Виды налогов. Классификация налогов. Налоговая система. Налоговая политика

Содержание:

Введение

Одним из важнейших элементов рыночной экономики являются налоги. Появление налогов на заре человеческой цивилизации связано с возникновением самых первых общественных потребностей. Развитие и применение форм государственного устройства всегда сопровождалось преобразованием налоговой системы.

В современном обществе налоги — это основной источник доходов государства. Именно налоги лежат в основе доходной части бюджета любой развитой системы. Кроме фискальной функции налоги используются в качестве инструмента экономического воздействия государства на структуру и динамику общественного воспроизводства, на направления социально-экономического развития.^[1]

Возникновение и развитие налогов самым тесным образом связано с возникновением и развитием государства. Государству необходимы финансовые ресурсы для выполнения своих функций. Налоги возникли как один из источников формирования государственных доходов. Им предшествовали такие формы доходов государства, как дань с побежденных народов, домены (государственное имущество, которое имеет назначение приносить доход казне), регалии (промысловые источники дохода, которыми государство пользуется преимущественно или исключительно для себя, совершенно не допуская частной конкуренции или значительно ограничивая последнюю).^[2]

Сегодня для реформируемой России более чем актуальна мысль редко цитируемого сегодня великого экономиста К. Маркса: «В налогах воплощено экономическое выражение существования государства. Чиновники и попы, солдаты и балетные танцовщицы, школьные учителя и полицейские, греческие музеи и готические башни, цивильный лист и табель о рангах – все эти сказочные создания в зародыше покоятся в одном общем семени – в налогах».^[3]

Выдающийся церковный философ Фома Аквинский (1225—1274) определил налоги как «дозволенную форму грабежа». Он полагал наиболее «богоугодной формой» финансирование государственных расходов за счет богатства знатных людей. Однако при всей категоричности суждений Ф. Аквинский понимал, что совсем без налогов обойтись нельзя: «Временами случается, что князья не располагают в достаточном объеме средствами для обороны страны и для решения всех прочих задач, которые они, руководствуясь здравым смыслом, должны брать на себя. В таком случае будет справедливо, если подданные оплатят то, чем обеспечивается их общее благополучие». Критерий установления налогов по Ф. Аквинскому — это здравый смысл правителя, направленный на всеобщее благо.^[4]

Налог — обязательный, индивидуально безвозмездный, относительно регулярный и законодательно установленный государством взнос, уплачиваемый лицами, признанными налогоплательщиками, в целях финансового обеспечения деятельности государства и муниципальных образований.^[5]

Значителное место в теории налогов занимает вопрос их классификации, т. е. системной группировки налогов по различным признакам. Обычно в научной литературе используется специальный термин – таксономия.

Классификация налогов имеет не только научно-познавательный характер, но и практические цели, такие как более обоснованное применение налогов, проведение необходимых аналитических расчетов, составление отчетности и т. д.

Многообразие налоговых классификаций, группировок и признаков, положенных в основу различными исследователям, в определенной степени отражает эволюцию налогов (см. п. 1.1), а также позиции ученых относительно выбора исходных классификационных признаков. Экономическая наука не относится к точным, таким, как, например, химия. И классификационную таблицу налогов, хотя бы в какой-то степени, приближающейся к точности классификационной таблицы химических элементов Д. Менделеева, построить практически невозможно.

Классификации налогов помогают составить более полное представление об изучаемом предмете. Следует отметить, что они носят условный характер и в зависимости от целей анализа, проводимого исследователями, имеют тот или иной срез, так как все без исключения налоги в различной степени влияют на все стороны хозяйственной деятельности и по природе своей всегда оказывают комплексное воздействие на экономику.^[6]

Важнейшим инструментом государства в реализации поставленных целей является налоговая политика. Налоговая политика влияет практически на все социально-экономические сферы страны и неразрывно связана со многими элементами государственного управления, такими как: кредитно-денежная политика, ценообразование, структурная реформа экономики, торгово-промышленная политика и др. Манипулируя налоговой политикой, государство стимулирует экономическое развитие или сдерживает его. Однако главным направлением налоговой политики в конечном итоге является обеспечение экономического роста. Именно с экономическим ростом связываются показатели развития производства и его эффективности, возможности повышения материального уровня и качества жизни.

Актуальность темы. В условиях рыночных отношений и особенно в переходный к рынку период налоговая система является одним из важнейших экономических регуляторов, основой финансово-кредитного механизма государственного регулирования экономики. От того, насколько правильно построена система налогообложения, зависит эффективное функционирование всего народного хозяйства.

Цель исследования: Раскрыть классификацию, систему и политику налогообложения и обосновать актуальность темы на налогообложении Российской Федерации.

Задачи исследования:

1. изучить теоретическое значение классификацию, систему и политику налогообложения.
2.  изучить основные виды налогообложения.
3. определить и показать взаимосвязь основных функций менеджмента как науку и их практическое воплощение.

Объект исследования: «Виды налогообложения. Классификация налогообложения. Система налогообложения. Политика налогообложения».

Теоретико-методологической и эмпирической базой курсовой работы явились труды таких ученых и авторов как: Алексейчева Е. Ю., Ефимовой Е.Г., Гончаренко Л.И., Пансков Т.А, Романовский М.В., Меркулова Т.А. и др.

Практическая значимость данной курсовой работы заключается в том, что в одном материале собраны и рассмотрены виды налогов, налоговой системы, налоговой политики.

1. Виды налогов. Классификация налогов.

1.1 Классификация налогов по механизму формирования

Классификацией налогов называют их группировку по какому-либо признаку. Например, по механизму формирования налоги подразделяются на прямые и косвенные.^[7]

Такое деление налогов известно с глубокой древности. (В Римской империи взимались и налог с наследства, и налог с оборота.) Одна из первых классификаций налогов была построена на основе критерия перелагаемости налогов (XVII в.). Считалось, что доходы землевладельцев должны облагаться «прямым налогом», а все остальные являются перелагаемыми (косвенными). А. Смит, исходя из своей теории факторов производства (земля, труд, капитал), добавил к числу прямых налогов (с доходов землевладельцев) еще два – налоги на предпринимательскую прибыль владельца капитала и заработную плату наемных рабочих. К косвенным налогам А. Смит относил все те налоги, которые связаны с расходами и перелагаются на потребителей товаров и услуг. Таким образом, был принят первый действующий классификационный признак – разделение налогов на прямые и косвенные.

Исторически в теории налогов сложились три основные концепции их подразделения на прямые и косвенные. Сторонники первой считают, что примером такого деления является теоретическая возможность переложения налогов с номинального плательщика на конечного потребителя. В теории налогов дискуссии по этому вопросу занимают одно из центральных мест, поскольку переложение в значительной степени влияет на реальное распределение налогового бремени. Прямые налоги непосредственно падают на плательщика (производителя или потребителя) и не могут быть переложены путем включения в продажные цены товаров, остальные же налоги относятся к косвенным. Это является лишь теоретическим предположением, ибо на практике может происходить иное.

Иногда действительно очень сложно выявить конечного плательщика, и в целом ряде случаев законодатель, сознательно устанавливая налог, предполагает его переложение (налоги с оборота, акцизы). Как правило, законодатель всегда стоит перед выбором формы налогообложения, ибо здесь необходимо оценить все плюсы и минусы различных форм. Прежде всего при введении того или иного налога исходят из тактических и стратегических целей государства, учитывают уровень социально экономического развития страны и фискального аппарата. Так, введение косвенных налогов предполагает организационную программу взимания, но при этом слишком высоки затраты по контролю; введение прямых налогов сопряжено с высокими затратами по их учету и (относительно косвенных налогов) невысокими административными издержками по контролю. Общепризнанным является то, что взимание косвенных налогов менее болезненно и «незаметно» для плательщиков, кроме того, система косвенного налогообложения обеспечивает устойчивость доходов бюджета, особенно в условиях инфляции. В частности, А. А. Соколов аргументирование доказал несостоятельность критерия переложения налогов, который был положен учеными в основу классификации всех налогов.^[8]

Прямые налоги взимаются в процессе накопления материальных благ в зависимости от уровня дохода или стоимости принадлежащей налогоплательщику собственности (имущества). Прямые налоги применяются государством для увеличения налогового воздействия на превалирующее число объектов деятельности налогоплательщика: имущество предприятий, рабочую силу, потребляемые в производстве ресурсы, доход. Основанием взимания прямых налогов является владение и пользование налогоплательщиком его доходами и имуществом.

Исторически прямые налоги являются наиболее ранней формой налогообложения. Первыми возникли такие формы прямых налогов, как поземельный, подушный, подомовой, позднее — налог на ценные бумаги. Косвенные налоги взимаются опосредованно через цену реализуемых товаров, работ, услуг. Предприятие (юридическое лицо, индивидуальный предприниматель), являющееся налогоплательщиком, перечисляет в бюджет налог или сбор из выручки, полученной от производства и реализации продукции (товары, работы, услуги), однако конечным плательщиком выступает потребитель (покупатель продукции, товаров, работ, услуг), уплачивающий данный налог при покупке товара, в цену которого он включен. Примерами косвенных налогов являются налог на добавленную стоимость (НДС) и акциз.

Косвенные налоги для государства являются наиболее простыми по форме их взимания, а для плательщика — сложными из-за невозможности уклонения от их уплаты. Для государства они наиболее привлекательны, так как не связаны напрямую с финансово-хозяйственной деятельностью налогоплательщика и поступают в бюджет даже при нерентабельном функционировании.^[9]

Некоторые современные экономисты говорят об аморфности понятия косвенного и прямого налогообложения, утверждая, что:

• во-первых, при определённых условиях косвенный налог может превратиться в прямой, и наоборот (так, налог на прибыль на монопольном рынке через механизм цен принимает черты косвенного обложения);
• во-вторых, окончательное распределение налогового бремени является лишь допущением, так как степень переноса не равна нулю в случае с прямыми налогами, не равна 100% в случае с косвенными налогами (безусловно, в этом есть рациональное зерно, но от этого классическое понимание косвенных налогов не изменяется).

Ключевым, определяющим разницу между прямыми и косвенными налогами, критерием является то, что первые могут быть скорректированы с учётом индивидуальных характеристик налогоплательщика, в то время как последними облагаются трансакции (сделки, соглашения), вне зависимости от характеристик продавца и покупателя. Отличительная черта косвенного налога состоит в том, что никакая личностная характеристика, за исключением покупаемого товара на определённом рынке, не влияет на сумму платежа. Само понятие «косвенный» заключается в том, что влияние налога на доход конечного потребителя происходит через его расходы в определённой части цены приобретения товара. Таким образом, деление налогов на прямые и косвенные имеет огромное значение для экономики и, несмотря на определённую условность принципа «переложения», он активно используется в таксономии (науке о налогах, с англ. Tax – налог).^[10]

1.2 Классификация налогов по уровням налогообложения

В Российской Федерации установлена трехуровневая налоговая система. Налоги и сборы подразделяются на федеральные, региональные и местные.^[11] Федеральными налогами и сборами признаются налоги и сборы, которые установлены НК РФ и обязательны к уплате на всей территории Российской Федерации (п. 2 ст. 12 НК РФ). К федеральным налогам и сборам относятся:

1. налог на добавленную стоимость (НДС);
2. акцизы;
3. налог на доходы физических лиц (НДФЛ);
4. налог на прибыль организаций;
5. налог на добычу полезных ископаемых;
6. водный налог;
7. сборы за пользование объектами животного мира и за пользование объектами водных биологических ресурсов;
8. государственная пошлина.^[12]

Статус федерального налога не означает, что он полностью зачисляется в федеральный бюджет. В законе о федеральном бюджете на соответствующий год могут быть установлены нормативы отчислений федеральных налогов и сборов в бюджеты нижестоящих уровней: региональный и местный. Рассмотрим важнейшие виды федеральных налогов.^[13]

Налог на добавленную стоимость (НДС) является косвенным налогом. Его исчисление производится продавцом при реализации товаров (работ, услуг, имущественных прав) покупателю. Продавец дополнительно к цене реализуемых товаров (работ, услуг, имущественных прав) предъявляет к оплате покупателю сумму НДС, исчисленную по установленной налоговой ставке. Сумма НДС, которую налогоплательщик-продавец уплачивает в бюджет, рассчитывается как разница между суммой налога, исчисленной им при реализации товаров (работ, услуг, имущественных прав) покупателям, и суммой налога, предъявленной этому налогоплательщику при приобретении им товаров (работ, услуг, имущественных прав), используемых для облагаемых НДС операций. НДС является федеральным налогом.^[14]

Плательщиками НДС признаются:

1) организации;

2) индивидуальные предприниматели;

3) лица, признаваемые налогоплательщиками НДС в связи с перемещением товаров через таможенную границу РФ, определяемые в соответствии с ТК РФ.

Освобождение от исполнения обязанностей налогоплательщика, связанных с исчислением и уплатой НДС, если за три предшествующих последовательных календарных месяца сумма выручки от реализации товаров (работ, услуг) этих организаций или индивидуальных предпринимателей без учета НДС не превысила в совокупности 1 млн руб. Освобождение не предоставляется организациям и индивидуальным предпринимателям, осуществлявшим реализацию подакцизных товаров в течение трех предшествующих последовательных календарных месяцев. Освобождение от исполнения обязанностей налогоплательщика НДС не применяется в отношении обязанностей, возникающих в связи с ввозом товаров на таможенную территорию РФ. Лица, использующие право на освобождение, должны представить соответствующее письменное уведомление и документы, которые подтверждают право на такое освобождение, в налоговый орган по месту своего учета.

Налогоплательщик вправе направить в налоговый орган уведомление и документы по почте заказным письмом. Днем их представления в налоговый орган считается шестой день со дня направления заказного письма. Суммы НДС, принятые налогоплательщиком к вычету до использования им права на освобождение, по товарам (работам, услугам), в том числе основным средствам и нематериальным активам, приобретенным для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения НДС, но не использованным для указанных операций, после отправки налогоплательщиком уведомления об использовании права на освобождение подлежат восстановлению в последнем налоговом периоде перед отправкой уведомления об использовании права на освобождение путем уменьшения налоговых вычетов. Суммы НДС, уплаченные по товарам (работам, услугам), приобретенным налогоплательщиком, утратившим право на освобождение, до утраты указанного права и использованным налогоплательщиком после утраты им этого права при осуществлении операций, признаваемых объектами налогообложения НДС, принимаются к вычету.^[15]

Согласно ст. 146 НК РФ объектом налогообложения являются:

• операции по реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав на территории Российской Федерации, в том числе их безвозмездная передача и ввоз на территорию Российской Федерации (импорт);
• выполнение строительно-монтажных работ для собственного потребления;
• передача товаров (работ, услуг) для собственных нужд, расходы по которым не принимаются к вычету при исчислении налога на прибыль организаций.

Отдельные хозяйственные операции по реализации (передаче) товаров (работ, услуг) не образуют объекта налогообложения по НДС, исчислять и уплачивать НДС при их осуществлении не требуется. Эти операции определены в п. 2 ст. 146 НК РФ. При осуществлении некоторых операций, являющихся объектом налогообложения по НДС, организации и предприниматели не обязаны исчислять и уплачивать налог. Такие операции отнесены к категории льготных операций и освобождены от обложения НДС. Их перечень является закрытым и установлен ст. 149 НК РФ. Налогоплательщик может отказаться от применения льгот, указанных в п. 3 ст. 149 НК РФ. Если налогоплательщик одновременно осуществляет операции, подлежащие налогообложению, и операции, не подлежащие налогообложению, он обязан вести раздельный учет таких операций (п. 4 ст. 149 НК РФ). Если освобождаемый вид деятельности лицензируется, налогоплательщик может применять льготу только при наличии лицензии. НДС исчисляется в общем случае исходя из стоимости реализуемых товаров (работ, услуг), имущественных прав.

