и (или) спиртосодержащей продукции до приобретения (закупки) этилового спирта или до совершения операции. Авансовый платеж акциза уплачивается не позднее 15-го числа текущего налогового периода исходя из общего объема этилового спирта, закупка (передача), ввоз в Российскую Федерацию с территорий государств - членов Таможенного союза которого производителями алкогольной и (или) подакцизной спиртосодержащей продукции будет осуществляться в налоговом периоде, следующем за текущим налоговым периодом.

Для уплаты акцизов налогоплательщики по общему правилу обязаны представлять в налоговые органы по месту своего нахождения, а также по месту нахождения каждого своего обособленного подразделения, в которых они состоят на учете, налоговую декларацию за налоговый период в части осуществляемых ими операций, признаваемых объектом налогообложения, в срок не позднее 25-го числа месяца, следующего за истекшим налоговым периодом.

2.Современная система налогообложения косвенными налогами в России

2.1. Анализ поступлений косвенных налогов, взимаемые налоговыми органами РФ

Особенности развития косвенных налогов в 2012-2016 г. 

Федеративный характер российского государства, включающего 85 национально-государственных и административно-территориальных образований, существенное развитие в социально-экономическом развитии субъектов Федерации, демографической ситуации и экологической обстановке объективно требуют учета этих особенностей в налогово-бюджетном механизме. Расширение самостоятельности и ответственности субъектов РФ в социально- экономических вопросах должно сопровождаться укреплением финансовой базы регионов. Именно поэтому часть налоговых платежей путем бюджетного регулирования распределяется между федеральным, региональными (субъектов РФ) и местными бюджетами.

Федеральному бюджету отводится особая роль, так как он выражает экономические отношения, опосредующие процесс образования, распределения и использования централизованного фонда денежных средств федерации как единого государства, предназначенного для финансирования потребностей, имеющих общегосударственное значение.

В современной мировой практике доходы федерального бюджета, как правило, формируются за счет наиболее крупных, устойчивых и стабильно поступающих доходов, позволяющих обеспечивать бесперебойное финансирование неотложных, жизненно необходимых для функционирования государства расходов. Ведущее место среди налоговых доходов федерального бюджета в Российской Федерации занимает налог на добавленную стоимость,также значительная доля поступлений приходится на акцизы.

Рассмотрим, на основе данных Федеральной службы статистики, и сравним фактические поступления косвенных налоговых доходов НДС и акцизов в федеральный бюджет за 2012-2016 года.

таблица №1

Наименование доходов	2012 год	удельный вес %	2013 год	удельный вес %	Отклонение
					Абсол.	Относит.
Доходы – всего	23435,10	1,000	24082,40	100%	647,30	102,76%
из них:
налог на прибыль организаций	2355,70	10,05%	2071,90	8,60%	-283,80	87,95%
налог на доходы физических лиц	2261,50	9,65%	2499,10	10,38%	237,60	110,51%
страховые взносы на обязательное социальное страхование	4103,70	17,51%	4436,20	18,42%	332,50	108,10%
Косвенные налоги	4383,10	18,70%	4555,30	18,92%	172,20	103,93%
налог на добавленную стоимость:	3546,10	15,13%	3539,40	14,70%	-6,70	99,81%
на товары (работы, услуги), реализуемые на территории Российской Федерации	1886,40	8,05%	1868,50	7,76%	-17,90	99,05%
на товары, ввозимые на территорию Российской Федерации	1659,70	7,08%	1670,90	6,94%	11,20	100,67%
акцизы по подакцизным товарам (продукции):	837,00	3,57%	1015,90	4,22%	178,90	121,37%
производимым на территории Российской Федерации	783,60	3,34%	952,50	3,96%	168,90	121,55%
ввозимым на территорию Российской Федерации	53,40	0,23%	63,40	0,26%	10,00	118,73%
налоги на совокупный доход	271,30	1,16%	292,80	1,22%	21,50	107,92%
налоги на имущество	785,50	3,35%	900,70	3,74%	115,20	114,67%
налоги, сборы и регулярные платежи за пользование природными ресурсами	2484,50	10,60%	2598,00	10,79%	113,50	104,57%
доходы от внешнеэкономической деятельности	4962,70	21,18%	5011,00	20,81%	48,30	100,97%
доходы от использования имущества, находящегося в государственной и муниципальной собственности	836,60	3,57%	692,90	2,88%	-143,70	82,82%
платежи при пользовании природными ресурсами	132,90	0,57%	279,40	1,16%	146,50	210,23%
безвозмездные поступления	92,10	0,39%	113,00	0,47%	20,90	122,69%

