Преподаватель который помогает студентам и школьникам в учёбе.

Управленческий учет как составная часть информационной системы предприятия (Теоретические основы управленческого учета)

Содержание:

Введение

В нашем современном мире для поддержания функционирования и контроля за деятельностью предприятия надо вести внутренний учет. Одним из них является управленческим учетом. С его помощью управленческий аппарат, директора и руководство организации смогут получать актуальную и достоверную информацию о деятельности предприятия, которую использует для планирования, управления, контроля и оценки организации в целом, а также ее филиалах и дочерних организациях. Отсутствие или неполноценное ведение управленческого учета повлечет за собой сбой в работе внутренних структур, принятие руководством организации неверных решений и может привести к банкротству или закрытию самого предприятия. Поэтому ведение управленческого учета необходимо вести в каждой организации или предприятии. Это поможет организациям с самого начала своей деятельности избежать ненужных ошибок и правильно вести свою хозяйственную деятельность.

В данной курсовой работе будут рассмотрены теоретические основы управленческого учета, методы формирования и учета затрат в ООО «МУФТА АРЕНДА». Также будут составлены рекомендации по совершенствованию управленческого учета в ООО «МУФТА АРЕНДА».

В данной курсовой работе используется следующая литература: Управленческий учет: учебник и практикум для академического бакалавриата / О. Н. Волкова. — М.: Издательство Юрайт, 2016. — 461 с. — Серия: Бакалавр. Академический курс и Управленческий учет: учеб. пособие / А. В. Ильина, Н. Н. Илышева. – Екатеринбург: Изд-во Урал. ун-та, 2016. – 180 с.

Также используются данные из оборотно-сальдовых ведомостей ООО «МУФТА АРЕНДА» по следующим бухгалтерским счетам:

- 10.1 «Сырье и материалы»;

- 10.3 «Топливо»;

- 10.5 «Запасные части»;

- 10.9 «Инвентарь и хозяйственные принадлежности»;

- 40 «Товары»;

- 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками»;

- 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками»;

- 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда»;

- 90.2 «Себестоимость продаж».

Предметом курсовой работы является управленческий учет как составная часть информационной системы ООО «МУФТА АРЕНДА», связанный с теоретической и информационной частью управленческого учета.

Глава 1. Теоретические основы управленческого учета

1.1 Сущность и объекты управленческого учета

Управленческий учет является составной частью бухгалтерского учета, так как многие данные сформированные по бухгалтерскому учету используются в процессе принятия управленческий решений руководства организации. Данный учет дает возможность управляющим предприятием использовать методы, которые понадобятся для организации более эффективного управления. Управленческий учет, также является системой информационного обмена организации, предназначенная для принятия управленческих решений, направленных на достижение целей всей организации. Он способствует функционированию всех структур предприятия, более эффективному производству товаров, запчастей и расходных материалов [13., с. 18].

Также еще есть определение управленческого учета. Оно заключается в том, что управленческий учет является информационной системой, с помощью которой внутренние структуры организации по своим секторам ответственности осуществляют сбор, измерение, систематизацию, анализ и передачу данных, которые необходимы для управления центрами ответственности организации и принятия управленческих решений, с учетом некоторых особенностей ведения хозяйственной деятельности организации.

Цель управленческого учета – является подготовка внутренней информации по результатам деятельности организации за конкретный промежуток времени для того чтобы, более эффективно распланировать и организовать управление самой организации, ее дочерних предприятий и внутренних отделов и структур [19., с. 247].

Ниже приведен список основных задач управленческого учета:

- формирование достоверной и полной информации о внутрихозяйственных процессах и результатах деятельности и предоставление данной информации в простой и понятной форме руководству предприятия от отдела управленческого учета, на котором лежит ответственность по созданию внутренней отчетности по деятельности организации;

- планирование и контроль экономической эффективности деятельности предприятия и его центров ответственности;

- расчет фактической себестоимости продукции и определение отклонений от установленных норм, стандартов, смет;

- детальный анализ отклонений от запланированных руководством результатов и выявление причин отклонений;

- обеспечение контроля за наличием и движением имущества, материальных, денежных и трудовых ресурсов;

- формирование достоверной информации для принятия решений руководством;

- выявление резервов повышения эффективности деятельности предприятия, в виде уменьшения расходов организации [16., с. 11].

Предмет управленческого учета – учет, планирование и анализ, которые нужны для улучшения работы предприятия.

Объектами управленческого учета являются доходы, расходы и результаты центров ответственности организации [19., с. 248].

Организация управленческого учета является внутренним делом самой организации. Руководящий состав предприятия должен сам принимать решения по многочисленным вопросам, которые так или иначе связанные с организацией управленческого учета, например они могут определять методы классификации и учета затрат на предприятии [12., с. 28].

Принципы управленческого учета:

- принцип эффективности (принцип затраты – выгода). Он основывается на том, что критерием формирования информации является превышение ожидаемой выгоды над ожидаемыми затратами;

- принцип разные затраты – для разных целей. Он реализуется путем применения различных группировок затрат, методов их оценок и систем калькулирования;

- принцип, который учитывает мотивы и модели поведения работников предприятия при планировании бюджетов и отчетов. Информация формируется не только для принятия решений, но и для оценки деятельности менеджеров. Поэтому необходимо организовать систему контроля и мотивации работников для достижения целей предприятия [19., с. 248].

Кроме этих принципов существуют следующие принципы:

- ответственность. Для эффективной деятельности менеджеров необходимо определение их ответственности и основных индивидуальных результатов;

- управляемость. В управленческом учете выделяют доходы, затраты, операции, на которые могут воздействовать менеджеры;

- достоверность. Информация должна быть полностью точной и достоверной. Степень доверенности во многом зависит от источника, полноты и доступности информации;

- взаимозависимость. Сбалансированность информации необходима, потому что ее получают из внутренних и внешних источников, а также из подразделений, которые выполняют взаимодействующие функции (сбыт, снабжение, производство, персонал, финансы);

- релевантность информации. Своевременное предоставление информации в четкой и понятной форме с использованием альтернатив для принятия решений [19., с. 248].

Информация управленческого учета является внутренней коммерческой тайной, которая носит строго конфиденциальный характер и предназначена только для руководства и менеджеров предприятия. За разглашение данной информации по внутренним делам организации, работник предприятия несут ответственность и при принятии на работу подписывают трудовой договор с пунктом о неразглашении информации в течение определенного периода времени. Организация управленческого учета практически не регламентируется законодательством, поэтому обязанность правильности и полноты организации управленческого учета лежит на руководстве предприятия [16., с. 248].

Управленческий учет нужен для оптимизации деятельности предприятия, потому что с его помощью внутренние структуры организации систематизируют информацию, которой пользуются руководители подразделений и самой организации для принятия управленческих решений.

1.2 Центры финансовой ответственности

В организациях, где ведение управленческого учета хорошо поставлен, контроль за затратами в основном направлен на места издержек и расходов [15., с. 170].

Для повышения эффективности деятельности предприятия выделяют центры финансовой ответственности, которые одновременно являются местами издержек и расходов. В управленческом учете центры ответственности возникают в результате децентрализации ответственности от высших звеньев к низшим [19., с. 248].

Центр финансовой ответственности – подразделение организации, во главе которого стоит руководитель, который контролирует доходы, расходы и средства, инвестируемые в этот сегмент бизнеса. Также центр ответственности является местом возникновения затрат. У каждого центра ответственности есть свой бюджет, который является частью общей системы бюджетирования. Это помогает обеспечить взаимосвязь между подразделениями предприятия [19., с. 248].

Центр ответственности возникает под влиянием организационной и производственной структуры предприятия. Производственная включает в себя основные, обслуживающие, вспомогательные производства, систему цехов и структурных подразделений. Организационная же создает взаимосвязь между данными подразделениями за счет систематизации внутренней информации [11., с. 8].

В основном выделяют четыре центра финансовой ответственности.

Рисунок 1. Центры финансовой ответственности

Центры ответственности

центр

затрат

центр

доходов

центр

прибыли

центр инвестиций

Центр затрат – центр ответственности, руководитель которого отвечает за производственные затраты. Это подразделение, в котором организация осуществляет нормирование, планирование и учет издержек с целью наблюдения, контроля и управления затратами производственных ресурсов. Центр затрат формируется на основе изучения и анализа организационных и технологических особенностей предприятия. Руководитель центра несет ответственность только за производственные затраты [19., с. 249].

Функционирование центра затрат происходит в следующем порядке: материальные и трудовые затраты – производственный процесс – выпуск продукции.

Центр доходов – центр ответственности, руководитель которого отвечает за получение доходов, но не несет ответственности за расходы.

Руководитель данного подразделения несет ответственность в рамках поступившей выручки. Обычно центром дохода может быть подразделение, которое занимается реализацией товаров и услуг, например отдел продаж.

Функционирование центра доходов происходит в следующем порядке: затраты на товары, работы и услуги – продажи – поступление выручки.

Центр прибыли – центр ответственности, руководитель которого отвечает за формирование доходов и расходов [19., с. 250].

