Особенности налогообложения российских коммерческих банков

Содержание:

Введение

Актуальность выбранной темы работы выражена тем, что банки являются одним из важнейших элементов макроэкономической системы государства как инструмент перераспределения денежных средств в экономике между отраслями и территориями. Согласно Федеральному закону от 02.12.1990 № 395-1-ФЗ «О банках и банковской деятельности»^[1] кредитные организации являются юридическими лицами, созданными на основе любой формы собственности как хозяйственные общества, основная цель деятельности которых - получение прибыли. Таким образом, они подлежат налогообложению как и любое другое предприятие. Уплачиваемые ими налоги и сборы перечислены в ст. 19, 20 и 21 Федерального закона от 27.12.1991г. № 2118-1 «Об основах налоговой системы в Российской Федерации»^[2], а также в ст. 13, 14 и 15 части I Налогового кодекса Российской Федерации^[3].

В условиях инновационной экономики, ужесточения требований Центрального Банка Российской Федерации, в условиях недостатка денежных средств в Российской Федерации налоги и сборы, взимаемые с кредитных учреждений, являются одними из основных доходных налоговых источников бюджета государства после добычи, переработки, транспортировки, складирования и продажи полезного природного ископаемого — нефти, газа и сопутствующих нефтепродуктов.

При этом на практике налогообложение прибыли кредитных учреждений находится под пристальным вниманием государства. Так ПАО «Сбербанк России» в 2016 году занял пятое место среди крупнейших налогоплательщиков России, уступив лидерство ПАО «НК «Роснефти»», ПАО «Газпрому», ПАО «Лукойлу» и ОАО «Сургутнефтегазу». При этом в 2015 году ПАО «Сбербанк России» занимал лишь десятое место.

Особую актуальную задачу в современных условиях приобретает уменьшение сильно выраженной фискальной направленности налогов, сборов и увеличение их побуждающей роли, а также усиление правового урегулирования сборов и налогов как сложной части законодательства в области налогообложения России в целом.

Особое значение с точки зрения налогового регулирования на деятельность банков оказывает налог на прибыль, т. к. именно данный налог влияет на чистую прибыль полученную банками.

Объектом налогообложения по налогу на прибыль банком признаются доходы, которые указаны в статьях 249 и 250 НК РФ, а так же учитываются доходы, которые указаны в статье 290 НК РФ, являющиеся характерными именно для банков^[4].

Полученные доходы банками уменьшаются на сумму осуществленных расходов по статьям 254-269 НК РФ, помимо этого, учитываются расходы по статье 291 НК РФ.

В современных условиях при налогообложении коммерческие банки сталкиваются со многими трудностями, которые связаны с неразрешенностью и противоречивостью множества положений законодательства о налогах.

Одной из трудностей в настоящий период является вопрос отнесения расходов или доходов банков к расходам или доходам от реализации или внереализационным расходам или доходам, которые относятся или не относятся в налоговую базу по налогу на прибыль организаций.

Это обусловлено тем, что в статьях 290 и 291 НК РФ не конкретизируется то, какие доходы для банковских организаций представляют собой доходы от реализации, а какие являются внереализационными.

В ходе рассмотрения данной проблемы возникает вопрос, к какому виду для налогообложения прибыли стоит относить расходы и доходы, ведь от этого зависит корректность определения прибыли. Необходимость перспективного развития налогообложения коммерческих банков Российской Федерации обусловлена современным статусом банков для налоговых правоотношений.

Цель настоящей работы – изучить особенности определения доходов и расходов для целей налогообложения прибыли банков. Для достижения поставленной цели в работе будут рассмотрены следующие вопросы: представлены особенности налогообложения российских коммерческих банков и расчета налоговой базы по налогу на прибыль в коммерческих банках; а также, на примере ПАО «Сбербанк России» рассмотрен порядок исчисления и уплаты налога на прибыль коммерческих банков.

Глава 1. Особенности налогообложения российских коммерческих банков

Актуальность вопросов налогообложения банков не вызывает сомнений. Эта тема логично вписывается в общероссийскую дискуссию о проблемах совершенствования налоговой политики в Российской Федерации, формирования национальной налоговой системы. Современные ученые-экономисты не случайно в своих научных трудах последних лет высказывают идею того, что налоговая реформа в стране невозможна без опоры на банковскую систему.

Налог на прибыль организаций является одним из основных прямых личных налогов, уплачиваемых юридическими лицами, который в рамках реализации налоговой реформы с 1 января 2002 года был введен в действие 25 главой НК РФ «Налог на прибыль организаций».

С принятием главы 25 Налогового кодекса РФ льготы по налогу на прибыль были отменены с 2002 года. Была введена единая предельная ставка налога для всех организаций, которая снижена с 35 % (для банков 43 %) до 24 %, далее до 20 %.

Банковская система является одним из важнейших звеньев рыночной экономики, способствующим активному становлению и развитию экономики государства. Осуществляя свою деятельность (привлечение вкладов, размещение средств в кредиты, обслуживание счетов, операции с ценными бумагами), кредитные организации, в частности банки, обязаны уплачивать соответствующие налоги (на прибыль, имущество, добавленную стоимость и т.д.).^[5] Однако налогообложение банков имеет свои отличительные черты, которые связаны со спецификой их работы. Эти особенности отражаются на таких элементах процесса налогообложения, как исчисление налогооблагаемой базы по ряду налогов, освобождение от косвенного налогообложения значительного перечня операций и услуг, предоставление льгот, формирование доходов и расходов.

В мировой практике в отчете о финансовых результатах доходы и расходы, формирующие прибыль банка, группируются по содержанию и стабильности, в частности, выделяются следующие блоки: процентной маржи, беспроцентных доходов и расходов, нестабильных источников прибыли. Подобная группировка в отчетности позволяет анализировать и оценивать динамку конечного финансового результата деятельности банка и факторы на него влияющие.

Предусмотрены открытые перечни доходов и расходов, учитываемых при определении налоговой базы. При этом к доходам относятся доходы от реализации товаров, имущества, включая ценные бумаги, имущественных прав, а также внереализационные доходы.^[6]

Во взаимоотношениях с налоговыми органами банк выступает в трех позициях^[7]:

- как самостоятельный налогоплательщик;

- как посредник между государством и налогоплательщиками, через которого осуществляют финансово-хозяйственные операции другие налогоплательщики (предприятия, организации, граждане) и который в силу указанного может предоставить налоговым органам специфические услуги, в том числе необходимую информацию для проверки правильности исчисления и своевременности уплаты налогов в бюджет;

- как налоговый агент в части исчисления, удержания налогов из денежных средств, выплачиваемых налогоплательщиками, и перечисления их в бюджет.

Одной из отличительных черт налогообложения коммерческих банков является налогообложение их прибыли.

С введением в действие 25 главы НК РФ, определение налоговой базы для кредитных учреждений практически не изменилось, статьи доходов и расходов, участвующих в расчете налога остались почти такими же, и поэтому их можно сгруппировать в один перечень^[8].

Итак, к доходам банка относят:

1) в виде процентов от размещения банком от своего имени и за свой счет денежных средств, предоставления кредитов и займов;

2) в виде платы за открытие и ведение банковских счетов клиентов, в том числе банков - корреспондентов (включая иностранные банки - корреспонденты), и осуществления расчетов по их поручению.

