ПОНЯТИЯ И ВИДЫ НАСЛЕДОВАНИЯ (Содержание наследственных правоотношений.)
Содержание:
Введение
Наследование и наследство испокон веков играли большую роль в культурах различных стран и народов. Концепция наследования как некоего универсального посмертного преемства на все имущество умершего возникла в истории человеческого общества далеко не сразу. Обращаясь к истории наследования 20 века, стоит отметить, что одним из первых декретов Советской власти, принятым в апреле 1918 года, наследование было отменено. Имущество, оставшееся после смерти владельца, объявлялось достоянием РСФСР. Лишь нетрудоспособные родственники умершего могли получить содержание из него. Институт наследования был вновь введен в России в 1922 году, но общая сумма наследства не могла превышать 10 000 золотых рублей. Затем это ограничение было отменено.
С 1.03.2002 г. вступила в силу 3-я часть ГК РФ, посвящённая наследственному праву, согласно которой число очередей наследников по закону доведено до восьми.
Положения наследственного права в последнее время приобретают все большую актуальность, что вызвано изменением и развитием экономических отношений в нашей стране. В законодательстве о наследовании, действующем в настоящее время, имеется ряд новелл: введены новые формы завещания, изменены правила и порядок составления завещания, круг наследников по закону значительно расширен. В этой связи, изучение темы «Понятие наследства» является весьма злободневной.
В качестве объекта исследования в рамках темы рассмотрены правоотношения, возникающие из конституционно определенных прав гражданина распоряжаться своей собственностью в порядке наследования.
Предметом исследования выступают нормы гражданского и наследственного права и теоретические воззрения на разрабатываемую проблему.
Цель исследования заключается в рассмотрении и анализе теоретических положений о процессе наследовании и его конкретных аспектах. Для достижения указанной цели перед исследованием были поставлены следующие задачи:
-дать понятие наследованию и наследству;
-изучить перечень субъектов наследственных правоотношений;
-рассмотреть основания наследования и по завещанию и по закону).
В процессе исследовательской работы были применены совокупность методов сравнительно-правового анализа, классификаций и обобщений, а также описания - один из важных методов изучения рассматриваемого вопроса. Нормативную базу составили акты федерального законодательства в области гражданского права.
Структурно работа состоит из введения, двух глав (включающих 4 параграфа), заключения, содержащего основанные на результатах проведенного исследования выводы, библиографического списка.
1. Содержание наследственных правоотношений.
1 Понятие наследования и наследство. Наследование- закон завещание.
В теории наследственного права ключевым является понятие «наследование», так как от него происходят такие понятия, как «наследственное право», «наследство» и т. д. В данном параграфе мы рассмотрим понятие «наследования» и «наследства».
«Наследование представляет собой механизм перехода имущества от умершего лица к лицам, которых закон либо сам умерший обозначил в качестве своих наследников. Закрепление в праве данного механизма обусловлено необходимостью, с одной стороны, определить судьбу имущества, принадлежащего умершему лицу, а с другой - обеспечить имущественные (а иногда и не только) интересы его потенциальных наследников, а также кредиторов. Именно это предопределило появление правила, согласно которому имущество (включая весь комплекс субъективных имущественных прав и обязанностей) умершего переходит к другим лицам как единое целое». С наследованием связываются смена правообладателя и переход права (в том числе смена собственника и переход права собственности). «В отличие от других форм перехода имущества от одних лиц к другим (по договорам об отчуждении имущества, по сделкам о переходе права владения и пользования, при аренде и др.) правопреемство, присущее наследованию по ГК РФ, характеризуется тем, что здесь происходит восприятие одним лицом от другого целостного комплекса прав и обязанностей.
Правопреемство имеет два основных вида:
а) сингулярное, когда правопреемство представляет собой разовые, единичные случаи перехода определенных прав и обязанностей (такие, в частности, как перемена лиц в обязательстве;
б) универсальное, когда имущество в определенном отношении одномоментно (в один и тот же момент) переходит от одного лица к другим в неизменном виде в комплексе как единое целое (так же, в частности, как правопреемство при реорганизации юридических лиц; при купле-продаже предприятия)».
Наследование относится к универсальному правопреемству.
Универсальное правопреемство является одним из главных принципов наследственного права. Для наиболее полного анализа понятия рассмотрим перечень остальных принципов.
«Принцип свободы наследования заключается в том, что собственник имеет возможность по своему выбору распорядиться принадлежащим ему имуществом путем составления завещания, определить круг наследников и распределить наследство между ними либо лишить наследства некоторых или всех наследников, либо вообще не делать завещательных распоряжений. В противном случае его волеизъявление может быть признано недействительным по основаниям, предусмотренным для недействительности сделок. Данный принцип реализуется и в том, что наследники, призванные к наследованию, самостоятельно и без какого-либо воздействия решают вопрос о принятии наследства и отказе от него. В случае призвания к наследованию одновременно по нескольким основаниям наследник может принять причитающееся ему наследство по одному из таких оснований, по нескольким из них или по всем основаниям. Наследник вправе и отказаться от наследства, при этом может указать другого наследника, в пользу которого он отказывается.
Принцип свободы завещания закреплен в ст. 1119 ГК РФ, согласно которой завещатель вправе по своему усмотрению завещать имущество любым лицам, любым образом определить доли наследников в наследстве, лишить наследства одного, нескольких или всех наследников по закону, не указывая причин такого лишения, а также включить в завещание иные распоряжения, предусмотренные правилами ГК РФ о наследовании, отменить или изменить совершенное завещание.
