Учет нематериальных активов. МСФО 38 "Нематериальные активы"

Содержание:

ВВЕДЕНИЕ

Нематериальные активы - это одна из важнейших и в то же время неоднозначных тем бухгалтерского учета. Это особенные, уникальные активы, наличие которых не всегда очевидно. Я выбрала эту тему для более детального понимания и осознания понятия «Нематериальные активы».

В настоящее время нематериальные активы применяются почти повсеместно. Без учета этих внеоборотных активов сложно себе представить стандартную бухгалтерскую отчетность. И поэтому их изучение и осмысление является задачей любого будущего бухгалтера.

Целями моей курсовой работы являются:

- изучение теоретических основ учета нематериальных активов, понятие, классификация, разновидности учета и т.д.;

- сравнение российской методологии и международных стандартов учета нематериальных активов.

Предметом изучения данной курсовой работы являются непосредственно сами нематериальные активы и их разновидности. Объектом являются особенности учета, оценки, а также международные стандарты финансовой отчетности в отношении нематериальных активов.

В процессе написания курсовой работы я использовала много нормативной и методической документации, содержащей протоколы, акты и методические указания в отношении учета нематериальных активов. Так же была использована учебная научная литература, например учебник «Оценка нематериальных активов (Глава 1)» под авторством Роберта Рейли и Роберта Швайса. Кроме этого были использованы научные статьи и публикации от преподавателей российских ВУЗов.

В процессе сравнения российских ПБУ 14/2007 и Международных стандартов финансовой отчетности я планирую узнать куда движется наша национальная система бухгалтерского учета, какие предстоят изменения и дополнения. Я хочу сформировать свое собственное мнение о существующих тенденциях в развитии учета нематериальных активов.

1. Теоретические основы учета нематериальных активов

1.1 Понятие, классификация и оценка нематериальных активов

Нематериальные активы (НМА) – это объекты долгосрочного пользования (бо­лее 12 месяцев), не имеющие материально-вещественной формы, но имеющие стои­мостную оценку и приносящие доход [17].

К НМА относят:

- исключительные права патентообладателя на изобретения, промышленные образцы и полезные модели;

- исключительные права владельца на товарный знак и знак обслуживания, наимено­вание места происхождения товаров;

- исключительные авторские права на программы для ЭВМ и базы данных;

- имущественное право автора на топологию интегральных схем;

- деловая репутация организации;

-права, возникающие из авторских и иных договоров на произведения науки, литера­туры, искусства;

- права на «ноу–хау»;

- организационные расходы, связанные с образованием юридического лица;

- исключительное право патентообладателя на селекционные достижения;

- права пользования природными ресурсами и др.

В соответствии с п. 3 ПБУ 14/2007 [6, стр. 158] к нематериальным активам относят имущество, которое одновременно отвечает следующим условиям:

а) не имеет материально-вещественной (физической) структуры;

б) может быть идентифицировано (выделено, отделено) от другого имущества;

в) предназначено для использования в производстве продукции, при выполнении работ или оказании услуг либо для управленческих нужд организации;

г) используется в течение длительного времени (свыше 12 месяцев или в течение обычного операционного цикла, если он превышает 12 месяцев);

д) не предполагается последующая перепродажа данного имущества;

е) способно приносить организации экономическую выгоду;

ж) имеются надлежаще оформленные документы, подтверждающие существование самого актива и исключительные права организации на результаты интеллектуальной деятельности (патенты, свидетельства и др.).

При классификации можно выделить следующие виды нематериальных активов:

·  объекты интеллектуальной собственности;

·  отложенные затраты;

·  деловая репутация организации.

К объектам интеллектуальной собственности (ОИС) относят результаты интеллектуальной деятельности, которым может быть предоставлена правовая охрана в соответствии с Гражданским кодексом РФ, часть 4.

Объекты интеллектуальной собственности – это итоги интеллектуального труда индивида, отличающиеся идеальностью, бестелесностью и специфической формой закрепления прав.

Признак идеальности базируется на то том, что рассматриваемые объекты носят в себе единственно правильное решение проблемы в конкретных условиях нравственного, промышленного или иного характера. Из этого можно сделать вывод: объекты интеллектуальной собственности не предстают в овеществленной (телесной) форме (вторая характерная черта), но вот выражение их вполне может носить материальный характер. Третий и заключительный признак – специфичная форма фиксации прав – определяется  разновидностью объектов, которые делятся по обычаю на две категории: промышленной собственности (патентное право) или авторского права.

Патентное право призвано охранять содержание произведения. Для охраны изобретения, полезных моделей, промышленных образцов, фирменных наименований, товарных знаков, знаков обслуживания необходима их регистрация по установленной процедуре в соответствующих органах.

Регистрация объектов, регулируемых авторским правом, не нужна. Автор должен выразить результат своего умственного труда в любой объективной форме, позволяющей воспроизводить указанный объект.

Правовое регулирование объектов патентного права (промышленной собственности) осуществляется Патентным законом РФ, Законом РФ «О товарных знаках, знаках обслуживания и наименования мест происхождения товаров», а также подзаконными нормативными актами, регулирующими процедуру оформления и регистрации объектов, размеры пошлин и иные вопросы [11, стр. 181].

Изобретение подлежит правовой охране, если оно является новым, имеет изобретательский уровень и промышленно применимо (устройство, способ, вещество, штамм, микроорганизм, культуры клеток растений и животных) или является известным устройством, способом, но имеет новое применение. Патент на изобретение выдается сроком до 20 лет и удостоверяет приоритет изобретения, авторство, а также исключительное право на его использование.

Согласно ГК РФ, часть 4, раздел VII. Глава 70 полезной моделью является новое конструктивное воплощение идеи, которое позволяет на практике решить определенную проблему в области техники.

К полезной модели применяются менее строгие требования чем, к изобретению, что позволяет рассматривать получение патента на полезную модель как более упрощенный способ правовой охраны изобретений и новых технических решений, превосходство которых над известными аналогами неочевидно [15, стр. 38].

Наиболее важные различия полезной модели и изобретения проявляются в том, что патент можно получить быстрее и проще. Патент на полезную модель не столь уязвим, как патент на изобретение, в связи с меньшим количеством критериев патентоспособности, однако срок действия исключительных прав короче, чем у изобретения.

Правовая защита полезной модели происходит при наличии свидетельства выдаваемого Патентным отделом на срок до 10 лет и продлевается по ходатайству патентообладателя на дополнительный срок до 3 лет [15, стр. 39].

Промышленный образец имеет несколько отличий от других объектов патентного права – изобретения или полезной модели.

Промышленный образец, примером которого является оригинальный дизайн банки «Нескафе», представляет собой одновременно конструкторское и художественное решение. Он признается оригинальным и подлежит защите, если орнамент, сочетание цветов, форма или конфигурация объекта не были известны в мире до приоритетной даты заявленного образца. Патент на промышленный образец выдается сроком до 10 лет и может быть продлен еще на срок до 5 лет.

Основные формы использования охраняемых патентным правом объектов – передача прав по лицензионному договору и внесение объекта в качестве вклада в уставной капитал организации. Лицензионный договор существенно отличается от договора купли-продажи и найма, поскольку патентовладелец передает по лицензионному договору не само изобретение, а лишь исключительное право на его использование; патентовладелец может передать право на использование изобретения широкому кругу третьих лиц и сам использовать изобретение. Стоимость охраняемых патентов объектов складывается из затрат на их приобретение, юридических, консультационных и других затрат [15, стр. 39].