3) от инкассации денежных средств, векселей, платежных и расчетных документов и кассового обслуживания клиентов;

4) от проведения операций с иностранной валютой, осуществляемых в наличной и безналичной формах, включая комиссионные сборы (вознаграждения) при операциях по покупке или продаже иностранной валюты;

5) по операциям купли - продажи драгоценных металлов и драгоценных камней в виде разницы между ценой реализации и учетной стоимостью;

6) от операций по предоставлению банковских гарантий, авалей и поручительств за третьих лиц, предусматривающих исполнение в денежной форме;

7) в виде положительной разницы между полученной при прекращении или реализации (последующей уступке) права требования (в том числе ранее приобретенного) суммой средств и учетной стоимостью данного права требования;

8) от депозитарного обслуживания клиентов;

9) от предоставления в аренду специально оборудованных помещений или сейфов для хранения документов и ценностей;

10) в виде платы за доставку, перевозку денежных средств, ценных бумаг, иных ценностей и банковских документов (кроме инкассации);

11) в виде платы за перевозку и хранение драгоценных металлов и драгоценных камней;

12) в виде платы, получаемой банком от экспортеров и импортеров, за выполнение функций агентов валютного контроля;

13) по операциям купли - продажи коллекционных монет в виде разницы между ценой реализации и ценой приобретения;

14) в виде сумм, полученных банком по возвращенным кредитам (ссудам), убытки, от списания которых были ранее учтены в составе расходов, уменьшивших налоговую базу;

15) в виде полученной банком компенсации понесенных расходов по оплате услуг сторонних организаций по контролю за соответствием стандартам слитков драгоценных металлов, получаемых банком у физических и юридических лиц;

16) от осуществления форфейтинговых и факторинговых операций;

17) от оказания услуг, связанных с установкой и эксплуатацией электронных систем документооборота между банком и клиентами, в том числе систем "клиент - банк";

18) в виде комиссионных сборов (вознаграждений) при проведении операций с валютными ценностями;

19) в виде положительной разницы от превышения положительной переоценки драгоценных металлов над отрицательной переоценкой;

20) в виде сумм восстановленного резерва на возможные потери по ссудам;

21) в виде сумм восстановленных резервов под обесценение ценных бумаг;

22) другие доходы, связанные с банковской и не банковской деятельностью.

Говоря об изменениях произошедших в определении доходов банка, следует заметить, что была введена новая статья доходов, здесь она представлена как пункт 17, и была убрана статья доходов «в виде положительной разницы от превышения положительной переоценки иностранной валюты и драгоценных металлов над отрицательной переоценкой»^[9].

При расчете налога на прибыль банков учитываются особенности формирования налогооблагаемой базы, которые предопределены отличием бухгалтерского учета в кредитных организациях, расчетов сумм доходов, расходов, относимых на издержки производства банковских услуг для целей налогообложения, и финансовых результатов. Учет доходов и расходов банка специфичен поскольку здесь применяется свой план счетов.

Расходами признаются обоснованные, документально подтвержденные затраты налогоплательщика. Предусмотрена отмена целого ряда ограничений по видам расходов, отнесение на себестоимость которых в настоящее время регулируется действующей системой лимитов, норм и нормативов, в частности, по расходам на добровольное страхование, по командировочным расходам, за исключением суточных.

К расходам банка, учитываемых при расчете налога на прибыль, относят:

1) проценты по договорам банковского вклада (депозита) и прочим привлеченным денежным средствам физических и юридических лиц, собственным долговым обязательствам, межбанковским кредитам, включая овердрафт, приобретенным кредитам рефинансирования, займам и вкладам (депозитам) в драгоценных металлах, иным обязательствам банков перед клиентами.

2) суммы отчислений в резерв на возможные потери по ссудам, подлежащим резервированию в порядке, установленном статьей 292 настоящего Кодекса;

3) комиссионные сборы за услуги по корреспондентским отношениям, включая расходы по расчетно-кассовому обслуживанию клиентов,

4) расходы (убытки) от проведения операций с иностранной валютой, осуществляемых в наличной и безналичной формах, включая комиссионные сборы (вознаграждения) при операциях по покупке или продаже иностранной валюты;

5) убытки по операциям купли - продажи драгоценных металлов и драгоценных камней в виде разницы между ценой реализации и учетной стоимостью;

6) расходы банка по хранению, транспортировке, контролю за соответствием стандартам качества драгоценных металлов в слитках и монете;

7) расходы по переводу пенсий и пособий, а также расходы по переводу денежных средств без открытия счетов физическим лицам;

8) расходы по изготовлению и внедрению платежно-расчетных средств (пластиковых карточек, дорожных чеков и иных платежно-расчетных средств);

9) суммы, уплачиваемые за инкассацию банкнот, монет, чеков и других расчетно-платежных документов, а также расходы по упаковке (включая комплектование наличных денег), перевозке, пересылке и (или) доставке принадлежащих кредитной организации или ее клиентам ценностей;

10) расходы по ремонту и (или) реставрации инкассаторских сумок, мешков и иного инвентаря, связанных с инкассацией денег;

11) расходы, связанные с уплатой сбора за государственную регистрацию ипотеки и внесением изменений и дополнений в регистрационную запись об ипотеке, а также с нотариальным удостоверением договора об ипотеке;

12) расходы по аренде автомобильного транспорта для инкассации выручки и перевозке банковских документов и ценностей;

13) расходы по аренде брокерских мест;

14) расходы по оплате услуг расчетно-кассовых и вычислительных центров;

15) расходы, связанные с осуществлением форфейтинговых и факторинговых операций;

16) расходы по гарантиям, поручительствам, акцептам и авалям, предоставляемым банку другими организациями;

17) комиссионные сборы (вознаграждения) за проведение операций с валютными ценностями, в том числе за счет и по поручению клиентов;

18) положительная разница от превышения отрицательной переоценки драгоценных металлов над положительной переоценкой;

19) суммы отчислений в резерв на возможные потери по ссудам, расходы на формирование которого учитываются в составе расходов;

20) суммы отчислений в резервы под обесценение ценных бумаг;

21) другие расходы, связанные с банковской и не банковской деятельностью.

Кроме этого, сами доходы представляют собой в большинстве процентные доходы от привлечения и размещения денежных средств на условиях платности, срочности и возвратности, что, соответственно, влияет на формирование налогооблагаемой базы.

Серьезной проблемой для банков также является деление доходов и расходов налогоплательщика-банка на доходы и расходы, связанные с реализацией, и на внереализационные доходы и расходы.

В соответствии с 25 главой НК РФ, учитывая, что перечисленные в статьях 290 и 291 доходы и расходы банков не разделены на доходы и расходы, связанные с реализацией, и внереализационные доходы и расходы, данные доходы и расходы относятся к той или иной категории в соответствии с принципами, заложенными в статьях 249 и 250 НК РФ, а также в других статьях НК РФ^[10].

Применение общих принципов и отсутствие учета специфики банков в данном вопросе привело к тому, что, например, доходы и расходы банка по операциям с ценными бумагами и по долговым обязательствам попали в группу внереализационных доходов и расходов. Это неизбежно приводит к завышению реального объема внереализационной сферы доходов и расходов, что в свою очередь ведет к искажению информации о работе организации.

Особенностью 25 главы является также то, что перечень расходов, учитываемых при расчете налогооблагаемой прибыли организации, является открытым. Налогоплательщик может учесть для целей налогообложения все расходы, связанные с производством и реализацией продукции (работ, услуг). Это нововведение, рассчитанное на законопослушного налогоплательщика, является положительным изменением в порядке расчета налогооблагаемой прибыли^[11].

Однако необходимо признать, что в условиях недостаточного уровня налоговой дисциплины в нашей стране это нередко приводит к злоупотреблениям со стороны налогоплательщиков. В целях устранения этих злоупотреблений представляется необходимым на данном этапе закрыть перечень расходов, учитываемых при расчете налогооблагаемой базы.

Одной из самых серьезных проблем при определении налогооблагаемой базы по налогу на прибыль является право, коммерческих банков уменьшать налогооблагаемую прибыль на суммы отчислений, которые идут в резервы на возможные потери по ссудам. В нестабильных рыночных и экономических условиях, в которых работают кредитные организации, возникает основная масса рисков.