В 2012году в консолидированный бюджет Российской Федерации и бюджетов государственных внебюджетных фондов, как видно из таблицы №1, поступило 23 435,1 млрд. рублей доходов. Доходы федерального бюджета обеспечена поступлениями НДС в сумме 3546,1 млрд. рублей доля в структуре федерального бюджета составляет 15,13% и акцизов на подакцизные товары в сумме 837 млрд. руб. доля в структуре федерального бюджета составляет 3,57%, в совокупности исполнение по этим налогам в 2012 году составило 4383,1 млрд. руб. удельный вес которых составил 18,92% от общей суммы поступивших доходов.

В соответствии с таблицей №1 в 2013 году в консолидированный бюджет Российской Федерации поступило 24 082,4 млрд. рублей доходов, что на 2,76 % больше, чем в 2012 году. Доходы федерального бюджета обеспечена поступлениями НДС в сумме 3539,4 млрд. рублей доля в структуре федерального бюджета составляет 14,7%, это на 0,09% меньше чем в 2012 году, а акцизов на подакцизные товары поступил в сумме 1015,9 млрд. руб. доля в структуре федерального бюджета составляет 4,22% , это 21 ,37 % больше , чем в 2012 году в совокупности исполнение по этим налогам в 2013 году составило 4555,3 млрд. руб. удельный вес которых составил 18,9% от общей суммы поступивших доходов, поступления выросли на 3,93%, в сравнении с 2012 годом.

таблица №2

Наименование доходов	2013 год	удельный вес %	2014 год	удельный вес %	Отклонение
					Абсол.	Относит.
Доходы – всего	24082,4	100,00%	26766,1	100,00%	2683,7	111,1%
из них:
налог на прибыль организаций	2071,9	8,60%	2375,3	8,87%	303,4	114,6%
налог на доходы физических лиц	2499,1	10,38%	2702,6	10,10%	203,5	108,1%
страховые взносы на обязательное социальное страхование	4436,2	18,42%	5035,7	18,81%	599,5	113,5%
Косвенные налоги	4555,3	18,92%	5012,4	18,73%	457,1	110,0%
налог на добавленную стоимость:	3539,4	14,70%	3940,2	14,72%	400,8	111,3%
на товары (работы, услуги), реализуемые на территории Российской Федерации	1868,5	7,76%	2188,8	8,18%	320,3	117,1%
на товары, ввозимые на территорию Российской Федерации	1670,9	6,94%	1751,4	6,54%	80,5	104,8%
акцизы по подакцизным товарам (продукции):	1015,9	4,22%	1072,2	4,01%	56,3	105,5%
производимым на территории Российской Федерации	952,5	3,96%	1000,6	3,74%	48,1	105,0%
ввозимым на территорию Российской Федерации	63,4	0,26%	71,6	0,27%	8,2	112,9%
налоги на совокупный доход	292,8	1,22%	315,1	1,18%	22,3	107,6%
налоги на имущество	900,7	3,74%	957,5	3,58%	56,8	106,3%
налоги, сборы и регулярные платежи за пользование природными ресурсами	2598	10,79%	2934,7	10,96%	336,7	113,0%
доходы от внешнеэкономической деятельности	5011	20,81%	5463,7	20,41%	452,7	109,0%
доходы от использования имущества, находящегося в государственной и муниципальной собственности	692,9	2,88%	797,25	2,98%	104,35	115,1%
платежи при пользовании природными ресурсами	279,4	1,16%	261,5	0,98%	-17,9	93,6%
безвозмездные поступления	113	0,47%	134,2	0,50%	21,2	118,8%

В 2014 в консолидированный бюджет Российской Федерации поступило 26766,1 млрд. рублей доходов, что на 11,1% больше, чем в 2013 году. Доходы федерального бюджета обеспечена поступлениями НДС в сумме 3940,2 млрд. рублей доля в структуре федерального бюджета составляет 14,72%, а акцизов на подакцизные товары поступил в сумме 1072,2 млрд. руб., доля в структуре федерального бюджета составляет 4%, это 5,5 % больше, чем в 2013 году, в совокупности исполнение по этим налогам в 2014 году составило 5012,4 млрд. руб., удельный вес которых составил 18,73% от общей суммы поступивших доходов, поступления увеличились на 10 %, в сравнении с 2013 годом.