По общему правилу налоговая база определяется на наиболее раннюю из двух дат:

1. на день оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг);
2. на день отгрузки (передачи) товаров (работ, услуг).

Согласно ст. 164. НК РФ в настоящее время действуют три ставки налога на добавленную стоимость:

1. 0% — применяется при реализации товаров, вывезенных в таможенной процедуре экспорта, а также товаров, помещенных под таможенную процедуру свободной таможенной зоны, услуг по международной перевозке и некоторых других операций;
2. 10% — налогообложение производится в случаях реализации продовольственных товаров, товаров для детей, периодических печатных изданий и книжной продукции, медицинских товаров;
3. 18% — применяется во всех остальных случаях. При получении предоплаты (авансов) (п. 4 ст. 164 НК РФ) и в случаях, когда налоговая база определяется в особом порядке (п. 3, 4, 5.1 ст. 154, п. 2–4 ст. 155 НК РФ), также применяются расчетные ставки 10/110 и 18/118. Порядок расчета НДС представляет собой последовательность шагов по определению суммы НДС, исчисленной при реализации, суммы вычетов по НДС и при необходимости — суммы НДС, которую нужно восстановить к уплате.

Налоговая декларация по НДС представляется налогоплательщиком (налоговым агентом) в налоговые органы по месту своего учета в качестве налогоплательщика НДС в срок не позднее 25-го числа месяца, следующего за истекшим налоговым периодом. Составлять и сдавать декларации по местонахождению обособленных подразделений не нужно. Вся сумма налога поступает в доход федерального бюджета.

За непредставление декларации предусмотрен штраф (ст. 119 НК РФ). Начиная с налогового периода за I квартал 2015 г. на основании п. 5.1 ст. 174 НК в налоговую декларацию по НДС включаются сведения, указанные в книге покупок и книге продаж.

При осуществлении посреднической деятельности в налоговую декларацию по НДС включаются сведения, указанные в журнале учета полученных и выставленных счетов-фактур, в отношении указанной деятельности. Форма налоговой декларации по НДС, порядок ее заполнения и формат представления в электронной форме утверждены приказом ФНС.

Уплата НДС производится по итогам каждого налогового периода равными долями не позднее 25-го числа каждого из трех месяцев, следующих за истекшим налоговым периодом. Исключение составляют лица, которые не являются налогоплательщиками НДС, но выставили счета-фактуры с выделенной суммой НДС. Они уплачивают всю сумму налога до 25-го числа месяца, следующего за истекшим налоговым периодом.^[16]

Акциз — это федеральный налог, взимаемый с 1 января 2001 г. на основании гл. 22 части второй НК РФ. Глава 22 применяется с учетом особенностей, установленных Федеральным законом от 5 августа 2000 г. № 118-ФЗ «О введении в действие части второй Налогового кодекса Российской Федерации и внесении изменений в некоторые законодательные акты Российской Федерации о налогах».^[17]

Акцизы – старейшая форма косвенного налогообложения; первое упоминание о них относится к эпохе Древнего Рима. Уже тогда существовали акцизы на соль и некоторые другие предметы массового потребления. Исторически сложилось так, что объектами акцизного налогообложения являются прежде всего товары массового спроса, что и предопределяет высокую фискальную значимость этих налогов. В СССР в течение более чем шестидесятилетнего периода акцизы не имели самостоятельного значения и были «закамуфлированы» под налог с оборота, будучи, по существу, его неотъемлемой составной частью. В 1992 г. в ходе проведения налоговой реформы в Российской Федерации акцизы вновь были «восстановлены в правах» и вошли в качестве самостоятельного налогового платежа в систему федеральных налогов.

В настоящее время акцизами облагаются такие товары, как спирт этиловый из всех видов сырья, спиртосодержащие растворы; алкогольная продукция (спирт питьевой, водка, ликеро-водочные изделия, коньяки, вино натуральное, вино специальное и иная пищевая продукция с содержанием этилового спирта более полутора процентов от объема единицы алкогольной продукции, за исключением виноматериалов); пиво; табачные изделия; ювелирные изделия; нефть, включая газовый конденсат; бензин автомобильный; легковые автомобили (за исключением автомобилей с ручным управлением, в том числе ввозимых на территорию России и реализуемых инвалидам); отдельные виды минерального сырья.

При этом не облагаются акцизами: коньячный спирт; спирт-сырец; ƒ виноматериалы; денатурированная спиртосодержащая продукция, включая денатурированный спирт; спиртосодержащие лекарственные, лечебно-профилактические средства, а также средства, изготавливаемые аптечными учреждениями по индивидуальным рецептам; спиртосодержащие препараты ветеринарного назначения; парфюмерно-косметическая продукция; ƒ спиртосодержащие отходы, образующиеся при производстве спирта этилового из пищевого сырья, ликероводочных изделий, подлежащие дальнейшей переработке ювелирные изделия, являющиеся предметом культа (за исключением обручальных колец).

Кроме того, освобождаются от взимания акциза товары (за исключением легковых автомобилей), ввозимые на таможенную территорию РФ для выполнения работ по соглашениям о разделе продукции лицами, которые являются инвесторами или операторами указанных соглашений, либо другими юридическими лицами, участвующими в выполнении работ по указанным соглашениям на основе договоров (контрактов) с инвесторами, а также добываемые при выполнении соглашений о разделе продукции подакцизные виды минерального сырья и продукты его переработки, предусмотренные указанными соглашениями, если такие товары являются в соответствии с условиями указанных соглашений собственностью инвесторов. В проекте специальной части Налогового кодекса перечень подакцизных товаров расширен за счет горюче-смазочных материалов ввиду проектируемой отмены налога на реализацию ГСМ.^[18]

Налог на доходы физических лиц (НДФЛ) относится в Российской Федерации к числу федеральных налогов.

Налогоплательщиками налога на доходы физических лиц признаются физические лица, являющиеся налоговыми резидентами РФ, а также физические лица, получающие доходы от источников в РФ, не являющиеся налоговыми резидентами РФ. Налоговыми резидентами РФ признаются физические лица, фактически находящиеся в стране не менее 183 календарных дней в течение 12 следующих подряд месяцев. Период нахождения физического лица в РФ не прерывается на периоды его выезда за пределы РФ для краткосрочного (менее шести месяцев) лечения или обучения. Независимо от фактического времени нахождения в РФ налоговыми резидентами РФ признаются российские военнослужащие, проходящие службу за границей, а также сотрудники органов государственной власти и органов местного самоуправления, командированные на работу за пределы РФ.

Доходы, подлежащие налогообложению, определены статьей 208 НК РФ (10 пунктов).

Налогообложению подлежат также определенные выплаты по договорам страхования, негосударственного пенсионного обеспечения и обязательного пенсионного страхования.

Объектом налогообложения являются: для резидентов − доход, полученный от источников, как на территории РФ, так и за ее пределами, для нерезидентов − доход, полученный только от источников в РФ.

При определении налоговой базы учитываются доходы, полученные налогоплательщиком, как в денежной, так и в натуральной формах, а также доходы в виде материальной выгоды

Если из дохода налогоплательщика по его распоряжению, по решению суда или иных органов производятся какие-либо удержания, такие удержания не уменьшают налоговую базу. Налоговая база определяется отдельно по каждому виду доходов, в отношении которых установлены различные налоговые ставки.

В статье 217 НК РФ перечислены виды доходов физических лиц не подлежащие налогообложению (всего 47 пунктов)

Не подлежат налогообложению доходы отдельных категорий иностранных граждан. Например, доходы глав и персонала представительств иностранных государств, имеющих дипломатический и консульский ранг, доходы членов их семей, проживающих вместе с ними, если они не являются гражданами РФ, за исключением доходов от источников в РФ, не связанных с дипломатической и консульской службой этих физических лиц.

Общая сумма налога на доходы физических лиц представляет собой сумму от сложения налогов, исчисленных по всем установленным ставкам. Сумма налога определяется в полных рублях. Сумма налога менее 50 копеек отбрасывается, а 50 копеек и более округляются до полного рубля.

Исчисление и уплата налога производится, как правило, налоговым агентом, то есть организацией, от которой налогоплательщик получил доходы. Сумма налога определяется нарастающим итогом с начала налогового периода по итогам календарного месяца применительно ко всем доходам, в отношении которых применяется ставка 13%, с зачетом удержанных за предыдущий период сумм.

Сумма налога, исчисляемая по другим ставкам, определяется налоговым агентом отдельно.^[19]

Налог на прибыль организаций относится в Российской Федерации к числу федеральных налогов. Согласно гл. 25 НК РФ, плательщиками налога являются:

• российские организации;
• иностранные организации, осуществляющие свою деятельность в РФ через постоянные представительства и (или) получающие доходы от источников в РФ.

Не признаются налогоплательщиками организации, являющиеся иностранными организаторами Олимпийских игр и Паралимпийских игр в отношении доходов, полученных в связи с организацией и проведением XXII Олимпийских зимних игр и XI Паралимпийских зимних игр 2014 года в городе Сочи.

Объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком, которая представляет собой полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов.

К доходам в целях налогообложения относятся: доходы от реализации товаров (работ, услуг), реализации имущественных прав и внереализационные доходы.

Доходы от реализации включают в себя выручку от реализации товаров, работ, услуг, как собственного производства, так и ранее приобретенных, а также выручку от реализации имущественных прав. При определении доходов из них исключают налоги, предъявленные налогоплательщиком покупателю товаров (НДС, акцизы, экспортные пошлины и др.).

Внереализационные доходы − доходы, не связанные с реализацией (перечислены в ст. 250 НК РФ, всего 21 пункт). К ним относятся, например, штрафы, пени; основные доходы прошлых лет, выявленные в отчетном периоде; положительная курсовая разница; имущество, полученное в безвозмездное пользование; сумма кредиторской задолженности, списанная в связи с истечением срока исковой давности.

Перечень доходов, не учитываемых в качестве облагаемых налогом на прибыль, перечислен в ст. 251 НК РФ (40 пунктов). Этот перечень является закрытым (налогоплательщики не могут дополнить его по своему усмотрению). К таким доходам относится, например: имущество, полученное по предоплате в залог; имущество, полученное в пределах первоначального взноса; имущество в виде безвозмездной помощи; средства, полученные по договору кредита.

Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты, осуществленные налогоплательщиком. Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Расходы в зависимости от их характера, а также условий осуществления и направлений деятельности налогоплательщика подразделяются на расходы, связанные с производством и реализацией, и внереализационные расходы. Расходы, связанные с производством и реализацией, подразделяются на следующие элементы: материальные расходы, расходы на оплату труда, амортизационные отчисления и прочие расходы. Не вся сумма расходов организации учитывается целях налогообложения: часть расходов нормируется, то есть в качестве расходов учитывается сумма, не превышающая установленных нормативов. Для обеспечения равномерного включения расходов в налоговую базу по данному налогу, организации могут создавать резервные фонды. Например, резервы на ремонт основных средств, резервы по сомнительным долгам и др.

Налоговая база рассчитывается отдельно по каждому виду деятельности, если они облагаются по разным ставкам. Налогоплательщик вправе уменьшить налогооблагаемую базу на сумму убытков, полученных в предыдущем налоговом периоде.

По налогу на прибыль организаций установлены следующие ставки:

• общая ставка налогов;
• налоговые ставки на доходы иностранных организаций, не связанных с деятельностью в РФ через постоянное представительство;
• по доходам, полученным в виде дивидендов;
• по доходам, полученным по операциям с отдельными видами долговых обязательств;
• по прибыли Центрального банка РФ.

Общая налоговая ставка устанавливается в размере 20%. При этом сумма налога, исчисленная по налоговой ставке в размере 2%, зачисляется в федеральный бюджет; сумма, исчисленная по ставке 18%, – в бюджеты субъектов РФ. Налоговая ставка данного налога, подлежащего зачислению в бюджеты субъектов РФ, законами субъектов РФ может быть понижена для отдельных категорий налогоплательщиков. При этом указанная налоговая ставка не может быть ниже 13,5%. Все налоги, начисленные по ставке кроме общей, зачисляются только в доход федерального бюджета.

Различаются два метода признания доходов и расходов – кассовый и метод начисления. Методом начисления называется метод, при котором доходы (расходы) признаются в том отчетном периоде, в котором они имели место, независимо от фактического поступления (выплаты) денежных средств, иного имущества (работ, услуг) или имущественных прав.

По кассовому методу датой получения дохода признается день поступления имущества (работ, услуг) или имущественных прав либо погашения задолженности иным способом.

Кассовый метод могут применять организации, у которых в среднем за предыдущие четыре квартала сумма выручки от реализации товаров без учета налога на добавленную стоимость не превысила 1 млн. руб. за каждый квартал. Если в течение налогового периода выручка все же окажется больше 1 млн. руб., налогоплательщику придется пересчитать налог на прибыль с начала налогового периода методом начисления.

В целях налогообложения добытым полезным ископаемым признается продукция горнодобывающей промышленности и разработки карьеров, содержащаяся в фактически добытом из недр (отходов, потерь) минеральном сырье (породе, жидкости и иной смеси). Эта продукция по своему качеству должна соответствовать национальному стандарту, региональному стандарту, международному стандарту, а в случае их отсутствия — стандарту организации.

Различают виды добытого полезного ископаемого согласно п. 2 ст. 337 НК РФ.

Плательщиками налога на добычу полезных ископаемых (НДПИ) являются организации и индивидуальные предприниматели, осуществляющие добычу полезных ископаемых на основании лицензии на право пользования недрами.

НК РФ определено, что указанные лица подлежат постановке на учет в налоговых органах по отдельному основанию — в качестве налогоплательщика.

Постановка на учет осуществляется в течение 30 календарных дней с момента государственной регистрации лицензии на пользование участком недр — по месту нахождения участка, на территории соответствующего субъекта РФ. В случае нахождения участка недр не на территории Российской Федерации — постановка на учет производится по местонахождению организации (либо физического лица) — пользователя.

Объектами налогообложения НДПИ являются:

• полезные ископаемые, добытые из недр на территории Российской Федерации;
• полезные ископаемые, извлеченные из отходов (потерь) добывающего производства, если такое извлечение подлежит отдельному лицензированию;
• полезные ископаемые, добытые за пределами территории Российской Федерации. Объектами налогообложения НДПИ не признаются:
• общераспространенные полезные ископаемые и подземные воды, не числящиеся на государственном балансе запасов полезных ископаемых, добытые индивидуальным предпринимателем и используемые им непосредственно для личного потребления;
• добытые минералогические, палеонтологические и другие коллекционные материалы;
• полезные ископаемые, добытые из недр при образовании, использовании, реконструкции и ремонте особо охраняемых геологических объектов, имеющих научное, культурное, эстетическое, санитарно-оздоровительное или иное общественное значение;
• полезные ископаемые, извлеченные из собственных отвалов или отходов (потерь), если при добыче они облагались в общеустановленном порядке.

Объектами налогообложения НДПИ являются:

• полезные ископаемые, добытые из недр на территории Российской Федерации;
• полезные ископаемые, извлеченные из отходов (потерь) добывающего производства, если такое извлечение подлежит отдельному лицензированию;
• полезные ископаемые, добытые за пределами территории Российской Федерации.

Объектами налогообложения НДПИ не признаются:

• общераспространенные полезные ископаемые и подземные воды, не числящиеся на государственном балансе запасов полезных ископаемых, добытые индивидуальным предпринимателем и используемые им непосредственно для личного потребления;
• добытые минералогические, палеонтологические и другие коллекционные материалы;
• полезные ископаемые, добытые из недр при образовании, использовании, реконструкции и ремонте особо охраняемых геологических объектов, имеющих научное, культурное, эстетическое, санитарно-оздоровительное или иное общественное значение;
• полезные ископаемые, извлеченные из собственных отвалов или отходов (потерь), если при добыче они облагались в общеустановленном порядке.