Единственным ограничением свободы завещания являются правила об обязательной доле в наследстве, которые служат границей действия рассматриваемого принципа. Завещатель не обязан сообщать кому-либо о содержании, совершении, об изменении или отмене завещания. Принцип тайны завещания проявляется в том, что тайна завещания - это принадлежащее гражданину нематериальное благо, которое в силу п. 1 ст. 150 ГК РФ неотчуждаемо и непередаваемо и подлежит защите в случае нарушения. Исчерпывающий перечень лиц, являющихся субъектами ответственности за разглашение тайны завещания, закреплен в ст. 1123 ГК РФ, согласно которой нотариус, другое удостоверяющее завещание лицо, переводчик, исполнитель завещания, свидетели, а также гражданин, подписывающий завещание вместо завещателя, не вправе до открытия наследства разглашать сведения, касающиеся содержания завещания, его совершения, изменения или отмены. В случае нарушения тайны завещания завещатель вправе потребовать компенсацию морального вреда, а также воспользоваться другими способами защиты гражданских прав, предусмотренными ст. 12 ГК РФ».
Применение принципов наследственного права позволяет не только познавать смысл самого регулирования отношений, опосредующих переход имущества умершего гражданина к другим лицам, но и правильно толковать и применять конкретные правовые нормы, а в необходимых случаях и совершенствовать их.
«В состав наследства входят принадлежавшие наследодателю на день открытия наследства вещи, иное имущество, в том числе имущественные права и обязанности.
Не входят в состав наследства права и обязанности, неразрывно связанные с личностью наследодателя, в частности право на алименты, право на возмещение вреда, причиненного жизни или здоровью гражданина, а также права и обязанности, переход которых в порядке наследования не допускается настоящим ГК РФ. Не входят в состав наследства личные неимущественные права и другие нематериальные блага».
Имущество гражданина становится имуществом умершего только в результате его смерти, т. е. вследствие того же самого юридического факта, с которым ГК связывает прекращение гражданской правоспособности этого физического лица (согласно норме п. 2 ст. 17 ГК правоспособность гражданина прекращается смертью). «Поскольку юридический факт, прекращающий правоспособность, является вместе с тем и юридическим фактом, кладущим начало наследованию, правоспособность гражданина обладает особым свойством - прекращаться с последующим наступлением наследования. Соответственно внутреннее свойство наследования состоит в том, чтобы начаться вслед за прекращением правоспособности физического лица».
В ст. 1113 ГК РФ определен момент открытия наследства, обусловливающий возникновение наследственного правоотношения и запускающий механизм наследственного правопреемства. «Моментом открытия наследства является: а) фактическая смерть гражданина, подтвержденная свидетельством о смерти, выданным органом записи актов гражданского состояния; б) юридическая смерть гражданина, подтвержденная соответствующим решением суда и выданным на основании данного решения свидетельством о смерти.
В том случае, если решением суда объявлена (определена) дата смерти гражданина (в соответствии с п. 3 ст. 45 ГК РФ), именно с этой даты наследство считается открывшимся и именно с этой даты действия потенциальных наследников такого гражданина, направленные на принятие наследства, будут считаться фактическим принятием наследства». «Наследственное правоотношение проходит два этапа. Первый этап начинается с момента открытия наследства, когда наследник призывается к наследованию. В данном случае перед правом наследника принять или не принять наследство стоит обязанность других лиц не препятствовать этому праву, а также обязанность соответствующих лиц всячески содействовать в осуществлении этого права. Если наследник принимает право на принятие наследства, то для него наступает второй период - право на наследство, и в данном случае к наследнику переходят не только права, но и обязанности. Начиная с этого момента, наследник будет вступать в различного рода отношения, которые неразрывно связаны с его правом на наследство». Это могут быть отношения с другими наследниками, с налоговыми, финансовыми органами, органами по регистрации прав на недвижимое имущество и сделок с ним, с множеством других служб самого различного уровня.
«Говоря о порядке предъявления требований кредиторами наследодателя, законодатель указывает, что такие требования предъявляются к наследникам, принявшим наследство, к исполнителю завещания или к наследственному имуществу. В последних двух случаях суд приостанавливает рассмотрение дела до принятия наследства кем-либо из наследников или до перехода его к публичным образованиям в качестве выморочного (п. 2 ст. 1175 ГК). Аналогичным образом предъявляются требования о возмещении расходов, обременяющих наследство (п. 2 ст. 1174).
Таким образом, закон прямо признает, что, во-первых, наследственное имущество вообще нельзя признать субъектом чего-либо (оно и понятно), а во-вторых, душеприказчик обладателем наследства не является и соответственно отвечать по долгам умершего не может. В силу этого суд в любом случае ожидает того момента, когда преемник в имуществе наследодателя будет четко установлен».
«Местом открытия наследства признается последнее место жительства наследодателя, определяемое по правилам ст. 20 ГК РФ (место, где гражданин постоянно или преимущественно проживал). Правильное определение места жительства имеет значение для определения нотариуса, которому подается заявление о принятии наследства, отказе от него. Если наследование осложнено иностранным элементом, установление места открытия наследства поможет установить, по праву какого государства оно будет происходить».
Кроме этого, место последнего постоянного или преимущественного жительства наследодателя может быть установлено судом. Местом жительства несовершеннолетних до 14 лет, а также недееспособных считается место жительства их законных представителей (родителей, опекунов).
1.2 Субъекты наследственных правоотношений
Как известно из общей теории права субъектами признаются участники правоотношений, обладающие по закону правоспособностью, т. е. способностью иметь гражданские права и нести обязанности. Стороны или субъекты наследственных правоотношений - наследодатель и наследник.