Проведя ряд мероприятий по оптимизации российской системы налогообложения банковского сектора, государство и кредитные организации придут к гармонии в области налогообложения. Банк будет удовлетворять свои интересы как коммерческая организация, государство будет получать своевременное пополнение бюджета, клиенты смогут уверенно пользоваться услугами банка-лидера на выгодных условиях.

Также в целях совершенствования налогообложения прибыли банков представляется целесообразным предпринять следующее:

- устранить применение в бухгалтерском и налоговом учете разных методов признания доходов и расходов (кассового метода и метода начислений) и перейти к применению единого метода;

- по возможности максимально сблизить ведение налогового и бухгалтерского учета;

- законодательным путем структурировать налоговый учет, унифицировать формы налогового учета и только потом ввести санкции за уклонение от ведения налогового учета, что возможно только при наличии четкого законодательства в отношении налогового учета;

- пересмотреть деление доходов и расходов банков на внереализационные и связанные с реализацией с учетом специфики банковской деятельности;

- принимать соответствующие меры по устранению допущенных противоречий и неточностей в налоговом законодательстве, а также к повышению общего уровня налоговой дисциплины и ответственности налогоплательщиков.

Все это сможет в будущем вывести отечественную экономику на новый уровень, так как коммерческие банки играют немаловажную роль в финансово-экономической политике государства.

Еще одним отличием является особенность исчисления и уплаты налога на добавленную стоимость. Рассматривая особенности обложения налогом на добавленную стоимость услуг банков, следует исходить из того, что в стране с рыночной экономикой финансовые услуги, как правило, освобождены от указанного налога. Это объясняется тем, что большая часть тарифов за услуги банков не основывается на конкретно исчисляемой себестоимости. На их уровень оказывают влияние различные риски (кредитные, валютные, процентные, курсовые) и конкуренция. Одну и ту же услугу разные банки разным клиентам оказывают за дифференцированную оплату. В то же время коммерческие банки по природе являются посредниками как в денежном обращении, так и по ценным бумагам и валюте.

Также особенностью налогообложения коммерческих банков является то, что банки осуществляют только те операции, которые предусмотрены Законом РФ «О банках и банковской деятельности» и обязательно при наличии лицензии ЦБ РФ^[12]. Банкам запрещается заниматься производственной, торговой и страховой деятельностью, в то время как другие субъекты экономически могут совмещать несколько видов деятельности, что соответственно влияет на размер налоговых платежей.

Банки, как и другие налогоплательщики имеют права и обязанности, определенные налоговым законодательством. Что касается ответственности, то здесь есть свои особенности. Ответственность банков за соблюдение налогового законодательства проявляется двояко: в ответственности за полноту, своевременность уплаты причитающихся с них налогов и ответственность за своевременность исполнения налоговых обязательств предприятиями и организациями, являющиеся клиентами этих банков^[13].

Банки обязаны открывать расчетные (текущие) счета налогоплательщикам только при предъявлении ими документа, подтверждающего постановку на учет в налоговом органе, а иных счетов, включая валютные, судные, депозитные и другие, при предъявлении ими документа (справки), удостоверяющего об уведомлении налогового органа о намерении налогоплательщика открыть в банке соответствующие (кроме расчетного и текущего) счета. В пятидневный срок банки сообщают в этот налоговый орган об открытии налогоплательщику вышеуказанных счетов.

Банки обязаны исполнять поручение налогоплательщика или налогового агента на перечисление налога в соответствующие бюджеты, а также решение налогового органа о взыскании налога за счет денежных средств налогоплательщика или налогового агента в порядке очередности, установленной гражданским законодательством.

Сравнение налогообложения банков в РФ с мировой практикой показывает много общего, но все же существуют определенные отличия.

Доминирующая в настоящее время в мировой практике модель построения налоговых систем не предполагает специального режима обложения финансовых институтов. В то же время легко можно выделить особые случаи, когда существенного уточнения требует определение налоговой базы финансовых институтов (по ряду налогов). Прежде всего, это касается подоходных налогов, уплачиваемых финансовыми институтами и налогов на потребление.

В налогообложении за рубежом большое внимание уделяется налоговому регулированию и стимулированию банковской деятельности. Одним из видов налогового стимулирования является законодательное разрешение оказания таких видов услуг, которые позволяют инвесторам сокращать свои личные подоходные налоги.

При расчете налогооблагаемой прибыли банков из нее исключаются проценты, получаемые по правительственным облигациям, хотя и не в полной сумме, а по определенной норме.

Анализ и оценка зарубежного опыта налогообложения деятельности коммерческих банков позволяет сделать некоторые выводы и рекомендации, которые могут быть использованы в российской практике.

В современных российских условиях целесообразно было бы ввести дифференцированный подход к налогообложению коммерческих банков. В частности, целесообразно применять более низкую ставку налога на прибыль в том случае, если банк систематически направляет прибыль не на выплату дивидендов, а на увеличение капитала банка, кредитование реального сектора экономики, развитие деятельности за рубежом.

В связи с тем, что подоходные налоги, которые уплачивают коммерческие банки, затрагивают уровень достаточности капитала и снижают чистый доход неравномерно, в налоговом законодательстве целесообразно предусмотреть ряд позиций, которые благоприятствовали бы определенным банковским доходам.

Проблематика налогообложения российских и иностранных банков, а также банков с иностранным участием важна в контексте проблем развития интеграционных процессов в банковском бизнесе. В условиях, когда российские банки значительно отстают от иностранных по количественным и качественным показателям, им необходимо оказывать адекватную государственную поддержку, в том числе и посредством дифференцированного подхода к налогообложению.

Таким образом, необходимо обратить внимание на зарубежный опыт налогообложения кредитных организаций с целью не только развития этого сектора экономики в нашей стране, но и для увеличения налоговый поступлений в бюджет от банков.

Глава 2. Особенности расчета налоговой базы по налогу на прибыль в коммерческих банках

Коммерческие банки регулируют движение денежных потоков, влияя на скорость их оборота, эмиссию, общую массу, включая количество наличных денег, находящихся в обращении.

Деятельность банков подчинена получению прибыли, следовательно, объектом налогообложения банков признается, полученная банком прибыль. Прибылью являются доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов. Доходы и расходы определяются по правилам налогового учета^[14].

Основным нормативным документом, определяющим порядок исчисления и уплаты налога на прибыль, является глава 25 Налогового кодекса «Налог на прибыль организаций».

Банковская прибыль получается следующим образом: банки уплачивают своим клиентам проценты по вкладам и взимают с них более высокие проценты по ссудам: разница между суммой взимаемых и суммой уплачиваемых банком процентов образует его прибыль. Банковская прибыль имеет собственное название – маржа.

Условием доходности банковской деятельности, безусловно, является поддержание ликвидности, управление банковской прибылью, ее максимизация^[15].

Прибыль коммерческого банка является внутренним источником его развития. Эдварс и Белл выделяют четыре типа прибыли, указанные в Таблице 1.

Таблица 1

Определения прибыли Эдвардса и Белла

Наименование	Определение
Текущая прибыль	Превышение выручки от оказания услуг над текущей стоимостью затрат на производство услуг и внутренней стоимостью оказываемых услуг
Реализуемая экономия затрат	Рост цен имеющихся в наличии активов в течении периода
Реализованная экономия затрат	Разница между себестоимостью и текущими покупными ценами оказываемых услуг
Реализованные выигрыши по капитальным активам	Разность выручки от реализации и исторической себестоимости при ликвидации долгосрочных активов

Сведения об этих четырех видах прибыли послужили бы лучшим показателем «благосостояния» и предоставляли бы пользователям информацию для анализа результатов деятельности банка. Такой подход к прибыли шире и являет собой существенный шаг вперед по сравнению с традиционным, так как выступают за предоставление отчетности о возникших за период выигрышах и потерях от владения на том основании, что это улучшило бы информационное наполнение финансовых отчетов.