Товарный знак, знак обслуживания - это обозначения, служащие для индивидуализации товаров юридических или физических лиц, выполняемых работ или оказываемых услуг.

Правовая охрана товарного знака в Российской Федерации осуществляется на основании его государственной регистрации. Товарный знак может быть зарегистрирован на имя юридического или физического лица, осуществляющего предпринимательскую деятельность. На зарегистрированный товарный знак выдается свидетельство. Срок годности такого свидетельства 10 лет и может продлеваться каждый раз на этот же срок.

Владелец товарного знака (правообладатель) обладает исключительным правом пользоваться и распоряжаться им. Нарушением исключительных прав правообладателя признается использование без его разрешения товарного знака или сходного с ним до степени смешения обозначения в отношении товаров, для индивидуализации которых товарный знак зарегистрирован [15, стр. 39].

В качестве товарных знаков могут быть зарегистрированы словесные, изобразительные, объемные и другие обозначения или их комбинации. Товарный знак может быть зарегистрирован в любом цвете или цветовом сочетании.

Наименование места происхождения товара – название страны, населенного пункта или другого географического объекта, используемого для обозначения товара, особые свойства которого исключительно или главным образом определяются характерными или человеческими факторами либо двумя свойствами одновременно. Правовая охрана наименование места происхождения товара осуществляется на основе свидетельства Патентного ведомства, выдаваемого на срок 10 лет и продлеваемого каждый раз на этот же срок.

Регулирование объектов авторским правом осуществляется в соответствии с законодательством РФ. К объектам авторского права относится программа для ЭВМ, база данных, топология интегральных микросхем, а также это могут быть произведения науки, культуры, литературы, искусства и т.д.

Определение программы для ЭВМ содержит статья 1261 ГК РФ, согласно которой по данным объектом понимается: представленная в объективной форме совокупность данных и команд, предназначенных для функционирования ЭВМ и других компьютерных устройств в целях получения определенного результата, включая подготовительные материалы, полученные в ходе разработки программы для ЭВМ, и порождаемые ею аудиовизуальные отображения [16, стр. 146-151].

Согласно статье 1259 действующего законодательства ГК РФ программы для ЭВМ охраняются как литературные произведения, но слово «как» лишь подчеркивает особый характер программ для ЭВМ как объекта прав, указывая на то, что литературными произведениями они не являются. Как отмечается: «Программы для ЭВМ условно приравниваются к литературным произведениям для целей охраны авторским правом».

По определению ГК РФ база данных – это выраженное в правдивой форме множество самостоятельных материалов (статей, расчетов, нормативных актов, судебных решений и иных подобных материалов). Все это систематизировано таким образом, чтобы эти материалы могли быть найдены и обработаны с помощью электронной вычислительной машины.

Охраняемой топологией интегральной микросхемы (далее - топология) признается зафиксированное на материальном носителе пространственно-графическое расположение совокупности элементов интегральной микросхемы и связей между ними. В свою очередь интегральная микросхема (ИМС) - это микроэлектронное изделие окончательной или промежуточной формы, предназначенное для выполнения функций электронной схемы, элементы и связи которого нераздельно сформированы в объеме и (или) на поверхности материала, на основе которого изготовлено изделие[15, стр. 43] .

На программы, базы данных и охраняемые топологии как объекты авторского права в полной мере распространяются основные положения ЗоАП РФ (Закон об авторском праве РФ).

Правовой формой подачи объектов авторского права является авторский договор (на воспроизведение произведения, его переработку и исполнение).

Договоры о передаче имущественных прав на программу ЭВМ, базу данных, топологию интегральных микросхем могут быть зарегистрированы в Российском агентстве по правовой охране указанных объектов по соглашению сторон. Договор о полной уступке всех имущественных прав на зарегистрированные объекты подлежит обязательной регистрации в Агентстве.

Организационные расходы являются одним из видов нематериального актива. К организационным расходам относят расходы, связанные с образованием юридического лица, признанные в соответствии с учредительными документами частью вклада участников (учредителей) в уставный капитал организации [8].

Организационные расходы состоят из затрат по оплате услуг консультантов, рекламы, по подготовке документации, регистрационных сборов и других расходов организации в период ее создания до момента регистрации.

Расходы организации, связанные с необходимостью переоформления учредительных и иных документов (расширение организации, изменение видов деятельности, представление образцов подписей должностных лиц и пр.), изготовление новых штампов, печатей и т.п., включают в состав общехозяйственных расходов организации и отражают по дебету счета 26 «Общехозяйственные расходы». Организации, изменяющие организационно-правовую форму, указанные расходы производят за счет прибыли, остающейся в их распоряжении.

Деловая репутация – одно из нематериальных благ (ст. 150 ГК РФ). Представляет собой оценку профессиональных качеств конкретного лица. Деловой репутацией может обладать любой гражданин, в том числе занимающийся предпринимательской деятельностью, а также любое юридическое лицо: коммерческая и некоммерческая организация, государственные и муниципальные предприятия, учреждения и др.

Другими словами деловая репутация организации – это разница между покупной ценой организации (как приобретенного имущественного комплекса в целом) и балансовой стоимостью ее имущества. При приобретении объектов приватизации на аукционе или по конкурсу деловая репутация организации определяется как разница между покупной ценой, уплачиваемой покупателем, и оценочной (начальной) стоимостью проданной организации.

Объектом нематериальных активов является положительная репутация, которая рассматривается как надбавка к цене, уплачиваемая покупателем в ожидании будущих экономических выгод.

Отрицательная деловая репутация рассматривается как скидка с цены, предоставляемая покупателю, и учитывается как доходы будущих периодов.

1.2. Оценка и документальное оформление движения нематериальных активов

Нематериальный актив может иметь экономическое существование, но при этом не обладать необходимыми атрибутами для того, чтобы иметь экономическую стоимость. Для того, чтобы нематериальный актив имел поддающуюся количественном определению стоимость с точки зрения экономического анализа или оценки, он должен обладать определенными свойствами или характеристиками в дополнение к свойствам или характеристикам, свидетельствующим о его юридическом существовании. Во-первых, для того, чтобы нематериальный актив имел экономическую стоимость, он должен приносить своему владельцу определенный, измеримый объем экономических выгод. Экономические выгоды могут быть измерены с использованием любой меры экономического дохода, включая чистый доход (до или после уплаты налогов), чистый операционный доход, валовой денежный поток, чистый денежный поток и так далее.

Во-вторых, для того, чтобы нематериальный актив имел экономическую стоимость, он должен потенциально увеличивать стоимость других активов, с которыми он связан. Например, если нематериальный актив добавляется к группе других активов (материальных или нематериальных), их объединение должно приводить к увеличению стоимости.

Иными словами, оцениваемый нематериальный актив должен оказывать положительное воздействие на стоимость группы активов. Это не означает, что мера увеличения их стоимости является показателем стоимости оцениваемого нематериального актива. Скорее, она просто указывает на то, что оцениваемый нематериальный актив на самом деле добавляет положительную стоимость [10, стр. 28].