таблица №3

Наименование доходов	2014 год	удельный вес %	2015 год	удельный вес %	Отклонение
					Абсол.	Относит.
Доходы – всего	26766,1	100,00%	26922	100,00%	155,9	100,58%
из них:					0
налог на прибыль организаций	2375,3	8,87%	2599	9,65%	223,7	109,42%
налог на доходы физических лиц	2702,6	10,10%	2807,8	10,43%	105,2	103,89%
страховые взносы на обязательное социальное страхование	5035,7	18,81%	5636,3	20,94%	600,6	111,93%
Косьвенные налоги	5012,4	18,73%	5302,3	19,70%	289,9	105,78%
налог на добавленную стоимость:	3940,2	14,72%	4233,9	15,73%	293,7	107,45%
на товары (работы, услуги), реализуемые на территории Российской Федерации	2188,8	8,18%	2448,5	9,09%	259,7	111,86%
на товары, ввозимые на территорию Российской Федерации	1751,4	6,54%	1785,4	6,63%	34	101,94%
акцизы по подакцизным товарам (продукции):	1072,2	4,01%	1068,4	3,97%	-3,8	99,65%
производимым на территории Российской Федерации	1000,6	3,74%	1014,4	3,77%	13,8	101,38%
ввозимым на территорию Российской Федерации	71,6	0,27%	54	0,20%	-17,6	75,42%
налоги на совокупный доход	315,1	1,18%	347,8	1,29%	32,7	110,38%
налоги на имущество	957,5	3,58%	1068,6	3,97%	111,1	111,60%
налоги, сборы и регулярные платежи за пользование природными ресурсами	2934,7	10,96%	3250,7	12,07%	316	110,77%
доходы от внешнеэкономической деятельности	5463,7	20,41%	3295,3	12,24%	-2168,4	60,31%
доходы от использования имущества, находящегося в государственной и муниципальной собственности	797,25	2,98%	1149,2	4,27%	351,95	144,15%
платежи при пользовании природными ресурсами	261,5	0,98%	198,7	0,74%	-62,8	75,98%
безвозмездные поступления	134,2	0,50%	105	0,4%	-29,2	78,24%

Далее, по данным Федеральной службы статистики России в 2015 году консолидированный бюджет Российской Федерации поступило 26922,0 млрд. рублей доходов, что на 0,58% больше, чем в 2014 год. Доходы федерального бюджета обеспечена поступлениями НДС в сумме 4233,9 млрд. рублей, доля в структуре федерального бюджета составляет 15,73%, это на 7,45% выше, чем в 2014 году, а акцизов на подакцизные товары поступил в сумме 1068,4 млрд. руб., доля в структуре федерального бюджета составляет 3,97%, это 0,35 % меньше, чем в 2014 году, в совокупности исполнение по этим налогам в 2015 году составило 5302,2 млрд. руб. удельный вес которых составил 19,7% от общей суммы поступивших доходов, поступления увеличились на 5,78 %, в сравнении с 2014 годом.