Ключевыми элементами в процессе определения прибыли являются доходы и расходы. Доход как экономическая категория выражает финансовые результаты деятельности предприятия^[16]. Это определение не включает в число доходов получателей тех, кто уже или ещё не может участвовать в экономической деятельности. При этом необходимо подчеркнуть следующие отличительные особенности дохода как экономической категории:

- доход, как правило, представлен денежными средствами;

- регулярность получения;

- критерий законности.

Кроме того, в банковскую прибыль входят доходы на собственный капитал банка, помещенный в ссуды и инвестиции. Чистая прибыль банка равняется его валовой прибыли за вычетом расходов на ведение банковских операций. Чистая прибыль банка, взятая в отношении к его собственному капиталу, составляет норму банковской прибыли.

Все банки, получившие лицензию Центрального банка Российской Федерации на проведение банковских операций должны уплачивать налог на прибыль. Доходы банка складываются из доходов от реализации и внереализационных доходов согласно ст. 249, 250 НК РФ. Особенности исчисления налога на прибыль банками установлены ст. 290-292 НК РФ и касаются определения доходов и расходов банков, а также расходов на формирование резервов. Кроме того, НК РФ предусмотрены особенности налогообложения доходов, получаемых по ценным бумагам. В остальном на банки распространяется общий режим налогообложения прибыли, применяется основная ставка налога. Для банков налоговая декларация по налогу на прибыль организаций не предусматривает каких-либо специальных форм^[17].

Банк ведет налоговый учет для целей исчисления налога на прибыль с применением специальных программных средств.

Все счета налогового учета, открываемые в банке, регистрируются в «Книге регистрации открытых счетов налогового учета», которая ведется с применением автоматизированной банковской системы (АБС) с обеспечением наличия в ней всех необходимых реквизитов в соответствии с требованиями действующего налогового законодательства РФ.

Для целей налогового учета используются первичные документы, формы которых установлены требованиями действующего налогового законодательства РФ, а при их отсутствии – внутренними нормативными документами Банка по вопросу налогообложения^[18].

Итак, рассмотрим финансовые показатели на примере ПАО «Сбербанк Россия»^[19].

Благодаря большим финансовым потокам, проходящим через коммерческие банки, банковский сектор является важнейшим налогоплательщиком. На Рисунке 1 представлены данные о прибыли крупнейшего системообразующего банка ПАО «Сбербанк Россия» и объеме уплаченных налогов за период с 2011 по 2015гг. согласно его годовым отчетам.

Рисунок 1. Финансовые показатели ПАО «Сбербанк Россия» за период 2011-2015 гг., млрд руб.

В связи с экономическим кризисом в России в 2012г. и последующей неблагоприятной экономической конъюнктурой после падения цен на нефтегазовые ресурсы, введения иностранных санкций и других факторов прибыль коммерческих банков значительно снизилась^[20]. Это было вызвано тем, что доверие населения и предприятий к банковской системе тесно связано с макроэкономической стабильностью и подвержено влиянию информационных и политических шоков. Закономерным последствием стало снижение объема налогов, уплачиваемых данным налогоплательщиком. Однако столь резкое уменьшение размеров показателя прибыли до налогообложения не могло быть связано лишь с экономической конъюнктурой, особенно для такого крупного и устойчивого банка как ПАО «Сбербанк».

Одной из причин снижения данного показателя является деятельность Банка России по совершенствованию системы комплексной и полной оценки рисков обесценения активов коммерческих банков согласно их экономической целесообразности^[21]. В Таблице 2 представлена динамика изменения доли резервов, создаваемых банками на случай возможных потерь по ссудам.

Таблица 2

Показатели деятельности банковского сектора Российской Федерации

	Активы банковского сектора, трлн руб.	Резервы на возможные потери, трлн руб.	Доля резервов на возможные потери по отношению к активам, %
01.01.2011 г.	33,8	2,2	6,48
01.01.2012 г.	41,6	2,3	5,57
01.01.2013 г.	49,5	2,4	4,93
01.01.2014 г.	57,4	2,9	4,97
01.01.2015 г.	77,7	4,1	5,22
01.01.2016 г.	83,0	5,4	6,51

Формирование резервов имеет для коммерческих банков как положительные, так и негативные последствия. С одной стороны, в условиях нестабильной экономики степень невозврата кредитов или их просрочки всегда достаточна высока, а с другой - изымая денежные средства из оборота, банк лишается свободных средств для вложений, а также, уменьшая показатели прибыли, делает свою финансовую отчетность менее привлекательной для вкладчиков и акционеров.

На основании данных, представленных в Таблице 1, можно сделать вывод о том, что после посткризисного 2013г., когда банки были вынуждены использовать все доступные денежные средства для поддержания своей стабильности, доля резервов на возможные потери по ссудам по отношению к активам банковского сектора неуклонно растет, что говорит о политике предоставления свободы коммерческим банкам Банком России по вопросу экономической целесообразности формирования резервов.

Последствием подобной самостоятельности коммерческих банков при формировании резервов может стать как общее недополучение средств в государственный бюджет, так и вынужденное возмещение коммерческим банкам переплаченного налога на прибыль из региональных бюджетов. В 2015 г. Волго-Вятское подразделение ПАО «Сбербанк» потребовало вернуть уплаченный в областной бюджет налог на прибыль за 2014 г. в размере около 2 млрд руб., что могло привести к невыполнению социальных обязательств в регионе. В результате переговоров ПАО «Сбербанк» и нескольких территориальных субъектов государственный банк предложил альтернативу в виде зачета будущих налоговых выплат за счет переплаченной за прошлый год суммы. Тем не менее, этот подход способен лишь отложить решение проблемы во времени, а не искоренить саму ее суть.

Анализ создания резервов на возможные потери коммерческими банками и их размеров требует учитывать законодательную сторону вопроса, рассмотренную в главе 25 Налогового кодекса Российской Федерации. В частности, согласно ст. 266 части II налогоплательщик имеет право на создание резерва по сомнительным долгам и в случае, если созданный резерв меньше суммы безнадежных долгов, подлежащих списанию, разница включается в состав внереализационных расходов^[22]. Для исчисления резерва по сомнительным долгам рассматриваются задолженности со сроком возникновения свыше 45 дней, которые затем могут быть использованы лишь на покрытие убытков от безнадежных, т.е. невозможных к взысканию долгов. Помимо этого, согласно ст. 292 Налогового кодекса кредитные организации вправе создавать резерв на возможные потери по ссудам по ссудной и приравненной к ней задолженности (далее - РВПС) –см.Таблицу 3.

Таблица 3

Динамика фактически сформированных РВПС

Категория качества ссуд	Удельный вес фактически сформированных РВПС, %			Фактически сформированные РВПС, в % от ссудной задолженности соответствующей категории
	01.01.15	01.01.16	01.01.17	01.01.15	01.01.16	01.01.17
Стандартные	0,0	0,0	0,0	0,0	0,0	0,0
Нестандартные	10,5	7,9	7,3	1,7	1,6	1,6
Сомнительные	15,3	17,9	16,1	14,7	17,1	16,0
Проблемные	13,7	12,7	14,8	41,3	40,9	42,2
Безнадежные	60,5	61,5	61,6	86,0	81,3	80,5
Всего	100,0	100,0	100,0	6,5	7,8	8,5

Суммы отчислений в такие резервы также признаются расходом и могут уменьшать налоговую базу по налогу на прибыль.

Согласно положению Банка России № 254-П «О порядке формирования кредитными организациями резервов на возможные потери по ссудам, по ссудной и приравненной к ней задолженности» величина расчетного резерва по ссудам зависит от категорий качества. Предусмотрены следующие размеры резервов: по нестандартным ссудам - резерв в размере от 1 до 20%, сомнительным - от 21 до 50%, проблемным - от 51 до 100%, безнадежным - 100%. Таким образом, отнесение банком ссуды к той или иной категории качества на основе профессионального суждения и методики, зафиксированной в его внутренних документах, может в значительной степени повлиять на определение налогооблагаемой прибыли.