Руководитель данного подразделения принимает решения по количеству потребляемых ресурсов и размеру ожидаемой выручки. Критерий деятельности данного предприятия – размер полученной прибыли, поэтому управленческий учет должен предоставлять информацию об издержках и результатах деятельности сегмента. Руководитель центра прибыли отвечает за чистую, операционную, маржинальную и валовую прибыль предприятия.

Функционирование центра прибыли происходит в следующем порядке: материальные и трудовые затраты – работы – прибыль.

Центр инвестиций – центр ответственности, руководитель которого контролирует не только доходы и расходы, но и следят за использованием инвестированных средств. Руководитель данного подразделения обладает большими полномочиями в руководстве и несут ответственность за принимаемые решения. Они могут принимать собственные инвестиционные решения, то есть, распределять средства по проектам. Рентабельность инвестиций и капитала – это те показатели, за которые отвечает руководитель центра инвестиций [19., с. 250].

Функционирование центра инвестиций происходит в следующем порядке: вложения – работа – новые мощности и технологии.

Особенностью управления по центрам затрат является то, что подразделение соответствует месту возникновения затрат. Все затраты, в свою очередь, должны иметь ответственное лицо.

При распределении управленческих функций формируются центры финансовой ответственности.

Это позволяет повысить качество и скорость принятия управленческих решений, поскольку руководитель центра ответственности владеет большей информацией, следовательно, и компетенции сотрудников подразделения расширяются [19., с. 251].

Субъектом управления в системе управления предприятия выступают руководители, менеджеры всех уровней управления, наделенные определенными полномочиями по принятию решений [16., с. 12].

Объекты управления – различные ресурсы компании – работники, средства и предметы труда, научно-технический и информационный потенциал предприятия.

Управленческие воздействия реализуются с помощью основных функций управления, взаимосвязь и взаимодействие которых образуют замкнутый повторяющийся цикл управления: Анализ – планирование – организация – учет – контроль – регулирование – анализ. Функция принятия решений в рассматриваемом цикле управления не выделена, поскольку она является связующей управленческой функцией, т. е. подразумевает ее присутствие на всех этапах управленческого цикла. Место управленческого учета проявляется на стадии подготовки и принятия управленческих решений. Таким образом, управленческий учет задействован во всех функциях управления [16., с. 13].

В первой главе были рассмотрены теоретические основы управленческого учета. В теоретическую часть вошли данные о сущности, объекте управленческого учета, и центрах финансовой ответственности. То есть мы уже имеем представление о самом понятии управленческого учета и местах, где без организации управленческого учета не будет нормально осуществляться деятельность самой организации.

Глава 2. Методы формирования и учета затрат в ООО «МУФТ АРЕНДА»

2.1 Краткая характеристика ООО «МУФТ АРЕНДА»

Рассмотрим особенности управленческого учета на примере Общества с ограниченной ответственностью «МУФТ АРЕНДА». Данная организация предоставляет услуги по предоставлению в аренду бетоноподающей техники, растворонасосов, дизельных компрессоров, магистрали бетоноводов для строительства жилых зданий не военного назначения, а также занимается продажей комплектующих и запчастей к оборудованию. Имеются торговые отношения на поставку запчастей из Турции и Китая.

Предприятие действует на основании устава и действующего законодательства. Бухгалтерский учет ведется в русле общей системы налогообложения.

Организационная структура ООО «МУТФА АРЕНДА»

Во главе организации назначается Генеральный директор, которому подчинены остальные отделы и структурные подразделения предприятия:

- отдел управления: генеральный директор, заместитель генерального директора, заместитель генерального директора по материально-техническому обеспечению (генеральный директор одновременно является создателем ООО «МУФТА АРЕНДА», с уставным капиталом в размере десяти тысяч рублей, он же принимает все важные решения связанные с деятельностью организации);

- коммерческий отдел: дизайнер-копирайтер, коммерческий директор, руководитель по интернет-маркетингу (данный отдел занимается продвижением рекламы по бетонораспределительной техники и работой с контрагентами);

- отдел логистики: начальник склада (под контролем данного отдела находятся два склада с запчастями и комплектующими для строительного оборудования);

- финансово-экономический отдел: главный бухгалтер, бухгалтер, помощник бухгалтера (данный отдел ведет бухгалтерский и налоговый учет ООО «МУФТА АРЕНДА» в соответствии с действующим законодательством Российской Федерации);

- технический отдел: главный механик, заместитель главного механика, водитель, слесарь-ремонтник, оператор бетоно- и раствороподающей техники, слесарь-ремонтник по ремонту электрооборудования. Работники технического отдела в основном занимаются обслуживанием оборудования на объектах строительства при заливке бетонной смеси и ремонтом бетонораспределительной техники.

2.2 Формирование себестоимости и системы учета затрат

В настоящее время понятие «себестоимость» прямого нормативного регламента не имеет. Положение по бухгалтерскому учету «Расходы организации» содержит определение так называемых расходов по обычным видам деятельности: «расходами по обычным видам деятельности являются расходы, связанные с изготовлением продукции и продажей продукции, приобретением и продажей товаров. Такими расходами также считаются расходы, осуществление которых связано с выполнением работ, оказанием услуг». По своей сути данное определение представляет собой один из вариантов определения себестоимости [16., с. 49].

Исчисление себестоимости варьируется под воздействием многих факторов, например:

- в зависимости от количества продукции: себестоимость единицы продукции, всего объема выпущенной продукции;

- в зависимости от полноты включения текущих затрат: полная и ограниченная себестоимость;

- в зависимости от оперативности формирования: фактическая и нормативная (плановая) себестоимость.

Фактическая себестоимость отражает реальное, фактически случившееся потребление ресурсов. Нормативная себестоимость отражает нормальное (номинальное) потребление ресурсов в условиях предполагаемой нормальной деятельности. Полная себестоимость учитывает все затраты предприятия в составе себестоимости продукции, а ограниченная позволяет сформировать себестоимость с учетом затрат, которые непосредственно относятся к производству и исключить затраты периода [16., с. 50].

В зависимости от характера формируемой себестоимости классифицируют и системы учета затрат.

Методы формирования себестоимости.

Нормативный метод учета предполагает наличие показателей норм потребления ресурсов и учетных цен ресурсов и ведение учета с отражением отклонений фактических значений от данных показателей. В соответствии с признаком полноты включения затрат в себестоимость различают систему учета полных затрат и систему «директ-костинг» [16., с. 50].

2.3 Система «директ-костинг»

Директ-костинг представляет собой систему расчета себестоимости. К основным характеристикам системы «директ-костинг», раскрывающим данный принцип, следует отнести использование деления затрат на постоянные и переменные для калькулирования себестоимости продуктов, оценки запасов и расчета результатов деятельности. Постоянные затраты при использовании данной системы списываются на бухгалтерский счет 90 «Продажи» во время отражения финансового результата от продажи. [18., с. 93].

Переменные затраты меняются с изменением степени загрузки производственных мощностей, но в расчете на единицу продукции они являются постоянными. Постоянные затраты в сумме не меняются при изменении уровня деловой активности, но в расчете на единицу продукции они зависят от объема производства [16., с. 51].

Таблица 1. Себестоимость трубы бетоновода

Показатель	Труба бетоновода 1 м. руб.	Труба бетоновода 2 м. руб.
Оплата труда	11	22
Материальные затраты	667	1335
Прочие затраты	24	71
Итого себестоимость:	702	1428

Исходя из данных таблицы № 1 видим, что себестоимость труб бетоновода составляет 702 рубля за трубу длиной один метр и 1428 рублей за трубу длиной два метра. Оплата труда включает в себя расходы на заработную плату слесарю за разрезку, сварку труб и фланцев. Прочие затраты включают в себя стоимость хранения на складе и стоимость оплаты за перевозку труб. Материальные затраты включают в себя стоимость нелегированной стали не содержащей никель.

Также себестоимость товара или материалов можно рассчитать на основе данных оборотно-сальдовых ведомостей по 10 счету «Материалы» и 41 счету «Товары», если данные материалы и товары были куплены у поставщиков. В ведомости по счету 10, 41 отражаются наименование, количество и сумма, которая показывает сколько денег было заплачено за определенное количество купленных товаров. Общую сумму делим на количество запчастей купленных за определенный период и получаем себестоимость одной единицы. Данный метод достаточно прост, но не показывает детально группы расходов.

Большинство затрат относится к полупеременным, некоторые из них в большей степени, другие меньшей зависят от объема производства, и между этими затратами и объемами производства существует корреляционная зависимость, проявляющаяся слабо [16., с. 51].

Маржинальная прибыль (маржинальный доход, маржинальное покрытие, сумма покрытия) – представляет собой превышение выручки от реализации над величиной переменных затрат. Данный показатель отражает способность предприятия генерировать достаточную сумму доходов, для того, чтобы оплатить все расходы организации и получить прибыли [21., с. 124].