таблица №4

Наименование доходов	2015 год	удельный вес %	2016 год	удельный вес %	Отклонение
					Абсолют	Относит.
Доходы – всего	26922	100%	28181,5	100%	1260	104,68%
из них:					0
налог на прибыль организаций	2599	9,65%	2770,3	9,83%	171,3	106,59%
налог на доходы физических лиц	2807,8	10,43%	3018,5	10,71%	210,7	107,50%
страховые взносы на обязательное социальное страхование	5636,3	20,94%	6326	22,45%	689,7	112,24%
Косвенные налоги	5302,3	19,70%	5927,4	21,03%	625,1	111,79%
налог на добавленную стоимость:	4233,9	15,73%	4571,4	16,22%	337,5	107,97%
на товары (работы, услуги), реализуемые на территории Российской Федерации	2448,5	9,09%	2657,7	9,43%	209,2	108,54%
на товары, ввозимые на территорию Российской Федерации	1785,4	6,63%	1913,7	6,79%	128,3	107,19%
акцизы по подакцизным товарам (продукции):	1068,4	3,97%	1356	4,81%	287,6	126,92%
производимым на территории Российской Федерации	1014,4	3,77%	1293,9	4,59%	279,5	127,55%
ввозимым на территорию Российской Федерации	54	0,20%	62,1	0,22%	8,1	115,00%
налоги на совокупный доход	347,8	1,29%	388,5	1,38%	40,7	111,70%
налоги на имущество	1068,6	3,97%	1117,1	3,96%	48,5	104,54%
налоги, сборы и регулярные платежи за пользование природными ресурсами	3250,7	12,07%	2951,8	10,47%	-298,9	90,81%
доходы от внешнеэкономической деятельности	3295,3	12,24%	2606	9,25%	-689,3	79,08%
доходы от использования имущества, находящегося в государственной и муниципальной собственности	1149,2	4,27%	1744,9	6,19%	595,7	151,84%
платежи при пользовании природными ресурсами	198,7	0,74%	272,7	0,97%	74	137,24%
безвозмездные поступления	105	0,39%	122,8	0,44%	17,8	116,95%

В 2016 году консолидированный бюджет Российской Федерации поступило 28181,50 млрд. рублей доходов, что на 4,68% больше, чем в 2015 году. Доходы федерального бюджета обеспечена поступлениями НДС в сумме 4571,4 млрд. рублей, доля в структуре федерального бюджета составляет 16,22%, это на 7,97% выше, чем в 2015 году, а акцизов на подакцизные товары поступил в сумме 1356,0 млрд. руб. доля в структуре федерального бюджета составляет 4,81% , это на 26,92 % больше , чем в 2015 году, в совокупности исполнение по этим налогам в 2016 году составило 5927,4 млрд. руб. удельный вес которых составил 21,03 % от общей суммы поступивших доходов, поступления увеличились на 11,79 %, в сравнении с 2015 годом.

таблица №5

Наименование доходов	2012 год	удельный вес %	2016 год	удельный вес %	Отклонение
					Абсол.	Относит.
Доходы – всего	23435,1	100%	28181,5	100%	4746,4	120,25%
из них:					0
налог на прибыль организаций	2355,7	10,05%	2770,3	9,83%	414,6	117,60%
налог на доходы физических лиц	2261,5	9,65%	3018,5	10,71%	757	133,47%
страховые взносы на обязательное социальное страхование	4103,7	17,51%	6326	22,45%	2222,3	154,15%
Косвенные налоги	4383,1	18,70%	5927,4	21,03%	1544,3	135,23%
налог на добавленную стоимость:	3546,1	15,13%	4571,4	16,22%	1025,3	128,91%
на товары (работы, услуги), реализуемые на территории Российской Федерации	1886,4	8,05%	2657,7	9,43%	771,3	140,89%
на товары, ввозимые на территорию Российской Федерации	1659,7	7,08%	1913,7	6,79%	254	115,30%
акцизы по подакцизным товарам (продукции):	837	3,57%	1356	4,81%	519	162,01%
производимым на территории Российской Федерации	783,6	3,34%	1293,9	4,59%	510,3	165,12%
ввозимым на территорию Российской Федерации	53,4	0,23%	62,1	0,22%	8,7	116,29%
налоги на совокупный доход	271,3	1,16%	388,5	1,38%	117,2	143,20%
налоги на имущество	785,5	3,35%	1117,1	3,96%	331,6	142,22%
налоги, сборы и регулярные платежи за пользование природными ресурсами	2484,5	10,60%	2951,8	10,47%	467,3	118,81%
доходы от внешнеэкономической деятельности	4962,7	21,18%	2606	9,25%	-2357	52,51%
доходы от использования имущества, находящегося в государственной и муниципальной собственности	836,6	3,57%	1744,9	6,19%	908,3	208,57%
платежи при пользовании природными ресурсами	132,9	0,57%	272,7	0,97%	139,8	205,19%
безвозмездные поступления	92,1	0,39%	122,8	0,44%	30,7	133,33%

Поступления налога на добавленную стоимость на товары (работы, услуги) в 2016 году составили 4571,4 млрд. рублей. В сравнении с 2012 годом увеличились на 28,91%, в общей массе доходов удельный вес поступлений вырос на 2,96%. Поступления по сводной группе акцизов в федеральный бюджет составили в 2016 году 1356,0 млрд. руб. и выросли относительно к 2012 году на 62,01% , общий объем поступления косвенных налогов увеличились на 35,23 %, в сравнении с 2012 годом.