Ставки НДПИ установлены в ст. 342 НК РФ. Существуют следующие виды налоговых ставок:

• адвалорные (в процентах) — применяются в отношении налоговой базы, определяемой как стоимость добытого полезного ископаемого;
• специфические (в рублях за тонну) — применяются в отношении налоговой базы, определяемой как количество добытого полезного ископаемого.

Налогоплательщики, осуществившие за счет собственных средств поиск и разведку разрабатываемых ими месторождений полезных ископаемых или полностью возместившие все расходы государства на поиск и разведку соответствующего количества запасов этих полезных ископаемых и освобожденные по состоянию на 1 июля 2001 г. в соответствии с федеральными законами от отчислений на воспроизводство минерально-сырьевой базы при разработке этих месторождений, уплачивают налог в отношении полезных ископаемых, добытых на соответствующем лицензионном участке, с коэффициентом 0,7.

Налоговые ставки (за исключением налоговых ставок, применяемых в отношении общераспространенных полезных ископаемых, а также подземных промышленных и термальных вод) умножаются на коэффициент, характеризующий территорию добычи полезного ископаемого (Ктд), определяемый в соответствии со ст. 342.3 НК РФ.

Льготная налоговая ставка 0% (0 руб.) применяется при добыче:

• полезных ископаемых в части нормативных потерь.
• попутного газа;
• полезных ископаемых при разработке некондиционных (остаточных запасов пониженного качества) или ранее списанных запасов полезных ископаемых. Отнесение запасов полезных ископаемых к некондиционным запасам осуществляется в порядке, устанавливаемом Правительством РФ;
• подземных вод, содержащих полезные ископаемые, извлечение которых связано с разработкой других видов полезных ископаемых, и извлекаемых при разработке месторождений полезных ископаемых, а также при строительстве и эксплуатации подземных сооружений;
• минеральных вод, используемых налогоплательщиком исключительно в лечебных и курортных целях без их непосредственной реализации;
• подземных вод, используемых налогоплательщиком исключительно в сельскохозяйственных целях;
• полезных ископаемых, которые добыты из вскрышных и вмещающих (разубоживающих) пород, отходов горнодобывающего и связанных с ним перерабатывающих производств в пределах нормативов содержания полезных ископаемых в указанных породах и отходах.

Налоговый период по НДПИ определен в НК РФ как календарный месяц.

Сумма налога рассчитывается в соответствии с п. 1 ст. 343 НК РФ как произведение налоговой базы и соответствующей налоговой ставки. Сумма налога исчисляется по итогам каждого налогового периода (месяца) по каждому добытому полезному ископаемому.

Сумма налога, подлежащая уплате по итогу налогового периода, уплачивается не позднее 25-го числа месяца, следующего за истекшим налоговым периодом.

Налоговая декларация по налогу представляется налогоплательщиком за каждый отдельно взятый период (не нарастающим итогом) в налоговые органы по месту нахождения (месту жительства) налогоплательщика не позднее последнего числа месяца, следующего за истекшим налоговым периодом.

Налог подлежит уплате в бюджет по месту нахождения каждого участка недр, предоставленного налогоплательщику в пользование.

Сумма налога, исчисленная по полезным ископаемым, добытым за пределами территории Российской Федерации, подлежит уплате в бюджет по месту нахождения организации или месту жительства индивидуального предпринимателя.^[20]

Налог впервые введен в Российской Федерации в 1999 г. в соответствии с Федеральным законом от 06.05.1998 № 71-ФЗ “О плате за пользование водными объектами” и призван, наряду с чисто фискальными целями – пополнить доходы федерального бюджета и бюджетов субъектов Федерации, решить две важнейшие задачи. Во-первых, этот налог нацелен на рациональное и эффективное использование налогоплательщиками водного пространства и водных ресурсов страны, на повышение ответственности за сохранение водных объектов и поддержание экологического равновесия. Во-вторых, данный налог имеет строго целевое назначение – не менее половины собираемых сумм налога федеральные и региональные органы власти обязаны направлять на мероприятия по восстановлению и охране водных объектов.

Налогоплательщиками водного налога согласно Кодексу являются организации и физические лица, осуществляющие специальное или особое водопользование в соответствии с российским законодательством.

Объектами налогообложения признаются следующие виды водопользования:

• забор воды из водных объектов;
• использование акватории водных объектов (за исключением лесосплава в плотах и кошелях);
• использование водных объектов без забора воды для целей гидроэнергетики, а также лесосплава в плотах и кошелях.

Налоговая база определяется налогоплательщиком отдельно в отношении каждого водного объекта, признаваемого объектом налогообложения в соответствии с Кодексом.

В том случае, когда в отношении одного водного объекта установлены различные налоговые ставки, налоговая база должна определяться применительно к каждой налоговой ставке.

При заборе воды налоговая база определяется как объем воды, забранной из водного объекта за налоговый период, на основании показаний водоизмерительных приборов, отражаемых в журнале учета использования воды. В случае отсутствия водоизмерительных приборов объем забранной воды определяется исходя из времени работы и производительности соответствующих технических средств. если же отсутствует возможность определения объема забранной воды и таким способом, то указанный объем определяется исходя из норм водопотребления.

При использовании акватории водных объектов (за исключением лесосплава в плотах и кошелях) налоговая база определяется как площадь предоставленного водного пространства на основании данных лицензии или договора на водопользование. В случае отсутствия в лицензии или договоре таких данных налоговая база может быть установлена на основе данных соответствующей технической и проектной документации.

В случае использования водных объектов для целей лесосплава в плотах и кошелях налоговая база представляет собой произведение объема древесины, сплавляемой в плотах и кошелях за налоговый период, выраженного в тысячах кубических метров, и расстояния сплава, выраженного в километрах, деленного на 100.

Налоговые ставки дифференцированы по бассейнам рек, озер, морей и экономическим районам. Общее количество ставок налога, установленных Кодексом, превышает 170. В качестве примера в таблице 1- 6 приведены некоторые виды ставок водного налога. При этом следует иметь в виду, что при заборе воды указанные ставки действуют только в случае соблюдения установленных квартальных или годовых лимитов водопользования. При заборе воды сверх установленных квартальных или годовых лимитов водопользования налоговые ставки в части такого превышения устанавливаются в пятикратном размере установленных налоговых ставок. В том случае, если у налогоплательщика отсутствуют утвержденные квартальные лимиты, то они определяются расчетном как 1/4 утвержденного годового лимита.

Ставка водного налога при заборе воды из водных объектов для водоснабжения населения установлена в размере 70 руб. за 1000 м3 воды, забранной из водного объекта.

Как и по большинству действующих в российской налоговой системе налогов, налогоплательщик должен самостоятельно исчислить сумму водного налога, которая определяется по итогам каждого налогового периода как произведение налоговой базы и соответствующей ей налоговой ставки.

Сумма налога, подлежащая взносу в бюджет, уплачивается налогоплательщиком по местонахождению объекта налогообложения в срок не позднее 20-го числа месяца, следующего за истекшим налоговым периодом, каковым установлен квартал. В этот же срок налогоплательщик обязан подать в налоговый орган по местонахождению объекта налогообложения налоговую декларацию. При этом налогоплательщики – иностранные лица должны представить в этот же срок также копию налоговой декларации в налоговый орган по местонахождению органа, выдавшего ему лицензию на водопользование.^[21]

Плательщиками сбора за пользование объектами животного мира являются граждане, индивидуальные предприниматели и юридические лица, получающие в установленном порядке лицензию (разрешение) на пользование объектами животного мира на территории Российской Федерации.

Разрешения на добычу охотничьих ресурсов выдаются лицам, у которых возникло право на добычу охотничьих ресурсов (Федеральный закон от 24.07.2009 № 209-ФЗ “Об охоте и о сохранении охотничьих ресурсов и о внесении изменений в отдельные законодательные акты Российской Федерации”).

Разрешения на добычу охотничьих ресурсов физическому лицу выдаются в случаях осуществления им охоты:

• в общедоступных охотничьих угодьях — комитетом охотничьего и рыбного хозяйства субъекта РФ;
• на особо охраняемых природных территориях — природоохранными учреждениями, предусмотренными законодательством об особо охраняемых природных территориях.

Выдача разрешений на добычу охотничьих ресурсов юридическим лицам и индивидуальным предпринимателям, заключившим охотхозяйственное соглашение, производится комитетом охотничьего и рыбного хозяйства субъекта РФ для последующей выдачи их физическим лицам.

Размер сбора определяется как произведение ставки сбора на количество объектов животного мира.

Согласно ст. 333.3 НК РФ ставки сбора устанавливаются за каждый объект животного мира отдельно.

Объектами обложения признаются объекты животного мира (т. е. сами животные) в соответствии с установленным перечнем при изъятии их из среды обитания. В случае отстрела (отлова) молодняка (в возрасте до одного года) диких копытных животных ставки сбора за пользование объектами животного мира устанавливаются в размере 50%.

Не уплачивают сборы лица (п. 2 ст. 333.2 НК РФ):

• являющиеся представителями коренных малочисленных народов Севера, Сибири и Дальнего Востока (по перечню, утверждаемому Правительством РФ);
• не относящиеся к коренным малочисленным народам, но постоянно проживающие в местах, где для их проживания и хозяйственной деятельности охота и рыболовство являются основой существования. Данные льготы распространяются только на количество (объем) объектов животного мира, добываемых для удовлетворения личных нужд указанных категорий плательщиков. Основным документом, подтверждающим право на льготу, является паспорт гражданина Российской Федерации с отметкой о регистрации по месту жительства. Ставки сбора в размере 0 руб. устанавливаются в случаях, если пользование объектами животного мира осуществляются в целях:
• охраны здоровья населения, устранения угрозы для жизни человека, предохранения от заболеваний сельскохозяйственных и домашних животных, регулирования видового состава объектов животного мира, предотвращения нанесения ущерба экономике, животному миру и среде его обитания, а также в целях воспроизводства объектов животного мира, осуществляемого в соответствии с разрешением уполномоченного органа исполнительной власти;
• изучения запасов, а также в научных целях в соответствии с законодательством РФ.

Плательщиками сбора за пользование объектами водных биологических ресурсов являются физические лица, индивидуальные предприниматели и организации, получающие в установленном порядке разрешение на добычу (вылов) водных биологических ресурсов во внутренних водах, в территориальном море, на континентальном шельфе Российской Федерации и в исключительной экономической зоне Российской Федерации, а также в Азовском, Каспийском, Баренцевом морях и в районе архипелага Шпицберген.

Разрешения на добычу (вылов) водных биологических ресурсов выдаются при осуществлении промышленного и прибрежного рыболовства; рыболовства в научно-исследовательских, контрольных, учебных и культурно-просветительских целях; рыболовства в целях товарного рыбоводства, воспроизводства и акклиматизации водных биоресурсов; организации любительского и спортивного рыболовства и в иных случаях.

Расчет сбора производится в отношении каждого объекта как произведение ставки сбора (для соответствующего объекта на дату начала действия разрешения) и количества объектов водных биологических ресурсов. Пунктами 4 и 5 ст. 333.3 НК РФ ставки сбора установлены в рублях за 1 т разрешенного к вылову объекта водных биологических ресурсов в зависимости от бассейна, в котором разрешен вылов объектов водных биологических ресурсов.

Ставки сбора за каждый объект водных биологических ресурсов устанавливаются в размере 0 руб. в случаях, если пользование такими объектами водных биологических ресурсов осуществляется:

• при рыболовстве в целях воспроизводства и акклиматизации водных биологических ресурсов;
• рыболовстве в научно-исследовательских и контрольных целях.

Сборы за пользование объектами водных биологических ресурсов выплачиваются в виде разового, регулярных и единовременного взносов.

Разовый взнос составляет 10% от исчисленной суммы сбора. Уплата разового взноса производится при получении разрешения на добычу (вылов) водных биологических ресурсов.

Единовременный взнос уплачивается за разрешенный прилов не позднее 20 числа месяца, следующего за последним месяцем срока действия разрешения на добычу (вылов) водных биологических ресурсов.

Физические лица не предоставляют сведения о полученных разрешениях в налоговый орган.

Юридические лица и индивидуальные предприниматели предоставляют в налоговый орган сведения:

• о полученных разрешениях, суммах сбора, подлежащих уплате в виде разового и регулярных взносов, — не позднее 10 дней с даты получения такого разрешения;
• количестве объектов, подлежащих изъятию из среды их обитания в качестве разрешенного прилова на основании разрешения, — не позднее 20 числа месяца, следующего за последним месяцем срока действия разрешения на добычу (вылов) водных биологических ресурсов.

Не уплачивают сборы физические лица, являющиеся представителями коренных малочисленных народов Севера, Сибири и Дальнего Востока по перечню, утверждаемому Правительством РФ (п. 2 ст. 333.2 НК РФ).

Также не уплачивают сборы физические лица, не относящиеся к коренным малочисленным народам, но постоянно проживающие в местах, где для их проживания и хозяйственной деятельности охота и рыболовство являются основой существования. Данные льготы распространяются только на количество (объем) объектов водных биологических ресурсов, добываемых для удовлетворения личных нужд, указанных категорий плательщиков. Основным документом, подтверждающим право на льготу, является паспорт гражданина Российской Федерации с отметкой о регистрации по месту жительства.

Предусмотрены льготы в виде пониженной ставки сбора: 0% и 15%.

Ставка 0% устанавливается в случаях, если пользование объектами водных биологических ресурсов осуществляются:

• при рыболовстве в целях воспроизводства и акклиматизации водных биологических ресурсов
• рыболовстве в научно-исследовательских и контрольных целях.

Ставка 15% за каждый объект водных биологических ресурсов устанавливается:

• для градо- и поселкообразующих российских рыбохозяйственных организаций, включенных в перечень, утверждаемый Правительством РФ;
• российских рыбохозяйственных организаций, в том числе рыболовецких артелей (колхозов);
• индивидуальных предпринимателей, которые удовлетворяют критериям, установленным для рыбохозяйственных организаций.

Для рыбохозяйственных организаций доля дохода от реализации их уловов водных биологических ресурсов и (или) произведенной из них рыбной и иной продукции из водных биологических ресурсов должна составлять не менее 70%.

Непредставление налоговому органу в установленный срок плательщиком сбора за пользование объектами водных биологических ресурсов сведений о полученных разрешениях, суммах сбора, подлежащих уплате, а также количестве разрешенного прилова влечет взыскание штрафа в размере 200 руб. за каждый непредставленный документ.^[22]

Государственная пошлина — сбор, взимаемый с юридических и физических лиц при их обращении в государственные органы, органы местного самоуправления, иные органы и (или) к должностным лицам, которые уполномочены в соответствии с законодательными актами РФ, законодательными актами субъектов РФ и нормативными правовыми актами органов местного самоуправления, за совершением в отношении этих лиц юридически значимых действий, за исключением действий, совершаемых консульскими учреждениями Российской Федерации.

При этом выдача документов (их дубликатов) приравнивается к юридически значимым действиям, а выдача копий документов не признается таковыми.

Виды государственных пошлин представлены в таблице 7.

Денежные суммы взимаются специально уполномоченными учреждениями (суд, нотариальные конторы, милиция, загсы, органы финансовой системы и т. п.) за совершение действий в интересах организаций и отдельных физических лиц и выдачу документов, имеющих юридическое значение (рассмотрение исковых заявлений, жалоб, удостоверение договоров, завещаний и доверенностей, регистрация актов гражданского состояния, государ ственная регистрация юридического лица, проспекта эмиссии ценных бумаг и т. д.).