Можно выделить несколько разновидностей системы «директ-костинг»:

1) классический «директ-костинг» – калькулирование по прямым (основным) затратам, которые в то же время являются переменными;

2) система учета переменных затрат калькулирование по переменным затратам, в которые входят прямые расходы в переменные косвенные расходы;

3) система учета затрат в зависимости от использования производственных мощностей – калькуляция всех переменных расходов и части постоянных, определяемых в соответствии с коэффициентом использования производственной мощности [16., с. 52].

Существует и разновидность системы «директ-костинг», когда себестоимость калькулируется на основе только производственных расходов, связанных с изготовлением продукции, даже если они носят косвенный характер. Общим для всех разновидностей является то, что калькулируется не полная, а частичная себестоимость. По частичной себестоимости оценивают незавершенное производство и готовую продукцию в балансе, а постоянные расходы списывают на счет прибылей и убытков.

Преимущества системы «директ-костинг»:

- простота и объективность калькулирования частичной себестоимости, так как отпадает необходимость в условном распределении постоянных затрат;

- возможность сравнения себестоимости различных периодов по переменным затратам, абсолютным и относительным маржам.

В связи с этим изменение структуры предприятия и связанные с ним изменения постоянных затрат не оказывают влияния на себестоимость изделий;

- возможность акцентировать внимание руководства на изменении маржинального дохода (суммы покрытия) как по предприятию в целом, так и по различным изделиям; выявить изделия с большей рентабельностью, чтобы перейти в основном на их выпуск;

- информация, получаемая в системе «директ-костинг», позволяет проводить эффективную политику цен, указывая наиболее выгодные комбинации цены и объема;

- возможность проведения анализа в условиях ограниченного ресурса, что важно для планирования производства при наличии ограничивающих факторов;

- принципы системы «директ-костинг» могут быть использованы в сочетании с другими системами управленческого учета [16., с. 53].

Недостатки системы «директ-костинг»:

- трудности в разделении затрат на постоянные и переменные. Значительная часть смешанных расходов может быть квалифицирована по разному, например, в зависимости от применяемого метода деления затрат на постоянные и переменные, а это будет сказываться на результатах;

- необходимость для большинства компаний наличия информации о величине полных издержек, прежде всего для определения цены изделия, так как в ценах в долгосрочном плане необходимо обеспечивать покрытие всех издержек предприятия. При отсутствии данных о полной себестоимости велик риск несоблюдения этого условия;

- наличие некоторых трудностей при формировании внешней отчетности [16., с. 54].

Итак, «директ-костинг» является частью системы управленческого учета, базирующаяся на категории переменных затрат. Эта система имеет определенные недостатки, но имеет и некоторые преимущества по сравнению с системой полного учета и распределения затрат. Выбор одной из них зависит прежде всего от практической пользы применения той или иной системы [16., с. 54].

Система «директ-костинг» дает широкие возможности для проведения анализа и принятия на его основе различных управленческих решений. В качестве наиболее важных ее аналитических возможностей можно выделить: планирование объемов деятельности с оптимизацией ассортимента выпускаемой продукции, в том числе при наличии ограничивающего фактора; выбор политики ценообразования; анализ эффективности закупки комплектующих и альтернативного использования ресурсов, оценки последствий ликвидации неприбыльного сегмента деятельности (подразделения, продукта, услуги); процесс принятия обоснованных решений о целесообразности инвестиций в новые виды активов или создания новых видов продукции; оценка эффективности деятельности подразделений предприятия (центров ответственности); оценка эффективности организации собственного производства или приобретения полуфабрикатов [16., с. 57].

Рассмотрим некоторые аналитические возможности и особенности их использования подробнее.

Планирование объемов деятельности с оптимизацией ассортимента выпускаемой продукции, в том числе при наличии ограничивающего фактора. При планировании используется метод гибкого бюджетирования, т. е. расчеты проводятся для различных вариантов загрузки мощностей. Упор при анализе делается на выбор ассортимента, обеспечивающего предприятию наибольшую рентабельность. «Директ-костинг», разделяет затраты на постоянные и переменные, обеспечивает более корректный подход к проведению анализа, поскольку учитывает тот факт, что некоторые изделия, убыточные при анализе их по полной себестоимости, в действительности приносят предприятию положительный маржинальный доход, что выявляется при анализе с использованием данной системы. При полной загрузке мощностей «директ-костинг» позволяет сформировать наиболее рентабельную производственную программу с использованием показателя маржинальной прибыли на единицу ограничивающего фактора [16., с. 57].

Ценообразование по системе «директ-костинг» используется в следующих ситуациях:

- в условиях частичного контроля над ценами метод «переменная себестоимость плюс маржинальная прибыль» позволит рассчитать цену, которая обеспечит желаемую сумму покрытия на единицу продукции, желаемую долю маржинальной прибыли, выручке или целевую маржинальную прибыль на единицу ограниченного фактора;

- во время экономического спада снижение цен на реализуемую продукцию является средством стимулирования спроса, при этом нижней границей цены будет маржинальная себестоимость - себестоимость, рассчитанная по прямым (переменным) затратам;

- в условиях острой ценовой конкуренции за рынки сбыта использование для отдельных ассортиментных позиций демпинговых цен, основанных на маржинальной себестоимости, может вести к занятию лидирующих позиций на рынке;

- при обмене полуфабрикатами и изделиями между различными подразделениями одного предприятия маржинальная себестоимость может быть использована в качестве трансфертной цены (внутренней цены предприятия) [16., с. 63].

Все проблемы и недостатки, связанные с использованием системы «директ-костинг», в конечном счете, перекрываются теми преимуществами и аналитическими возможностями, которые эта система предоставляет менеджерам предприятия для принятия решений [16., с. 64].

2.4 Методы учета затрат и калькулирования себестоимости продукции, работ, услуг

Калькулирование является процессом исчисления себестоимости продуктов (единицы продукта, части продукта, группы продуктов) разной степени готовности. Необходимость исчисления себестоимости связана с двумя группами причин [16., с. 66].

Первую группу причин можно назвать формальной. Термин «формальный» означает в данном случае наличие у предприятия формальных обязанностей по предоставлению информации внешним пользователям. Проявляется это в первую очередь в отношении традиционной внешней финансовой (бухгалтерской) отчетности о результатах финансовой деятельности в имущественном состоянии предприятия, которую оно должно в обязательном порядке представлять в соответствующие адреса. Очевидно, что для формирования такой отчетности необходимы данные о себестоимости незавершенного производства и готовых продуктов как реализованных, так и нереализованных, представляемые как в отчете о прибылях и убытках (величина себестоимости проданной (реализованной) продукции), так и в балансе (стоимость остатков незавершенного производства, готовой продукции) [16., с. 66].

Но, кроме традиционной финансовой отчетности, данные себестоимости могут быть использованы для составления «нетрадиционной» внешней отчетности.

Вторая группа причин, вызывающих необходимость калькулирования себестоимости, связана с внутренними целями управления предприятием. Достоверные калькуляционные расчеты необходимы для:

- планирования деятельности предприятия в целом и отдельных центров ответственности, поскольку формирование планов производственной себестоимости является неотъемлемой частью процедуры планирования;

- контроля выполнения планов предприятием в целом и отдельных центров ответственности;

- принятия управленческих решений, поскольку на основе данных о себестоимости может формироваться, например, ассортиментная и ценовая политика[16., с. 66].

Общие принципы калькулирования себестоимости продукции:

- балансовое обобщение затрат в их количественном и стоимостном выражении. То есть для исчисления себестоимости товарной продукции необходимо определить затраты в незавершенном производстве, на брак, побочную продукцию и отходы [16., с. 67].

- полное отражение понесенных затрат в полной сумме в их первичной группировке. Данный принцип означает, например, что при наличии возвратных отходов следует сначала выделить их в виде отдельной статьи и уже потом относить на уменьшение затрат, собранных по статье «Основные материалы».

- оценка побочной и бракованной продукции по сумме затрат на их производство.

- определение затрат на незавершенное производство в соответствии с характером формирования себестоимости и стабильности запасов незавершенного производства.

- согласованность показателей калькулирования себестоимости продуктов с организацией учета затрат на производство (в первую очередь – согласованность объектов калькулирования и объектов учета затрат).

- сравнимость показателей плановых и отчетных калькуляций. Применение (преемственность) единых методов калькулирования.

- наибольшая точность калькулирования достигается при применении принципа «причинности», т. е. в себестоимость продукта включаются те затраты, причиной возникновения которых стал данный продукт.

- при включении в себестоимость продукта косвенных затрат относительно «справедливая» калькуляция получается при использовании принципа пропорциональности. Данный принцип означает, что распределяемые косвенные затраты и выбранная для их распределения база распределения должны находиться в пропорциональной зависимости.

- калькулирование себестоимости с учетом целевого назначения калькуляции [16., с. 67].

Данный принцип предполагает возможность наличия нескольких показателей себестоимости в зависимости от задач калькулирования. Например, для сравнения рентабельности видов продукции может использоваться показатель себестоимости, исчисленный на основе нормативных прямых затрат. Для обоснования цен реализации при выполнении заказа - показатель себестоимости, исчисленный на основе фактических полных затрат [16., с. 68].