Анализируя данные показатели, можно говорить о правильной ориентации российской налоговой системы на косвенные формы налогообложения.

3. Проблемы и перспективы развития косвенного налогообложения в России

3.1. Проблемы реализации косвенных налогов в России

Одной из проблем в области налогообложения является совершенствование оптимальной величины собираемости налогов. Налоги являются основным инструментом, с помощью которого образуются государственные и муниципальные бюджеты. Для любого государства, необходимость увеличения доходов бюджетов является одной из актуальнейших задач. Нахождение правильного решения этой задачи чрезвычайно важно и для России.

Для решения задачи, предполагаются изменения в законодательство РФ по НДС и акцизам.

Значительных изменений в порядке обложения НДС не предвидится. Предполагается продолжить работу, направленную на усоверщенствование перечня документов, подтверждающих обоснованность применения нулевой ставки, а также на сокращение сроков возмещения НДС. Уточнения затронут и порядок оформления счетов-фактур. Планируется решить вопрос о возможности оформления счетов-фактур с отрицательными показателями (кредит счетов). Также ставится задача внести изменения в законодательство в отношении незначительных нарушений правил заполнения счета-фактуры. Указанные изменения должны определить, при незаполнении (или неверном заполнении) каких реквизитов счет-фактура может быть признан несоответствующим установленным требованиям. Это должно способствовать снижению издержек налогоплательщиков по исполнению налогового законодательства.

Будет продолжена работа по созданию системы составления счетов-фактур в электронном виде.

Так же ожидается, что в соответствии с концепцией развития России до 2020г., представленной Министерством экономического развития и торговли, рассматриваются два варианта реформы налога на добавленную стоимость: во-первых, введение единой ставки НДС в размере 12 %; во-вторых, снижение ставки налога до 14 % с сохранением льготной ставки 10 % по отдельным группам товаров (продовольственные и детские товары, лекарственные средства, полиграфическая продукция). Как отмечается в документе, оба варианта приведут к выпадению доходов федерального бюджета. При унификации ставки НДС на уровне 12 % в первый год налоговой реформы прямые выпадающие доходы оцениваются в 2 % ВВП. При сокращении ставки до 14 % с сохранением льготной ставки выпадающие доходы будут ниже и составят около 1,3 % ВВП.

Российский НДС нуждается в дальнейшем реформировании. Необходимо устранять существующие недостатки главы 21 Налогового кодекса РФ и искать более эффективные подходы к администрированию налога. Однако НДС в России несовершенен не более и не менее других налогов, что само по себе должно приводить к выводу не об отмене НДС, а о продолжении совершенствования налоговой системы в целом. Проблема администрирования НДС в итоге связана с качеством администрирования в налоговой системе в целом. И в этой ситуации простая замена одного налога другим выглядит фиктивным способом решения реальных проблем.

Ссылаясь на проблемы с возмещением НДС, можно сделать вывод о более высокой эффективной ставке налогообложения по сравнению с номинальной и на этом основании предлагают ее снизить. Однако практика взимания налогов (в том числе и НДС) в России свидетельствует как раз о невозможности решения проблем налогового администрирования посредством снижения налоговых ставок. Поэтому пересмотр налоговых ставок вовсе не является сейчас ключевой проблемой повышения эффективности налогов, может создать дополнительные проблемы не столько в области налоговой политики, сколько путем наращивания рисков для бюджетной системы в долгосрочной перспективе.

Отказ от отмены НДС не значит отказа от каких-то реформ этого налога. Решение отдельных частных задач совершенствования налогового законодательства вне единого системного подхода, который был принят за основу в 2000 г. при написании главы 21 Налогового кодекса РФ, привело к тому, что эффективность некоторых положений налогового законодательства о НДС в некоторых случаях весьма сомнительна, а иногда это законодательство создает прямые препятствия для налогоплательщиков по ведению бизнеса. Все это накладывается на общие проблемы, заключающиеся в отсутствии традиций как налогового администрирования, так и исполнения налогового законодательства, специфике судебной системы и системы надзора за исполнением налоговыми органами собственных обязательств в области налогового контроля, невозможности по различным причинам принимать решения на основании критериев разумности и соразмерности.