Такая группа субъектов наследственных правоотношений как наследодатели делится в зависимости от оснований перехода прав на наследственное имущество после смерти наследодателя. Поскольку согласно норме ст. 1111 ГК наследование осуществляется по завещанию и по закону, то можно выделить два вида субъектов: 1) наследодатели по закону; 2) наследодатели по завещанию. Данные категории наследования более подробно будут рассмотрены в главе 2.
«Под наследодателем понимается умерший человек, имущество которого переходит к наследникам по закону или по завещанию. Завещатель - более узкий термин, обозначающий человека, выразившего свою волю относительно имущества посредством составления завещания. Наследодателем может быть только физическое лицо, причем его гражданство не имеет значения. Способность передавать имущество по наследству входит в состав гражданской правоспособности, возникающей у человека с момента рождения и прекращающейся в случае смерти (ст. 18 ГК РФ). Таким образом, наличие или отсутствие дееспособности никак не влияет на возможность лица быть наследодателем по закону. Однако завещательная дееспособность возникает только у полностью дееспособного лица. Это связано с тем, что составление завещания является односторонней сделкой. Следовательно, завещателями не могут быть:
-недееспособные граждане (ст. 29 ГК РФ);
-ограниченно дееспособные граждане (ст. 30 ГК РФ);
-несовершеннолетние (за исключением граждан в возрасте до 18 лет, ставших полностью дееспособными после вступления в брак или эмансипации (п. 2 ст. 21 и ст. 27 ГК РФ)».
«По нормам российского наследственного права и в силу ч. 4 ст. 35 Конституции РФ, гарантирующей соблюдение права наследования, наследодателем в нашей стране может быть любое лицо, являющееся собственником того или иного имущества».
«Наследодатель (завещатель) вправе по своему усмотрению завещать любое свое имущество любым лицам, как входящим, так и не входящим в круг наследников по закону, любым образом определять доли наследников в наследстве (в том числе - лишать наследства одного, нескольких или всех наследников по закону, не указывая причин такого лишения), а также включать в завещание иные распоряжения, предусмотренные ГК РФ, отменять или изменять совершенное завещание, составлять на свое имущество, его части одно или несколько завещаний.
Кроме того, завещатель вправе подназначить наследника - указать в завещании другого наследника на случай, если назначенный им в завещании наследник или наследник завещателя по закону умрет до открытия наследства, или не успеет во время его принять, или откажется от него, или будет отстранен от наследования как недостойный (ст. 1121 ГК РФ)».
«Наследники - это лица, которые в соответствии с гражданским законодательством могут быть призваны к наследству. Так как право наследовать имущество также входит в состав гражданской правоспособности, наследниками могут быть и недееспособные, и несовершеннолетние, и ограниченно дееспособные лица, независимо от гражданства, пола, национальности и пр.
Полный состав возможных наследников определен ст. 1116 ГК РФ.
-Граждане, находящиеся в живых в день открытия наследства. Они могут наследовать как по закону, так и по завещанию.
-Дети, зачатые при жизни наследодателя и родившиеся живыми после открытия наследства; они могут наследовать как по закону, так и по завещанию. Включение неродившихся детей в число наследников направлено на защиту их прав и интересов. К наследованию призываются дети, родившиеся в течение 300 дней с момента смерти наследодателя. Традиционно наследодателем в этом случае выступает отец ребенка, однако это могут быть и другие родственники или же лицо, не приходившееся родственником ребенку. Например, можно завещать имущество детям первой жены.
Если ребенок родился от лиц, состоящих в браке между собой, или в течение 300 дней после расторжения брака либо признания его недействительным, отцом ребенка признается супруг (бывший супруг) матери, если не доказано иное. Отцовство супруга матери ребенка удостоверяется свидетельством об их браке. В случае смерти лица, признававшего себя отцом ребенка, но не состоявшего в браке с его матерью, факт признания им отцовства может быть установлен решением суда. Получив заявление о возможности рождения еще одного наследника, нотариус обязан принять меры по обеспечению его интересов. Так, до рождения наследника приостанавливается выдача свидетельств о праве на наследство (ст. 1163 ГК РФ), не проводится раздел наследственного имущества (ст. 1166 ГК РФ). Призываться к наследованию может только ребенок, родившийся живым. В этом случае значение имеет сам факт начала жизнедеятельности ребенка, независимо от того, сколько прожил ребенок. Согласно ст. 20 Закона «Об актах гражданского состояния», обычно родителям ребенка, умершего на первой неделе жизни, выдается только свидетельство о смерти ребенка. Однако при этом по просьбе родителей (одного из родителей) может быть выдан документ, подтверждающий факт государственной регистрации рождения ребенка.
-Юридические лица, указанные в завещании и существующие на момент открытия наследства; наследовать могут и коммерческие, и некоммерческие организации, внесенные в государственный реестр на момент открытия наследства. Если к этому времени организация была ликвидирована, имущество будет наследоваться по закону.
-Российская Федерация; она может наследовать имущество как по завещанию, так и по закону. В последнем случае согласно ст. 1151 ГК РФ происходит наследование выморочного имущества.
-Субъекты РФ.
-Муниципальные образования.
-Иностранные государства.
-Международные организации».