Плательщиками государственной пошлины признаются организации и физические лица, если они:

1. обращаются за совершением юридически значимых действий, предусмотренных НК РФ;
2. выступают ответчиками (административными ответчиками) в судах общей юрисдикции, Верховном Суде РФ, арбитражных судах или по делам, рассматриваемым мировыми судьями, и если при этом решение суда принято не в их пользу и истец (административный истец) освобожден от уплаты государственной пошлины в соответствии с налоговым законодательством.^[23]

Региональными налогами признаются налоги, установленные НК РФ и законами субъектов РФ о налогах. Они обязательны к уплате на территориях соответствующих субъектов РФ. Региональные налоги вводятся в действие и прекращают действовать в соответствии с НК РФ и законами субъектов РФ о налогах. При установлении региональных налогов законодательными (представительными) органами государственной власти субъектов РФ определяются в порядке и пределах, предусмотренных НК РФ, налоговые ставки, порядок и сроки уплаты налогов, если эти элементы налога не установлены НК РФ. Иные элементы налогообложения по региональным налогам и налогоплательщики определяются НК РФ. Законодательными (представительными) органами государственной власти субъектов РФ, законами о налогах в порядке и пределах, предусмотренных НК РФ, могут устанавливаться налоговые льготы, их основания и порядок их применения.

В ст. 14 НК РФ определены налоги, относящиеся к региональным:

1. налог на имущество организаций;
2. налог на игорный бизнес;
3. транспортный налог.^[24]

Налог на имущество организаций устанавливается НК (разд. 9 «Региональные налоги и сборы» гл. 30) и законами субъектов РФ и с момента введения в действие обязателен к уплате на территории соответствующего субъекта РФ. Устанавливая налог, законодательные (представительные) органы субъектов РФ определяют налоговую ставку в пределах, установленных НК, порядок и сроки уплаты налога, форму отчетности по налогу. При установлении налога законами субъектов РФ могут также предусматриваться налоговые льготы и основания для их использования налогоплательщиками.

Налогоплательщиками налога признаются:

• российские организации;
• иностранные организации, осуществляющие деятельность в Российской Федерации через постоянные представительства и (или) имеющие в собственности недвижимое имущество на территории Российской Федерации, на континентальном шельфе Российской Федерации и в исключительной экономической зоне Российской Федерации.

Объектом налогообложения для российских организаций признается движимое и недвижимое имущество (включая имущество, переданное во временное владение, пользование, распоряжение или доверительное управление, внесенное в совместную деятельность), учитываемое на балансе в качестве объектов основных средств в соответствии с установленным порядком ведения бухгалтерского учета.

Объектом налогообложения для иностранных организаций, осуществляющих деятельность в Российской Федерации через постоянные представительства, признается движимое и недвижимое имущество, относящееся к объектам основных средств.

Объектом налогообложения для иностранных организаций, не осуществляющих деятельности в Российской Федерации через постоянные представительства, признается находящееся на территории Российской Федерации недвижимое имущество, принадлежащее указанным иностранным организациям на праве собственности.

Налоговая база определяется как среднегодовая стоимость имущества, признаваемого объектом налогообложения. При определении налоговой базы имущество, признаваемое объектом налогообложения, учитывается по его остаточной стоимости, сформированной в соответствии с установленным порядком ведения бухгалтерского учета, утвержденным в учетной политике организации.

Налоговым периодом признается календарный год. Отчетными периодами признаются первый квартал, полугодие и девять месяцев календарного года. Законодательный (представительный) орган субъекта РФ при установлении налога вправе не устанавливать отчетные периоды. Налоговые ставки устанавливаются законами субъектов РФ и не могут превышать 2,2 процента.^[25]

Льготы по налогу на имущество организаций приняты федеральным законодательством, но регионам дано право дополнять список льгот.

В соответствии со статьей 381 Налогового кодекса РФ освобождаются от налогообложения:

1. религиозные организации – в отношении имущества, используемого ими для осуществления религиозной деятельности;
2. организации, основным видом деятельности которых является производство фармацевтической продукции, – в отношении имущества, используемого ими для производства ветеринарных иммунобиологических препаратов, предназначенных для борьбы с эпидемия' ми и эпизоотиями;
3. организации – в отношении объектов, признаваемых памятниками истории и культуры федерального значения в установленном законодательством Российской Федерации порядке;
4. организации– в отношении космических объектов;
5. имущество специализированных протезноортопедических предприятий;
6. имущество коллегий адвокатов, адвокатских бюро и юридических консультаций. Законами регионов могут быть приняты дополни' тельные льготы.^[26]

Региональный транспортный налог введен в действие с 1 января 2003 г. взамен действовавших до того времени налога с владельцев транспортных средств, регулируемого Законом РФ от 18.10.1991 № 1759-1 “О дорожных фондах в Российской Федерации”, и налога на водно-воздушные транспортные средства, регулируемого Законом РФ от 09.12.1991 № 2003-1 “О налогах на имущество физических лиц”. Он установлен гл. 28 Налогового кодекса РФ и как все региональные налоги вводится в действие законами субъектов Федерации исходя из положений Кодекса. Налог является обязательным, поскольку субъектам Федерации не предоставлено право не вводить данный налог на соответствующей территории. При этом Кодекс предоставил право законодательным (представительным) органам власти субъектов Федерации определять только следующие характеристики данного налога: ставку налога (в границах, установленных Налоговым кодексом), порядок и сроки его уплаты, форму отчетности по данному налогу. Кроме того, при установлении налога в законах субъектов Федерации могут также предусматриваться налоговые льготы и соответствующие основания для их применения налогоплательщиками.^[27]

Налогоплательщиками налога признаются лица, на которых в соответствии с законодательством РФ зарегистрированы транспортные средства, признаваемые объектом налогообложения в соответствии с НК.

Объектом налогообложения признаются автомобили, мотоциклы, мотороллеры, автобусы и другие самоходные машины и механизмы на пневматическом и гусеничном ходу, самолеты, вертолеты, теплоходы, яхты, парусные суда, катера, снегоходы, мотосани, моторные лодки, гидроциклы, несамоходные (буксируемые суда) и другие водные и воздушные транспортные средства (далее в данной главе – транспортные средства), зарегистрированные в установленном порядке в соответствии с законодательством Российской Федерации.

Не являются объектом налогообложения:

• весельные лодки, а также моторные лодки с двигателем мощностью не свыше 5 лошадиных сил;
• автомобили легковые, специально оборудованные для использования инвалидами, а также автомобили легковые с мощностью двигателя до 100 лошадиных сил (до 73,55 кВт), полученные (приобретенные) через органы социальной защиты населения в установленном законом порядке;
• промысловые морские и речные суда;
• пассажирские и грузовые морские, речные и воздушные суда, находящиеся в собственности (на праве хозяйственного ведения или оперативного управления) организаций, основным видом деятельности которых является осуществление пассажирских и (или) грузовых перевозок;
• тракторы, самоходные комбайны всех марок, специальные автомашины (молоковозы, скотовозы, специальные машины для перевозки птицы, машины для перевозки и внесения минеральных удобрений, ветеринарной помощи, технического обслуживания), зарегистрированные на сельскохозяйственных товаропроизводителей и используемые при сельскохозяйственных работах для производства сельскохозяйственной продукции;
• транспортные средства, принадлежащие на праве хозяйственного ведения или оперативного управления федеральным органам исполнительной власти, где законодательно предусмотрена военная и (или) приравненная к ней служба;
• транспортные средства, находящиеся в розыске, при условии подтверждения факта их угона (кражи) документом, выдаваемым уполномоченным органом;
• самолеты и вертолеты санитарной авиации и медицинской службы.^[28]

Налоговая база определяется в отношении:

1. транспортных средств, имеющих двигатели (за исключением транспортных средств, указанных в п. 1.1 ст. 359 НК РФ), — как мощность двигателя транспортного средства в лошадиных силах; 1.1) воздушных транспортных средств, для которых определяется тяга реактивного двигателя, — как паспортная статическая тяга реактивного двигателя (суммарная паспортная статическая тяга всех реактивных двигателей) воздушного транспортного средства на взлетном режиме в земных условиях в килограммах силы (п. 1.1 ст. 359 НК РФ введен Федеральным законом от 20 августа 2004 г. № 108-ФЗ);
2. водных несамоходных (буксируемых) транспортных средств, для которых определяется валовая вместимость, — как валовая вместимость в регистровых тоннах;
3. водных и воздушных транспортных средств, не указанных выше, — как единица транспортного средства. Налоговая база определяется отдельно по каждому транспортному средству (для транспортных средств, указанных в п. 1, 1.1,2 ст. 359 НК РФ); В отношении транспортных средств, указанных в п. 3 ст. 359 НК РФ, налоговая база определяется отдельно. Налоговым периодом признается календарный год.

Налоговые ставки устанавливаются законами субъектов РФ соответственно в зависимости от мощности двигателя, тяги реактивного двигателя или валовой вместимости транспортных средств, категории транспортных средств в расчете на одну лошадиную силу мощности двигателя транспортного средства, один килограмм силы тяги реактивного двигателя, одну регистровую тонну транспортного средства или единицу транспортного средства в размерах, указанных в Указанные налоговые ставки могут быть увеличены (уменьшены) законами субъектов РФ, но не более чем в пять раз. Допускается установление дифференцированных налоговых ставок в отношении каждой категории транспортных средств, а также с учетом срока полезного использования транспортных средств.^[29]

Налогоплательщики, являющиеся организациями, исчисляют сумму налога самостоятельно. Сумма налога, подлежащая уплате налогоплательщиками, являющимися физическими лицами, исчисляется налоговыми органами на основании сведений, которые представляются в налоговые органы органами, осуществляющими государственную регистрацию транспортных средств на территории РФ.

Сумма налога исчисляется в отношении каждого транспортного средства как произведение соответствующей налоговой базы и налоговой ставки. В случае регистрации транспортного средства и (или) снятия транспортного средства с регистрации (снятия с учета, исключения из государственного судового реестра и т. д.) в течение налогового периода исчисление суммы налога производится с учетом коэффициента, определяемого как отношение числа полных месяцев, в течение которых данное транспортное средство было зарегистрировано на налогоплательщика, к числу календарных месяцев в налоговом периоде. При этом месяц регистрации транспортного средства, а также месяц снятия транспортного средства с регистрации принимается за полный месяц. В случае регистрации и снятия с регистрации транспортного средства в течение одного календарного месяца указанный месяц принимается как один полный месяц.

Уплата налога производится налогоплательщиками по месту нахождения транспортных средств в порядке и сроки, которые установлены законами субъектов РФ. Налогоплательщики, являющиеся организациями, представляют в налоговый орган по месту нахождения транспортных средств налоговую декларацию в срок, установленный законами субъектов РФ.

Налоговое уведомление о подлежащей уплате сумме налога вручается налогоплательщику, являющемуся физическим лицом, налоговым органом в срок не позднее 1 июня года налогового периода.^[30]

Налог на игорный бизнес — региональный налог, взимаемый на основании гл. 29 НК РФ. Глава 29 НК РФ введена Федеральным законом от 27 декабря 2002 г. № 182-ФЗ «О внесении изменений и дополнений в часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации и некоторые другие акты законодательства Российской Федерации о налогах и сборах». Глава 29 НК РФ вступила в силу с 1 января 2004 г. До указанной даты взимался федеральный налог на игорный бизнес в соответствии с Федеральным законом от 31 июля 1998 г. № 142-ФЗ «О налоге на игорный бизнес».

Налогоплательщиками налога на игорный бизнес признаются организации или индивидуальные предприниматели, осуществляющие предпринимательскую деятельность в сфере игорного бизнеса.

Объектами налогообложения признаются:

1. игровой стол;
2. игровой автомат;
3. касса тотализатора;
4. касса букмекерской конторы.

В целях гл. 29 НК РФ каждый объект налогообложения подлежит регистрации в налоговом органе по месту установки этого объекта налогообложения не позднее чем за два рабочих дня до даты установки каждого объекта налогообложения.

Регистрация производится налоговым органом на основании заявления налогоплательщика о регистрации объекта (объектов) налогообложения с обязательной выдачей свидетельства о регистрации объекта (объектов) налогообложения. Форма указанного заявления и форма указанного свидетельства утверждаются Минфином России.

Налогоплательщики, не состоящие на учете в налоговых органах на территории того субъекта РФ, где устанавливается (устанавливаются) объект (объекты) налогообложения, обязаны встать на учет в налоговых органах по месту установки такого объекта (таких объектов) налогообложения в срок не позднее чем за два рабочих дня до даты установки каждого объекта налогообложения.

Налогоплательщик также обязан зарегистрировать в налоговых органах по месту регистрации объектов налогообложения любое изменение количества объектов налогообложения не позднее, чем за два рабочих дня до даты установки или выбытия каждого объекта налогообложения.

Объект налогообложения считается зарегистрированным с даты представления налогоплательщиком в налоговый орган заявления о регистрации объекта (объектов) налогообложения.

Объект налогообложения считается выбывшим с даты представления налогоплательщиком в налоговый орган заявления о регистрации изменений (уменьшений) количества объектов налогообложения. Заявление о регистрации объекта (объектов) налогообложения представляется налогоплательщиком в налоговый орган лично или через его представителя либо направляется в виде почтового отправления с описью вложения.

Налоговые органы обязаны в течение пяти рабочих дней с даты получения заявления от налогоплательщика о регистрации объекта (объектов) налогообложения (об изменении количества объектов налогообложения) выдать свидетельство о регистрации или внести изменения, связанные с изменением количества объектов налогообложения, в ранее выданное свидетельство.

Нарушение налогоплательщиком требований о регистрации объектов налогообложения влечет взыскание с него штрафа в трехкратном размере ставки налога, установленной для соответствующего объекта налогообложения. Нарушение налогоплательщиком требований о регистрации объектов налогообложения более одного раза влечет взыскание штрафа в шестикратном размере ставки налога, установленной для соответствующего объекта налогообложения.

По каждому из объектов налогообложения налоговая база определяется отдельно как общее количество соответствующих объектов налогообложения. Налоговым периодом признается календарный месяц. Налоговые ставки устанавливаются законами субъектов РФ в следующих пределах:

1. за один игровой стол — от 25 000 до 125 000 руб.;
2. за один игровой автомат — от 1500 до 7500 руб.;
3. за одну кассу тотализатора или одну кассу букмекерской конторы — от 25 000 до 125 000 руб.

В случае, если ставки налогов не установлены законами субъектов РФ, ставки налогов устанавливаются в следующих размерах:

1. за один игровой стол — 25 000 руб.;
2. за один игровой автомат — 1500 руб.;
3. за одну кассу тотализатора или одну кассу букмекерской конторы — 25 000 руб.

Сумма налога на игорный бизнес исчисляется налогоплательщиком самостоятельно как произведение налоговой базы, установленной по каждому объекту налогообложения, и ставки налога, установленной для каждого объекта налогообложения. В случае, если один игровой стол имеет более одного игрового поля, ставка налога по указанному игровому столу увеличивается кратно количеству игровых полей.

Налоговая декларация за истекший налоговый период представляется налогоплательщиком в налоговый орган по месту регистрации объектов налогообложения не позднее 20-го числа месяца, следующего за истекшим налоговым периодом. Форма налоговой декларации утверждается Минфином России. Налоговая декларация заполняется налогоплательщиком с учетом изменения количества объектов налогообложения за истекший налоговый период.