Процесс калькулирования предполагает:

1) разграничение затрат на производство между законченной и незаконченной продукцией, оценку затрат на незавершенное производство;

2) исчисление затрат на забракованную продукцию;

3) оценку отходов производства и побочной продукции;

4) исчисление суммы затрат (по каждой статье), относящихся к готовым изделиям, по каждому носителю затрат;

5) отнесение (распределение, суммирование) затрат, собранных на носителе, на объект калькулирования;

6) исчисление себестоимости калькуляционной единицы продукции.

Разработка алгоритма калькулирования, таким образом, включает в себя методическую проработку представленных пунктов с учетом адекватной оценки особенностей хозяйственной деятельности предприятия [16., с. 68].

Калькуляционный объект может:

- соответствовать носителю затрат;

- вместе с другими объектами калькулирования входить в один носитель затрат (т. е. быть частью носителя затрат);

- включать в себя несколько носителей затрат [16., с. 77].

Во втором случае для исчисления себестоимости необходимо собранные по носителю затраты распределить между калькуляционными объектами. В третьем случае - суммировать затраты по носителям, входящим в данный калькуляционный объект.

Выбор объектов калькулирования обусловливается:

- особенностями применяемого технологического процесса

- характером продукции;

- особенностями организационной структуры предприятия;

- целями калькулирования.

С учетом данных факторов объектами калькулирования могут быть продукт, часть продукта, группа однородных продуктов (продуктовое направление), группа одноименных продуктов (серия), набор продуктов (заказ), причем как по затратам производства в целом (законченные обработкой), так и по отдельным производственным операциям (переделам, стадиям, фазам) [16., с. 78].

Процесс калькулирования упрощается, а результаты калькулирования становятся более достоверными, когда объекты калькулирования устанавливаются применительно к технологическим процессам изготовления продуктов. Для этого объект калькулирования должен быть кратен (т. е. включать один или несколько) технологическим переходам [16., с. 78].

В зависимости от целей калькулирования объектом калькулирования может быть как готовый продукт, так и продукт разной степени готовности. Например, для определения уровня затрат и рентабельности производства отдельных видов продуктов необходимо калькулирование готовых продуктов. Для целей внутрифирменного коммерческого расчета, управления производством, определения цены реализации незавершенных производством продуктов (полуфабрикатов) необходимо калькулирование себестоимости продуктов по определенным технологическим переходам (т. е. неоконченных обработкой продуктов) внутри центров ответственности и мест возникновения затрат [16., с. 78].

Кроме того, необходимо использование вспомогательных объектов калькулирования. Такими объектами могут быть забракованные продукты разной степени готовности, отходы.

Если объект калькулирования - это вид продукта (части продукта, группы продуктов) разной степени готовности, то калькуляционная единица является количественным измерителем объекта калькулирования.

Принято выделять следующие основные виды калькуляционных единиц:

- натуральные количественные – штуки, тонны, киловаттчасы, метры и т. д.;

- условно-натуральные - 100 условных пар обуви, тонна условного чугуна, 1000 условных консервных банок и т. д.;

- условные калькуляционные единицы, предусматривающие определенное содержание полезного вещества в продукте,

- химические продукты с определенным содержанием кислоты или щелочи, молочные продукты с определенным процентом жирности и т. д.;

- стоимостные единицы;

- единицы работы персонала или средств труда - нормо-час работы специалиста, машино-день, тонно-километр перевозок и т. д [16., с. 79].

Натуральные единицы выгодно отличаются тем, что они часто совпадают с носителями затрат.

Условно-натуральные единицы и единицы работы применяют в случаях, когда при большой номенклатуре продуктов затруднено калькулирование по всем наименованиям. Но такой подход оправдывает себя, если структура ассортимента производимых продуктов и нормы затрат для отдельных продуктов неизменны [16., с. 79].

В производствах, где из одних исходных материалов производятся продукты с близкими по характеру, но с разными по эффективности потребительскими свойствами (например, с разным содержанием полезного вещества), в качестве калькуляционной единицы выбирается продукт (реальный или условный) с определенной величиной потребительной стоимости (например, с определенным содержанием полезного вещества).

Единицы работы используются в производствах, цель которых - не изготовление продукции, а оказание услуг [16., с. 79].

Для целей перспективного планирования возможно применение укрупненных калькуляционных единиц.

По времени составления калькуляции можно подразделить надве группы: предварительные и последующие [16., с. 79].

Предварительные калькуляции составляются до изготовления продукта. К ним относят:

- проектную калькуляцию. Применяется для обоснования экономической эффективности инновационных проектов: строительства, реконструкции, разработки новых продуктов, технологий;

- нормативную калькуляцию. Расчет себестоимости продуктов ведется на основе норм, действующих на определенную дату (текущих норм). Применяется для краткосрочного планирования;

- плановую калькуляцию. Составляется на основе плановых норм - средних норм для определенного промежутка времени или будущих норм. Применяется для среднесрочного планирования;

- сметную калькуляцию. Является разновидностью нормативной (плановой) калькуляции. Составляется на изделия и работы, выполняемые в разовом порядке [16., с. 80].

Последующие калькуляции составляются после изготовления продукта. Принято различать отчетную калькуляцию - расчет фактической себестоимости произведенных продуктов; хозрасчетную калькуляцию - разновидность отчетной калькуляции, отражающую фактические величины потребления производственных ресурсов в оценке, предусмотренной плановым заданием (по учетным ценам). Может содержать данные о полученных и предъявленных суммах хозрасчетных претензий [16., с. 80].

Классификация производств по типу используемых технологий – с химико-физической и механической обработкой определяет, в свою очередь, деление методов калькулирования на попередельный и позаказный [16., с. 83].

Принято считать, что попередельный метод применяется в химической, нефтеперерабатывающей, текстильной, лакокрасочной, пищевой, стекольной, металлургической, цементной промышленности и в производствах, где применяется химико-физическая технология производства.

Перечисленные производства характеризуются, как правило, массовым выпуском продукции, которая проходит обработку по нескольким стадиям, называемым переделами.

Областью применения позаказного метода является строительная и издательская деятельность, мебельное производство, машиностроение во всех его вариантах, проектные исследовательские работы, индивидуальные и мелкосерийные производства [17., с. 48].

При позаказном методе объектом учета и калькулирования является отдельный производственный заказ» Таким образом, в основу деления методов калькулирования на попередельный и позаказный заложены следующие критерии:

- вид используемой технологии (химико-физическая и механическая обработка);

- тип производства по степени массовости (массовое, серийное, единичное);

- тип объекта учета и калькулирования (вид/группа продукции, заказ) [16., с. 84].

В современных рыночных условиях, когда завоевание симпатий потребителей является важнейшим условием успешной деятельности предприятия, производство становится все более клиентоориентированным. Выражается это в том числе и в переходе от массового и крупносерийного производства к мелкосерийному (партийному) и единичному. Поэтому можно говорить о том, что массового производства (как области, использующей попередель-ный метод) скоро практически не будет [16., с. 85].

Помимо этого попередельный метод применяют в тех местах, в которых производимые продукты проходят последовательную обработку по нескольким стадиям, называемым переделами.

1. В отношении позаказного метода существует формулировка, что он применим на предприятиях, где затраты на основные материалы и затраты на обработку легко идентифицировать с конкретными продуктами (группами продуктов). Если попытаться развить заложенную в данную формулировку логику, то получится, что позаказный метод применяется только при наличии прямых затрат. А значит, при калькулировании с использованием попере-дельного метода прямых затрат вообще нет. Но это обстоятельство не выдерживает никакой критики. Не добавляет ясности и использование третьего критерия, тип объекта учета и калькулирования, поскольку трудно провести четкую грань между группой продукции и заказом [16., с. 86].

Попередельный метод применятся в случае простого, т. е. не делимого на отдельные составляющие, продукта, который в процессе производства проходит нескольких последовательных технологических этапов (переделов).

Позаказный метод используется для калькулирования себестоимости сложных продуктов и включает в себя два и более продукта. Иными словами, при позаказном методе проводится операция суммирования, когда себестоимость сложного продукта представляет собой сумму себестоимостей входящих в него простых продуктов.

Пример сложного продукта - редуктор, в который входят десятки простых продуктов (шестерни, шпонки, фланцы, болты). Но это пример «конструктивно» сложного продукта. Продукт может быть и «коммерчески» сложным [16., с. 86].

Можно сказать, что различие между попередельным и позаказным методами связано с различием объектов калькулирования:

- попередельный метод используется для калькулирования себестоимости простого (одноэлементного) продукта после определенной стадии обработки;

- позаказный метод используется для калькулирования себестоимости сложных продуктов, включающих в себя несколько элементов [16., с. 87].

На практике выделяют несколько вариантов попередельного метода:

- простой (одноступенчатый) попередельный метод;

- метод многоступенчатого попередельного калькулирования;

- метод эквивалентных коэффициентов;

- метод исключения и метод распределения (для условий комплексного производства) [16., с. 87].