В учете и отчетности нематериальные активы отражают по первоначальной стоимости. Отдельно отражают амортизацию нематериальных активов.

Первоначальная стоимость определяется для объектов:

-  внесенных в счет вкладов в уставный капитал (фонд), – по договоренности сторон (согласованной стоимости);

-  приобретенных за плату у других организаций и лиц, – по фактически произведенным затратам на приобретение объектов и доведения их до состояния, пригодного к использованию;

-  полученных безвозмездно от других организаций и лиц, – по рыночной стоимости на дату оприходования.

При этом фактическими расходами на приобретение нематериальных активов признают:

- суммы, уплачиваемые в соответствии с договором об отчуждении исключительного права на результат интеллектуальной деятельности или на средство индивидуализации правообладателю (продавцу);

- таможенные пошлины и таможенные сборы;

- невозмещаемые суммы налогов, государственные, патентные и иные пошлины, уплачиваемые в связи с приобретением нематериального актива;

- вознаграждения, уплачиваемые посреднической организации и иным лицам, через которые приобретен нематериальный актив;

- суммы, уплачиваемые за информационные и консультационные услуги, связанные с приобретением нематериального актива;

- иные расходы, непосредственно связанные с приобретением нематериального актива и обеспечением условий для использования актива в запланированных целях.

При создании нематериального актива к расходам также относятся:

- суммы, уплачиваемые за выполнение работ или оказание услуг сторонним организациям;

- расходы на оплату труда работников, непосредственно занятых при создании нематериального актива;

- расходы на содержание и эксплуатацию, амортизацию основных средств и иного имущества, использованных непосредственно при создании нематериального актива;

- иные расходы, непосредственно связанные с созданием нематериального актива и обеспечением условий для использования актива в запланированных целях.

Для определения первоначальной стоимости нематериальных активов используется «Справка о затратах, включенных в первоначальную стоимость нематериального актива».
Стоимость нематериальных активов, по которой они приняты к бухгалтерскому учету, не подлежит изменению, кроме случаев, установленных законодательством РФ.

Нематериальные активы, поступающие в организацию в порядке обмена на какое-либо имущество, оценивают исходя из стоимости обмениваемого имущества.  

Оценка нематериальных активов, стоимость которых при приобретении определена в иностранной валюте, производится в рублях по курсу Центрального банка РФ, действующему на дату приобретения объекта.

Стоимость нематериальных активов, по которой они приняты к учету, не подлежит изменению.

Основными операциями по поступлению нематериальных активов в организацию являются:

- приобретение за плату;

- создание в самой организации;

- поступление в счет вклада в уставный (складочный) капитал организации;

- поступление безвозмездно (по договору дарения) и др.

Независимо от направления поступления нематериальных активов первичными документами, которыми оформляются операции их поступления, являются:

1) акт о приеме-передаче объекта основных средств (кроме зданий, сооружений) формы N ОС-1;

2) первичные документы, разработанные в самой организации в соответствии с нормами ст. 9 "Первичные учетные документы" Федерального закона "О бухгалтерском учете" [2,стр. 8] и утвержденные приказом руководителя об учетной политике:

- акт приема (оприходования) нематериальных активов;

- акт приема-передачи нематериальных активов и др.

У этих документов должны обязательно присутствовать реквизиты, характеризующие объект нематериальных активов, должны быть указана его первоначальная стоимость, сумма начисленной амортизации, срок полезного использования, инвентарный номер, данные охранного документа (патента, свидетельства, договора об отчуждении исключительного права на объект интеллектуальной собственности и др.).

При списании с баланса нематериальных активов и их выбытия необходимы следующие первичные документы:

1) акт о приеме-передаче объекта основных средств (кроме зданий, сооружений) формы N ОС-1;

2) акт о списании объекта основных средств (кроме автотранспортных средств) типовой формы N ОС-4;

3) первичные документы, утвержденные на самом предприятии приказом руководителя об учетной политике, - акт выбытия (списания) нематериального актива.

Кроме обязательных реквизитов, утвержденных Федеральным законом "О бухгалтерском учете", в этих документах должны быть сумма расчета финансового результата от выбытия объекта нематериальных активов, за исключением выбытия в счет вклада в уставный (складочный) капитал.

Единицей бухгалтерского учета нематериальных активов является инвентарный объект. Им считается некоторое количество прав, возникающих из одного свидетельства, патента, договора отчуждения исключительного права и др. Главным критерием, по которому инвентарный объект отличается от другого, служит выполнение им самостоятельной функции в производстве продукции, выполнении работ, оказании услуг, использовании для управленческих нужд организации.

На каждый объект нематериальных активов в бухгалтерии ведется Карточка учета нематериальных активов формы N НМА-1, утвержденная Постановлением Госкомстата России от 30.10.1997 N 71а.

Особенностью некоторых нематериальных активов как объектов учета является необходимость принятия мер по их защите. Для этого необходимо выработать индивидуальные внутренние нормы защиты таких объектов, предусмотрев в них перечень сотрудников, которые имеют право на доступ к ним, а также обязательства по неразглашению информации, являющейся коммерческой тайной предприятия.

1.3. Синтетический и аналитический учет поступления и выбытия нематериальных активов

Синтетический учет нематериальных активов осуществляют на счетах 04 «Нематериальные активы», 05 «Амортизация нематериальных активов», 19 «Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям», субсчет 2 «НДС по приобретенным нематериальным активам», и счете 91 «Прочие доходы и расходы».

Счет 04 активный, создан для получения информации о наличии и использовании нематериальных активов, находящихся в собственности у предприятия. Учет нематериальных активов на счете 04 осуществляется в первоначальной оценке. По некоторым видам нематериальных активов со счета 04 списывают на счета затрат начисленную амортизацию по этим активам.

Если на предприятии есть несколько видов нематериальных активов высокой стоимости, то для каждого вида активов принято открывать субсчета в соответствии с классификацией нематериальных активов, принятой на предприятии, например:

04-1 «Объекты интеллектуальной собственности»;

04-2 «Отложенные затраты»;

04-3 «Деловая репутация»;

04-4 «Расходы организации на научно-исследовательские, опытно-конструкторские и технологические работы»;

04-5 «Прочие объекты».

На счете 05 «Амортизация нематериальных активов» отражают начисления и списание (при выбытии) амортизации по тем видам нематериальных активов, по которым погашение их стоимости производится с использованием счета 05.

Расходы по приобретению и созданию нематериальных активов являются долгосрочными инвестициями и учитываются по дебету 08 «Вложения во внеоборотные активы» с кредита расчетных, материальных и других счетов. После оприходования приобретенных или созданных нематериальных активов они отражаются по дебету счета 04 «Нематериальные активы» с кредита счета 08.

Поступление нематериальных активов в порядке обмена также первоначально отражают на счете 08 с кредита счета 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» или 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» с последующим оприходованием по дебету счета 04 с кредита счета 08. Переданные в порядке обмена объекты имущества списывают с кредита соответствующих счетов (01, 10, 12, 40 и др.) в дебет счетов продажи (90, 91).

Нематериальные активы, которые были внесены учредителями или участниками в счет их вкладов в уставный капитал организации (по согласованной стоимости), отражают на счете 08.

На стоимость поступивших в счет вклада в уставный капитал нематериальных активов составляют бухгалтерские записи:

- Дебет 08 Кредит 75

- Дебет 04 Кредит 08.