Последние четыре категории субъектов могут призываться к наследованию только при наличии указания в завещании. Одновременно ст. 1117 ГК устанавливает перечень лиц, которые не могут призываться к наследованию (недостойные наследники). «Недостойными наследниками могут быть только граждане, которые по соображениям нравственности или не имеют права наследовать в силу прямого указания закона, или отстраняются от наследования судом по требованию заинтересованных лиц (ср. п. 1 и 2 ст. 1117 ГК). Во всяком случае ст. 1117 ГК возлагает на наследника специфическую гражданскую санкцию за его недостойное поведение в отношении конкретного наследодателя или потенциальных наследников, а поскольку данная мера не касается случаев наследования этим же лицом после любых других наследодателей, она, как верно подчеркнуто, означает именно санкцию, но не ограничение наследственной правоспособности».
Следует отметить, что категория «недостойный наследник» универсальна: по кругу лиц она распространяется на граждан, наследующих как по закону, так и по завещанию, в том числе имеющих право на обязательную долю в наследстве (п. 4 ст. 1117, ст. 1149 ГК). Однако универсальность не означает ни ее равенства, ни отсутствия исключений.
Кроме наследодателя и наследника в изучаемом правоотношении присутствуют должностные лица, содействующие наследованию. Это прежде всего нотариус, в обязанности которого входит удостоверение завещания, толкование, разъяснение прав и обязанностей наследодателя, наследников и иных лиц, присутствующих при составлении, принятии, открытии наследства, принятие мер по охране наследства и управлению им, выдача свидетельства о праве на наследство.
«Субъектами наследственного права являются также лица, которые имеют право удостоверять завещания, если не имеется возможности пригласить нотариуса, - главные врачи (и их заместители) лечебных заведений, капитаны судов, начальники экспедиций, командиры воинских частей, начальники мест лишения свободы. Свидетели, присутствующие при составлении, подписании и удостоверении завещания, также являются субъектами наследственного права.
Еще одна категория граждан, которые содействуют наследованию, - исполнители завещания - играют особую роль в наследовании. Ими могут быть не только наследник, но и другие лица при их согласии на то, чтобы быть исполнителем. В обязанности такого лица входит обеспечение перехода к наследникам причитающегося им наследственного имущества; принятие самостоятельно или через нотариуса мер по охране наследства и управлению им в интересах наследников; получение причитающихся наследодателю денежных средств и иного имущества для передачи их наследникам».
2. Основания наследования.
2.1 Наследование по завещанию
Наследование по завещанию является на сегодня наиболее оптимальной формой перехода имущества по наследству от одного лица к другому. Приоритет наследования по завещанию основывается не только на том, что законодатель поставил главу, посвященную наследованию по завещанию, перед главой, посвященной наследованию по закону, но и на содержании правовых предписаний раздела 5 ГК РФ в целом.
«В пункте 1 статьи 1118 ГК РФ закреплено правило, согласно которому гражданин может распорядиться имуществом на случай смерти только посредством составления особого документа, именуемого завещанием. Все иные документы будут являться недействительными. Например, недействительным будет договор дарения, по которому имущество гражданина переходит к одаряемому после смерти дарителя (п. 3 ст. 572 ГК РФ)». Однако отсутствие завещания не означает, что имущество гражданина после его смерти не достанется никому. Это означает лишь, что в отсутствие завещания активизируется механизм наследования по закону.
«Завещание - это выражение воли завещателя, сделанное на случай его смерти в отношении собственного имущества. По прямому указанию закона это является единственным способом для гражданина распорядиться своим имуществом на случай смерти. Правоотношения, связанные с совершением завещания, имеют ряд особенностей.
-Права и обязанности возникают только после открытия наследства. Если наследодатель обуславливает переход имущества наследникам предоставлением какого-либо встречного исполнения в течение своей жизни (завещает квартиру в счет того, что наследники будут его пожизненно содержать), такое завещание будет признано недействительным. К нему следует применять правила о недействительности притворных сделок (п. 2 ст. 170 ГК РФ).
-Права и обязанности возникают не у наследодателя (к тому времени умершего), а только у наследников.
При составлении завещания следует соблюдать ряд принципов.
-Свобода завещания. Содержание этого принципа раскрывалось выше. Дополнительным проявлением свободы волеизъявления является право наследодателя не сообщать никому о содержании, совершении, изменении или отмене завещания. Свобода завещания признается лишь в той степени, в какой не нарушает публичный порядок государства, положения законодательства, норм морали и нравственности.
-Полная дееспособность завещателя на момент составления завещания. Завещать имущество может только полностью дееспособный гражданин, так как по своей юридической природе завещание является односторонней сделкой и, соответственно, к нему применяются все правила, установленные для гражданско-правовых сделок.
-Личный характер завещания. Как указано в п. 3 ст. 1118 ГК РФ, совершение завещания через представителя не допускается. Такое завещание признается ничтожным.
-Единоличный характер завещания. Согласно п. 4 ст. 1118 ГК РФ, завещание может выражать волю только одного лица. Совершение завещания двумя или более гражданами не допускается».
Для завещания обязательна письменная форма. Устное волеизъявление лица, сделанное им на случай смерти, завещанием не признается и не имеет юридической силы. По общему правилу завещание должно быть удостоверено нотариусом, простая письменная форма допускается как исключение для завещания, совершенного в чрезвычайных обстоятельствах (ст. 1129 ГК).
«Наследниками по завещанию могут быть следующие лица:
-Наследники по закону. При этом установленная законом очередность призвания к наследованию не применяется: лицо может завещать свое имущество наследникам четвертой очереди при наличии наследников первой очереди.
-Граждане, не входящие в число наследников по закону.
-Юридические лица, в том числе и международные организации.
-Публично-правовые образования (РФ, субъекты РФ, муниципальные образования, иностранные государства).