Простой (одноступенчатый) попередельный метод применяется, когда на предприятиях (производствах, подразделениях) выпускается один вид продукта; отсутствуют или являются стабильными межоперационные запасы и запасы готовой продукции.

Себестоимость единицы продукта в данном случае определяется делением совокупных затрат отчетного периода на количество произведенной продукции. Достоинством данного метода является очевидная простота. Недостатками - ограниченная область применения [16., с. 87].

Таблица 2. Себестоимость замка рычажного 5,5 за 4 квартал 2017 года

Период	Себестоимость замков, руб.	Количество замков, шт.	Себестоимость единицы замка, руб.
Октябрь 2017года	438945	288	1524
Ноябрь 2017 года	410242	263	1559
Декабрь 2017 года	722214	463	1559

В таблице № 3 мы видим изменение себестоимости одной единицы замка рычажного 5,5 с 1524 до 1559 рублей. Данное изменение произошло из-за повышения цен на хранение и перевозку товара. Расчет себестоимости был произведен по данным оборотно-сальдовой ведомости 41 бухгалтерского счета «Товары», путем деления общей себестоимости проданных рычажных замков на количество самих замков по месяцам за четвертый квартал 2017 года.

Метод многоступенчатого попередельного калькулирования.

Областью применения данного метода является производство продуктов с несколькими переделами с изменяющимися остатками незавершенной и готовой продукции [16., с. 87].

Метод эквивалентных коэффициентов используется на предприятиях, которые производят продукцию с близкими конструктивными и технологическими свойствами (так называемое сортовое производство). В основу его заложен принцип, согласно которому себестоимость отдельных видов продуктов находится в определенном, достаточно устойчивом соотношении. Таким образом, один из продуктов выбирают в качестве так называемого стандартного, себестоимость всех других продуктов определяют умножением себестоимости стандартного продукта на соответствующий коэффициент [16., с. 89].

Метод исключения и метод распределения используются для калькулирования себестоимости продуктов в условиях комплексного производства [16., с. 90].

Комплексным называют производство, в ходе технологического процесса которого на некоторой стадии (в так называемой точке раздела) одновременно получаются два и более продукта. Проблема калькулирования продуктов комплексного производства состоит в том, что возникшие к точке раздела затраты всегда являются косвенными по отношению к производимым продуктам. Они могут быть прямыми лишь к определенному переделу. Поэтому задача калькулирования в условиях комплексного производства всегда сводится к косвенному распределению затрат между продуктами. В связи с этим можно сформулировать следующее требование организации учета затрат в условиях комплексного производства; затраты должны быть учтены по переделам, общим для всех продуктов, по обособленным переделам для отдельных продуктов.

Метод исключения. При данном подходе один из продуктов выбирается в качестве главного, остальные признаются побочными. Производится калькулирование только главного продукта следующим образом [16., с. 90].

Из величины затрат комплексного производства вычитается стоимость побочных продуктов. Полученная разница делится на количество полученного главного продукта. Для оценки стоимости побочных продуктов используется фактическая выручка, полученная от их реализации, или рыночная стоимость (возможная стоимость реализации).

Метод распределения. При данном подходе продукты не делят на главные и побочные. Все получаемые продукты признаются сопутствующими (или совместными). Соответственно, калькулируется себестоимость всех получаемых продуктов. При этом производится распределение затрат комплексного производства между продуктами. Принципиально распределение можно вести на основе:

- натуральных показателей. Как правило, такими показателями являются вес или объем получаемых продуктов. Однако подобное распределение в большинстве случаев приводит к неадекватному завышению рентабельности одних продуктов и занижению рентабельности других;

- стоимостных показателей. Данный способ распределения представляется более обоснованным. В этом случае затраты комплексного производства распределяются между продуктами пропорционально стоимостной доле каждого продукта в общей стоимости всех полученных продуктов [16., с. 91].

Выделяют бесполуфабрикатный вариант попередельного метода и полуфабрикатами вариант.

Бесполуфабрикатный вариант применяется в случаях, когда реализуется полностью готовый, т. е. прошедший все технологические переделы, продукт. Полуфабрикатный вариант применяется в случаях, когда имеет место реализация продуктов, не прошедших все технологические переделы [16., с. 92].

В общем виде схема косвенного распределения затрат выглядит следующим образом:

1) выбирается объект, на который распределяются затраты (продукт, группа продуктов, место возникновения затрат);

2) выбирается база распределения затрат - вид показателя, с использованием которого производится распределение затрат;

3) рассчитывается коэффициент (ставка) распределения путем деления величины распределяемых косвенных затрат на величину выбранной базы распределения;

4) определяется величина приходящейся на каждый объект величины косвенных затрат путем умножения рассчитанной величины (ставки) распределения затрат на соответствующую данному объекту величину базы распределения [16., с. 96].

При выборе базы распределения должен соблюдаться принцип пропорциональности.

Величина распределяемых затрат и величина выбранной базы распределения должны находиться в пропорциональной зависимости (т. е. чем больше величина базы распределения, тем больше величина распределяемых затрат).

Разумеется, чрезвычайно трудно найти однозначно «справедливую» базу распределения для всех косвенных затрат.

- целью повышения «обоснованности» распределения практикуется применение принципа дифференцированных баз распределения [16., с. 97].

Дифференциация баз распределения может идти в двух направлениях:

1) дифференциация по статьям затрат. В этом случае для различных статей затрат применяют разные базы распределения, например:

- затраты на оплату труда административно-управленческого персонала распределяют пропорционально заработной плате основных производственных рабочих;

- затраты на содержание и ремонт зданий и сооружений общепроизводственного назначения, пропорционально площади, занимаемой каждым производственным участком;

- затраты на НИОКР, пропорционально прямым производственным затратам;

-коммерческие затраты, пропорционально выручке от реализации;

2) дифференциация по местам возникновения затрат. В этом случае для каждого из мест возникновения затрат выбираются свои базы распределения, например:

- в цехе с преобладающей ручной трудоемкостью (значительной долей ручного труда) для распределения общепроизводственных расходов выбрана база «заработная плата основных производственных рабочих»;

- в цехе с преобладающей машинной трудоемкостью (значительной степенью механизации и автоматизации) для распределения общепроизводственных расходов выбрана база «машино-часы на обработку» [16., с. 98].

Как было отмечено, в ряде случаев прямые по своей сути затраты приходится распределять, поскольку вести их учет по прямому признаку затруднительно или нецелесообразно. К таким затратам относятся, в частности, затраты на обработку [16., с. 98].

Для исчисления затрат на обработку (расходы на содержание эксплуатацию оборудования, амортизация инструментов и приспособлений) учет организуется по местам возникновения затрат. С одной стороны, данные затраты суммируются по прямому признаку для каждого выбранного места возникновения затрат. С другой стороны, по каждому выбранному месту возникновения затрат учитывается количество выполненной работы в единицах времени: нормо-часах, машино-часах. Делением затрат, учтенных по каждому месту возникновения затрат, на количество нормо-часов получается себестоимость одного норма-часа, которая с полным основанием может быть применена ко всем видам продуктов, прошедших обработку в данном месте возникновения затрат [16., с. 98].

Таблица 3. Затраты на ремонт площадок за декабрь 2017 года

Место возникновения затрат	Сумма затрат на ремонт, руб.	Количество отработанных часов за 1 месяц	Стоимость часа, руб.
Отдел сварки	25000	80	312
Отдел ремонта	128000	140	914
Отдел электроники	15384	60	256

В таблице № 3 представлена информация о стоимости одного часа работы по ремонту площадок для бетонораспределительных стрел для разных отделов по ремонту оборудования. Сумма затрат определялась пропорционально исходя из величины заработной платы работников и количество рабочих часов потраченных ими на ремонт оборудования за один месяц.

Для определения затрат на обработку единицы продукта достаточно себестоимость нормо-часа умножить на количество нормо-часов обработки продукта на данной операции. В основу данного подхода положен следующий принцип: чем дольше по времени обрабатывается продукт на каком-либо месте возникновения затрат, тем в большей степени он «нагружает» собой данное место возникновения затрат и тем больше затрат данного места возникновения необходимо отнести на продукт. То есть в качестве базы распределения затрат на обработку выбрана продолжительность обработки продуктов [16., с. 99].

Итак, мы рассмотрели основные проблемы калькулирования и возможные варианты их решения. В заключение повторим, что говорить об абсолютно точной и однозначной себестоимости достаточно сложно, поскольку любая калькуляция носит дискуссионный характер [16., с. 101].

2.5 Нормативный метод учета затрат

Нормативный метод учета затрат представляет собой вид учетной подсистемы, характеризующейся наличием норм использования ресурсов, нормативных (учетных) цен этих ресурсов и использованием этих показателей для планирования и контроля. Например фактическая себестоимость включает в себя нормативную себестоимость, отклонения от норм в положительную или отрицательную сторону, изменение норм в виде уменьшения или увеличения [14., с. 68].