При обращении к официальной статистике Банка России^[23] можно увидеть существенное ежегодное увеличение фактически сформированных РВПС - с 6,5% от общего объема ссудной задолженности в 2015 г. до 8,5% в 2017г.

Со стороны налоговых органов возникает мнение о завышении размера резервов и экономической необоснованности отнесения части этих расходов к внереализационным, так как, по их мнению, налогоплательщик может преследовать цель получения налоговой выгоды, поскольку согласно ст. 315 части II Налогового кодекса Российской Федерации порядок составления расчета налоговой базы учитывает сумму данных расходов.

На основании данных, публикуемых Федеральной налоговой службой в «Отчете о налоговой базе и структуре начислений по налогу на прибыль организаций», на Рисунке 2 рассчитан прирост налоговой базы, а также внереализационных расходов, позволяющих снизить размер доходов при исчислении налоговой базы.

Рисунок 2. Динамика прироста налоговой базы и внереализационных расходов прибыльных организаций

в целом по России, %

Как видно из Рисунка 2, налоговая база, за исключением кризисного 2014 г., обладала тенденцией к росту, однако прирост внереализационных расходов увеличивается в значительно больших объемах (прирост внереализационных расходов прибыльных организаций за 2015г. составил 153,0%, в абсолютном выражении внереализационные расходы выросли на 51 трлн руб.; аналогичные показатели за 2016г. составили 90,8% и 76,5 трлн руб. соответственно).

В условиях столь колоссального роста фактора, позволяющего снизить размер налоговых отчислений, внимание налоговых органов к случаям отнесения коммерческими банками больших сумм денежных средств на счета резервов по возможным потерям совершенно объяснимо. При этом согласно определению Конституционного суда Российской Федерации от 04.06.2007 № 320-о-П налоговое законодательство не использует понятие экономической целесообразности, в связи с чем обоснованность расходов, уменьшающих налогооблагаемые доходы, не может оцениваться с точки зрения их целесообразности, рациональности, эффективности или полученного результата, а налогоплательщик самостоятельно осуществляет оценку данной обоснованности, ее эффективности и целесообразности.

Однако, учитывая специфику деятельности банковского сектора, коммерческий банк не во всех случаях единолично рассчитывает размеры данных резервов^[24]. На основании ст. 72 Федерального закона от 10.07.2002 № 86-ФЗ «О Центральном банке Российской Федерации (Банке России)» «в целях определения размера собственных средств (капитала) кредитной организации и банковской группы Банк России проводит оценку их активов и пассивов, в том числе достаточности резервов, создаваемых под риски», после чего банк отражает в своей отчетности показатели, определенные Центральным банком.

Помимо экономической проблемы, связанной с созданием банками достаточных и обоснованных РВПС, Федеральная налоговая служба в своей деятельности при проведении проверок в коммерческих банках сталкивается с неправомерным отнесением к расходам в целях налогообложения и других затрат. Например, к расходам на оплату труда банки пытаются отнести выплаты, производимые при увольнении работников. При этом из содержания соглашений о расторжении трудовых договоров, представляемых банками при проведении выездных налоговых проверок, никакие дополнительные трудовые обязанности и вознаграждения за их исполнение не предусматриваются, в связи с чем, такие выплаты не могут быть отнесены к вышеупомянутой категории расходов в целях расчета налога на прибыль. Подобные дела неоднократно рассматривались в Арбитражном суде, в том числе с передачей для рассмотрения в Судебной коллегии по экономическим спорам Верховного Суда Российской Федерации.

Таким образом, основными способами воздействия на отнесение тех или иных расходов к внереализационным являются распоряжения Банка России, в связи с чем Федеральной налоговой службе следует переориентировать усилия по регулированию данного вопроса с решения единичных случаев в рамках судебных процессов на расширение существующего взаимодействия с Центральным банком. Совместные разработки по созданию и внедрению новых нормативов для резервов по возможным потерям будут полезны как для налоговой службы, так и для мегарегулятора^[25].

Во-первых, это позволит выявить резервы роста налоговых платежей для государственного бюджета, что особенно важно в условиях снижения уровня неналоговых доходов из-за изменения цены на нефтегазовые ресурсы.

Во-вторых, данная практика будет полезна и для санации банковского сектора - кредитные организации будут вынуждены тщательнее подходить к оценке кредитоспособности своих заемщиков, разработке эффективной кредитной политики и развитии методов работы с клиентами, что позволит повысить эффективность работы всей отрасли в целом. Крах двух крупных участников банковского сектора летом 2017г., а именно банка ПАО «Югра» и финансовой группы «Открытие », стали доказательством тому, что система контроля за деятельностью кредитных организаций нуждается в серьезной доработке, из-за чего в настоящее время Банк России с большей лояльностью рассмотрит предложения о расширении сотрудничества в данной сфере со стороны Федеральной налоговой службы.

В-третьих, введение новых процедур нормирования резервов и более тщательный надзор со стороны мегарегулятора позволят выявить случаи расхождения данных отчетности банка по сравнению с контрагентами, подконтрольности заемщиков руководителям банка и другие прецеденты, указывающие на незаконную деятельность коммерческого банка. «В свою очередь, государство ответственно за ведение соответствующей политики налогообложения и рациональное использование налоговых поступлений; таким образом, противодействие легализации доходов может рассматриваться, как направление развития корпоративной социальной ответственности». Данные меры нормирования могут в дальнейшем быть доработаны и использованы в качестве инструмента противодействия легализации доходов, полученных преступным путем, поскольку эта проблема является одной из наиболее актуальных целей текущей деятельности Банка России.

Глава 3. Порядок исчисления и уплаты налога на прибыль коммерческих банков

Порядок исчисления и уплаты налога на прибыль рассмотрим на примере ПАО «Сбербанк России» за 2014-2016 гг.^[26]

В настоящее время ПАО «Сбербанк России» является лидером банковской системы России и замыкает Топ-5 крупнейших налогоплательщиков России с объемом уплачиваемых налогов в 2016 году 245,4 млрд р. При этом по сравнению с 2015 годом банк поднялся с десятого места с объёмом уплачиваемых налогов 79,6 млрд р.^[27]

В соответствии с исследованиями проведенными РБК выявлено, что налоговая нагрузка на крупнейших налогоплательщиков России за 2016 год значительно увеличилась с 12,4 до 12,9%, если принять во внимание, что общая налоговая нагрузка на экономику страны снизилась на 0,1% с 9,7 до 9,6% в этом же году. Следовательно, можно сделать вывод, что пополнение консолидированного бюджета Российской Федерации происходит за счет крупных налогоплательщиков государства, одним из которых является ПАО «Сбербанк России».

За 2014-2016гг. динамика основных показателей банка в условиях нестабильности экономики России имела положительную тенденцию: рост активов и капитала, укрепление показателей ликвидности, рост объема выданных кредитов и операций по ценным бумагам. Незначительное снижение наблюдается по показателям финансовой устойчивости и достаточности собственного капитала.

ПАО «Сбербанк России» в соответствии с 25 Главой НК РФ является достаточно устойчивым и крупным плательщиком налога на прибыль организаций. В соответствии с этим ФНС имеет повышенный интерес к банковскому сектору по вопросам налоговых обязательств.

Налог на прибыль является одним из главных и важных налогов, уплачиваемых банковским сектором.

Для исчисления налога на прибыль используются фундаментальные положения нормативно-правовой базы, а также инструкций, определяющих порядок исчисления налоговой базы и расчета налога.