Безвозмездно полученные нематериальные активы приходуются по дебету счета 08 «Вложения во внеоборотные активы» с кредита счета 98 «Доходы будущих периодов», субсчет 98-2 «Безвозмездные поступления». Со счета 08 первоначальная стоимость нематериальных активов списывается на счет 04 «Нематериальные активы». Стоимость безвозмездно полученных нематериальных активов, учтенная на субсчете 98-2, в дальнейшем списывается ежемесячно в размере начисленных амортизационных отчислений по объекту в кредит счета 91 «Прочие доходы и расходы».

Положительная деловая репутация записывается в дебет счета 04 «Нематериальные активы» с кредита счета 08. Отрицательная деловая репутация отражается по кредиту счета 98 «Доходы будущих периодов».

Основными видами выбытия нематериальных активов являются их продажа, списание вследствие непригодности, безвозмездная передача, передача нематериальных активов в счет вклада в уставные капиталы других организаций. При выбытии нематериальных активов в результате их продажи, списания, безвозмездной передачи вся сумма накопленной амортизации списывается в дебет счета 05 «Амортизация нематериальных активов» с кредита счета 04 «Нематериальные активы». Остаточная стоимость нематериальных активов списывается со счета 04 в дебет счета 91 «Прочие доходы и расходы». В дебет счета 91 списываются также все расходы, связанные с выбытием нематериальных активов, и сумма НДС по проданным и безвозмездно переданным нематериальным активам. По кредиту счета 91 отражается сумма выручки от продажи или другого дохода от выбытия нематериальных активов.

Финансовый результат от выбытия нематериальных активов формируется на счете 91 и затем списывается со счета 91 на счет 99 «Прибыли и убытки». При этом если размер прибыли от продажи нематериальных активов больше их остаточной стоимости и расходов, связанных с выбытием, то разницу списывают в дебет счета 91 и кредит счета 99. Если же остаточная стоимость выбывших нематериальных активов не возмещается выручкой от их реализации, то разницу между ними списывают с кредита счета 91 в дебет счета 99.

При безвозмездной передаче нематериальных активов плательщиком НДС является передающая сторона (принимающая сторона уплачивает налог на прибыль). Облагаемый оборот рассчитывается из средней суммы продажи (без учета НДС), но не ниже остаточной стоимости нематериальных активов.

При передаче нематериальных активов в счет вклада в уставный капитал других предприятий остаточная стоимость списывается с кредита счета 04 в дебет счета 58 «Финансовые вложения». Сумма амортизации по переданным нематериальным активам списывается в дебет счета 05 с кредита счета 04.

Превышение согласованной стоимости над остаточной стоимостью по переданным нематериальным активам отражают по дебету счета 58 и кредиту счета 91 «Прочие доходы и расходы». Обратная разница учитывается по дебету счета 91 и кредиту счета 58.

Участник, внесший нематериальные активы в качестве вклада по договору о совместной деятельности, также отражает их в составе финансовых вложений. Однако оценивает нематериальные активы по остаточной стоимости, а не по согласованной стоимости.

На счете 04 «Нематериальные активы» обособленно учитываются расходы организации на НИОКР, результаты которых используются для производственных либо управленческих нужд предприятия.

Расходы по НИОКР принимаются к бухгалтерскому учету на счете 04 в сумме фактических затрат, при этом дебетуется счет 04 в корреспонденции счета 08 «Вложения во внеоборотные активы».

Со счета 04 «Нематериальные активы» расходы по НИОКР списываются в дебет счетов 20 «Основное производство», 26 «Общехозяйственные расходы» или других счетов по учету затрат на производство продукции.

Списание расходов по НИОКР осуществляют одним из способов:

·  линейным;

·  пропорционально объему продукции (работ, услуг), который планируется получить за весь срок применения результатов НИОКР.

Период списания расходов по НИОКР предприятие рассчитывает самостоятельно, основываясь на ожидаемом сроке использования НИОКР. Наибольший период списания этих расходов составляет пять лет и не может превышать срок деятельности предприятия. В налоговом учете расходы на НИОКР должны быть списаны в течение трех лет.

Расходы по НИОКР списываются с 1-го числа месяца, следующего за месяцем, в котором было начато применение результатов НИОКР. Списание расходов по указанным работам осуществляется равномерно в размере 1/12 годовой суммы независимо от выбранного способа списания расходов.

В случае прекращения использования результатов НИОКР оставшаяся часть расходов списывается со счета 04 на внереализационные расходы (счет 91 «Прочие расходы и доходы»).

Аналитический учет по счету 04 «Нематериальные активы» ведется по отдельным объектам нематериальных активов, а также по видам расходов на НИОКР. При этом ведение аналитического учета должно гарантировать получения достоверной информации о наличии и использовании нематериальных активов, а также величине расходов по научно-исследовательским, опытно-конструкторским и технологическим работам.

Аналитический учет нематериальных активов производится в карточке учета нематериальных активов. Карточка используется для учета всех видов нематериальных активов. Открывается она на каждый объект в отдельности.

С внешней стороны карточки пишут полное название и функцию объекта, первоначальную стоимость, период полезного использования, планируемый размер и сумму начисленной амортизации, дату постановки на учет, способ приобретения, документ о регистрации и основные сведения по выбытию объекта (номер и дата документа, причина выбытия, сумма выручки от реализации). На внутренней стороне карточки изложена характеристика объекта нематериальных активов.

1.4. Учет амортизации нематериальных активов

С 1 января 2008г. утверждена новая классификация нематериальных активов по критерию периода полезного использования – с определенным и неопределенным сроком.

Период полезного использования нематериальных активов определяется предприятием при принятии объекта к бухгалтерскому учету. Вычисление периода полезного использования производится на основании:

- срока действия патента, свидетельства и других ограничений сроков использования объектов интеллектуальной собственности;

- ожидаемого срока использования этого объекта, в течение которого организация может получать экономические выгоды (доход);

- количество продукции, которое ожидается получить с помощью объекта НМА;

- период контроля над объектом НМА.

По нематериальным активам, по которым невозможно определить срок полезного использования, нормы амортизационных отчислений устанавливаются в расчете на 20 лет (но не более срока деятельности организации). Если по объектам НМА невозможно установить срок службы, начислять амортизацию по ним запрещено[12].

Срок службы НМА нужно учитывать в месяцах.

Амортизационные отчисления начисляются с первого числа месяца, следующего за месяцем принятия объекта к учету, и начисляются до полного погашения стоимости этого объекта либо выбытия этого объекта с учета в связи с уступкой (утратой) организацией исключительных прав на результаты интеллектуальной деятельности.

Амортизация нематериальных активов производится одним из следующих способов:

1)   линейный;

2)   уменьшаемого остатка;

3)   списания стоимости пропорционально объему продукции (работ).

При линейном способе годовая сумма амортизационных отчислений определяется исходя из первоначальной стоимости НМА и нормы амортизации, исчисленной исходя из срока полезного использования этого объекта.

Пример 1.

Организация приобрела НМА стоимостью 19200 рублей (без НДС). Период полезного использования этого актива определен в четыре года (48 месяцев).

Ежегодная сумма амортизационных отчислений равна 4800 рублям (19200 рублей / 4 года).