Зачастую факт неуказания лица в завещании в числе наследников приравнивают к лишению его наследства. Действительно, это один из способов, но не самый «надежный»: если неуказанный субъект входит в число наследников по закону, и завещана только часть имущества, он будет призываться к наследованию в отношении незавещанной части наравне с наследниками по завещанию».
Приведем пример: гр-н А. завещает все свое недвижимое имущество, автомобиль и другое имеющееся на момент открытия наследства ценное имущество своему племяннику, гр-ну К. Однако у него есть сын, не указанный в завещании в числе наследников. Сын будет наследовать вместе с К. все остальное малоценное имущество.
Помимо такого способа лишение права наследования может быть выражено путем прямого перечисления лиц, которых завещатель лишает прав на наследство. В этом случае наследник устраняется от наследования целиком и полностью, независимо ни от каких обстоятельств.
«Лицо, прямо указанное в завещании, - это назначенный наследник. В то же время завещатель может составить завещание, учитывая все возможные ситуации, и указать подназначенного наследника. Подназначенный наследник - это «запасной» наследник, который становится таковым, только если первый наследник не сможет принять наследство по тем или иным причинам (ст. 1121 ГК РФ):
-назначенный наследник или наследник завещателя по закону умрет до открытия наследства;
-назначенный наследник или наследник завещателя по закону умрет одновременно с наследодателем;
-назначенный наследник или наследник завещателя по закону умрет после открытия наследства, но не успев его принять;
-назначенный наследник или наследник завещателя по закону не примет наследство или откажется от него;
-назначенный наследник или наследник завещателя по закону не будет иметь права наследовать, или будет отстранен от наследования как недостойный».
Право завещать любое имущество, указанное в стать 1120 ГК РФ, подразумевает следующие положения:
1) завещать можно любое имущество;
2) завещать можно как имущество, которое уже имеется в наличии, так и то, которое будет приобретено в будущем;
3) завещать можно все имущество или его определенную часть;
4) можно составить как одно завещание, так и несколько.
«При составлении завещания можно завещать все имущество, его часть, то, что будет приобретено в будущем (а иначе пришлось бы после приобретения новой вещи каждый раз снова обращаться за составлением дополнительного завещания). Все вопросы о принадлежности имущества наследодателю, а также о возможности поступления его в собственность наследникам будут решаться уже в процессе приобретения наследства». Завещатель сам определяет, кому и какое имущество он передает. Существуют различные способы распределения его между наследниками:
-закрепление конкретного имущества за конкретным наследником;
-установление доли, выраженной в виде дроби или процентов.
Если имущество завещано двум или нескольким наследникам без указания долей и без указания того, какие входящие в состав наследства вещи или права кому из наследников предназначаются, доли наследников признаются равными.
«Есть категория лиц, которые наследуют независимо от воли завещателя (так называемых необходимых наследников) в любом из следующих трех случаев: 1) если они лишены наследства; 2) если все имущество завещано другим лицам; 3) если причитающаяся им часть завещанного и незавещанного имущества менее обязательной доли».
В соответствии со ст. 1124, 1125, 1127, 1134 ГК определен круг лиц, обязанных хранить тайну завещания: это нотариус, другое удостоверяющее завещание лицо (п. 7 ст. 1125, ст. 1127 ГК); переводчик, исполнитель завещания (ст. 1134 ГК); свидетели (п. 2 ст. 1124 ГК); рукоприкладчик (п. 3 ст. 1125 ГК).
В случае нарушения тайны завещания завещатель вправе потребовать компенсации морального вреда, а также воспользоваться другими способами защиты гражданских прав, предусмотренными Гражданский кодексом.
2.2 Наследование по закону
Наследование по закону в отличие от наследования по завещанию более простая форма наследования, поскольку с точки зрения как накопления юридических фактов (обусловливающих наследование), так и документального их подтверждения (и соответственно возможных дефектов, как содержательных, так и формальных) предполагает усеченный юридический состав, минимизацию возможных споров по поводу наследства, а также "чистоту" универсального правопреемства.
Наследование по закону является вторым из возможных оснований наследования. Как отмечалось, законодатель отдает предпочтение завещанию. «Наследование по закону происходит в случаях, когда невозможно унаследовать имущество по завещанию:
-если завещание отсутствует (не составлялось или было отменено);
-завещана только часть имущества, незавещанная часть наследуется по закону;
-завещание признано недействительным полностью или частично;
-в завещании содержится только указание на лишение наследства одного, нескольких или всех наследников;
-указанные в завещании наследники отсутствуют, отказались от наследства, не имеют права наследовать, умерли до открытия наследства;
-к наследованию призвано лицо, имеющее право на обязательную долю в наследстве».
Круг наследников по закону значительно ограничен: ими могут быть только определенные физические лица или, при отсутствии таковых, - государство. Наследование осуществляется в порядке установленной очередности. Включение гражданина в эти очереди осуществляется на основе:
-родства с наследодателем предусмотренной законом степени;
-усыновления;
-нахождения на иждивении наследодателя при соблюдении определенных условий.
Принцип очередности означает, что закон устанавливает последовательные группы наследников, причем так, что каждая последующая очередь наследует, если нет наследников предшествующих очередей, т. е. если они:
вообще отсутствуют; никто из них не имеет права наследовать (в частности, все они отстранены от наследования); лишены наследства; никто из них не принял наследства или все они отказались от наследства.
«В пределах одной очереди наследники наследуют в равных долях, за исключением лиц, наследующих по праву представления: они наследуют на равных основаниях, но в пределах одной доли.
Основных очередей три.
Первая очередь (ст. 1142 ГК РФ):
-дети наследодателя;
-супруг наследодателя;
-родители наследодателя.