Также с учетом применяемой в России ставки НДС, а также особенностей российской экономики доходы бюджета от НДС превышают прогнозный уровень, рассчитанный на основании ряда объективных факторов. Это означает, что в ближайшее время вполне возможно принятие ряда мер, которые могут привести к некоторому снижению бюджетных доходов от налога на добавленную стоимость, но обеспечат значительное повышение его эффективности и нейтральности, снижение издержек для налогоплательщиков, связанных с исполнением налогового законодательства.

3.2.Пути развития косвенного налогообложения в России

В ближайшее время необходимо решить следующие задачи.

1. Упорядочить и упростить получение возмещения НДС в условиях применения нулевой ставки и других случаях. В частности, для подтверждения факта экспорта необходимо установить единственный признак - пересечение товаром таможенной границы России, исключив впоследствии требование документа, подтверждающего поступление экспортной выручки или наличие контракта исключительно с зарубежным покупателем. Особое внимание следует уделить порядку применения нулевой ставки при налогообложении услуг, связанных с экспортом (например, применение нулевой ставки при транспортировке товаров трубопроводным транспортом с учетом особенностей ее оформления в отношении различных товаров и применении периодического временного декларирования, а также вопросы применения нулевой ставки при транспортировке экспортируемых товаров железнодорожным транспортом).
2. Систематизировать различные положения Налогового кодекса РФ в части НДС и устранить имеющиеся внутренние противоречия. В странах, использующих НДС, для большинства налогоплательщиков, не совершающих сложных операций, этот налог - один из самых простых в исчислении и уплате. Необходимо стремиться к тому, чтобы так было и в России. Для этого надо изменить правила оформления счетов-фактур, унифицировать права на налоговые вычеты в различных ситуациях и освобождение от налогообложения, уточнить многие формулировки Кодекса, которые могут быть истолкованы неоднозначно и которые создают прямые проблемы, как для налогоплательщиков, так и для налоговых органов.
3. Важнейшая составная часть реформы НДС и всей налоговой системы - повышение эффективности работы контролирующих органов. Для этого надо наладить эффективное взаимодействие налоговых и таможенных органов, создать систему контроля, основанную на современных методах оценки рисков уклонения от налогообложения, неизвестных налогоплательщикам и применяемых исключительно налоговыми органами; повысить ответственность сотрудников налоговых органов при расширении их прав, в том числе прав по вынесению решения на основании профессионального суждения о соответствии действий налогоплательщика духу и букве налогового законодательства; снизить коррупцию в государственных органах и продолжить совершенствование системы регистрации налогоплательщиков.

Если результатом всех этих действий, которые вполне могут повлечь за собой снижение доходов бюджетной системы в краткосрочной перспективе, станет реальный рост эффективности и нейтральности налоговой системы и системы налогового контроля, то это - единственный вариант развития событий, при котором подобное снижение доходов будет оправданным. Значительный мультипликативный эффект, связанный с улучшением системы налогового администрирования, а также налоговой системы в целом, позволит не только упорядочить налоговую нагрузку на экономических агентов, но решить целый ряд задач в иных областях. Например, улучшение работы налоговых органов позволит внедрить иные налоги, препятствием для взимания которых является неподготовленность налоговых органов: речь идет в первую очередь о налогообложении добавочного дохода при добыче углеводородного сырья, а также о налогообложении недвижимости. Также это позволит существенно повысить собираемость основных налогов, что весьма критично в условиях рассмотренных выше вызовов, связанных с устойчивостью бюджетной системы России в ближайшие 15 лет.

Подводя итог выше сказанному, следует отметить, что к обсуждению вопроса о снижении ставки НДС, можно будет вернуться после преодоления мирового финансового кризиса.