Принципы нормативного метода учета затрат:

- составление норм калькуляции себестоимости по каждому изделию на основе действующих в организации норма;

- ведение учета изменений действующих норм для корректировки нормативной себестоимости;

- учет фактических затрат с подразделением на расход по нормам и отклонениям от норм;

- установление и анализ причин и условий возникновения отклонений от норм по местам их возникновения;

- определение фактической себестоимости выпущенной продукции как суммы нормативной себестоимости, отклонений и изменений норм [20., с. 53].

Принято считать, что нормативный метод учета затрат применим лишь в условиях массового и крупносерийного производства, когда в больших количествах производится ограниченный ассортиментный перечень продуктов, и неприменим в условиях мелкосерийного и единичного производства. По нашему мнению, возможности этого метода гораздо шире и он применим во всех производствах, где затраты на изготовление продуктов могут сопоставляться с результатами труда (выработкой) через определенные промежутки времени [16., с. 104].

Сущность нормативного метода характеризуется следующими особенностями:

- наличие норм потребления ресурсов (затрат) и учетных цен этих ресурсов в процессах деятельности предприятия;

- отражение фактических затрат с подразделением их на затраты по нормам и отклонениям;

- оперативный учет отклонений от норм потребления ресурсов с установлением размера отклонений, мест их возникновения, причин и виновников образования отклонений с целью использования этих данных для управления производством;

- системный учет изменений норм с целью проверки обоснованности текущего уровня норм и контроля экономической эффективности осуществляемых организационно-технических мероприятий;

- формирование отчетов о возникших затратах с детализацией выявленных отклонений по факторам и виновникам, вызвавшим данные отклонения [16., с. 104].

Благодаря указанным особенностям нормативный метод является эффективным инструментом:

- планирования: наличие норм облегчает планирование потребности в производственных ресурсах (оборудование, материалы, персонал) и финансовых средств для приобретения этих ресурсов. Формирование на основе норм затрат плановых калькуляций позволяет планировать расходы, программу выпуска, отпускные цены, объем реализации, выручку и в итоге прибыль;

- оперативного контроля и принятия управленческих решений: в ходе производства по различным причинам возникают отклонения от нормального течения технологического процесса, и вместе с ними и отклонения в потреблении производственных ресурсов, что вызывает, как правило, дополнительные затраты на изготовление. Оперативно устраняя причины нарушения норм производственного потребления, можно восстановить нормальное течение технологического процесса и предотвратить появление негативных отклонений в будущем;

- анализа: используя аналитическую классификацию выявленных отклонений по вызвавшим их причинам, виновникам, объектам учета, можно еще до окончания отчетного периода спрогнозировать результаты деятельности предприятия в целом и отдельных мест возникновения затрат (центров ответственности), разработать программу снижения затрат [16., с. 105].

Таблица 4. Нормы расхода материалов при заливке бетонной смеси

Материал и топливо	Нормы расхода	Стоимость, руб.
Пусковая смесь	3 упаковки / 50 м3 бетонной смеси	690
Сопло	1 шт. / 2000 м3 бетонной смеси	14200
Дизельное топливо	18 л. / час	810
Промывочный шар	2 шт. / смена	900

В таблице № 4 указаны нормы расхода материалов и топлива при заливке бетонной смеси при строительстве жилых зданий, не военного назначения. Расход дизельного топлива рассчитывается исходя из технического паспорта строительного оборудования. Замена сопла происходит по мере его износа, и не всегда совпадает с прописанными нормами расхода. Расход пусковой смеси в количестве трех упаковок и промывочных шаров в количестве двух штук происходит в штатной ситуации за одну рабочую смену и в зависимости от состояния строительной техники может увеличиться.

Для внедрения нормативного метода должны быть созданы следующие организационные предпосылки:

- наличие «нормативного хозяйства»;

- наличие регламента ведения учета и анализа отклонений. Как уже было сказано выше, нормативный метод предполагает существование: норм потребления различных производственных ресурсов в расчете на выбранную единицу продукции; нормативной стоимости выбранной единицы каждого вида ресурсов, то есть учетной цены.

Нормативное хозяйство обозначает систему, которая включает методологическую базу и необходимую организационно-техническую инфраструктуру, обеспечивающую разработку норм и учетных цен; ревизию (пересмотр) норм и учетных цен; внесение изменений в нормы и учетные цены [16., с. 106].

Требование к нормам: нормы должны отражать действительные потребности в потребляемых ресурсах при данном технологическом и организационном уровне производства.

Принято различать:

- плановые нормы и учетные цены, т. е. средние в течение определенного периода (года, квартала). Используются для среднесрочного и долгосрочного планирования;

- текущие нормы и учетные цены, т. е. действующие в данный момент. Используются для оперативного управления.

Текущие нормы и учетные цены могут совпадать с плановыми, если в течение рассматриваемого периода не предполагается их изменение [16., с. 106].

При разработке норм используют два основных подхода:

1. - разработка так называемых «технически обоснованных» норм. Разработка норм потребления производственных ресурсов ведется в данном случае конструкторскими, технологическими и другими (отделами главного механика, энергетика, металлурга, сварщика и т. д.) подразделениями предприятия на основе отраслевых справочных изданий расчетным, экспертным и экспериментальным путем.

- разработка норм от достигнутого. В этом случае как таковой разработки норм нет. В качестве норм принимаются фактически сложившиеся на предприятии к настоящему моменту величины потребления производственных ресурсов. То есть, так или иначе, нормы устанавливаются на основе данных прошлых периодов [16., с. 106].

Представленные подходы к формированию норм справедливы по отношению к учетным ценам, которые могут разрабатываться на основе фактических значений прошлых периодов (средневзвешенное, последнее значение); устанавливаться на основе плановых, прогнозных значений без учета данных прошлых периодов [16., с. 106].

Необходимость проведения ревизии норм (к учетным ценам это относится в меньшей степени, поскольку необходимость изменения учетных цен проявляется как бы сама собой) обусловлена следующими причинами:

- требуется проверять, насколько правильно нормы были установлены изначально;

- требуется проверять, насколько установленные нормы соответствуют текущему технологическому и организационному уровню производства на предприятии [16., с. 107].

Формирование регламента проведения ревизии норм предполагает:

- определение случаев, при которых проводится ревизия норм;

- определение порядка формирования (в разрезе видов ресурсов или выпускаемых продуктов) графика (регламента) ревизии норм;

- определение (в разрезе по видам ресурсов) методов проведения ревизии норм (проверка расчетов, использование данных опытных наблюдений и т. д.);

- определение ответственных за инициирование необходимости проведения ревизии, проведение ревизии, согласование и утверждение результатов ревизии и т. д.;

- определение форм и мест хранения документов, содержащих данные о порядке проведения и результатах ревизии.

Необходимость проведения изменений норм и учетных цен связана с постоянными изменениями внутренних и внешних условий хозяйствования предприятия [16., с. 107].

Описание регламента изменения норм и учетных цен предполагает: определение, в каких случаях возникает необходимость изменения норм и учетных цен.

В отношении норм, например, принято различать: плановое изменение норм, вызванное:

- проведением организационно-технических мероприятий (замена оборудования, переход на другой вид сырья, на новую технологию, повышение квалификации персонала);

- выявленным в ходе ревизии несоответствием норм текущему организационному и технологическому уровням производства. Как правило, в процессе плановых изменений новые нормы устанавливаются на относительно длительное время [16., с. 108].

Внеплановое изменение норм, которое может быть вызвано, например, отсутствием необходимого вида материалов и необходимостью замены другим, необходимостью временного перехода на другой вид оборудования (когда оборудование, предусмотренное технологической картой, неработоспособно или не имеет свободных производственных мощностей), использованием работников другой профессии или квалификации. Внеплановое изменение норм производится на какой-то достаточно ограниченный промежуток времени - пока не будут устранены причины изменений (подготовлены и предоставлены предусмотренные технологией материалы, оборудование, персонал); определение ответственных за инициирование изменений, за согласование, утверждение и внесение изменений в действующие нормы и учетные цены; определение форм документов, используемых при проведении изменений; определение перечня подразделений и отдельных работников, которые должны быть проинформированы о внесенных изменениях [16., с. 108].

Нормативные калькуляции призваны обеспечить выполнение двух основных управленческих функций - планирования и контроля.

Формирование бюджета производственной себестоимости (в который входят нормативные калькуляции) является необходимым этапом при проведении процедуры планирования. В частности, без нормативных калькуляций практически невозможно создать бюджет доходов и расходов (прибылей и убытков). Кроме того, показатели нормативной себестоимости непосредственно используются при принятии решений относительно производственно-сбытовой программы. Одновременно показатель нормативной себестоимости становится инструментом контроля, отражающим успешность реализации плана [16., с. 109].

Для составления нормативных калькуляций необходимы:

- нормативные карты, содержащие данные о нормах (текущих или плановых) потребления производственных ресурсов для изготовления единицы продукта;

- тарифный справочник, отражающий цены на потребляемые производственные ресурсы;

- четко прописанный алгоритм (методика) расчета себестоимости [16., с. 109].