При этом усыновленные и его потомство, с одной стороны, а с другой – усыновитель и его родственники приравниваются к родственникам по происхождению, т. Е. кровным родственникам (но зато они, кроме некоторых исключений, не наследуют по правилам, относящимся к «своим» кровным родственникам – ст. 1147 ГК РФ).
Вторая очередь (ст. 1143 ГК РФ):
-братья и сестры наследодателя (полнородные и неполнородные);
-дедушка и бабушка наследодателя (как со стороны отца, так и со стороны матери.
Третья очередь (ст. 1144 ГК РФ):
полнородные и неполнородные братья и сестры родителей наследодателя (то есть дяди и тети наследодателя).
Последующие очереди согласно ст. 1145 ГК РФ образуют родственники третьей, четвертой степени родства, которые определяются по числу рождений, отделяющих родственников одного от другого. Это:
четвертая очередь (прадедушки и прабабушки наследодателя);
пятая очередь (дети родных племянников и племянниц наследодателя - двоюродные внуки и внучки; родные братья и сестры его дедушек и бабушек - двоюродные дедушки и бабушки);
шестая очередь (дети двоюродных внуков и внучек наследодателя - двоюродные правнуки и правнучки; дети его двоюродных братьев и сестер - двоюродные племянники и племянницы; дети его двоюродных дедушек и бабушек - двоюродные дяди и тети);
седьмая очередь (пасынки, падчерицы, отчим и мачеха);
восьмая очередь (нетрудоспособные иждивенцы наследодателя, если они по закону не входят в предшествующие очереди и нет других наследников по закону - ст. 1148 ГК РФ)».
Как мы отмечали в предыдущем параграфе, независимо от воли, изложенной в завещании, закон охраняет интересы социально незащищенных наследников, предоставляя им право на обязательную долю в наследстве. «К лицам, имеющим право на обязательную долю, отнесены: а) нетрудоспособные дети, супруг, родители наследодателя, а также нетрудоспособные иждивенцы наследодателя; б) несовершеннолетние дети наследодателя. Обязательная доля в наследстве согласно положениям комментируемого пункта равняется 1/2 законной доли соответствующего наследника. При определении размера обязательной доли необходимо исходить из количества наследников соответствующей очереди по закону». Так, если у наследодателя было два сына (наследника первой очереди), другие наследники отсутствуют, а один из сыновей является несовершеннолетним, то в случае составления наследодателем завещания в пользу второго сына (совершеннолетнего) он сможет распорядиться лишь 3/4 своего имущества. Несовершеннолетний сын будет иметь право на 1/4 имущества своего отца как обязательный наследник.
«При отсутствии наследников, указанных в ст. ст. 1142 - 1148 ГК РФ, либо если никто из наследников не имеет права наследовать или все наследники отстранены от наследования (ст. 1117 ГК РФ), либо никто из наследников не принял наследства, либо все наследники отказались от наследства и при этом никто из них не указал, что отказывается в пользу другого наследника, применяются правила о наследовании выморочного имущества, установленные ст. 1151 ГК РФ.
Согласно ст. 1116 ГК РФ к наследованию могут призываться граждане, находящиеся в живых в день открытия наследства, а также зачатые при жизни наследодателя и родившиеся живыми после открытия наследства. К наследованию по завещанию могут призываться также указанные в нем юридические лица, существующие на день открытия наследства. К наследованию по завещанию могут призываться Российская Федерация, субъекты Российской Федерации, муниципальные образования, иностранные государства и международные организации, а к наследованию по закону - Российская Федерация в соответствии со ст. 1151 ГК РФ».
Кроме того, гражданский кодекс РФ закрепляет субинститут «наследование по праву представления», под которым следует понимать переход доли наследника, умершего до открытия наследства, к его соответствующим потомкам (ст. 1146 ГК РФ).
«Правила о наследовании по праву представления подлежат применению в следующих случаях:
а) если наследник умер до открытия наследства или одновременно с наследодателем;
б) если отсутствует завещание.
Наследование по праву представления может иметь место только при наследовании по закону, и перечень лиц, которые могут наследовать по праву представления, ограничивается только первыми тремя очередями наследников по закону. Если до открытия наследства или одновременно с наследодателем умер наследник по завещанию, которому не был подназначен наследник, то применению подлежат правила приращения наследственных долей (ст. 1161 ГК РФ)».
Заключение
Подводя итог рассмотрения темы «Понятие наследства», прежде всего, стоит отметить то, что понятия «наследование» и «наследство» не являются тождественными. Наследование представляет собой правоотношение универсального правопреемства, вытекающее из возможности гражданина распоряжаться свой собственностью. Наследство же - это любое имущество, находящееся в собственности наследодателя. При наследовании имущество умершего (наследство, наследственное имущество) переходит к другим лицам в порядке универсального правопреемства, т. е. в неизменном виде как единое целое и в один и тот же момент, если из правил настоящего ГК РФ не следует иное. Процесс наследования включает в себя целый комплекс отношений, возникающих в связи со смертью гражданина. В частности, это отношения, вытекающие из фактов: составления завещания; открытия наследства; принятия наследства; отказа от наследства; исполнения завещания и др. Субъектами таких правоотношений является наследник и наследодатель, а также лица, способствующие наследованию (нотариус, свидетели и т.д.). Гражданин, обладающий имуществом, может осуществить его передачу своим правопреемникам либо посредством составления завещания, либо посредством молчаливого согласия с определенным законом порядком наследования. Таким образом, юридическая конструкция наследования по завещанию исходит из непосредственно выраженной воли наследодателя, а юридическая конструкция наследования по закону - из предполагаемой воли наследодателя. В том случае, если наследодатель не сделал волеизъявления о судьбе своего имущества, предполагается, что он согласен с тем распределением наследства, которое закреплено в законе (наследование по очередям), поскольку, скорее всего, именно так и распределил бы его сам, будучи здравомыслящим человеком.