При вычислении налоговой базы по налогу на прибыль банковского сектора, решающую роль играют особенности определения доходов и расходов, организации бухгалтерского учета в банковском секторе и специфика деятельности банковских операций. Порядок исчисления налоговой базы по налогу на прибыль банка представлен в НК РФ.

Налоговая база рассчитывается, для российских банков, совокупно по всем филиалам этих банков и их прочим подразделением.

Плательщики налога на прибыль организаций указаны в ст 246, 246.2, 247 НК РФ^[28].

Статья 247 ч. НК РФ гласит, что объектом обложения по налогу на прибыль коммерческого банка считается прибыль, полученная коммерческим банком за отчетный период.

Банковский сектор определяет объект налогообложения налога на прибыль так же, как и иные отрасли.

К доходам ПАО «Сбербанк России» относятся доходы от банковской деятельности, определенные в соответствии со ст. 290, 291 НК РФ. ПАО «Сбербанк России» не включает в доходы суммы положительной переоценки средств в иностранной валюте, поступившие в оплату уставных капиталов банков. В соответствии со ст. 271 и 273 НК РФ ПАО «Сбербанк России» учитывает доходы по методу начисления.

Расходы в ПАО «Сбербанк России» подразделяются на расходы, связанные с основной банковской деятельностью, и внереализационные расходы^[29].

ПАО «Сбербанк России» обязан в соответствии с законодательством РФ создавать резервы на возможные потери по ссудам, резервы по сомнительным долгам, по ссудной и приравненной к ней задолженности.

Расчет доходов ПАО «Сбербанк России» за 2014-2016 гг. представим в Таблице 1 – см. Приложение 1, Таблица 1.

Анализ данных таблицы показал, что в структуре доходов ПАО «Сбербанк России» набольший удельный вес составляют процентные доходы так в 2015 году - 95%, в 2016 году -94% и в 2017 году - 89%. Второе мест занимают комиссионные доходы: в 2015 году - 14%, в 2016 году - 14% и в 2017 году - 15%.

Расчет расходов ПАО «Сбербанк России» за 2014-2016 гг. представим в Таблице 4 и на Рисунке 3.

Таблица 4

Расчет расходов ПАО «Сбербанк России»

за 2014-2016 гг., тыс. руб.

№	Показатель	2014 г.	2015 г.	2016 г.	Отклонение (+/- )	Темп изменений, %
1	Процентные расходы	702161479	1132363133	878207077	176045598	25,1
2	Комиссионные расходы	23939331	31759583	43700379	19761048	82,5
3	Операционные расходы	598666217	650830535	764715933	166049716	27,7
4	Итого расходы	1324767027	1814953251	1686623389	361856362	27,3

Рисунок 3. Структура расходов ПАО «Сбербанк России»

за 2014–2016 гг., тыс. руб.

Динамика изменения налоговой базы налога на прибыль ПАО «Сбербанк России» за 20142016 гг. представлена в Таблице 5 и на Рисунке 4.

Таблица 5

Динамика изменения налоговой базы налога на прибыль ПАО «Сбербанк России» за 2014–2016 гг., тыс. руб.

№ п/п	Показатель	2014 г.	2015 г.	2016 г.	Отклонение (+/- )	Темп изменений, %
1	Доходы	1753973339	2121853178	2334518103	580544764	33,1
2	Расходы	1324767027	1814953251	1686623389	361856362	27,3
3	Налоговая база	429206312	306899927	647894714	218688402	51,0

Рисунок 4. Динамика изменения налоговой базы налога на прибыль ПАО «Сбербанк России» за 2014–2016 гг., тыс. руб.

Аналогичная ситуация наблюдается в структуре расходов банка. Наибольший удельный вес занимают процентные расходы банка так: в 2015 году - 53%, в 2016 году - 62% и в 2017 году - 52%. Второе мест занимают операционные расходы: в 2015 году - 45%, в 2016 году - 36% и в 2017 году - 45%.

За период 2014-2016 гг. рост доходов, учитываемых при налогообложении прибыли банка составил 37,4% при одновременном росте расходов банка на 27,7%, что в совокупности факторов привело к увеличению налоговой базы или прибыли до налогообложения на 51%.

В 2015 году налоговая база снизилась на -122306385 тыс. руб. (28,5%) из-за снижения доходов на -70142067 тыс. руб. (-6,8%) и увеличения расходов на 52164318 тыс. руб. (8,7%). Иная ситуация произошла в 2016 году: доходы росли более высокими темпами на 454880185 тыс. руб. (47,5%), а расходы увеличились на 113885398 тыс. руб. (17,5%). Что в совокупности факторов привело к увеличению налоговой базы или прибыли до налогообложения в 2016 году по сравнению с 2015 годом на 111,1%.

Коммерческие банки являются важным звеном и элементом современной финансовой системы России и оказывают существенное влияние на ее развитие, поэтому дальнейшее развитие системы налогообложения коммерческих банков должно быть увязано со стратегией и задачами развития иных отраслей национальной экономики.

Заключение

Таким образом, проведенное исследование для целей работы показывает, что в современной России процесс налогообложения организаций, в том числе банковского сектора имеет большую актуальность.

Действующая налоговая система не учитывает всю специфику и роль банковской системы для всей экономики страны в целом, что затрудняет расширение деятельности коммерческих банков и ограничивает тот положительный макроэкономический эффект, который оказывают кредитные организации. Вопросы налогообложения банковского сектора рассмотрены в работах Гончаренко Л.И., Литвиновой С.А., Никулина Р.Н., Протасовой Д.С, Чужмаровой С.И.

Коммерческие банки являются одновременно крупными налогоплательщиками, налоговыми агентами и посредниками между государством и налогоплательщиками. Кредитные организации уплачивают налоги, предусмотренные ст. 13, 14, 15 первой части Налогового кодекса РФ.

Налог на прибыль - объектом налогообложения признается полученная прибыль, которая определяется как полученный банком доход, уменьшенный на величину произведенных расходов. Кредитные организации при формировании налоговой базы применяют общие принципы признания доходов и расходов только уже по отношению к банковским операциям и сделкам. Согласно ст. 249 и 250 Налогового кодекса, доходами при исчислении налога на прибыль предприятий (организаций, в том числе и банков) признаются: - доходы от реализации товаров (работ, услуг). - внереализационные доходы, т. е доходы, не связанные с основной деятельностью (от долевого участия в других организациях, от сдачи имущества в аренду, в виде дохода прошлых лет, выявленного в отчетном периоде и прочие). В состав расходов организаций, уплачивающих налог на прибыль, включаются: - расходы, связанные с производством и реализацией продукции и услуг. - внереализационные расходы (судебные издержки, потери от стихийных бедствий, расходы, связанные с эмиссией собственных ценных бумаг и т.д.). Полный перечень доходов и расходов коммерческих банков перечислены в статьях 290 «Особенности определения доходов банка» и 291 «Особенности определения расходов банков».

Анализ поступления налогов в консолидированный бюджет РФ по состоянию на 1 января 2017 показывает увеличение доли налоговых поступлений от финансового сектора в общем объёме налоговых поступлений в бюджет РФ, что было связано с улучшением финансовых показателей организаций финансового сектора за 2016 год по сравнению с 2015 годом.

По данным ФНС наибольший уд. вес в общем объеме уплаченных финансовыми организациями налогов и сборов стабильно занимает налог на прибыль. По состоянию на 1 января 2017 года организации финансового сектора выплатили налог на прибыль в размере 493341672 тыс. руб., что составляет 59,45% от всех выплаченных дынными организациями налогов и сборов. Стоит отметить, что в 2016 году финансовые организации выплатили налог на прибыль, дважды превышающий показатель прошлого года, который составлял 220351339 тыс. руб., что составляет 40,14% от общего объема уплаченных налогов и сборов. За 2014 год финансовыми организациями было уплачено 301 557 840 тыс. руб., что составляет 50,52% от их общего объёма налоговых платежей.