Месячная сумма амортизационных отчислений составит 400 рублей (4800 рублей / 12 месяцев).

При способе уменьшаемого остатка годовая сумма начисления амортизационных отчислений определяется исходя из остаточной стоимости НМА на начало отчетного года и нормы амортизации, исчисленной исходя из срока полезного использования этого объекта.

Пример 2.

Используя данные первого примера, рассчитаем амортизацию способом уменьшаемого остатка.

Ежегодная норма амортизации составит 25% (100% / 4 года).

Первый год эксплуатации: Годовая сумма амортизации будет равна 4800 рублям (19200 рублей х 25%). Ежемесячная сумма амортизационных отчислений будет равна 400 рублям (4800 рублей / 12 месяцев). Остаточная стоимость после первого года эксплуатации 14400 рублей (19200 рублей – 4800 рублей).

Второй год эксплуатации: Годовая сумма амортизации составит 3600 рублей (14400 рублей х 25%). Ежемесячная сумма амортизационных отчислений будет равна 300 рублей (3600 рублей / 12 месяцев). Остаточная стоимость после второго года эксплуатации 10800 рублей (14400 рублей – 3600 рублей).

Третий год эксплуатации: Годовая сумма амортизации будет равна 2700 рублям (10 800 рублей х 25%). Ежемесячная сумма амортизационных отчислений составит 225 рублей (2700 рубля / 12 месяцев). Остаточная стоимость после третьего года эксплуатации 8100 рублей (10800 рублей – 2700 рубля).

Четвертый год эксплуатации: Годовая сумма амортизации составляет 2025 рублей (8 100 рубля х 25%). Ежемесячная сумма амортизационных отчислений будет равна 168,75 рублей (2025 рублей / 12 месяцев). Остаточная стоимость НМА после окончания срока полезного использования составляет 6075 рублей.

Как видно из примера сумма амортизации, начисленной в течение срока полезного использования НМА (4800 + 3600 + 2700 + 2025 = 13125), меньше первоначальной стоимости объекта. Согласно пункту 18 ПБУ 14/2000 амортизационные отчисления по НМА продолжаются до полного погашения стоимости этого объекта или списания этого объекта с бухгалтерского учета. Значит, даже если срок полезного использования объекта закончился, предприятие должно и далее начислять амортизацию по данному объекту до полного погашения его стоимости.

При следующем варианте списания стоимости НМА пропорционально объему продукции (работ) начисление амортизационных отчислений производится исходя из натурального показателя объема продукции (работ) в отчетном периоде и соотношения первоначальной стоимости НМА и предполагаемого объема продукции (работ) за весь период полезного использования актива.

Пример 3.

Допустим, что с эксплуатацией объекта нематериальных активов стоимостью 20000 рублей и периодом полезного использования четыре года предприятие произведет 60 000 единиц продукции (работ):

Первый год – 16 000 единиц;

Второй год – 12 000 единиц;

Третий год – 15 000 единиц;

Четвертый год – 17 000 единиц.

Норма амортизации за первый год составит 26,66% (16 000 единиц х 100% / 60 000 единиц). Годовая сумма амортизации 5332 рубля (20 000 рублей х 26,66%). Ежемесячная сумма амортизации 444,33 рублей.

Норма амортизации за второй год 20% (12 000 единиц х 100% / 60 000 единиц). Годовая сумма амортизации 4000 рублей (20 000 рублей х 20%). Ежемесячная сумма амортизации 333,33 рубль.

Норма амортизации за третий год 25% (15 000 единиц х 100% / 60 000 единиц). Годовая сумма амортизации 5000 рубля (20 000 рублей х 25%). Ежемесячная сумма амортизации 416,66 рубля.

Норма амортизации за четвертый год 28,33% (17 000 единиц х 100% / 60 000 единиц). Годовая сумма амортизации 5666 рублей (20 000 рублей х 28,33%). Ежемесячная сумма амортизации 472,16 рублей.

В данном примере реальный выпуск продукции почти равен запланированному объему, и стоимость нематериальных активов на протяжении периода его полезной эксплуатации способом начисления амортизации была включена в расходы почти в полном объеме. Недостает до полной суммы двух рублей, но они будут доначислены к сумме амортизации за последний год использования объекта НМА.

В реальности часто бывают ситуации, когда реальный выпуск товаров превышает или наоборот, меньше планового. Если реальный выпуск товаров превышает, амортизация по нематериальным активам будет полностью погашена до окончания утвержденного срока его полезного использования, если реальный выпуск будет меньше планового, по объекту нематериальных активов не получится перечислить амортизацию в полном объеме и в конце итогового года использования останется часть неначисленной суммы амортизации. Эта сумма будет доначислена к сумме амортизации, начисленной за итоговый год использования объекта нематериальных активов [18].

Предприятие выбирает способ амортизации по нематериальному активу основываясь на расчете ожидаемого потребления будущих доходов от использования актива, учитывая сумму, полученную в случае продажи этого актива.

Способы начисления амортизации НМА нужно ежегодно пересматривать.

На протяжении срока полезного использования нематериальных активов начисление амортизационных отчислений не приостанавливается, кроме случаев заморозки деятельности организации.

В течение отчетного года амортизационные отчисления начисляются ежемесячно независимо от применяемого способа начисления в размере 1/12 годовой суммы.

Амортизационные отчисления по нематериальным активам прекращаются с первого числа месяца, следующего за месяцем полного погашения стоимости этого объекта или списания его с бухгалтерского учета.

Амортизационные отчисления отражаются в бухгалтерском учете одним из следующих вариантов:

1)   способом накопления соответствующих сумм на отдельном счете:

Дебет 20 (Основное Производство), 25 (Общепроизводственные Расходы), 26 (Общехозяйственные расходы), 44 (Расходы на продажу);  Кредит 05 (Амортизация НМА);

2)   способом уменьшения первоначальной стоимости объекта:

Дебет 20,44  Кредит 04 (Нематериальные Активы).

По объектам НМА предприятие может производить переоценку на свое усмотрение, но не чаще, чем один раз в год (на начало отчетного года). Переоценка производится как экспертом-оценщиком, так и собственными ресурсами предприятия посредством создания специальной комиссии.

Предприятие имеет право осуществлять переоценку однородных НМА по реальной рыночной стоимости, вычисляемой на основании данных активного рынка таких НМА.

Когда предприятие принимает решение о переоценке нематериальных активов оно должно учитывать, что в дальнейшем данные НМА необходимо переоценивать регулярно, чтобы цена, по которой они оприходованы в бухгалтерской отчетности, значительно не разнилась с текущей рыночной ценой.

1.5. Особенности учета деловой репутации

Деловая репутация предприятия это разница между ценой покупки (как покупаемой имущественной системы в комплексе) и реальной ценой по бухгалтерскому балансу всех ее активов и обязательств. При этом положительная репутация предприятия рассматривается как прибавка к стоимости, уплачиваемая приобретателем, который ожидает в будущем дополнительные выгоды от приобретаемого имущества. Деловая репутация учитывается в бухгалтерском учете в качестве отдельного инвентарного объекта.

В соответствии с требованиями, установленными в ПБУ 14/2007, положительная деловая репутация учитывается в составе НМА.