При установке нового объекта (новых объектов) налогообложения до 15-го числа текущего налогового периода сумма налога исчисляется как произведение общего количества соответствующих объектов налогообложения (включая установленный новый объект налогообложения) и ставки налога, установленной для этих объектов налогообложения. При установке нового объекта (новых объектов) налогообложения после 15-го числа текущего налогового периода сумма налога по этому объекту (этим объектам) за этот налоговый период исчисляется как произведение количества данных объектов налогообложения и одной второй ставки налога, установленной для этих объектов налогообложения.

При выбытии объекта (объектов) налогообложения до 15-го числа (включительно) текущего налогового периода сумма налога по этому объекту (этим объектам) за этот налоговый период исчисляется как произведение количества данных объектов налогообложения и одной второй ставки налога, установленной для этих объектов налогообложения. При выбытии объекта (объектов) налогообложения после 15-го числа текущего налогового периода сумма налога исчисляется как произведение общего количества соответствующих объектов налогообложения (включая выбывший объект (объекты) налогообложения) и ставки налога, установленной для этих объектов налогообложения. Налог, подлежащий уплате по итогам налогового периода, уплачивается налогоплательщиком по месту регистрации в налоговом органе.^[31]

Местные налоги и сборы, устанавливаемые и вводимые в действие в соответствии с Кодексом и нормативными правовыми актами представительных органов местного самоуправления, обязательны к уплате на территориях соответствующих муниципальных образований. Местные налоги и сборы в городах федерального значения Москве и Санкт-Петербурге устанавливаются и вводятся в действие законами этих городов.

Однако так было не всегда. В 1994-1996 гг. в соответствии с Указом Президента РФ № 2268 от 22.12.93 «О формировании республиканского бюджета Российской Федерации и взаимоотношениях с бюджетами субъектов Российской Федерации в 1994 году» законодательные (представительные) органы власти субъектов Федерации, в том числе органы местного самоуправления, имели право вводить на своей территории любые налоги сверх установленного перечня. Такое на первый взгляд демократическое право породило огромную волну произвола и дискриминации налогоплательщиков со стороны субфедеральных и местных структур. Поэтому в целях сохранения единства экономического пространства страны налоговый перечень был «закрыт».^[32]

К местным налогам относятся:

1. земельный налог;
2. налог на имущество физических лиц

Земельный налог — местный налог, взимаемый с I января 2005 г. на основании гл. 31 НК РФ. Глава 31 НК РФ введена Федеральным законом от 29 ноября 2004 г. № 141-ФЗ. До указанной даты земельный налог взимался на основании Закона РФ от 11 октября 1991 г. № 1738-1 «О плате за землю». Земельный налог устанавливается НК РФ и нормативными правовыми актами представительных органов муниципальных образований, вводится в действие и прекращает действовать в соответствии с НК РФ и нормативными правовыми актами представительных органов муниципальных образований и обязателен к уплате на территориях этих муниципальных образований. В городах федерального значения Москве и Санкт-Петербурге налог устанавливается НК РФ и законами указанных субъектов РФ, вводится в действие и прекращает действовать в соответствии с НК РФ и законами указанных субъектов РФ и обязателен к уплате на территориях указанных субъектов РФ.

Налогоплательщиками земельного налога признаются организации и физические лица, обладающие земельными участками на праве собственности, праве постоянного (бессрочного) пользования или праве пожизненного наследуемого владения.

Не признаются налогоплательщиками организации и физические лица в отношении земельных участков, находящихся у них на праве безвозмездного срочного пользования или переданных им по договору аренды.

Объектом налогообложения признаются земельные участки, расположенные в пределах муниципального образования (городов федерального значения Москвы и Санкт-Петербурга), на территории которого введен земельный налог. Не признаются объектом налогообложения:

1. земельные участки, изъятые из оборота в соответствии с законодательством РФ;
2. земельные участки, ограниченные в обороте в соответствии с законодательством РФ, которые заняты особо ценными объектами культурного наследия народов РФ, объектами, включенными в Список всемирного наследия, историко-культурными заповедниками, объектами археологического наследия;
3. земельные участки, ограниченные в обороте в соответствии с законодательством РФ, предоставленные для обеспечения обороны, безопасности и таможенных нужд;
4. земельные участки, ограниченные в обороте в соответствии с законодательством РФ, в пределах лесного фонда;.
5. земельные участки, ограниченные в обороте в соответствии с законодательством РФ, занятые находящимися в государственной собственности водными объектами в составе водного фонда, за исключением земельных участков, занятых обособленными водными объектами.

Налоговая база земельного налога определяется как кадастровая стоимость земельных участков, признаваемых объектом налогообложения земельным налогом.

Кадастровая стоимость земельного участка определяется в соответствии с земельным законодательством РФ.

Налоговая база определяется:

• в отношении каждого земельного участка как его кадастровая стоимость по состоянию на 1 января года, являющегося налоговым периодом;
• отдельно в отношении долей в праве общей собственности на земельный участок, в отношении которых налогоплательщиками признаются разные лица либо установлены различные налоговые ставки.

Налогоплательщики-организации определяют налоговую базу самостоятельно на основании сведений государственного земельного кадастра о каждом земельном участке, принадлежащем им на праве собственности или праве постоянного (бессрочного) пользования.

Налогоплательщики — физические лица, являющиеся индивидуальными предпринимателями, определяют налоговую базу самостоятельно в отношении земельных участков, используемых ими в предпринимательской деятельности, на основании сведений государственного земельного кадастра о каждом земельном участке, принадлежащем им на праве собственности, праве постоянного (бессрочного) пользования или праве пожизненного наследуемого владения.

Налоговая база для каждого налогоплательщика, являющегося физическим лицом (но не являющимся индивидуальным предпринимателем), определяется налоговыми органами на основании сведений, которые представляются в налоговые органы органами, осуществляющими ведение государственного земельного кадастра, органами, осуществляющими регистрацию прав на недвижимое имущество и сделок с ним, и органами муниципальных образований.

Налог на имущество физических лиц установлен в Российской Федерации в соответствии с Законом РФ от 09.12.1991 № 2003-1 “О налогах на имущество физических лиц” в качестве местного налога.

Плательщиками налога на имущество физических лиц в соответствии с федеральным законодательством являются граждане РФ, иностранные граждане и лица без гражданства, т. е. физические лица, имеющие на территории РФ в собственности следующее имущество: жилые дома, квартиры, дачи, гаражи и другие строения, помещения и сооружения.

Объектом обложения указанным налогом является перечисленное выше имущество, находящееся в собственности физических лиц.

Налог на имущество уплачивается ежегодно по ставке, устанавливаемой представительными органами власти местного самоуправления в зависимости от суммарной инвентаризационной стоимости, в пределах установленных федеральным законодательством размеров.

Федеральное законодательство установило льготы по налогу на имущество физических лиц, обязательные для применения на всей территории РФ, для достаточно широкого перечня категорий налогоплательщиков.

Граждане, имеющие право на льготы, должны подтвердить его необходимыми документами. Налог на имущество физических лиц, в отличие от большинства действующих в России налогов, исчисляется не самим налогоплательщиком, а налоговым органом по месту нахождения объектов налогообложения. При этом налоговый орган обязан выписать платежное извещение и вручить его плательщику налога. В том случае, когда физическое лицо не проживает по месту нахождения строения, помещения, сооружения, платежное извещение на уплату исчисленного налога должно быть направлено в налоговый орган по месту жительства физического лица для взыскания налога.

Важно подчеркнуть, что за строения, помещения, сооружения налог должен уплачиваться независимо от того, эксплуатируется это имущество или нет. Налоговые органы, исчислившие налог, обязаны вручить гражданам платежные извещения на уплату указанного налога не позднее 1 августа. Уплата налогов производится равными долями в два срока: не позднее 15 сентября и 15 ноября. По желанию плательщика налог может быть уплачен в полной сумме по первому сроку уплаты, т. е. не позднее 15 сентября.

Если граждане не были своевременно привлечены к уплате налогов, исчисление им налогов может быть произведено не более чем за три предшествующих года. За такой же период налоговое законодательство допускает пересмотр неправильно произведенного обложения. В этих случаях дополнительные суммы налогов с имущества уплачиваются в следующие сроки:

• суммы, дополнительно причитающиеся за текущий год,
• равными долями в остающиеся до конца года сроки, но с тем чтобы на уплату соответствующей суммы было не менее 30 дней;
• суммы, начисленные на текущий год по истечении всех сроков уплаты или за предшествующие годы,
• равными долями в два срока: через месяц после начисления сумм (после вручения извещения) и через месяц после первого срока уплаты.

За просрочку платежей налогов гражданами начисляется пеня в размере 1/300 ставки рефинансирования Банка России с суммы недоимки за каждый день просрочки.

Сведения, необходимые для исчисления налога, в налоговые органы обязаны бесплатно представлять органы коммунального хозяйства, осуществляющие оценку строений, помещений и сооружений, а также страховые, нотариальные и другие органы в сроки, установленные налоговыми органами. За непредставление данных, необходимых для исчисления налоговых платежей, на должностных лиц этих организаций в соответствии с федеральным законодательством налагается штраф в размере 5-кратного установленного законом минимального размера оплаты труда.^[33]

2. Налоговая система

2.1. Понятие налоговой системы

Система налогов и сборов — это совокупность законно установленных налогов и сборов на территории страны. Основой системы налогов и сборов в Российской Федерации является НК РФ и принятые в соответствии с ним федеральные законы о налогах и сборах. Полный перечень взимаемых на территории Российской Федерации налогов и сборов закреплен в гл. 2 НК РФ.

В мировой практике выделяют следующие базисные модели системы налогов в зависимости от ролей различных видов налогов.

• англосаксонская, ориентированная на прямые налоги с физических лиц, доля косвенных налогов незначительна (США, Австралия, Великобритания, Канада);
• евроконтинентальная, имеющая высокий удельный вес отчислений на социальное страхование и косвенных налогов (Германия, Франция, Австрия, Бельгия);
• латиноамериканская, характеризуемая значительным количеством косвенных налогов, используемых в качестве финансового инструмента защиты бюджета от инфляции (Чили, Боливия);
• смешанная, направленная на сочетание черт других моделей, ее основное назначение состоит в диверсификации структуры доходов, стремлении избежать зависимости бюджета от отдельного вида или группы налогов (Российская Федерация).

Автором первой научной модели налоговой системы является А. Смит, который впервые изложил правила “в отношении налогов вообще” в сочетании с предложениями по системе налогов. И хотя большое число ученых, как экономистов, так и юристов, посвящали данной проблеме свои исследования, до сих пор единого определения налоговой системы нет.

Наиболее полное определение налоговой системы дал С.Г. Пепеляев, согласно которому налоговая система — это совокупность установленных в государстве существенных условий налогообложения. К существенным условиям относятся:

• принципы налогообложения;
• порядок установления и введения налогов;
• система налогов;
• порядок распределения налоговых поступлений между бюджетами разных уровней;
• права и обязанности участников налоговых отношений;
• формы и методы налогового контроля;
• ответственность участников налоговых отношений;
• способы защиты прав и интересов участников налоговых отношений.

Таким образом, можно сделать вывод, что налоговая система — более емкое понятие, чем система налогов и сборов, она включает не только налоги и сборы, взимаемые в соответствии с НК РФ, но и весь комплекс отношений, непосредственно связанных с налогообложением, определяющих нормы и правила, правомочия и ответственность участников налоговых правоотношений.

Пункт 2 ст. 1 НК РФ содержит описание системы налогов и сборов и основы налогообложения в Российской Федерации:

1. виды налогов и сборов;
2. основания возникновения (изменения, прекращения) и порядок исполнения обязанностей по уплате налогов и сборов;
3. принципы установления, введения в действие и прекращения действия ранее введенных налогов субъектов РФ и местных налогов;
4. права и обязанности налогоплательщиков, налоговых органов и других участников отношений, регулируемых законодательством о налогах и сборах;
5. формы и методы налогового контроля;
6. ответственность за совершение налоговых правонарушений;
7. порядок обжалования актов налоговых органов и действий (бездействия) их должностных лиц.

Как было указано ранее, в России действует трехуровневая налоговая система, состоящая из федеральных, региональных и местных налогов, что соответствует мировому опыту федеративных государств.

Налоги и сборы могут быть установлены и отметены только НК РФ. Не предусмотренные им федеральные, региональные и местные налоги не могут устанавливаться (п. 5 и 6 ст. 12 НК РФ). Закрытый список региональных и местных налогов служит гарантией налогоплательщику от попыток местных органов власти пополнить доходы соответствующих бюджетов путем введения дополнительных взносов.

НК РФ устанавливает также специальные налоговые режимы, определяет порядок установления федеральных налогов, не указанных в ст.13 НК РФ, а также порядок введения в действие и применения указанных специальных налоговых режимов. Специальные налоговые режимы могут предусматривать освобождение от обязанности по уплате отдельных федеральных, региональных и местных налогов, указанных в ст. 13–15 НК РФ, а также особый порядок определения элементов налогообложения по данным налогам.

В соответствии с п. 2 ст. 18 НК РФ к специальным налоговым режимам относятся:

1. система налогообложения для сельскохозяйственных товаропроизводителей (единый сельскохозяйственный налог);
2. упрощенная система налогообложения;
3. система налогообложения в виде единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности;
4. система налогообложения при выполнении соглашений о разделе продукции;
5. патентная система налогообложения.

В качестве критериев оценки налоговых систем могут использоваться:

• равенство обязательств. Данный критерий основывается на принятом принципе справедливости налогообложения. Равенство обязательств рассматривают в двух аспектах:

1. вертикальное равенство подразумевает, что к индивидам из различных групп предъявляются различные требования, например люди с низкими доходами платят меньший налог;
2. горизонтальное равенство предполагает, что люди в одинаковом положении выполняют одинаковые обязательства (т. е. нет дискриминации по расе, полу, религии; при одинаковом доходе уплачивается одинаковый налог);

• экономическая нейтральность. Данный критерия позволяет оценивать воздействие налогов на рыночное поведение потребителей и производителей, а также на эффективность распределения ограниченных ресурсов;
• организационная (или административная) простота связана с затратами на сбор налогов, включающими расходы на содержание налоговой системы, затраты времени и средств плательщиков, связанных с определением причитающихся налоговых сумм, их перечислением в бюджет и документированием правильности уплаты налогов, расходы на консультации и др.;
• гибкость налогов — предполагает способность системы адекватно реагировать на изменение макроэкономической ситуации, прежде всего, на смену фаз делового цикла. Примером гибкого налога может служить налог на прибыль организаций, который сглаживает цикл деловой активности и действует как встроенный стабилизатор. В фазе подъема данный налог сдерживает предпринимательскую активность, поскольку увеличение налогового бремени происходит быстрее роста прибыли. И наоборот, на стадии спада бремя налога сокращается быстрее, чем прибыль, что стимулирует предпринимателей к увеличению активности;
• прозрачность — предполагает возможность контролировать налоговую систему со стороны основной массы налогоплательщиков. Налогоплательщики должны четко представлять, какие налоги они платят, по какой ставке, как осуществляется платеж и т. п. С этой точки зрения не являются прозрачными косвенные (покупатель в магазине не может оценить НДС, таможенный сбор и т. п., включаемые в цену товара), немаркированные (так как неизвестно, на какие цели они будут использованы), организационно сложные налоги;
• сбалансированность государственного бюджета. Данный критерий качества налоговой системы подразумевает, что проводимая государством налоговая политика должна обеспечивать формирование доходов бюджетной системы Российской Федерации, необходимых для финансирования расходов государства по осуществлению им своих функций;
• эффективность и рост производства. Проводимая налоговая политика должна содействовать устойчивому развитию экономики, приоритетных отраслей и видов деятельности, отдельных территорий;
• стабильность цен. Проводимая налоговая политика должна обеспечивать оптимальное соотношение прямых и косвенных налогов с целью достижения устойчивости цен и предотвращения эффекта инфляционного ожидания;
• эффективность социальной политики, обеспечиваемая при соблюдении принципа всеобщности и равномерности налогообложения граждан;
• полнота и своевременность уплаты налогов, обеспечиваемая за счет улучшения информированности налогоплательщиков о подлежащих уплате налогах, правилах их исчисления и сроках уплаты.^[34]

Вместе с тем в ряде работ в налоговую систему, помимо совокупности налогов и сборов, включаются также налоговые органы, налоговое законодательство и практика его применения. Несостоятельность такого расширительного толкования очевидна из анализа структуры НК РФ.