С точки зрения налогового регулирования особую роль в банковской деятельности играет налог на прибыль. При этом налог на прибыль коммерческого банка в настоящее время носит ярко выраженный фискальный характер. Система налогообложения банковского сектора должна быть не только способом изъятия денежных средств в бюджет государства, а прежде всего способом регулирования деятельности коммерческих банков. Целью налогообложения кредитных организаций в настоящее время должна быть переориентация вложений банков в реальный сектор экономики, а не в спекулятивные виды деятельности, такие как межбанковское кредитование, валютные операции и так далее. Достичь заинтересованности кредитных организаций в предоставлении долгосрочных кредитов реальному сектору экономики возможно за счёт изменений налогового законодательства в части налога на прибыль банков. Следует уменьшить ставку налога на прибыль банков, полученную от кредитования реального сектора экономики в 1,5 - 2 раза, то есть ввести льготные ставки. Освободить кредитные организации от уплаты налога на прибыль, если она направляется на улучшение финансового состояния банка (увеличения уставного капитала). Снижение налоговой ставки должно носить не разовый, а долгосрочный характер. Данное послабление для коммерческих банков увеличит долю долгосрочного кредитования в общем кредитном портфеле, позволит банкам улучшить свое финансовое положение, что особенно актуально для средних и мелких банков. При этом государственный бюджет пополнится за счёт налогов от вновь созданных производств, то есть налогов, где налоговой базой служит не прибыль, а фонд заработной платы, объём реализации.

Список использованных источников

1. "Налоговый кодекс Российской Федерации (часть первая)" от 31.07.1998 N 146-ФЗ(ред. от 19.02.2018) (с изм. и доп., вступ. в силу с 01.06.2018) // Справочно-правовая система "Консультант Плюс" / Компания "Консультант Плюс". – Режим доступа: World Wide Web. URL: http://www.consultant.ru/online/
2. "Налоговый кодекс Российской Федерации (часть вторая)" от 05.08.2000 N 117-ФЗ(ред. от 04.06.2018) (с изм. и доп., вступ. в силу с 01.07.2018) // Справочно-правовая система "Консультант Плюс" / Компания "Консультант Плюс". – Режим доступа: World Wide Web. URL: http://www.consultant.ru/online/
3. Федеральный закон от 02.12.1990 N 395-1 (ред. от 23.05.2018) "О банках и банковской деятельности" (с изм. и доп., вступ. в силу с 30.06.2018) // Справочно-правовая система "Консультант Плюс" / Компания "Консультант Плюс". – Режим доступа: World Wide Web. URL: http://www.consultant.ru/online/
4. Закон РФ от 27.12.1991 N 2118-1 (ред. от 11.11.2003) "Об основах налоговой системы в Российской Федерации" (с изм. и доп., вступающими в силу с 01.01.2004) // Справочно-правовая система "Консультант Плюс" / Компания "Консультант Плюс". – Режим доступа: World Wide Web. URL: http://www.consultant.ru/online/
5. Балакин А.П. Учетно-аналитическое обеспечение налогообложения доходов и расходов Банка России / А.П. Балакин, Т.В. Ведерникова // Транспортное дело России. 2014. № 2. С. 135-139.
6. Гончаренко Л.И. Налогообложение организаций. Учебник для бакалавриата / Л.И.Гончаренко, Е.И.Жукова. - М.: КноРус, 2018г. - 512с.
7. Господарчук Г.Г. Повышение роли банковской системы в формировании налоговых доходов бюджетов субъектов Российской Федерации / Г.Г. Господарчук, С.А. Господарчук, Н.Г. Малова // Финансы и кредит. 2013. № 33 (561). С. 22-30.
8. Давтян А.М. Анализ чистой прибыли коммерческого банка ПАО "СБЕРБАНК РОССИИ" / А.М. Давтян // Социально-экономические явления и процессы. 2017. Т. 12. № 5. С. 35-40.
9. Кацаев М.А. Учетная политика коммерческого банка для целей налогообложения / М.А. Кацаев // Все для бухгалтера. 2010. № 10. С. 33-36.
10. Киризлеева А.С. Гармонизация финансового и налогового учета банковских операций / А.С.Киризлеева // Финансы и кредит. 2016. № 42 (714). С. 32-42.
11. Колесникова Е.В. Гармонизация учета доходов и расходов банка в соответствии с МСФО / Е.В. Колесникова, Ю.С. Бондарева // Проблемы современной экономики (Новосибирск). 2012. № 8. С. 161-165.
12. Колесникова Е.В. Проблемы учета доходов и расходов банков в соответствии с международными стандартами финансовой отчетности / Е.В. Колесникова, Ю.С. Бондарева // Проблемы современной экономики (Новосибирск). 2012. № 7. С. 216-220.
13. Кондраков Н.П. Налоги и налогообложение в схемах и таблицах. Учебное пособие / Н.П.Кондраков, И.Н.Кондраков. - М.: Проспект, 2017г. - 224с.
14. Малис Н.И. Прибыль организаций: налогообложение и учет / Н.И.Малис, Н.А.Назарова, А.В.Тихонова. - М.: Магистр, 2018г. - 180с.
15. Нестеров Г.Г. Налогообложение организаций финансового сектора экономики / Г.Г.Нестеров. - М.: Рид Групп, 2012г. - 304с.
16. Носачова И.В. Влияние финансового кризиса на налогообложение прибыли коммерческих банков / И.В. Носачова // Научный вестник: финансы, банки, инвестиции. 2012. № 2 (15). С. 56-60.
17. Нуралиева Ч.А. Особенности формирования доходов и расходов коммерческого банка и организация их учета / Ч.А. Нуралиева // Известия Иссык-Кульского форума бухгалтеров и аудиторов стран Центральной Азии. 2013. № 3 (3). С. 99-105.
18. Одинцова Д.А. Банковская прибыль для целей налогообложения / Д.А. Одинцова // Научные исследования: от теории к практике. 2016. № 2-2 (8). С. 165-168.
19. Сильвестрова Т.Я. Налоги и налогообложение / Т.Я.Сильвестрова, С.Ю.Гурова, Я.Г.Шипеев. - М.: Инфра-М, 2018г. - 531с.
20. Смирнова О.В. Доходы, расходы и прибыль центрального банка РФ в современных условиях / О.В. Смирнова // Вестник Тверского государственного университета. Серия: Экономика и управление. 2016. № 3. С. 92-97.
21. Смирнова О.В. Доходы и расходы центрального банка Российской Федерации: теория, методология, практика / О.В. Смирнова // Финансовая аналитика: проблемы и решения. 2013. № 18. С. 28-39.
22. Центральный Банк России / Официальный сайт. Раздел – Статистика – Режим доступа: World Wide Web. URL: https://www.cbr.ru/statistics/

Приложения

Приложение 1

Таблица 1

Расчет доходов ПАО «Сбербанк России»

за 2014–2016 гг., тыс. руб.