Отметим, что наследование по завещанию осуществляется путем разделения конкретного имущества между конкретными наследниками или же по определенным завещателем долям. В процессе же наследования по закону наследство распределяется в равных долях. Кроме того, закон предусматривает обязательную долю в наследовании. Не наследуют ни по закону, ни по завещанию граждане, которые своими умышленными противоправными действиями, направленными против наследодателя, кого-либо из его наследников или против осуществления последней воли наследодателя, выраженной в завещании, способствовали либо пытались способствовать призванию их самих или других лиц к наследованию либо способствовали или пытались способствовать увеличению причитающейся им или иным лицам доли наследства, если эти обстоятельства подтверждены в судебном порядке.
Если же у компании это право отсутствует, то материально производственные запасы должны учитываться международном стандарте финансовой отчетности МСФО № 2 “Запасы” представлено наиболее широкое толкование термина “готовая продукция”. Этот термин устанавливается как составляющая категории товарно материальных запасов, а именно реальные имущества, которые: — предназначается для продаж в итоге обыкновенной коммерческой деятельности; — должно применяться в итоге производств товара или услуг, которые предназначены для продаж; — находится в процессах производств в целях данной продажи. Как видим, это понятие “запасы” занимает место, которое данный объект учетов имеет в процессах расширенного общественного воспроизводства. Следующим отличием является способ списания запасов. В отличие от РСБУ, в соответствиях с МСФО 2 запасы должны быть оценены полученной от продажи. Этот порядок в международной практике соблюдают, так как он помогает лучше исследовать положение дел компании для ее руководства. Также в МСФО 2 предопределены такие способы, благодаря которым можно списать материально производственные запасы см. табл. 13 . Таблица 13. Методы списания запасов в РСБУ и МСФО РСБУ МСФО 2 списание по себестоимости единицы запасов метод сплошной идентификации. Его применяют по отношению к запасам, которые взаимозаменяемыми не являются. А именно, когда абсолютно известно, какие на складе остались материально производственные запасы, а какие были переданы в производство либо были реализованы содержит затраты, связанные с применением соответственных ресурсов в процессах производства, или по прямым статьям. А в МСФО признаются оценки готовых продукций в балансе по рыночной стоимости. Одной из главных проблем выпусков и продаж готовых продукций является формирования учетной политики. По готовым и отгруженным продукциям выделяют такие элементы учетной политики : способы учета готовых продукций; выборы учетной цены на готовые продукции; порядки формирований резервов под снижения стоимостей готовых продукций. Согласно федеральному закону № 402 ФЗ, организация должна реализовывать внутренний контроль. В данном вопросе компании может помочь аудиторская компания. В начале работы аудиторским компаниям стоит получать общие представления о масштабах деятельности изучаемой компании, и системе его бухгалтерского учета. В результате аудиторская фирма должна принять решения о том, можно ли доверять системе внутреннего контроля экономического субъекта или стоит внести в нее изменение для увеличения результативности. Программы системы контроля учета готовых продукций должны включать в себя описания этапов проверок, объектов и процедур проверок. Одной из основных целей контроля готовых продукций – является объективная оценка правдивости, своевременностей и полноты указаний в учетах и отчетности выручек от продаж, себестоимостей реализованных готовых продукций, разных расходов и прибылей убытков . К примеру, проблемы внутреннего контроля могут включать: неоднократные дублирования и отсутствия разделений обязанностей; разрешения установленных хозяйственных операций и нехватки соответственного контроля; нехватки необходимого контроля при оформлениях и заключениях хозяйственного договора; не верный и нерезультативный контроль; специальные нарушения порядков контроля должностными лицами; намеренные нарушения системы учета сотрудниками, которые ответственны за подготовки первичных документаций; фальсификации или подмены бухгалтерских записей. Одной из основных задач систематического анализа выпусков и продаж продукций будет являться: анализ конкурентов компании и его способности гибких управлений ресурсами при изменениях специфики рынков. Данная общая задача осуществляется такими мерами: анализа исполнения планов продажи готовых продукций и программы производств; анализа динамики выпусков и реализаций готовых продукций; анализа исполнения договоров по объемам; анализа ритмичностей поставок, качеству и комплексности продукций; нахождений и анализ причин уменьшения объектов производств. Большинство компаний по всему миру представляют свою финансовую отчетность пользователю. Финансовая отчетность в разных странах может оказаться схожей, но при этом имеются отличия, обусловленные социальными, экономическими и правовыми условиями; кроме того, при определении национальных требований в различных странах ориентируются на потребности разных групп пользователей. Но стоит заметить, что за последние года российские стандарты существенно продвинулись в сфере гармонизаций с международными принципами учета. Часть положений РСБУ по учету запасов, к которым относятся готовые продукции, по прежнему существуют неустранимые отличия с МСФО, что требует от компаний дополнительных трудозатрат по параллельным ведениям рядов участков учетов или трансформаций отчетности при помощи внесений корректировок, если существует запрос пользователей на отчетность по принципу МСФО. Таким образом, компаниям, принявшим положительные решения о формированиях отчетностей по международным стандартам финансовой отчетности наряду с российской, нужно в первую очередь предельно приблизить способы учета по МСФО и РСБУ. Формирование рыночных отношений побуждало бухгалтеров, в связи с характерами своей профессиональной деятельности, исследовать и использовать на практике много нормативных актов и законов, регулирующих все правовые аспекты хозяйственной д��ятельности. Законодательством определяются параметры работы компаний, которые включают такие систематизированные виды информаций, как бухгалтерский учет, бухгалтерская финансовая отчетность, налогообложение, управленческий учет, который направлен на повышение эффективности бизнес – процессов формирования себестоимости готовой результативности и ее осуществления и т.