Согласно ст. 9 НК РФ налоговый орган — это один из участников «отношений, регулируемых законодательством о налогах и сборах». Сведения о налоговом законодательстве приводятся в ст. 1 НК РФ: «Законодательство Российской Федерации о налогах и сборах, законодательство субъектов Российской Федерации о налогах и сборах, нормативные правовые акты представительных органов местного самоуправления о налогах и сборах». Под практикой применения налогового законодательства, очевидно, понимается то, что в большинстве других работ названо системой налогообложения. Из положений НК РФ следует, что ныне существует общая система налогообложения, а также четыре специальных налоговых режима: система налогообложения для сельскохозяйственных товаропроизводителей (единый сельскохозяйственный налог — гл. 26.1); упрощенная система налогообложения (гл. 26.2); система налогообложения в виде единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности (гл. 26.3); система налогообложения при выполнении соглашений о разделе продукции (гл. 26.4).

Необоснованно расширительная трактовка понятия налоговой системы ничего не дает ни для теории, ни для практики налогообложения. Тексты актов налогового законодательства и научных работ по налогообложению и без того воспринимаются с трудом, они нуждаются в упрощении, а не в дальнейшем усложнении.

Форма государственного устройства дает возможность рассмотреть структуру государства, характер взаимоотношений между местными и высшими органами государственной власти. По структуре различают простые — унитарные и сложные — федеративные государства.

Унитарное государство (лат. unitas — единство) — это государство, в котором большинство его частей не имеют статуса государственного образования. В составе такого государства могут находиться отдельные автономные национально-государственные образования, но эти самостоятельные части не обладают признаками государственного суверенитета. В унитарном государстве существует единая система высших органов и единое законодательство. Налоговые системы этих государств состоят из государственных налогов, устанавливаемых верховной властью, которые взимаются на основании государственного законодательства и поступают в государственный бюджет, и местных налогов, взимаемых органами местного самоуправления на соответствующей территории и поступающих в местные бюджеты. Подобные налоговые системы сложились во Франции, Италии, Японии.

Федеративное государство (позднелат. foedus — союз, объединение) — сложное государство, субъекты которого, обладая государственным суверенитетом, объединились в общее государство. Федеративная природа ряда государств обусловлена в первую очередь многонациональным составом населения. В основе федеративного устройства государств лежит национально-территориальный или территориальный принцип. В федеративном государстве существуют общефедеральные органы государственной власти (законодательной, исполнительной и судебной), решения которых обязательны для субъектов федерации только в пределах ее компетенции. Законодательный орган состоит из двух палат, в одной из которых представлены субъекты федерации. Соответственно формируются и бюджетная, и налоговая системы федеративных государств., где субъектами федерации являются земли, обладающие своими бюджетами. В федеративном государстве налоги делятся на федеральные, региональные федерации и местные.^[35]

Рассмотрение и анализ проблем налогового федерализма имеет особую актуальность для современной России, так как мы, по сути, только приступаем к созданию истинно федеративного государства. Переход от административной системы СССР на федеративные принципы управления и методы перераспределения доходов оказался сложным и болезненным. Формирование новой модели управления осложняется отсутствием теоретических разработок, исследований сущностных характеристик федерализма как системы власти, а также правового обеспечения методов разделения собственности, реальных источников доходов и налогов. И в этом смысле нам чрезвычайно интересен опыт стран ( с учетом современных тенденций развития мировой экономики) с устойчивыми традициями федерализма и многосторонне обоснованными правилами взаимосвязей и взаимозависимости субъектов федерации и центра.

По определению федерация – есть форма объединения ряда государств, при которой объединяющиеся государства-члены, сохраняя определенную юридическую государственную самостоятельность, создают новое единое государственное образование. Форма федерации предполагает единые союзное гражданство, армию, союзные государственные органы. В свою очередь конфедерация – это союз отдельных государств, сохраняющих независимое (суверенное) существование, но объединенных одним или несколькими общими органами управления. В мировой практике примерами федеративных государств являются США, ФРГ и Канада, а конфедеративного – Швейцария. Различие между этими формами объединения ярко иллюстрируется страницами истории США, когда в войне между Севером и Югом одна часть (северяне) боролась за федерацию, а другая – за конфедерацию.

Прежде чем приступить к анализу состояния налогового федерализма, необходимо определить основные специфические особенности современного федерализма как системы власти. В целом федерализм и определяется как система власти, при которой по Конституции ряд властных функций передается независимом региональным органам при верховной власти у центрального правительства – носителя национального суверенитета. Современный федерализм принято квалифицировать как конкурентный федерализм. Его основой является «принцип субсидиарности», означающий, что конкретные задачи сравнительно небольших коллективов должны решаться на возможно более низком уровне власти. И только такой подход может обеспечивать высокую степень независимости и, следовательно, подлинной демократизации управления. В свою очередь каждое движение в сторону централизации ведет к ограничению гражданских и избирательных прав населения, когда усиливается «анонимность» власти.

Понятие «субсидиарности» раскрывается в ряде принципов, первым из которых является принцип «происхождения». Он относится к свободной торговле товарами и услугами и означает, что местные власти не должны проверять или лицензировать подлежащие продаже товары, поставщики которых получили лицензии в другом районе страны. Тогда у местных властей появляются возможности расширения базы налогообложения за счет привлечения «чужих» предпринимателей и стимул к соперничеству в области установления правил, наилучшим образом отвечающих нуждам граждан. Следующий принцип – «исключительности», т. е. эксклюзивное, четкое и определенное возложение ответственности за коллективные действия на данный уровень власти. Третьим принципом, необходимым для обеспечения эффективного функционирования конкурентного федерализма, является «фискальная эквивалентность». Он означает, что каждая административная территория должна финансировать свои властные функции, переданные ей или взятые ею на себя, за счет средств, полученных от налогов, сборов и заимствований, за которые она несет ответственность. Государственные расходы «дисциплинируются» благодаря необходимости собирать налоги или брать в долг. Неэффективности компромиссов, паразитизма и многих политических конфликтов можно избежать, если покончить с трансфертами между органами власти. И только фискальная децентрализация в сочетании с фискальной эквивалентностью (платность за все государственные услуги) может создать для местных органов власти стимул к расширению базы доходов и развития. Этот принцип означает также, что все уровни власти имеют право создавать и развивать свои налоговые системы.

Все вышеупомянутые принципы, вместе определяющие конкурентный федерализм, имеют тенденцию усиливать один другого. А при нарушении хотя бы одного из них страдает конкуренция между территориями. Например, право Центра устанавливать все ставки налогов наносит серьезный удар по независимости и ответственности местных властей и т. д. Таким образом, подлинный конкурентный федерализм может быть понят только как взаимосвязанное целое.

Система налогообложения при федеративном государственном устройстве должна быть структурирована исходя из указанных принципов и поэтому серьезно отличается от подходов к ее формированию в унитарном государстве. У последнего политическая воля сосредоточивается в едином центре, а местные самоуправляемые корпорации все-таки не имеют статуса государственного суверенитета. В федеративном государстве существуют по крайней мере два уровня с подлинным государственным суверенитетом – центральный и региональный. Но для соблюдения целостности государства необходимо обеспечить единое налоговое законодательство с двухканальной системой. Для иллюстраций этих положений необходимо рассмотреть конкретные налоговые системы объединенных федерацией государств.^[36]

2.2 Принципы построения налоговой системы и ее элементы

Принцип — основополагающее правило, основа чего-либо, следовательно, принципы налогообложения — это базовые идеи и положения, применяемые в налоговой сфере.

Наиболее известными являются принципы налогообложения, изложенные А. Смитом в книге “Исследование о природе и причинах богатства народов”.

Адам Смит выделил следующие принципы:

• справедливости — налог должен собираться со всех налогоплательщиков постоянно, т. е. “каждый гражданин обязан платить налоги сообразно своему достатку”;
• определенности — обложение налогами должно быть строго фиксированным, а не произвольным;
• удобства плательщика при уплате налога — взимание налога не должно причинять плательщику неудобства по условиям места и времени;
• экономичности — издержки по изъятию налогов должны быть меньше, чем сумма самих налогов.

Принципы налогообложения, предложенные А. Смитом, присущи налогу как объективной экономической категории вне зависимости от конкретного государства и времени, поэтому их иногда называют фундаментальными принципами.^[37]

Немецкий экономист Адольф Вагнер (1835–1917) в конце XIX в. концептуально дополнил принципы А. Смита. Смит считал налоги источником покрытия непроизводительных затрат государства и потому защищал права плательщиков. Вагнер руководствовался теорией коллективных потребностей и, следовательно, первостепенное значение придавал финансовым принципам достаточности и эластичности обложения. Принципы налогообложения стали представлять собой систему, которая учитывала интересы и плательщиков, и государства с приоритетом последнего. Таким образом, финансовая наука поставила вопрос о сбалансированности финансовых интересов государства и плательщиков.

А. Вагнер предлагал девять основных правил, объединенных в четыре группы. I. Финансовые принципы организации обложения:

1. достаточность обложения;
2. эластичность (подвижность) обложения.

II. Народнохозяйственные принципы:

1. надлежащий выбор источника обложения, в частности, решение вопроса, должен ли налог падать на доход или капитал отдельного лица либо населения в целом;
2. правильная комбинация различных налогов в такую систему, которая считалась бы с последствиями и условиями их переложения.

III. Этические принципы, принципы справедливости:

1. всеобщность обложения;
2. равномерность обложения.

IV. Административно-технические правила, или принципы налогового управления:

1. определенность обложения;
2. удобство уплаты налога;
3. максимальное уменьшение издержек взимания.^[38]

К совершенствованию формулировок принципов налогообложения возвращаются и современные ученые. Так, немецкий экономист X. Халлер считает, что налоговая система достигает эффективности при соблюдении следующих условий:

1. обложение должно быть построено так, чтобы затраты государства при его осуществлении были настолько низкими, насколько это возможно (принцип дешевизны обложения);
2. взимание налогов должно предусматривать, чтобы затраты плательщика, связанные с процедурой выплаты, были минимальными (принцип дешевизны уплаты налогов);
3. уплата налогов должна быть как можно менее ощутимым бременем для плательщика с тем, чтобы не ущемлять его предпринимательскую активность (принцип ограничения бремени налогов);
4. обложение не должно быть помехой ни для «внутренней» рациональной организации производства, ни для его ориентации на структуру потребностей, т.е. «внешней» рациональности (принцип рациональности);
5. процесс обложения должен быть организован так, чтобы он в наибольшей степени мог способствовать (через накопление денежных ресурсов) реализации политики конъюнктуры и занятости (конъюнктурная эффективность);
6. процесс обложения должен влиять на распределение доходов с целью придания ему большей справедливости (эффективность распределения);
7. в процессе определения «налоговой платежеспособности» частных лиц и уточнения расчетов с ними следует минимально требовать предъявления сведений, затрагивающих личную жизнь граждан (уважение к частной сфере);

следует добиваться того, чтобы комбинация налогов образовывала единую систему, в которой каждый налог имеет свою конкретную цель. При этом не следует допускать ни взаимного перехлеста налогов, ни наличия «люков» между ними (внутренняя замкнутость).

3. Налоговая политика

3.1 Понятие, сущность и основных виды налоговой политики

Обеспечение развития страны, решение социальных проблем общества требуют от государства использовать весь арсенал имеющихся у него методов воздействия на экономику. Рыночная экономика вовсе не означает, что государство должно устраняться от процессов управления и регулирования. Напротив, в период создания основ механизма рыночных отношений (современный период развития российской экономики) усиливается регулирующая роль государства в развитии экономики. Первым, кто это заметил и сделал соответствующий прогноз, был немецкий экономист А. Вагнер (1835–1917). его расчеты и теоретические выкладки были поистине революционны, так как он один из самых первых понял ограниченность рынка, разделил экономику на два сектора – государственный и частный и сформулировал закон возрастающей государственной активности. В соответствии с последним во всех странах, где быстро развиваются рыночные отношения, государственные расходы должны увеличиваться. Кроме того, по мнению А. Вагнера, в условиях рынка именно государственная финансовая политика определяет социальный и научно-технический прогресс. Вместе с тем эти процессы не должны вмешиваться в производственно-финансовую деятельность хозяйствующих субъектов. Государство должно создать необходимые условия для функционирования рыночных механизмов и с их помощью регулировать экономические процессы.

Важнейшим инструментом государства в реализации поставленных целей является налоговая политика.^[39]

Налоговая политика — система мероприятий, проводимых государством в области налогов и сборов; составная часть финансовой политики государства. Содержание и цели налоговой политики обусловлены социально-экономическим строем общества, состоянием экономики и государственных финансов.

Арсенал методов осуществления налоговой политики чрезвычайно многообразен. Он включает нормы законодательства, регламентирующие ускоренную амортизацию основного капитала (фондов), применение скидок на истощение недр, полное или частичное освобождение от налогообложения отдельных предприятий и отраслей. Налоговые мероприятия широко используются для стимулирования инвестиций (часть прибыли отчисляется в инвестиционный фонд и не облагается налогом) и проведения региональной политики. Системы уменьшения налоговых обязательств по налогообложению прибыли при слиянии компаний, поглощении монополиями мелких, малорентабельных или убыточных предприятий, государство в интересах корпораций способствует концентрации производства и капитала. От обложения полностью или частично может освобождаться прибыль, направляемая на проведение НИОКР, обучение и переподготовку персонала и другие социально значимые цели. Устанавливаемые в соответствии с целями налоговой политики налоговые льготы стимулируют создание частных научно-исследовательских учреждений за счет средств необлагаемых благотворительных фондов или специально выделенных средств компаний. Важной составной частью налоговой политики выступает политика государства в сфере взимания таможенных пошлин и сборов.^[40]

Налоговая политика — система целенаправленных экономических, правовых, организационных и контрольных мероприятий государства в области налогов.

Налоговая политика представляет собой комплекс мер в области налогового регулирования, направленных на установление оптимального уровня налоговой нагрузки в зависимости от характера поставленных в данный момент макроэкономических задач.

Налоговая политика отражает совокупность трех основных этапов разработки и совершенствования налоговой системы государства:

1. разработка научно обоснованных концепций развития налоговой системы;
2. выбор наиболее оптимальной концепции создания налоговой системы с учетом текущей ситуации и перспектив, а также направления совершенствования налоговой системы в будущем;
3. разработка и реализация практических действий и мер, позволяющих создать наиболее эффективную налоговую систему.

При проведении налоговой политики преследуются следующие цели:

• фискальная — формирование доходов бюджета посредством налогов и сборов;
• экономическая — использование налогового механизма для проведения структурных преобразований экономики, стимулирования бизнеса, а также инвестиционной и инновационной активности, регулирования спроса и предложения;
• социальная — снижение через систему налогообложения неравенства в уровнях доходов различных слоев населения, социальная защита граждан; • экологическая — рациональное использование ресурсов и защита окружающей среды, в частности за счет усиления роли соответствующих налогов и штрафов;
• контрольная — проведение налоговых проверок с целью принятия государством стратегических и тактических решений в экономике и социальной политике;
• международная — заключение с другими странами соглашений об избежание двойного налогообложения, снижении таможенных пошлин для стимулирования предпринимательской деятельности.^[41]

Методы государственного регулирования условно подразделяются на прямые и косвенные. Прямые основываются на властно-распорядительных отношениях, а косвенные, к которым относится и политика в сфере налогообложения, предполагают создание экономической заинтересованности или незаинтересованности в определенных действиях. Как правило, косвенные экономические методы государственного регулирования более удачно вписываются в существующую реальность, и поэтому в рамках рыночной системы они получили наиболее широкое распространение.^[42]

В экономических исследованиях выделяются три типа налоговой политики.