№	Показатель	2014 г.	2015 г.	2016 г.	Отклонение (+/- )	Темп изменений, %
1	2	3	4	5	6	7
1	Процентные доходы	1661885356	1990795763	2079766069	417880713	25,1
2	Изменение резерва на возможные потери по ссу­дам, ссудной и приравненной к ней задолженно­сти, а также начисленным процентным доходам	-279570299	-258867154	-87884500	191685799	-68,6
3	Чистые доходы от операций с финансовыми активами, оцениваемыми по справедливой стоимости	-64381373	-17141249	-74292233	-9910860	15,4
4	Чистые доходы от операций с финансовыми обязательствами, оцениваемыми по справедливой стоимости через прибыль или убыток	0	3397331	0	0	–
5	Чистые доходы от операций с ценными бумагами, имеющимися в наличии для продажи	-12662037	-1730756	2607540	15269577	-120,6
6	Чистые доходы от операций с ценными бумагами, удерживаемыми до погашения	-617	189	185187	185804	-30114,1
7	Чистые доходы от операций с иностранной валютой	-1472913	100403852	2951132	4424045	-300,4

Окончание Таблицы 1

8	Чистые доходы от переоценки иностранной валюты	172702496	-6152110	18837516	-153864980	-89,1
9	Чистые доходы от операций с драгоценными металлами	0	187331	2217651	2217651	–
10	Доходы от участия в капитале других юридических лиц	5332089	2764701	8725625	3393536	63,6
11	Комиссионные доходы	241114334	297700676	360618710	119504376	49,6
12	Изменение резерва на возможные потери по ценным бумагам, имеющимся в наличии для продажи	78023	1533840	-7234	-85257	-109,3
13	Изменение резерва на возможные потери по ценным бумагам, удерживаемым до погашения	238449	-5155700	2208381	1969932	826,1
14	Изменение резерва по прочим потерям	-11517623	-31893241	-41951351	-30433728	264,2
15	Прочие операционные доходы	42227454	46009705	33975420	-8252034	-19,5
16	Итого доходы	1753973339	2121853178	2334518103	580544764	33,1

1. Федеральный закон от 02.12.1990 N 395-1 (ред. от 23.05.2018) "О банках и банковской деятельности" (с изм. и доп., вступ. в силу с 30.06.2018) // Справочно-правовая система "Консультант Плюс" / Компания "Консультант Плюс". – Режим доступа: World Wide Web. URL: http://www.consultant.ru/online/ ↑

2. Закон РФ от 27.12.1991 N 2118-1 (ред. от 11.11.2003) "Об основах налоговой системы в Российской Федерации" (с изм. и доп., вступающими в силу с 01.01.2004) // Справочно-правовая система "Консультант Плюс" / Компания "Консультант Плюс". – Режим доступа: World Wide Web. URL: http://www.consultant.ru/online/ ↑

3. "Налоговый кодекс Российской Федерации (часть первая)" от 31.07.1998 N 146-ФЗ(ред. от 19.02.2018) (с изм. и доп., вступ. в силу с 01.06.2018) // Справочно-правовая система "Консультант Плюс" / Компания "Консультант Плюс". – Режим доступа: World Wide Web. URL: http://www.consultant.ru/online/ ↑

4. "Налоговый кодекс Российской Федерации (часть вторая)" от 05.08.2000 N 117-ФЗ(ред. от 04.06.2018) (с изм. и доп., вступ. в силу с 01.07.2018) // Справочно-правовая система "Консультант Плюс" / Компания "Консультант Плюс". – Режим доступа: World Wide Web. URL: http://www.consultant.ru/online/ ↑

5. Господарчук Г.Г. Повышение роли банковской системы в формировании налоговых доходов бюджетов субъектов Российской Федерации / Г.Г. Господарчук, С.А. Господарчук, Н.Г. Малова // Финансы и кредит. 2013. № 33 (561). С. 22-30. ↑

6. Балакин А.П. Учетно-аналитическое обеспечение налогообложения доходов и расходов Банка России / А.П. Балакин, Т.В. Ведерникова // Транспортное дело России. 2014. № 2. С. 135-139. ↑

7. Кондраков Н.П. Налоги и налогообложение в схемах и таблицах. Учебное пособие / Н.П.Кондраков, И.Н.Кондраков. - М.: Проспект, 2017г. ↑

8. Кацаев М.А. Учетная политика коммерческого банка для целей налогообложения / М.А. Кацаев // Все для бухгалтера. 2010. № 10. С. 33-36. ↑

9. Нестеров Г.Г. Налогообложение организаций финансового сектора экономики / Г.Г.Нестеров. - М.: Рид Групп, 2012г ↑

10. Одинцова Д.А. Банковская прибыль для целей налогообложения / Д.А. Одинцова // Научные исследования: от теории к практике. 2016. № 2-2 (8). С. 165-168 ↑

11. Одинцова Д.А. Банковская прибыль для целей налогообложения / Д.А. Одинцова // Научные исследования: от теории к практике. 2016. № 2-2 (8). С. 165-168 ↑

12. Малис Н.И. Прибыль организаций: налогообложение и учет / Н.И.Малис, Н.А.Назарова, А.В.Тихонова. - М.: Магистр, 2018г. ↑

13. Нестеров Г.Г. Налогообложение организаций финансового сектора экономики / Г.Г.Нестеров. - М.: Рид Групп, 2012г. ↑

14. Кацаев М.А. Учетная политика коммерческого банка для целей налогообложения / М.А. Кацаев // Все для бухгалтера. 2010. № 10. С. 33-36 ↑

15. Одинцова Д.А. Банковская прибыль для целей налогообложения / Д.А. Одинцова // Научные исследования: от теории к практике. 2016. № 2-2 (8). С. 165-168 ↑

16. Колесникова Е.В. Проблемы учета доходов и расходов банков в соответствии с международными стандартами финансовой отчетности / Е.В. Колесникова, Ю.С. Бондарева // Проблемы современной экономики (Новосибирск). 2012. № 7. С. 216-220 ↑

17. Балакин А.П. Учетно-аналитическое обеспечение налогообложения доходов и расходов Банка России / А.П. Балакин, Т.В. Ведерникова // Транспортное дело России. 2014. № 2. С. 135-139 ↑

18. Там же. ↑

19. Давтян А.М. Анализ чистой прибыли коммерческого банка ПАО "СБЕРБАНК РОССИИ" / А.М. Давтян // Социально-экономические явления и процессы. 2017. Т. 12. № 5. С. 35-40 ↑

20. Носачова И.В. Влияние финансового кризиса на налогообложение прибыли коммерческих банков / И.В. Носачова // Научный вестник: финансы, банки, инвестиции. 2012. № 2 (15). С. 56-60 ↑

21. Смирнова О.В. Доходы, расходы и прибыль центрального банка РФ в современных условиях / О.В. Смирнова // Вестник Тверского государственного университета. Серия: Экономика и управление. 2016. № 3. С. 92-97 ↑

22. Одинцова Д.А. Банковская прибыль для целей налогообложения / Д.А. Одинцова // Научные исследования: от теории к практике. 2016. № 2-2 (8). С. 165-168 ↑

23. Центральный Банк России / Официальный сайт. Раздел – Статистика – Режим доступа: World Wide Web. URL: https://www.cbr.ru/statistics/ ↑

24. Одинцова Д.А. Банковская прибыль для целей налогообложения / Д.А. Одинцова // Научные исследования: от теории к практике. 2016. № 2-2 (8). С. 165-168 ↑

25. Смирнова О.В. Доходы, расходы и прибыль центрального банка РФ в современных условиях / О.В. Смирнова // Вестник Тверского государственного университета. Серия: Экономика и управление. 2016. № 3. С. 92-97 ↑

26. Официальный сайт ПАО «Сбербанк России». URL: (http://www.sbrf.ru/ (дата обращения: 10.06.2018) ↑

27. Колосова А.Ф. О развитии налогообложений операций банка // Экономика строительства. 2016. № 7.С. 10. ↑

28. "Налоговый кодекс Российской Федерации (часть вторая)" от 05.08.2000 N 117-ФЗ(ред. от 04.06.2018) (с изм. и доп., вступ. в силу с 01.07.2018) // Справочно-правовая система "Консультант Плюс" / Компания "Консультант Плюс". – Режим доступа: World Wide Web. URL: http://www.consultant.ru/online/ ↑

29. Давтян А.М. Анализ чистой прибыли коммерческого банка ПАО "СБЕРБАНК РОССИИ" / А.М. Давтян // Социально-экономические явления и процессы. 2017. Т. 12. № 5. С. 35-40 ↑