В бухгалтерском учете расходы на покупку компании как имущественного комплекса отражаются по дебету счета 08 «Вложения во внеоборотные активы» в корреспонденции со счетом 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» (Дебет 08 Кредит 76) и счетами учета кредиторской задолженности [13, стр.245].

После государственной регистрации права собственности на организацию, балансовая стоимость отдельных видов имущества, включенных в имущественный комплекс, списывается со счета 08 в дебет счетов, предназначенных для учета активов и обязательств (Дебет 01, 10, 43, 62 и т.д. Кредит 08).

Прибавка к стоимости организации (его балансовой цене), уплачиваемая приобретателем в надежде на предстоящие экономические выгоды, или положительная деловая репутация учитывается в виде самостоятельного инвентарного объекта НМА [6, стр.43] на отдельном субсчете счета 04 «Нематериальные активы».

Приобретенная положительная деловая репутация амортизируется линейным способом в течение 20 лет, но не более периода работы предприятия.

Сумма начисленной амортизации по положительной деловой репутации ежемесячно включается в сумму затрат по обычным видам деятельности, начиная с первого числа месяца, следующего за месяцем принятия НМА к учету.

С 2008 г. в бухгалтерском учете начисленная амортизация по деловой репутации отражается в общеупринятом порядке с использованием счета 05 [6, стр.44]: Дебет 20, 44… Кредит 05.

Вычислить полезный период службы деловой репутации довольно трудоемко и не всегда достоверно. Деловая репутация различных предприятий по-своему уникальна. Не представляется возможным определить, в течение какого времени определенная деловая репутация может приносить прибыль. В ПБУ 14/2007 указаны сроки списания стоимости деловой репутации в виде амортизации в течение 20 лет (но не более срока деятельности предприятия).

Иной подход используется в Соединенных Штатах и в странах Европейского союза. Там положительная деловая репутация учитывается как актив и амортизируется в течение периода ее полезного использования. Срок амортизации ограничен сорока годами (в США), пятью годами (Евросоюз). Предполагается, что такой вариант учитывает принцип соответствия доходов и расходов периода, так как расходы на покупку деловой репутации соотносятся с доходами, которые благодаря ей получает предприятие в последующий период владения [13, стр.248].

Отрицательную деловую репутацию обычно рассматривают в виде скидки к цене, предоставляемой приобретателю по причине отсутствия факторов наличия постоянных клиентов и поставщиков, репутации качества, отработанных приемов маркетинга и продаж, устойчивых бизнес-связей, опыта успешного управления, квалифицированного персонала и т.п.

Исходя из этого, отрицательная деловая репутация появляется тогда, когда продажная стоимость предприятия меньше, чем цена ее чистых активов. Отрицательная деловая репутация в полном объеме относится на финансовые результаты в качестве прочих доходов (п. 14 ПБУ 14/2007).

В Письме Минфина России от 23.12.1992 N 117 «Об отражении в бухгалтерском учете и отчетности операций, связанных с приватизацией предприятий» определена очередность оприходования разницы при покупке компании в целом по цене, отличающейся от балансовой (начальной) стоимости его имущества.

Исходя из подраздела 3 «Порядок учета имущества, проданного на аукционе или по конкурсу» данного Письма можно сделать следующие выводы.

При реализации приватизируемых объектов на аукционе (когда клиентам не нужно выполнять каких-либо условий по отношению к объекту приватизации) или по конкурсу (когда от клиентов требуют выполнения определенных условий или осуществления инвестиционных программ по отношению к объекту приватизации) право собственности на них переходит клиенту, заплатившему наибольшую цену.

В случае покупки фирмы по стоимости, отличной от балансовой (начальной) цены её активов, разница отражается следующим образом.

В случае если цена покупки превышает балансовую (начальную) стоимость ее активов, то такое приобретение отражается по балансовой (начальной) цене по дебету соответствующих счетов их учета с кредита учета денежных средств в размере расходов по выкупу. Сумма превышения отражается как НМА по дебету счета 04 «Нематериальные активы» (субсчет «Разница между покупной ценой и оценочной стоимостью» или «Деловая репутация организации»). В случае если балансовая (начальная) стоимость больше покупной цены, то актив приходуется по балансовой (начальной) стоимости с отражением по дебету счетов их учета и кредиту счетов учета денежных средств (в сумме затрат по выкупу) и счета 98 «Доходы будущих периодов» (субсчет «Разница между покупной ценой и оценочной стоимостью имущества» или «Деловая репутация организации») в сумме превышения балансовой (начальной) цены над покупной ценой.

Не разрешается учитывать в составе НМА интеллектуальные и деловые качества сотрудников предприятия, их квалификацию и работоспособность, так как их нельзя отделить от их владельцев и, соответственно, они не могут использоваться отдельно от них, в то время как НМА могут быть отделены и обособлены от других активов предприятия.

2. Сравнительный анализ сущности Международного стандарта финансовой отчетности №38 «Нематериальные активы»

Национальный бухгалтерский учет постепенно и планомерно сближается с международными стандартами финансовой отчетности (МСФО) и этот факт оказывает на него огромное влияние. Этот процесс сближения и последующего слияния может быть рассмотрен в качестве отдельной масштабной темы.

МСФО являются одним их главных инструментов реформирования бухгалтерской отчетности в РФ. В план развития отечественного бухгалтерского учета на ближайшее время заложено движение в направлении международных стандартов и соответствующее преобразование. МСФО используются в общемировом бухгалтерском учете исключительно на добровольных началах. Многие Российские предприятия заинтересованы применять МСФО, чтобы повысить свою инвестиционную привлекательность для партнеров.

Нематериальные активы, их учет и оценка всегда были весьма спорным понятием в бухгалтерии. Во многом это определено самим понятием «НМА». Термин «нематериальный» (англ. – intangible) означает неосязаемую, нематериальную собственность, которую нельзя ощущать, потому что ее субстанция невещественна [14, стр.105].

Учет НМА в МСФО регламентируется разделом Международных стандартов №38 «Нематериальные активы», а в РФ Положением по бухгалтерскому учету «Учет нематериальных активов» ПБУ 14/07.

В МСФО, в отличие от российского бухгалтерского учета, определено понятие нематериального актива.

Нематериальные активы – это идентифицируемый, неденежный актив, не имеющий физической формы, над которым компания осуществляет контроль.

Значение слова «идентифицируемость» раскрывается следующими положениями:

- НМА является отделимым, т.е. актив может быть обособлен из общей совокупности в отдельную единицу и реализован, лицензирован, подарен, арендован или обменен индивидуально, или совместно с соответствующим договором;

- появляется в итоге договорных или иных юридических прав на него, вне зависимости от того, являются ли эти права передаваемыми или отделяемыми от других прав и обязанностей.

Актив может быть признан нематериальным, если соответствует всем пунктам в его определении, таким как существование высокой вероятности, что предприятие будет иметь связанную с ним экономическую прибыть и стоимость этого актива может быть точно рассчитана.

В РФ требования к формированию информации о НМА предприятия в бухгалтерском учете установлены Положением по бухгалтерскому учету «Учет нематериальных активов» ПБУ 14/2007, утвержденным приказом Минфина России от 27 декабря 2007 г. № 153н.

В положении по бухгалтерскому учету «Учет нематериальных активов» ПБУ 14/2007, так же как и ранее действовавшее ПБУ 14/2000, не определено понятие НМА, в отличие от Международного стандарта финансовой отчетности № 38. ПБУ 14/2007 оперирует такими понятиями, как «результаты интеллектуальной деятельности» и «средства индивидуализации».