1. Политика максимальных налогов, направленная на максимизацию налоговых платежей в бюджет государства. Применение такой политики приводит к тому, что в перспективе объемы налоговых поступлений существенно снижаются, а часть предпринимательского сектора начинает использовать “теневые” схемы бизнеса.
2. Политика разумных налогов, которая характеризуется минимальным вмешательством государства в экономическую сферу, при этом уровень налогового бремени низкий. Данная политика положительно влияет на развитие предпринимательского сектора, однако может оказать отрицательное влияние на развитие социальной сферы из-за возможного недостаточного объема налоговых поступлений в бюджет.
3. Налоговая политика, предусматривающая достаточно высокий уровень налогообложения, но при значительной социальной защите.

При формировании налоговой политики государства могут сочетаться несколько типов, например, налоговая политика Российской Федерации сочетает в себе первый и третий тип.

В основу налоговой системы РФ заложен налоговый федерализм — законодательное установление равноправных отношений между федеральным центром и субъектами РФ при формировании доходов бюджетов всех уровней, достигаемое за счет оптимального сочетания их налогового потенциала, выполняемых финансово-хозяйственных, социальных функций и имеющихся общественно необходимых потребностей.

Налоговый федерализм это разграничение и распределение налогов между уровнями бюджетной системы страны, т. е. это совокупность отношений в налоговой сфере между Российской Федерацией и субъектами РФ, органами местного самоуправления, которые обусловлены необходимостью реализации их полномочий, закрепленных в Конституции РФ.

Основной задачей налогового федерализма является обеспечение единства России как федеративного государства и стабильности его социально-экономического развития на основе удовлетворения потребностей в денежных средствах всех уровней власти и управления, достигаемого за счет рационального перераспределения изымаемой в виде налогов части внутреннего валового продукта (ВВП) между звеньями бюджетной системы. Налоговый федерализм предполагает не только разграничение федеральными законодательными актами налогов между уровнями власти, а при их недостаточности на территориальном уровне — распределение федеральных регулирующих налогов между ними по нормативам, но и, что очень важно, предоставление налоговой инициативы субнациональным (региональным и местным) органам власти в пределах единого налогового пространства в стране.^[43]

Налоговый федерализм базируется на ряде принципов:

• зависимости поступлений по налогам от результатов деятельности органов власти и управления. Данный принцип означает, что функция по осуществлению контроля за поступлением налогов возлагается на региональные и местные органы власти;
• степени мобильности облагаемой базы. Высокой степенью мобильности обладают труд и капитал в денежной форме, а более низкой — имущество и природные ресурсы, поэтому налоги на труд и капитал в основном закрепляются за федеральным бюджетом, а налоги на имущество и природные ресурсы — за региональными и местными;
• экономической эффективности отдельных видов объектов налогообложения. Этот принцип означает, что объемы налоговых поступлений должны превышать издержки по их изъятию;
• регулирования процессов на макроэкономическом уровне. Именно за федеральным бюджетом закрепляются основные налоги, через которые осуществляется регулирование процесса воспроизводства на уровне всей страны.

1. кумулятивный, когда устанавливается ставка налога, в которой объединены ставки разных уровней власти, а взимаемые налоговые поступления распределяются по бюджетам согласно данным ставкам. Региональные и местные органы власти вправе взимать в дополнение к общефедеральным одноименные налоги, размеры которых установлены верхним пределом. При этом федеральная ставка едина на всей территории страны, а региональная и местная устанавливаются в пределах лимита. Например, налог на прибыль организаций размер федеральной ставки составляет 2%, а региональная ставка может варьироваться в пределах от 13,5% до 18%;
2. нормативный, когда устанавливается определенное соотношение, чаще всего в процентах, на основе которого происходит распределение налоговых поступлений между бюджетами разных уровней;
3. дистрибутивный, когда все налоговые поступления первоначально аккумулируются на едином счете, а затем распределяются по бюджетам.

фиксированный, когда за разными уровнями управления закрепляются отдельные виды налогов (федеральные, региональные и местные), поступления от которых формируют доходную часть бюджета.^[44]

3.2 Механизм функционирования налоговой политики

Практическое проведение налоговой политики осуществляется через налоговый механизм. именно налоговый механизм признан в настоящее время во всех странах основным регулятором экономики. Налоговый механизм представляет собой совокупность организационных, правовых норм и методов управления налоговой системой. Формой реализации и регулирования налогового механизма является налоговое законодательство, которое определяет совокупность налоговых инструментов.

Участие государства в регулировании экономики при проведении налоговой политики осуществляется с помощью таких налоговых инструментов, как налоговая ставка, налоговая льгота, налоговые санкции, налоговая база и некоторые другие. Государство использует при этом как прямые, так и косвенные методы использования налоговых инструментов.^[45]

Государство придает этому механизму юридическую форму посредством налогового законодательства.

Во-первых, налоговый механизм - это область налоговой теории, трактующей это понятие в качестве организационно-экономической категории, а, следовательно, как объективно необходимый процесс управления перераспределительными отношениями, складывающимися при обобществлении части созданного в производстве национального дохода. Всю сферу отношений, складывающихся в этом процессе, можно разграничить на три подсистемы: налоговое планирование, налоговое регулирование и налоговый контроль.

Теоретическое определение специфики этих подсистем подчиняется фундаментальным положениям экономической теории, ибо все они являются слагаемыми воспроизводственных отношений, развивающихся на фундаменте реального экономического базиса.

Однако, во-вторых, практика привносит свои коррективы в концептуально определяемые сферы налогового планирования, регулирования и контроля. Поэтому налоговый механизм должен рассматриваться и в качестве свода конкретных налоговых действий, т. е. в узком смысле этого слова. Это реальное налоговое производство. С таких позиций налоговый механизм выступает как экономический рычаг субъективного (императивного) регламентирования системы налого­вых отношений. Подчиненность таких действий закону исключает субъективизм в регулировании налоговых отношений.

Все названные подсистемы (элементы) налогового механизма разграничены условно, поскольку на практике они нередко пересекаются, а налоговое регулирование и контроль выступают вовсе органичным целым, ибо они есть проявления регулирующей налого­вой функции. В процессе текущего налогового регулирования применяются как поощрительные методы в виде системы налоговых льгот, так и санкционные методы в виде начисления штрафов, обращения сумм недоимки на имущество налогоплательщика или его дебиторов, процедур банкротства и т. д.

Все эти действия раскрывают регулирующее назначение налогообложения в целом. Элементы налогового механизма являются в то же время относительно самостоятельными комплексами налоговых действий, и каждый из них подчиняется своим правилам организации, оценки и обобщения. В рамках каждого из элементов налогового механизма применяются только ему свойственные приемы или техника налоговых действий. Различия методов нало­гового планирования, регулирования и контроля позволяют исследовать эти области как относительно самостоятельные, установить, присущие им закономерности. На этой основе вырабатываются направления совершенствования налогового механизма как системы.

Более того, все три элемента налогового механизма - области, суть которых предопределена не только налоговой наукой и практикой. Так, налоговое планирование осуществляется исходя из рекомендаций общей теории и практики планирования, маркетинга и других наук. Тем же правилам подчиняются налоговое регулирование и контроль. Большое значение для них имеют рекомендации, выработанные общей теорией управления и права.

Налоговый механизм, рассматриваемый через призму реальной практики, различен в конкретном пространстве и во времени. Так, неоднозначны налоговые действия на разных уровнях власти и управления, а также существенны различия и во временном отношений. Налоговый механизм как свод практических налоговых действий есть совокупность условий и правил реализации на практике положений налоговых законов.

Поэтому так важно при каждом практическом действий придерживаться буквы закона с тем, чтобы не нарушать основного принципиального требования налоговой теории - субъективное и объективное начала процесса налогообложения представляют собой единое целое. Иными словами, любое налоговое действие, не базирующееся на объективной основе, выступает как субъективистское вмешательство в воспроизводственные процессы, что неминуемо ведет к их деформации.

Налоговый механизм, так же как и хозяйственный, соединяет два противоположные начала:^[46]

• планирование, т.е. волевое регулирование экономики центральной властью учетом объективно действующих экономических законов путем сбалансирования развития всех отраслей и регионов народного хозяйства, координации экономических процессов в соответствии с целевой направленностью развития общественного производства;
• стихийно-рыночная конкуренция, где свободно на основе прямых и обратных связей взаимодействуют производители и потребители. Вследствие обособленности производителей и противоречивости их интересов неизбежно возникают разрушительные явления. Таким образом, рыночные отношения приводят, с одной стороны, к развитию производства отдельных субъектов в условиях жесткой конкуренции, а с другой, - к разрыву хозяйственных связей между обособившимися предприятиями в результате несовпадения производственной массы товара и его сбытом.

Отсюда вытекает необходимость государственного регулирования рыночных отношений для предотвращения сбоев в производстве и кризисных тенденций рынка. Таким регулятором в настоящее время стал налоговый механизм, который признан во всех странах.

Эффективность использования налогового механизма зависит от того, насколько государство учитывает внутреннюю сущность налогов и их противоречивость. В налоговой политике проявляется относительная самостоятельность государства. Изменяя налоговую политику, манипулируя налоговым механизмом, государство получает возможность стимулировать экономическое развитие или сдерживать его.

В плане изучения взаимодействия государства и налоговой политики необходимо обозначить одну из характеристик государственной налоговой политики, которая была особенно сильна в советский период и в видоизмененном виде сохраняется и в настоящий момент - это этатизм.

Характерными признаками этатизма являются: во-первых, приоритет интересов государства; во-вторых, приоритет обязанностей субъектов перед их правами; в-третьих, налоговый произвол государства. Налоговый произвол государства с неизбежностью следует из монополии государства на правовое регулирование отношений в области финансов.

В то же время, государство не может абсолютно произвольно и неограниченно вторгаться в налоговую сферу, поскольку налогообложение обусловлено объективно существующими экономическими возможностями, общественными взглядами, политической обстановкой и другими факторами.

Именно поэтому налоги можно рассматривать не только как способ содержания государства, но и как способ его контроля, как неотъемлемый элемент демократии. В идеале налоги должны стать средством для ограничения произвола государства от неоправданного изъятия имущества собственников.

Однако в ряде случаев государство допускает так называемый налоговый произвол, который означает нарушение государством им же установленных принципов и правил налогообложения. Нарушение государством «правил игры» оправдывается тем, что государство обладает фискальным суверенитетом и может проявляться в осуществлении государством налоговой политики, прямо противоречащей соответствующим нормативным актам.

Защитой прав налогоплательщиков в этой ситуации могут служить абсолютное соблюдение режима законности, основным содержанием которого является верховенство закона и полная независимость отправления правосудия. Другой гарантией против налогового произвола следует считать упрочение статуса налогоплательщика.

Внутреннее содержание налогового механизма составляют организационно-экономические и правовые отношения, складывающиеся при формировании доходов бюджета, перераспределении налоговых сумм между территориями. Основу этих отношений формирует налоговое право наряду с другими отраслями права.

Определив цели и задачи налоговой политики, государство выбирает методы и инструменты ее осуществления. Использование того или иного метода зависит от конкретной обстановки, а также традиции. Как правило, государство применяет комплексный подход.

Обычно цели и задачи налоговой политики определяются в зависимости от конкретной экономической конъюнктуры. Основы налоговой политики закладываются на каждый финансовый год через принятие государственного бюджета. Проведение же самой налоговой политики оформляется путем принятия соответствующих нормативных актов: Федеральных законов, Указов Президента России, Постановлений Правительства России и иных подзаконных актов.

Заключение

Налоговая система — один из главных элементов рыночной экономики. Она выступает главным инструментом воздействия государства на развитие хозяйства, определения приоритетов социального и экономического развития. Поэтому необходимо, чтобы налоговая система России была адаптирована к но­вым общественным отношениям, соответствовала мировому опыту.

В новой налоговой системе, исходя из Федерального устройства России в отличие от предыдущих лет, более четко разграничены права и ответственность соответствующих уровней управления (Федерального и территориального) в во­просах налогообложения. Введение местных налогов и сборов, как дополнение перечня действующих Федеральных нало­гов, предусмотренное законодательством, позволило более полно учесть разнообразные местные по­требности и виды доходов для местных бюджетов.

И все же новое налоговое законодательство не в полной мере подходит к новым условиям. Его основные недостатки следующие: излишняя уплотненность, за­путанность, наличие большого количества льгот для различных кате­горий пла­тельщиков, не стимулирующих рост эффективности производства, ускорение научно-технического прогресса, внедрение перспективных технологий или увели­чение выпуска товаров народного потребления. Действующее законо­дательство фактически закрыто по отношению к мировому, не стимулирует при­влечение в народное хозяйство иностранных инвестиций. Мировой опыт свиде­тельствует, что налоговое законодательство — не застывшая схема, оно постоянно изме­няется, приспосабливается к воспроизводственным процессам, рынку.

Нестабильность наших налогов, постоянный пересмотр ставок, количества налогов, льгот и т. д. несомненно, играет отрицательную роль, особенно в период перехода российской экономики к рыночным отношениям, а также препятствует инвестициям как отечественным, так и иностранным. Нестабильность налоговой системы на сегодняшний день — главная проблема реформы налогообложения.

Жизнь показала несостоятельность сделанного упора на чисто фискальную функцию налоговой системы: обирая налогоплательщика, налоги душат его, сужая тем самым налогооблагаемую базу и уменьшая налоговую массу. Выдви­гаемые реформаторские предложения касаются в лучшем случае отдельных элемен­тов налого­вой системы. Предложений же о принципиально иной налоговой системе, соот­ветствующей нынешней фазе переходного периода, практически нет. И это не случайно, так как оптимальную налоговую систему можно развер­нуть только на серьезной теоретической основе, которой в России еще нет...

Несомненно вся эта неразбериха с налогами приводит к нестабильному по­ложению в нашей экономике и еще больше усугубляет экономический кризис. Несомненно, для выхода из кризисного состояния необходимо одним из первых шагов наладить налоговую систему страны.

Список используемой литературы:

Алексейчева Е. Ю. - Налоги и налогообложение / Е. Ю. Алексейчева, Е. Ю. Куломзина, М. Д. Магомедов. — М.: Издательско-торговая корпорация «Дашков и К°», 2017. — С. 300.

Е.Г. Ефимова, Е.Б. Поспелова - Налоги и налогообложение / Е.Г. Ефимова, Е.Б. Поспелова – М.: МИИР, 2014. – С 235.

Л. И. Гончаренко.- Налоги и налоговая система Российской Федерации/ Л. И. Гончаренко. — М.: Издательство Юрайт, 2014. — С. 541.

Косолапов А.И.- Налоги и налогообложение / Косолапов А.И. – М.: Издательско-торговая корпорация «Дашков и К⁰», 2005.- С. 212.

Куликов, Н.И- Налоги и налогообложение / Н.И. Куликов, М.А. Куликова, Н.П. Назарчук. – М.: Изд-во ФГБОУ ВПО «ТГТУ», 2013. – С.388.

Марчева И.А. - Налоги и налогообложение / Марчева И.А. - Налоги и налогообложение –М.: Нижегородский госуниверситет, 2012. – С. 122 .