Вопросы разработки норм были рассмотрены выше. О формировании тарифного справочника, т. е. информационного массива данных о ценах, необходимо сказать следующее. Основная методологическая трудность состоит в выборе способа формирования учетных цен. Могут быть использованы несколько подходов:

- на момент составления нормативной калькуляции соответствующие производственные факторы уже приобретены (т. е. фактическая цена известна) или еще не приобретены, но подписаны договоры на приобретение их (т. е. цена тоже известна). В данном случае учетные и фактические цены будут совпадать;

- определенности относительно цен в планируемом периоде нет. Учетные цены могут формироваться на основе фактических цен прошлых отчетных периодов или прогнозируемых цен будущих периодов;

- существуют фактические цены на ресурсы, но для составления нормативных калькуляций используются учетные. Данный подход удобен в тех случаях, когда, например, по какому-либо виду производственных ресурсов было приобретено несколько партий и каждая партия – по своей фактической цене. Единые учетные цены в данном случае делают менее трудоемкими процесс калькулирования и последующий учет в целом [16., с. 109].

При использовании нормативного калькулирования необходима организация ведения учета и анализа отклонений. Описание регламента ведения учета и анализа отклонений предполагает:

Определение (в разрезе видов ресурсов) методов выявления фактических величин потребления ресурсов (и, соответственно, отклонений от нормативных величин) и лиц, ответственных за реализацию этих методов.

Подходы к формированию методов выявления фактических величин зависят в первую очередь от вида производственных ресурсов и характера (типа) производства. Например, для учета материальных затрат используются следующие основные методы:

- сигнальное документирование используется, как правило, в случае внепланового изменения норм и превышения лимита потребления производственных ресурсов;

- партионно-раскройный, каждую партию материалов обрабатывают (раскраивают) обособленно и по окончании обработки сразу устанавливают величину отклонений;

- инвентарный, отклонения выявляются исходя из фактического расхода материалов, исчисленного по данным инвентаризации готовой продукции и материалов на рабочих местах и в незавершенном производстве. Производится периодически [16., с. 110].

Для учета затрат на оплату труда (учет выработки) возможно применение следующих методов:

- по конечной производственной операции - работники, занятые на определенном этапе технологического процесса, объединяются сквозные бригады, выработка которых определяется исходя из количества продукции, прошедшей конечную производственную операцию, выполняемую бригадой. Метод может применяться при поточной организации труда, когда выработка на конечной операции соответствует выработке на любой промежуточной стадии работы бригады, т. е. там, где отсутствуют или стабильны межоперационные остатки незавершенного производства. Как правило, это производства с регламентированным ритмом, где равенство или кратность промежуточных операций такту поточной линии позволяет определить выработку всех рабочих;

- инвентарный, по данным о выработке на конечной производственной операции бригады и пооперационных остатках деталей

- приемки выработки на каждой производственной операции, количество изготовленной продукции устанавливается путем приемки ее по каждому рабочему месту, осуществляемой мастером или работниками технического контроля. Применяется в условиях серийного и массового производства, где на отдельных рабочих местах в течение отчетного периода производятся разные или редко повторяющиеся изделия;

- расчетный, используется в случаях, когда выработка зависит от других показателей и невозможно применить перечисленные выше способы;

- определение форм документов, используемых для отражения информации о фактическом потреблении производственных ресурсов.

- определение порядка формирования и представления первичных отчетов (кто, когда, кому представляет отчеты) [16., с. 111];

- определение методики анализа зафиксированных отклонений;

- определение порядка регулирования возникших отклонений, т. е. формирование регламента действий, направленных на восстановление нормального хода производственного процесса или предотвращение подобных случаев. Реализуется в разрезе видов потребляемых ресурсов и в зависимости от величин отклонений; причин отклонений; виновников отклонений.

- определение порядка формирования итоговых отчетов [16., с. 112].

Таблица 5. Учет оплаты труда операторов бетонораспределительных стрел

Показатели	Оплата от клиентов за час переработки, руб.	Оплата операторам за час переработки, руб.	Оклад за месяц, руб.
Свыше 8 часов в смену	350	150	20000
Свыше 8 часов в смену	500	250	20000
Свыше 200 часов в месяц	350	150	20000
Свыше 200 часов в месяц	500	250	20000
Свыше 240 часов в месяц	350	150	20000
Свыше 240 часов в месяц	500	250	20000

В таблице № 5 показаны ставки оплаты труда операторов бетонораспределительных стрел. По ним видно, что заработная плата операторов состоит из двух частей. Первая – это оклад в размере двадцати тысяч рублей, и вторая – это получение оплаты операторами по фиксированной ставке за переработанные часы сверх нормы, согласно с условиями подписанного трудового договора и оформленным рапортам, которые в обязательном порядке подписываются у контрагента. После окончания отчетного месяца операторы сдают подписанные рапорта в бухгалтерию. По данным рапортам рассчитываются суммы оплаты труда по переработанным счетам. Данные подаются генеральному директору ООО «МУФТА АРЕНДА» и в случае одобрения данные суммы включаются в следующую оплату труда операторов.

Предполагается, что вторичные отчеты формируются по итогам некоторого периода (рабочей недели, декады, месяца, квартала) и носят характер сводных отчетов. Могут формироваться в различных разрезах, например, по причинам отклонений; виновникам отклонений; видам (статьям) затрат; видам продукции.

Рассмотрим проведение факторного анализа отклонений. Факторный анализ отклонений предполагает разделение возникших отклонений по факторам (причинам), вызвавшим их появление [16., с. 112].

Выявление факторов отклонений призвано определить виновников возникших неблагоприятных отклонений с целью персонификации ответственности; предотвращения, нейтрализации факторов, приведших к неблагоприятным отклонениям [16., с. 112].

Принцип факторного анализа отклонений и его основную цель можно продемонстрировать на примере. Для простоты изложения принято допущение, что отсутствуют запасы незавершенной и нереализованной продукции [16., с. 112].

Зарубежным аналогом российского нормативного метода является система «стандарт-кост». Отечественные специалисты уже достаточно давно ведут дискуссию о различиях этих двух систем. По нашему мнению, управленческая методология обоих методов одинакова - наличие норм потребления ресурсов, учетных цен ресурсов и использование этих данных для планирования и контроля деятельности. Поэтому все возможные различия между нормативным методом и методом «стандарт-кост» носят не столь существенный характер, чтобы можно было говорить о какой-то принципиальной разнице. Скорее эти различия носили больше идеологический характер. Тем более что исторически «наш» нормативный метод непосредственно связан со «стандарт-костом»:

Одно из частных различий – порядок списания выявленных отклонений величин затрат. В соответствии с принципами «стандарт-коста» они списываются на финансовый результат того периода, в котором возникли. Как принято говорить, эти отклонения не являются «запасоемкими», т. е. они не распределяются между реализованной продукцией и запасами. Например, возникшее отклонение по ценам (фактических цен от учетных) при приобретении материалов списывается на финансовый результат исходя из общего количества приобретенных материалов, а не только из того количества материалов, которое передано в производство [16., с. 123].

Таким образом, общая величина отклонения не распределяется между материалами, переданными в производство, и материалами, оставшимися на складе [16., с. 124].

Нормы и учетные цены отражают нормальный (номинальный) ход хозяйственной деятельности. Любое отклонение от нормального хода деятельности (т. е. любое отклонение от норм и учетных цен), возникшее в каком-либо периоде, должно корректировать величину финансового результата этого периода. Если же возникшее отклонение будет распределяться между реализованной продукцией и запасами, то та часть отклонения, которая осталась в запасах, скажется на финансовом результате в следующих периодах и тем самым исказит его, поскольку отклонение (положительное или отрицательное) было допущено в текущем периоде [16., с. 124].

Сразу же оговоримся, что предложенный вариант отражения операций на счетах учета прямо не предусмотрен российским законодательством по бухгалтерскому учету.

Итак, основным преимуществом нормативного метода учета (метода «стандарт-кост») является его «управленческая направленность», позволяющая осуществлять планирование и контроль деятельности предприятия [16., с. 124].

Во второй главе были рассмотрены методы формирования и учета затрат в ООО «МУФТ АРЕНДА». Была дана краткая характеристика анализируемой организации и рассмотрены методы формирования затрат. В результате, были проанализированы затраты организации при ведении хозяйственной деятельности.

Глава 3. Рекомендации по совершенствованию управленческого учета ООО «МУФТ АРЕНДА»

В ходе исследования были обнаружено неполноценное ведение управленческого учета. Так как нет отдельно работника, который вел бы управленческий учет, то данные функции выполняют сразу несколько сотрудников: генеральный директор, коммерческий директор, главный механик и главный бухгалтер.

В ООО «МУФТА АРЕНДА» программа 1С 8.3. для ведения бухгалтерского учета установлена только в финансово-экономическом отделе на трех рабочих местах. То есть, нет свободного доступа к бухгалтерским данным у генерального директора, коммерческого директора, начальника склада. У генерального директора есть только электронные ключи и доступ к личному кабинету ПАО «Совкомбанк».