Таблица 1 - Признание и первоначальная оценка нематериальных активов

Наименование	ПБУ 14/2007	МСФО 38
Общий подход к признанию и первоначальной оценке	НМА принимается к бухгалтерскому учету по фактической (первоначальной) стоимости, определенной на дату принятия его к бухгалтерскому учету.   Первоначальная стоимость НМА – сумма, исчисленная в денежном выражении, равная величине оплаты в денежной и иной форме или величине кредиторской задолженности, уплаченная или начисленная организацией при приобретении, создании актива и обеспечении условий для использования актива в запланированных целях.   Не включаются в фактические расходы на приобретение, создание НМА: возмещаемые суммы налогов, общехозяйственные и иные аналогичные расходы, кроме случаев, когда они непосредственно связаны с приобретением активов, расходы по НИОКР в предшествовавших отчетных периодах, которые были признаны прочими доходами и расходами.	НМА должен первоначально оцениваться по себестоимости. Себестоимость может определяться как: - сумма уплаченных денежных средств или их эквивалентов; - справедливая стоимость другого возмещения, переданного для приобретения актива на момент его приобретения или сооружения; - сумма оценки такого актива при его первоначальном признании в соответствии с конкретными требованиями других Стандартов. Затраты, произведенные для обеспечения будущих экономических выгод в пользу организации, но не соответствующие критериям НМА, признаются в качестве расхода в том периоде, когда они были произведены (в частности, административные и другие общие накладные затраты). Затраты, которые были первоначально признаны в качестве расхода, не подлежат признанию как часть себестоимости НМА на более позднюю дату. Признание затрат в балансовой стоимости НМА прекращается, когда актив приведен в состояние, пригодное для использования в соответствии с намерениями руководства.
Отдельное приобретение	Первоначальная стоимость НМА, приобретенных за плату, определяется как сумма фактических расходов на приобретение, за исключением НДС и иных возмещаемых налогов (кроме случаев, предусмотренных законодательством Российской Федерации).   При оплате приобретаемых НМА, если условиями договора предусмотрена отсрочка или рассрочка платежа, фактические расходы принимаются к бухгалтерскому учету в полной сумме кредиторской задолженности.	Себестоимость отдельно приобретенного НМА включает: - покупную цену, в том числе импортные пошлины и невозмещаемые налоги на покупку, после вычета торговых скидок; - любые прямые затраты по приведению актива в рабочее состояние для использования по назначению (в частности, затраты на вознаграждения работникам и оплату профессиональных услуг, непосредственно связанные с приведением актива в рабочее состояние, затраты на проверку надлежащей работы актива). Если НМА приобретается с отсрочкой или рассрочкой платежа, его стоимость при первоначальном признании признается равной эквиваленту его денежной цены. Разница между этой величиной и общей суммой, подлежащей уплате за актив, признается расходом по процентам на протяжении всего периода кредитования.
Получение безвозмездно или приобретение через государственную субсидию	Первоначальная стоимость НМА, полученных организацией по договору дарения (безвозмездно), определяется исходя из их рыночной стоимости на дату принятия к бухгалтерскому учету.	НМА, полученные безвозмездно или за номинальное возмещение через государственную субсидию, организация может оценивать такие активы одним из следующих способов: - по справедливой стоимости; - по номинальной сумме плюс любые затраты, непосредственно относимые на подготовку актива к использованию по предназначению (альтернативный способ).
Получение в счет вкладов в уставный капитал	Первоначальная стоимость НМА, внесенных в счет вклада в уставный (складочный) капитал организации, определяется исходя из их денежной оценки, согласованной учредителями (участниками) организации, если иное не предусмотрено законодательством РФ	Специальные нормы отсутствуют
Внутренне созданные НМА	Первоначальная стоимость НМА, созданных самой организацией, определяется как сумма фактических расходов на создание, изготовление, за исключением налога на добавленную стоимость и иных возмещаемых налогов (кроме случаев, предусмотренных законодательством Российской Федерации).	Процесс создания НМА подразделяется на 2 стадии: - стадию исследований, представляющих собой оригинальные и плановые научные изыскания, предпринимаемые с перспективой получения новых научных или технических знаний. - стадию разработок, предполагающих применение научных открытий или других знаний для планирования или конструирования новых или существенно улучшенных материалов, устройств, продуктов, процессов, систем или услуг до начала их коммерческого производства или применения.

К нематериальным активам относят следующий список активов: произведения науки, литературы и искусства, программы для электронных вычислительных машин, изобретения, полезные модели, селекционные достижения, секреты производства (ноу-хау), товарные знаки и знаки обслуживания.

А также в составе НМА учитывается деловая репутация, появившаяся вследствие приобретения компании как имущественного комплекса (в целом или его части).

К нематериальным активам нельзя отнести: затраты, связанные с образованием юридического лица (организационные расходы); интеллектуальные и деловые качества сотрудников предприятия, их квалификация и работоспособность.

Общепринятые правила к определению списка капитализируемых в стоимости нематериальных активов расходов, а также времени завершения капитализации затрат в ПБУ 14/2007 и МСФО 38 примерно совпадают друг с другом (таблица 1).

В МСФО сделан акцент на отсутствии возможности капитализации расходов предприятия на нематериальные активы, если они изначально были отнесены к затратам. Несмотря на то, что подобного регламента нет в ПБУ 14/2007, порядок признания расходов такой же, как и для капитализации расходов, требуется выполнение ряда условий для признания нематериальных активов.

Что касается структуры расходов, включенных в себестоимость нематериальных активов при их покупке, ПБУ 14/ 2007 в общем совпадает МСФО 38.

Разные способы используются при оценке нематериальных активов при рассрочке платежа или коммерческом кредите. Согласно ПБУ 14/2007 в первоначальной стоимости НМА учитывается сумма по договору в полном объеме, в МСФО - капитализируется денежная стоимость НМА (цена на дату покупки), а остальные затраты признаются расходами по процентам.

В ПБУ 14/2007 приобретение в счет вклада в уставный капитал является частным случаем оплаты НМА неденежными активами с применением соответствующих правил к оценке. В МСФО нормы по этому вопросу отсутствуют.

В МСФО 38 рассматривается случай безвозмездного получения НМА только в результате государственных субсидий, при этом возможно отражение НМА по номинальной стоимости.

Согласно ПБУ 14/2007 не разделяется процесс создания нематериальных активов на этапы; капитализируются все расходы, имеющие отношение к созданию нематериальных активов. При этом признаются в качестве нематериальных активов только самостоятельно созданные объекты, исключительные права на которые оформлены в соответствии с законом РФ.

В МСФО 38 требования к раскрытию информации об нематериальных активах более глубоко детализированы, чем в ПБУ 14/2007, что обусловлено непрекращающимся ростом значимости нематериальных активов в финансовой отчетности предприятий (таблица 2).