Миляков Н.В.- Налоговое право/ Миляков Н.В- М.: ИНФРА-М, 2008. – С. 383.

Мусаева Х.М.- Формирование и развитие налогового федерализма в РФ: проблемы и перспективы. //Налоги и налогообложение.2012-№ 4(94)- с.85.

Меpкулова Т. А Налогообложение: учебное пособие / Т. А. Меркулова. –.М52 - Ульяновск: УлГТУ, 2005. – С. 122.

Пансков, В. Г., Т. А. Левочкина. Налоги и налогообложение / В. Г. Пансков, Т. А. Левочкина. — М.: Издательство Юрайт, 2015.- С. 592.

Перов А.В., Толкушкин А.В. - Налоги и налогообложение/ Перов А.В., Толкушкин А.В. - П27— М.: Юрайт-Издат, 2005. — С.720.

Романовский М. В., Врублевской О. В.- Налоги и налогообложение/ Романовский М. В., Врублевской О. В - СПБ – М.: Питер, 2000. – С. 528.

Толкушкин А.В. - Энциклопедия российского и международного налогообложения./ Толкушкин А.В. -Т52 — М.: Юристъ, 2003. — С. 910.

Филина, Фаина Николаевна. - Налоги и налогообложение в Российской Федерации / Ф. Н. Филина.– М. : ГроссМедиа : РОСБУХ, 2009. – С. 424.

Д. Г. Черника, Ю. Д. Шмелева. — Налоги и налогообложение/ Д. Г. Черника, Ю. Д. Шмелева.-2-е изд., перераб. и доп. — М.: Издательство Юрайт, 2015. — С.495.

Приложение 1

Таблица 1

Ставки налога при заборе воды из поверхностных

и подземных водных объектов

Экономический район	Бассейн реки, озера	Налоговая ставка в руб. за 1000 м3 воды, забранной
		из поверхностных водных объектов	из подземных водных объектов
Северный	Волга	300	384
	Северная Двина	258	312
Центрально-Черноземный	Дон	336	402
Северо-Кавказский	Кубань	480	570
	Терек	468	558
Восточно-Сибирский	Енисей	243	306
	Лена	252	306

Источник: Пансков, В. Г., Т. А. Левочкина. Налоги и налогообложение / В. Г. Пансков, Т. А. Левочкина. — М.: Издательство Юрайт, 2015.- С. 442.

Приложение 2

Таблица 2

Ставки налога при заборе воды из территориального моря РФ и внутренних морских вод

Море	Налоговая ставка в руб. за 1000 м3 морской воды
Азовское	14,88
Черное	14,88
Восточно-Сибирское	4,44
Чукотское	4,32

Источник: Пансков, В. Г., Т. А. Левочкина. Налоги и налогообложение / В. Г. Пансков, Т. А. Левочкина. — М.: Издательство Юрайт, 2015.- С. 443.

Таблица 3

Ставки налога при использовании акватории поверхностных водных объектов (за исключением лесосплава в плотах и кошелях)

Экономический район	Налоговая ставка (тыс. рублей в год) за 1 км2 используемой акватории
Северный	32,16
Северо-Западный	33,96
Волго-Вятский	29,04
Восточно-Сибирский	28,20

Источник: Пансков, В. Г., Т. А. Левочкина. Налоги и налогообложение / В. Г. Пансков, Т. А. Левочкина. — М.: Издательство Юрайт, 2015.- С. 443.

Приложение 3

Таблица 4

Ставки налога при использовании акватории территориального моря РФ и внутренних морских вод

Море	Налоговая ставка (тыс. руб. в год) за 1 км2 используемой акватории
Белое	27,72
Черное	49,80
Чукотское	14,04
Японское	38,52

Источник: Пансков, В. Г., Т. А. Левочкина. Налоги и налогообложение / В. Г. Пансков, Т. А. Левочкина. — М.: Издательство Юрайт, 2015.- С. 443.

Таблица 5

Ставки налога при использовании водных объектов без забора воды для целей гидроэнергетики

Бассейн реки, озера, моря	Налоговая ставка в руб. за 1000 кВт·ч электроэнергии
Нева	8,76
Реки бассейна Баренцева	8,76
Енисей	13,70
Кубань	8,88
Бассейн озера Байкал и река Ангара	13,20

Источник: Пансков, В. Г., Т. А. Левочкина. Налоги и налогообложение / В. Г. Пансков, Т. А. Левочкина. — М.: Издательство Юрайт, 2015.- С. 444.

Приложение 4

Таблица 6

Ставки налога при использовании водных объектов для целей лесосплава в плотах и кошелях

Бассейн реки, озера, моря	Налоговая ставка в руб. за 1000 м3 сплавляемой в плотах и кошелях древесины на каждые 100 км сплава
Реки бассейнов ладожского и Онежского озер и озера ильмень	1705,2
Амур	1476,0
Волга	1636,8
Енисей	1582,2

Источник : Пансков, В. Г., Т. А. Левочкина. Налоги и налогообложение / В. Г. Пансков, Т. А. Левочкина. — М.: Издательство Юрайт, 2015.- С. 438.

Приложение 5

Таблица 7

Государственные пошлины

Вид пошлины	Объект обложения
Судебная	Запросы, ходатайства и жалобы, подаваемые в Конституционный Суд РФ (5 видов, ст. 333.23 НК РФ). Исковые и иные заявления и жалобы, подаваемые в арбитражные суды (13 видов, ст. 333.21 НК РФ). Исковые и иные заявления и жалобы, подаваемые в суды общей юрисдикции и мировым судьям (14 видов, ст. 333.19 НК РФ)
Нотариальная	Нотариальные действия (26 видов, ст. 333.24 НК РФ)
Регистрационная	Государственная регистрация актов гражданского состояния (7 видов, ст. 333.26 НК РФ). Государственная регистрация программы для ЭВМ, базы данных и топологии интегральной микросхемы (7 видов, ст. 333.30 НК РФ). Государственная регистрация юридических лиц, физических лиц — предпринимателей и прочая государственная регистрация (126 видов, ст. 333.33 НК РФ)
Административная	Выдача документов, связанных с приобретением гражданства (выходом из гражданства), въездом в Россию (выездом из России) (26 видов, ст. 333.28 НК РФ). Осуществление федерального пробирного надзора (6 видов, ст. 333.31 НК РФ

Источник: Миляков Н.В.- Налоговое право/ Миляков Н.В- М.: ИНФРА-М, 2008. – С. 211.

1. Д. Г. Черника, Ю. Д. Шмелева. — Налоги и налогообложение/ Д. Г. Черника, Ю. Д. Шмелева.-2-е изд., перераб. и доп. — М.: Издательство Юрайт, 2015. — С.7. ↑

2. Л. И. Гончаренко.- Налоги и налоговая система Российской Федерации/ Л. И. Гончаренко. — М.: Издательство Юрайт, 2014. — С. 19. ↑

3. Романовского М. В., Врублевской О. В.- Налоги и налогообложение/ Романовского М. В., Врублевской О. В - СПБ – М.: Питер, 2000. – С. 5. ↑

4. Д. Г. Черника, Ю. Д. Шмелева. — Налоги и налогообложение/ Д. Г. Черника, Ю. Д. Шмелева.-2-е изд., перераб. и доп. — М.: Издательство Юрайт, 2015.- С. 28. ↑

5. Пансков, В. Г., Т. А. Левочкина. Налоги и налогообложение / В. Г. Пансков, Т. А. Левочкина. — М.: Издательство Юрайт, 2015.- С. 7. ↑

6. Романовского М. В., Врублевской О. В.- Налоги и налогообложение / Романовского М. В., Врублевской О. В.-СПБ – М.: Питер, 2000. – С. 22. ↑

7. Марчева И.А. - Налоги и налогообложение / Марчева И.А. - Налоги и налогообложение –М.: Нижегородский госуниверситет, 2012. – С. 12 . ↑

8. Романовского М. В., Врублевской О. В.- Налоги и налогообложение / Романовского М. В., Врублевской О. В.-СПБ – М.: Питер, 2000. – С. 23. ↑

9. Алексейчева Е. Ю. - Налоги и налогообложение / Е. Ю. Алексейчева, Е. Ю. Куломзина, М. Д. Магомедов. — М.: Издательско-торговая корпорация «Дашков и К°», 2017. — С. 29. ↑

10. Куликов, Н.И- Налоги и налогообложение / Н.И. Куликов, М.А. Куликова, Н.П. Назарчук. – М.: Изд-во ФГБОУ ВПО «ТГТУ», 2013. – С.48. ↑

11. Перов А.В., Толкушкин А.В. - Налоги и налогообложение/ Перов А.В., Толкушкин А.В. - П27— М.: Юрайт-Издат, 2005. — С.43. ↑

12. Алексейчева Е. Ю. - Налоги и налогообложение / Е. Ю. Алексейчева, Е. Ю. Куломзина, М. Д. Магомедов. — М.: Издательско-торговая корпорация «Дашков и К°», 2017.- С. 33. ↑

13. Е.Г. Ефимова, Е.Б. Поспелова - Налоги и налогообложение / Е.Г. Ефимова, Е.Б. Поспелова – М.: МИИР, 2014. – С 49. ↑

14. Алексейчева Е. Ю. - Налоги и налогообложение / Е. Ю. Алексейчева, Е. Ю. Куломзина, М. Д. Магомедов. — М.: Издательско-торговая корпорация «Дашков и К°», 2017.- С. 131. ↑

15. Е.Г. Ефимова, Е.Б. Поспелова - Налоги и налогообложение / Е.Г. Ефимова, Е.Б. Поспелова – М.: МИИР, 2014. – С 252. ↑

16. Алексейчева Е. Ю. - Налоги и налогообложение / Е. Ю. Алексейчева, Е. Ю. Куломзина, М. Д. Магомедов. — М.: Издательско-торговая корпорация «Дашков и К°», 2017.- С. 132. ↑

17. Перов А.В., Толкушкин А.В. - Налоги и налогообложение/ Перов А.В., Толкушкин А.В. - П27— М.: Юрайт-Издат, 2005. — С.300. ↑

18. Романовского М. В., Врублевской О. В.- Налоги и налогообложение / Романовского М. В., Врублевской О. В.-СПБ – М.: Питер, 2000. – С. 130. ↑

19. Марчева И.А.- Налоги и налогообложение / Марчева И.А.- М-72- М.: Нижний Новгород: Нижегородский госуниверситет, 2012. – С. 27. ↑

20. Алексейчева Е. Ю. - Налоги и налогообложение / Е. Ю. Алексейчева, Е. Ю. Куломзина, М. Д. Магомедов. — М.: Издательско-торговая корпорация «Дашков и К°», 2017.- 180-190 С. ↑

21. Пансков, В. Г., Т. А. Левочкина. Налоги и налогообложение / В. Г. Пансков, Т. А. Левочкина. — М.: Издательство Юрайт, 2015.- С. 438. ↑

22. Алексейчева Е. Ю. - Налоги и налогообложение / Е. Ю. Алексейчева, Е. Ю. Куломзина, М. Д. Магомедов. — М.: Издательско-торговая корпорация «Дашков и К°», 2017.- 180-190 С. ↑

23. Миляков Н.В.- Налоговое право/ Миляков Н.В- М.: ИНФРА-М, 2008. – С. 211. ↑

24. ? Марчева И.А. - Налоги и налогообложение / Марчева И.А. - М-72- М.: – Нижний Новгород: Нижегородский госуниверситет, 2012. – С. 12. ↑

25. Меpкулова Т. А Налогообложение: учебное пособие / Т. А. Меркулова. –. М52 - Ульяновск: УлГТУ, 2005. – С. 95. ↑

26. Филина, Фаина Николаевна. - Налоги и налогообложение в Российской Федерации / Ф. Н. Филина.– М. : ГроссМедиа : РОСБУХ, 2009. – С. 306. ↑

27. Пансков, В. Г., Т. А. Левочкина. Налоги и налогообложение / В. Г. Пансков, Т. А. Левочкина. — М.: Издательство Юрайт, 2015.- С. 476. ↑

28. Меpкулова Т. А Налогообложение: учебное пособие / Т. А. Меркулова. –. М52 - Ульяновск: УлГТУ, 2005. – С. 101. ↑

29. Перов А.В., Толкушкин А.В. П27 - Налоги и налогообложение/ Перов А.В., Толкушкин А.В.— М.: Юрайт-Издат, 2005. — С. 626. ↑

30. Меpкулова Т. А Налогообложение: учебное пособие / Т. А. Меркулова. –. М52 - Ульяновск: УлГТУ, 2005. – С. 105. ↑

31. Перов А.В., Толкушкин А.В. П27 - Налоги и налогообложение/ Перов А.В., Толкушкин А.В.— М.: Юрайт-Издат, 2005. — С. 681. ↑

32. Романовского М. В., Врублевской О. В.- Налоги и налогообложение/ Романовского М. В., Врублевской О. В - СПБ – М.: Питер, 2000. – С. 5. ↑

33. Пансков, В. Г., Т. А. Левочкина. Налоги и налогообложение / В. Г. Пансков, Т. А. Левочкина. — М.: Издательство Юрайт, 2015.- С. 491. ↑

34. Алексейчева Е. Ю. - Налоги и налогообложение / Е. Ю. Алексейчева, Е. Ю. Куломзина, М. Д. Магомедов. — М.: Издательско-торговая корпорация «Дашков и К°», 2017.- С. 33. ↑

35. Миляков Н.В.- Налоговое право/ Миляков Н.В- М.: ИНФРА-М, 2008. – С. 84. ↑

36. Романовского М. В., Врублевской О. В.- Налоги и налогообложение/ Романовского М. В., Врублевской О. В - СПБ – М.: Питер, 2000. – С. 5. ↑

37. Алексейчева Е. Ю. - Налоги и налогообложение / Е. Ю. Алексейчева, Е. Ю. Куломзина, М. Д. Магомедов. — М.: Издательско-торговая корпорация «Дашков и К°», 2017.- 54. ↑

38. Миляков Н.В.- Налоговое право/ Миляков Н.В- М.: ИНФРА-М, 2008. – С. 66. ↑

39. Пансков, В. Г., Т. А. Левочкина. Налоги и налогообложение / В. Г. Пансков, Т. А. Левочкина. — М.: Издательство Юрайт, 2015.- С. 48. ↑

40. Толкушкин А.В. - Энциклопедия российского и международного налогообложения./ Толкушкин А.В. -Т52 — М.: Юристъ, 2003. — С. 432. ↑

41. Алексейчева Е. Ю. - Налоги и налогообложение / Е. Ю. Алексейчева, Е. Ю. Куломзина, М. Д. Магомедов. — М.: Издательско-торговая корпорация «Дашков и К°», 2017.- 36. ↑

42. Романовского М. В., Врублевской О. В.- Налоги и налогообложение/ Романовского М. В., Врублевской О. В - СПБ – М.: Питер, 2000. – С. 33. ↑

43. Мусаева Х.М.- Формирование и развитие налогового федерализма в РФ: проблемы и перспективы. //Налоги и налогообложение.2012-№ 4(94)- с.85. ↑

44. Алексейчева Е. Ю. - Налоги и налогообложение / Е. Ю. Алексейчева, Е. Ю. Куломзина, М. Д. Магомедов. — М.: Издательско-торговая корпорация «Дашков и К°», 2017.- 39. ↑

45. Пансков, В. Г., Т. А. Левочкина. Налоги и налогообложение / В. Г. Пансков, Т. А. Левочкина. — М.: Издательство Юрайт, 2015.- С. 54. ↑

46. Косолапов А.И.- Налоги и налогообложение / Косолапов А.И. – М.: Издательско-торговая корпорация «Дашков и К⁰», 2005.- С. 135. ↑