Совершенствование акцизного налогообложения в перспективе, связывается, прежде всего, с механизмом предотвращения ухода от их уплаты. У предпринимателей было в наличии достаточное количество соответствующих легальных схем. Зачастую использовалась так называемая спиртосодержащая схема, по которой налогоплательщики с целью получения налоговых вычетов в большем объеме в качестве сырья для производства алкогольной продукции использовали не этиловый спирт, а спиртосодержащую продукцию. Эта проблема была решена следующим образом: в действующий порядок внесены изменения, которые продекларируют возможность получения налоговых вычетов только в том случае, если использованное для производства алкогольной продукции исходное сырье будет соответствовать ГОСТу и другой нормативной документации, регулирующей процесс производства конкретной алкогольной продукции. Кроме того, чтобы предотвратить существующие злоупотребления, связанные с возвратом алкогольной продукции производителю, предполагается предусмотреть восстановление полученных налоговых вычетов и уплату соответствующих сумм в бюджет в этом случае, а также и в случае утраты (недостачи) алкогольной продукции и в случае уничтожения налогоплательщиком произведенной им алкогольной продукции.

В настоящее время гарантом правомерности применения нулевой ставки акциза являются банки, однако налоговое законодательство не дает однозначного ответа на вопрос о регламенте предоставления данной гарантии, поэтому в случае нарушения налогового законодательства, выявленного в процессе налоговой проверки, банки ответственности не несут. Предполагается, что в ближайшей перспективе будут четко установлены границы ответственности банков за неправомерное применение налогоплательщиками освобождения от уплаты акцизов, что, несомненно, должно привести к более взвешенному подходу банков к предоставлению данной гарантии.

ЗАКЛЮЧЕНИЕ

Уход от принципов административного управления экономикой и вступление на рыночный путь развития на первый план выдвигают проблему налогового регулирования экономических процессов. В этих условиях законодательным органам необходимо проводить гибкую налоговую политику, позволяющую оптимально сочетать интересы государственного бюджета с интересами отдельных предприятий, а также с интересами граждан-налогоплательщиков.

Налоговая система России, в том числе и система косвенных налогов, далеко не совершенна. Необходимо ее изменение, реформирование. Это необходимо производить крайне осторожно и взвешенно. Это вполне понятное желание в условиях недостаточности бюджетных средств - усилить фискальную направленность налогов. Недооценка социального аспекта проблемы чревата последствиями, хуже чем дефицит бюджета. Устранение дефицитности бюджета за счет изъятия налогов у предприятий является основным недостатком налоговой системы в России. Нет увязки налоговой системы с развитием экономики и деятельностью непосредственных ее субъектов - предприятий. Потеря такой взаимосвязи привела к тому, что налоговая система развивается сама по себе, а предприятия, испытывая ее чрезмерное давление, - сами по себе. Многие поставлены на грань убыточности и банкротства. При этом предприятия заинтересованы в получении минимальной прибыли, чтобы избежать высокого налогообложения.

Система косвенных налогов должна базироваться на оптимальном сочетании интересов всех социальных слоев общества - предпринимателей, работников, государственных служащих, учащихся, пенсионеров и других, которые имеют большие различия в количестве получаемых доходов. Такая социальная функция косвенных налогов имеет большое значение для обеспечения социального равновесия в обществе.

Налоговая система России не учитывает то, что она функционирует в условиях монопольного ценообразования. Это обусловливает ее инфляционный характер, так как она стимулирует “вздувание” цен. И такое явление закономерно, так как производители товаров стремятся переложить все бремя налогового давления на непосредственных и конечных потребителей.