Таблица 2 – Как раскрывается информация о НМА

Наименование	ПБУ 14/2007	МСФО 38
Раскрытие информации	В бухгалтерской отчетности отражаются первоначальная стоимость и сумма начисленной амортизации по видам НМА на начало и конец отчетного года, стоимость списания и прироста, иные случаи движения НМА. В составе информации об учетной политике организации в бухгалтерской отчетности подлежит раскрытию, как минимум, следующая информация: - о способах оценки НМА, приобретенных не за денежные средства; - о принятых организацией сроках полезного использования НМА (по отдельным группам); - о способах определения амортизации НМА; - об изменении сроков полезного использования НМА; - об изменении способов определения амортизации НМА.	Для целей раскрытия информации НМА подразделяются на классы - группы активов, сходных по характеру и применению в деятельности организации. Для каждого класса НМА организация должна раскрывать следующую информацию, с выделением внутренне созданных активов: - является ли срок полезной службы неограниченным или ограниченным; - методы амортизации; - валовую балансовую стоимость и накопленную амортизацию на начало и конец периода; - статьи отчета о прибылях и убытках, в которые включена амортизация НМА; - балансовую стоимость НМА с неопределенным сроком полезного использования и причины, обосновывающие такую оценку неопределенного срока полезного использования; - описание, балансовую стоимость и оставшийся период амортизации конкретных НМА, которые являются существенными для финансовой отчетности организации; - специальные раскрытия для НМА, приобретенных в рамках государственной субсидии и первоначально признанных по справедливой стоимости; - наличие и балансовую стоимость НМА, права собственности на которые ограничены, и балансовую стоимость НМА, заложенных в обеспечение обязательств; - сумму договорных обязательств по приобретению НМА.

Главным образом все более расширяющиеся требования к раскрытию информации определяются разницей в системе учете. Так, например, часть раскрытий связана с тем, что в соответствии с МСФО 38 выделяются нематериальные активы, не требующие амортизации.

Таким образом, Российские стандарты уже некоторое время неуклонно сближаются с требованиями МСФО. Уже достигнут серьезный прогресс в этом направлении, но впереди еще длинный путь. Сделать еще предстоит немало для окончательного устранения всех противоречий, но основательное и фундаментальное начало уже положено [15, стр.105].

Заключение

В данной курсовой работе была освещена относительно новая тема для современного российского бухгалтерского учета. Полноценное определение нематериальных активов появилось только в 1994 году после утверждения нового Положения о бухгалтерском учете и отчетности. В наше время рыночной экономики, информатизации и инноваций огромное значение приобрели нематериальные активы. Такие активы как товарный знак или деловая репутация порой имеют стоимость гораздо большую, чем материальные активы компании. Множество компаний сейчас работают в сфере интернет технологий, научно-технических разработок и т.д. Для них нематериальные активы являются основополагающими в организации ведения дел.

В процессе написания курсовой работы я рассмотрела способы учета нематериальных активов, их классификацию и способы оценки. Сравнила нормы ведения бухгалтерского учета в сфере нематериальных активов, приятые в нашей стране и принятые в международном масштабе.

На примерах были рассмотрены различные способы амортизации нематериальных активов. Каждый из которых может быть использован в зависимости от специфики работы предприятия.

На основании данной работы можно сделать следующие выводы:

- существует множество видов нематериальных активов, они все классифицированы по составу и назначению. На основании этой классификации составляется бухгалтерская отчетность;

- ранее аналитический учет был более трудоемок, так как велся только в бумажном варианте, с использованием карточек учета. Сейчас активно используется вычислительная техника, что значительно упрощает процесс;

«Нематериальные активы» относительно новое понятие в бухгалтерском учете и еще не полностью сформулирована теоретическая база. Есть некоторые противоречия в регламенте их учета, которые могут вызвать разногласия с налоговыми органами. Например, лицензия на право осуществления какой-либо деятельности. Так как срок их действия иногда меньше года, а согласно п. 48 ПБУ в этом случае она не относится к нематериальным активам. И соответственно возникают сложности с постановкой ее на учет.

Как начинающий бухгалтер в процессе моей работы над данной курсовой я получила много новой и полезной для меня информации. Надеюсь в будущем смогу применить ее на практике.

СПИСОК ИСПОЛЬЗУЕМЫХ ИСТОЧНИКОВ

1. Гражданский кодекс Российской Федерации. Части I и II.– М.: Проспект, 1998.
2. Гражданский Кодекс РФ (ГК РФ). Часть четвертая. Раздел 7. Глава 70. Статья 1261. Программы для ЭВМ.
3. Гражданский кодекс Российской Федерации (ГК РФ) Часть четвертая Раздел VII. Права на результаты интеллектуальной деятельности и средства индивидуализации Глава 70. Авторское право.
4. Гражданский Кодекс РФ (ГК РФ). Часть первая. Раздел 1. Подраздел 3. Глава 8 Статья 150. Нематериальные блага.

5. Федеральный закон «О бухгалтерском учете» от 21.11.96 г. № 129-ФЗ (ред. от 03.11.2006). // 22 положения по бухгалтерскому учету. – М.: Эксмо, 2007.

6. Положение по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации. Утверждено приказом Минфина РФ от 29.07.1998 N 34н (в ред. от 26.03.2007). // 22 положения по бухгалтерскому учету. – М.: Эксмо, 2007.

7. План счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организации и Инструкция по его применению. Утверждены приказом Минфина РФ от 31.10.2000г. № 94н. // Комментарии к новому Плану счетов бухгалтерского учета. – М.: Информационное агентство «ИПБ-БИНФА», 2001.

8. Положение по бухгалтерскому учету "Расходы организации" ПБУ 10/99. Утверждено приказом Минфина РФ от 06.05.1999 N 33н (в ред. от 27.11.2006). // 22 положения по бухгалтерскому учету. – М.: Эксмо, 2007.

9. Положение по бухгалтерскому учету "Учет нематериальных активов" (ПБУ 14/2007) (утверждено приказом Минфина России от 27.12.2007 № 153н, с изменениями от 25.10.2010 № 132н, от 24.12.2010 № 186н.

10. Кондраков Н.П. Бухгалтерский учет: Учеб. пособие. – 7-е изд., перераб. и доп. – М.: ИНФРА-М, 2013.– 703 с.  

11. Роберт Рейли, Роберт Швайс. Оценка нематериальных активов (Глава 1). ИД "Квинто-Консалтинг", 2015, 761 стр. 

12. Фролова Т.А. Бухгалтерский учет. Конспект лекций. Тема 3. учет нематериальных активов. Таганрог: ТТИ ЮФУ, 2010.

13. Нургатин Р.Р. Особенности учета деловой репутации. Статья. Журнал «Уникальные исследования 21 века. Выпуск №7 (7)/2015. – стр. 245-250.

14. Сиднева В.П. Международные стандарты финансовой отчетности: учебное пособие/ В.П. Сиднева. – М.: КНОРУС, 2012. – С-105.

15. Кристиан Энгстрем, Рик Фальквинге «Дело о реформе копирайта». - М: «Кабинетный ученый» , 2014. -148 с.

16. Е.А. Кондратьева, Программа для ЭВМ как особый объект авторских прав.// Вестник Нижегородского университета им. Н.И. Лобачевского, 2015 г. №1, с. 146-151.

17. http://обухучете.рф/понятие, состав и оценка и учет нематериальных активов.

18. http://www.audit-it.ru/Амортизация нематериальных активов в бухгалтерском учете- audit-it.ru (http://www.audit-it.ru/articles/account/assets /a9/43281.html)