Изначально неправильно организована взаимосвязанная работа между начальником склада, коммерческим директором и финансово-экономическим отделом. Это отражается на некоторых моментах внутренней деятельности организации:

- не полностью согласовано процедура поступления запчастей, материалов между данными по складу и бухгалтерии (по некоторым позициям номенклатуры различаются наименования одной и той же позиции, в результате чего при продаже или списании на расходы тратиться лишнее время на уточнение наименований);

- не предоставляются вовремя полностью оформленные путевые листы и рапорта операторов за отчетный месяц;

- присутствует долгая процедура подписи документов от поставщиков. Сначала документы сортируются в коммерческом отделе, потом подписывается у генерального директора и отдаются в бухгалтерию. Поэтому некоторые первичные документы приносят в бухгалтерию через месяц после фактического получения документов по почте России. И в итоге на еженедельном совещании генеральный директор получает не полную информацию о хозяйственной деятельности своей организации.

Рекомендуется нанять отдельного сотрудника для ведения управленческого учета. Либо создать и подписать приказы на определенных сотрудников, по поводу закрепления за ними ведения управленческого учета.

Для улучшения ведения управленческого учета, рекомендуется:

- установить на рабочих местах начальника склада и коммерческого отдела программу 1С 8.3, для того чтобы они вели учет в данной программе, тем самым у трех отделов будет доступ к одной и той же информационной базе;

- поменять процедуру принятия документов. В начале первичные документы по поступлениям и продажам пришедшие по почте России или полученные через курьера получает финансово-экономический отдел, данные из документов в программу 1С 8.3, а потом уж отдается на подпись к генеральному директору и после подписания подшиваются в соответствующие папки;

- установить ответственных за своевременное предоставление полностью оформленных путевых листов и рапортов операторов в конце каждого месяца;

- еженедельно проводить мониторинг цен по закупкам материалов;

- пересчитать нормы расхода материалов и топлива, создать и подписать соответствующие приказы по нормам расходов;

- ввести в обязательном порядке оформление требований-накладных на списание материалов и передавать данные документы в отдел бухгалтерии в конце каждого месяца;

- ежедневно проверять данные по банкротствам контрагентов, чтобы успеть встать в очередь на получение всей суммы или части денежных средств задолженности перед ООО «МУФТА АРЕНДА»;

- установить сроки остановки работ строительного оборудования на объекте контрагента, в случае если будет просрочена оплата за аренду техники более чем за один месяц работы. Данный пункт нужно обязательно прописать в договорах аренды с контрагентами, как с новыми так и с постоянными;

- в связи с увеличением ставки НДС с 18 процентов до 20 процентов, нужно отослать контрагентам письма и подписать дополнительные соглашения с партнерами, в которых будет прописан пункт об увеличении стоимости услуг аренды оборудования пропорционально увеличению ставки НДС на 2 процента с первого января 2019 года.

Данные действия позволят организации более эффективно управлять, контролировать свои расходы и своевременно принимать управленческие решения в хозяйственной деятельности.

Заключение

В результате исследования мы выяснили, что без организации управленческого учета организация не сможет нормально осуществлять свою деятельность. Данные управленческого учета являются внутренней информацией самой организации и является ценной для принятия управленческих решений.

Одним из важных направлений управленческого учета, является контроль за затратами, которые несет организация в своей деятельности, такие как нормы расхода материалов и топлива, стоимость купленных материалов, товаров и запчастей, оплата заработной платы, оплата за переработку операторов бетонораспределительной техники, ремонт бетононасосов, дизельных компрессоров, бетонораспределительных стрел.

При правильном подходе можно существенно уменьшить расходы предприятия, а освободившиеся средства внести в оборотные средства.

Если на предприятии управленческий учет ведется должным образом, то эффективность управления организации повысится. Эффективность управления поддерживается предоставлением руководящему составу полной информации о хозяйственной деятельности и внутренней отчетности. Обеспечивается ежедневный сбор информации для принятия управленческих решений. Контролируется деятельность внутренних подразделений. Уменьшаются затраты и освобождаются дополнительные средства для поддержания хозяйственной деятельности организации.

Список использованных источников

Федеральный закон от 06.12.2011 № 402-ФЗ (ред. от 28.11.2018) «О бухгалтерском учете».
Федеральный закон от 03.08.2018 № 303-ФЗ (ред. от 30.10.2018) «О внесении изменений в отдельные законодательные акты Российской Федерации о налогах и сборах»;
План счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организации и инструкции по его применению, утвержденный приказом Минфина РФ от 31.10.2000 № 94н (ред. от 08.11.2010).
Положение по бухгалтерскому учету «Учетная политика организации» (ПБУ 1/2008), утверждено приказом Минфина России от 06.10.2008 № 106н (ред. от 28.04.2017).
Положение по бухгалтерскому учету «Бухгалтерская отчетность организации» (ПБУ 4/99), утверждено приказом Минфина РФ от 06.07.1999 № 43н (ред. от 08.11.2010, с изм. от 29.01.2018).
Положение по бухгалтерскому учету «Учет материально-производственных запасов» (ПБУ 5/01), утверждено приказом Минфина России от 09.06.2001; 44н (ред. от 16.05.2016).
Положение по бухгалтерскому учету «Учет основных средств» (ПБУ 6/01), утверждено приказом Минфина России от 30.03.2001 № 26н (ред. от 16.05.2016).
Положение по бухгалтерскому учету «Доходы организации» (ПБУ 9/99), утвержден приказом Минфина России от 06.05.1999 № 32н (ред. от 06.04.2015).
Положение по бухгалтерскому учету «Расходы организации» (ПБУ 10/99), утверждено приказом Минфина России от 06.05.1999 № 33н (ред. от 06.04.2015).
Положение по бухгалтерскому учету «Информация по сегментам» (ПБУ 12/2010), утвержден приказом Минфина РФ от 08.11.2010 № 143н.
Алборов Р.А., Ливенская Г.Н. Управленческий учет затрат по центрам ответственности в производственных организациях: монография. Ижевск: Изд-во «Удмуртский университет», 2013. – 108 с.
Бухгалтерский управленческий учет / И.А. Бондин «БИБКОМ», 2013.
Управленческий учет: учебник и практикум для академического бакалавриата / О. Н. Волкова. М.: Издательство Юрайт, 2016. - 461 с.
Бухгалтерский финансовый и управленческий учет (учет ресурсов): учеб. пособие / Е.В. Гавриченко, Н.А. Корниенко; Владим. Гос. ун-т им. А.Г. и Н.Г. Столетовых. Владимир: Изд-во ВлГУ, 2016. – 83 с.
Ивашкевич В.Б. Бухгалтерский управленческий учет: учебник. 2-е изд., перераб. и доп. М.: Магистр: Инфра-М, 2011. – 576 с.
Управленческий учет: учеб. пособие / А.В. Ильина, Н. Н. Илышева. Екатеринбург: Изд-во Урал. ун-та, 2016. - 180 с.
Мизиковский И.Е., Милосердова А.Н., Ясенев В.Н.: Бухгалтерский управленческий учет. Учебное пособие. - 2012.
Управленческий учет: учеб. Пособие / Л.К. Никадрова, И.В. Гулина; Моск. Гос. ун-т печати Ивана Федорова. М.: МГУП имени Ивана Федорова, 2013. – 170 с.
Петракова Н.И. Теоретические основы управленческого учета // Молодой ученый. 2018. N13. С. 246-251.
Бухгалтерский управленческий учет: учеб. пособие / Я.В. Путырская. Иркутск: Изд-во БГУ, 2017. – 69 с.
Управленческий учет, Янковский К.П., Мухарь И.Ф., 2011.

Приложения

Приложение 1. Бухгалтерский баланс

Наименование показателя	Код	31.12.2017
Актив
I. Внеоборотные активы
Основные средства	1150	134
Итого по разделу I	1100	134
II. Оборотные активы
Запасы	1210	11 442
Дебиторская задолженность	1230	9427
Денежные средства и денежные эквиваленты	1250	382
Итого по разделу II	1200	21 251
БАЛАНС	1600	21 385
Пассив
III. Капитал и резервы
Итого по разделу III	1300	2 282
IV. Долгосрочные обязательства
V. Краткосрочные обязательства
Заемные средства	1510	285
Кредиторская задолженность	1520	18 818
Итого по разделу V	1500	19 103
БАЛАНС	1700	21 385

Приложение 2. Отчет о прибылях и убытках

Наименование показателя	Код	2017 г.
Выручка	2110	74 586
Себестоимость продаж	2120	(71 705)
Валовая прибыль (убыток)	2100	2 881
Прибыль (убыток) от продаж	2200	2 881
Проценты к уплате	2330	(5)
Прочие доходы	2340	593
Прочие расходы	2350	(642)
Прибыль (убыток) до налогообложения	2300	2 827
Текущий налог на прибыль	2410	(558)
Чистая прибыль (убыток)	2400	2 269
Совокупный финансовый результат периода	2500	2 269