СПИСОК ИСПОЛЬЗОВАННЫХ ИСТОЧНИКОВ

1. Александров, И.М. Налоги и налогообложение: учебник / И.М. Александров. – М.: Издательско – торговая корпорация «Дашков и Ко». 2007. – 296с.;
2. Алиев Б.Х. Теория и история налогообложения. – СПб: Питер, 2006
3. Басов С.В. Налоговый контроль за поступлением в бюджет налога на добавленную стоимость. М. «Маркет ДС Корпорейшн.», 2012.;
4. Винницкий Д.В. Налоги и сборы. Понятие. Юридические признаки. Генезис. М., 2002;
5. Воронова Л.К., Криницкий И.Е., Кучерявенко Н.П. Финансовое право: Учеб.пособ. для студентов юридических вузов и факультетов. Харьков: Право, 2006. С. 139.
6. Гаджиев Г.А., Пепеляев С.Г. Предприниматель. Налогоплательщик. Государство (правовые позиции Конституционного Суда РФ). М., 1998. С. 198 - 223;
7. Налоговый кодекс Российской Федерации: Часть первая и вторая – М.: Проспект, КноРус, 2010. - 704 с.;
8. «Налоговый кодекс Российской Федерации (часть первая)» от 31.07.1998 N 146-ФЗ (ред. От 28.12.2016) (с изм. и доп., вступ. В силу с 01.07.2017)
9. "Налоговый кодекс Российской Федерации (часть вторая)" от 05.08.2000 N 117-ФЗ (ред. от 29.07.2017) (с изм. и доп., вступ. в силу с 01.09.2017)НК РФ Статья 181. Подакцизные товары URL: http://www.consultant.ru/document/cons_doc_LAW_28165/c4dda76950086823809763473e10fa70d9707463/ (дата обращения:01.08.2017)
10. Налоги и налоговое право / Под ред. А.В. Брызгалина. М., 1997. С. 80 - 115; Химичева Н.И. Налоговое право. М., 1997. С. 1 - 9;
11. Компьютерная справочная правовая система КонсультантПлюс URL: http://www.consultant.ru/cons/cgi/online.cgi?req=doc;base=QUEST;n=168947#0 (дата обращения:01.08.2017)
12. Основы налогового права: Учеб.-метод. пособ. / Под ред. С.Г. Пепеляева. М., 1995. С. 24.
13. Пушкарева В. История финансовой мысли и политики налогов: Учеб. пособ. М.: ИНФРА-М, 2005.
14. Профессиональная справочная система Кодекс URL: http://www.kodeks.ru/nalogooblozhenie.html (дата обращения:01.08.2017)
15. Скрипниченко В.С. Налоги и налогообложение. – М.: Юрайт, 2008.
16. Соколов А.А. Теория налогов. – М.: Инфра-М, 2008. С. 115-116.
17. Указ Президента Российской Федерации от 7 мая 2012 года № 601 «Об основных направлениях совершенствования системы государственного управления»
18. Финансовое право: Учебник / Под ред. Н.И. Химичевой. 2-е изд., перераб. и доп. М.: Юрист, 2001. С. 264.
19. Финансы: Учебник / Под ред. А.Г. Грязновой, Е. В. Маркиной. – М.: Финансы и статистика, 2007. – 344 с.
20. Финансы: Учебник / Под ред. М В. Романовского, О. В. Врубеля, Б.М. Сабанти. – М.: Юрайт-Издат, 2009.- 464 с.
21. Финансовое право: Учебник / Под ред. Н.И. Химичевой. 2-е изд., перераб. и доп. М.: Юрист, 2001. С. 264.
22. Черник Д.Г. Налоги и налогообложение. – М.: МЦФЭР, 2009. – 528 с.
23. Электронный журнал «Российский налоговый курьер URL: http://e.rnk.ru/(дата обращения:01.08.2017)
24. Элитариум - центр дополнительного образования URL: http://www.elitarium.ru/nalogi-nalogooblozhenie-ussr-rossija-poshlina-bjudzhet-istorija/ (дата обращения:01.08.2017)

1. См.: Пушкарева В.М. История финансовой мысли и политики налогов. М., 2005. С. 157 - 172; Тургенев Н.И. Опыт теории налогов // У истоков финансового права / Под отдельным изданием. ↑

2. Налоговое право России: Учебник для вузов / Ю.А. Крохина, Н.С. Бондарь, В.В. Гриценко, И.И. Кучеров; отв. ред. Ю.А. Крохина. 5-е изд., испр. М.: Норма; НИЦ "ИНФРА-М", 2014. С. 120. ↑

3. Соболев М.Н. Очерки финансовой науки. Пг., 1925. С. 124 - 125. ↑

4. ВСНД и ВС РСФСР. 1991. N 52. Ст. 1871. ↑

5. Соколов А.А. Теория налогов. – М.: Инфра-М, 2008. С. 115-116. ↑

6. "Налоговый кодекс Российской Федерации (часть вторая)" от 05.08.2000 N 117-ФЗ (ред. от 29.07.2017) (с изм. и доп., вступ. в силу с 01.09.2017)НК РФ Статья 181. Подакцизные товары URL: http://www.consultant.ru/document/cons_doc_LAW_28165/c4dda76950086823809763473e10fa70d9707463/ (дата обращения:01.08.2017) ↑