д. Нормативные документы дополняются новыми положениями, претерпевают изменение, притом происходит это достаточно часто. К сожалению, не всегда и не все налогоплательщики отслеживают изменения, которые происходят в законодательстве. Именно поэтому и констатируются нарушения, в главном, которые не имеют предумышленного характера, в работе с некоторыми нормативными документами. Поэтому совершенно логично предопределить в системе внутреннего контроля компании подразделение, которому стоит вменить в обязанности мониторинг используемых нормативных и законодательных актов. При принятиях решений по формированию данного подразделения стоит учесть масштабы деятельности компании. Большие компании могут позволить себе службы внутреннего аудита, которой вменяется в обязанности исполнения задач по отслеживанием изменений, которые вносятся в нормативно правовые документы и доведения их до подразделений, которые должны вносить корректировку в действующие внутренние регламенты. Если возможность организаций не позволяют сформировать отдельную службу, можно для мониторинга законодательства применять квалифицированного специалиста финансовой службы или заключить договора с аудиторской фирмой. Необходимо учесть, что данная форма контроля должна содержать в себя консультации по всем вопросам, которые касаются организации и ведения бухгалтерского учета, бухгалтерской отчетности, налогообложений, а также способов повышений результативности коммерческой деятельности. Производственные компании должны выработать в составах системы внутреннего контроля процедур контроля наличия и движений готовых продукций. В организациях внутренний контроль операций, которые связаны с наличиями и движениями готовых продукций, является одним из более востребованных и важных объектов проверок. Итоги финансовой и хозяйственной деятельности компании зависят от верности учета и полноты оприходования готовых продукций. Контроль операций в компании за наличиями и движениями готовых продукций содержит в себе три этапа: 1. планирования и организации самих проверок; 2. сборы доказательств; 3. оформления и обобщения итогов, которые были получены в ходе проверок. Программа внутреннего аудита операций с готовыми продукциями содержит в себе процедуры, которые нужны для получений надлежащего достаточного доказательства, помогающих проверить все предпосылки подготовок финансовой бухгалтерской отчетности. В ходе проверок важные роли отводятся процедурам, которые нацелены на установления полноты оприходований готовых продукций. При проведениях проверок важно проконтролировать верность стоимостных оценок готовых продукций, которые отражены в бухгалтерском учете и в финансовой отчетности. В итоге проведений проверок на основе целью выражений мнений о достоверностей данной отчетности. В целях повышений доверия к достоверностям бухгалтерской отчетности, в том числе к показателям бухгалтерского баланса, который отражает запасы, компании проводят аудиторскую проверку. Имеется два вида аудита, которые установлены Федеральным законом Об аудиторской деятельности № 307 ФЗ – инициативный и обязательный. Кроме аудита, законом определены сопутствующие услуги. К сопутствующим аудиту услугам, оказания которых регулируются федеральными правилами стандартами аудиторской деятельности, относят: а обзорную проверку; б согласованную процедуру; в компиляции финансовых информаций. Обязательным аудитом является обязательная ежегодная аудиторская проверка ведений бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности предприятия. Аудит готовых продукций позволяет объективно оценивать полноту объемов произведенных продукций, своевременно ли она доставлена на склад, верность и достоверность отражений сведений в документациях. Аудит готовых продукций также проверяет и объем получаемых при реализациях продукций выручек, значение себестоимостей проданных товаров, величину коммерческих расходов, а также возможного убытка от продаж. Все итоги данных проверок оформляются как документы по аналитическому и синтетическому учету выпусков и реализаций той или другой продукции отчеты по итогам проверок, отчеты по текущему анализу и иные рабочие документы аудиторов . Аудит готовых продукций необходим для: достоверных и оперативных учетов наличия и движения готовых продукций на складе, холодильниках и иных местах хранения продукций; Готовая продукция , которые сопоставляются со сведением бухгалтерского баланса, включенным в статью бухгалтерского баланса Запасы . Завершая проверки, важно убедиться, что все значительные сведения о наличиях и движениях готовых продукций, также сведение, раскрытия которого нужно согласно действующим нормативным актам, верно классифицированы, точно и полно представлены в бухгалтерской отчетности компании и пояснениях. незавершенным работам , 51 Расчетные счета , 62 Расчеты с покупателями и заказчиками , 90 Продажи и др.; данные по строке баланса Запасы и пояснения в Приложении № 1 Проведение аудита готовой продукции проходит в три этапа: 1 этап ознакомительный. Аудитор устанавливает основные направления эффективности внутреннего контроля: – ведение своевременного правильного учета наличия и движения готовой продукции; – осуществление контроля сохранности готовой продукции; – определение круга лиц, которые несут ответственность за сохранность готовой продукции. 2 этап – основной, который осуществляется в ходе проверки по существу . На данном этапе аудитор убеждается при использовании организацией нормативного метода, что ГЛАВА 2. АУДИТ И КОНТРОЛЬ УЧЕТА ГОТОВОЙ ПРОДУКЦИИ И ЕЕ ПРОДАЖ В ООО НОВЫЕ ТЕХНОЛОГИИ 2.1. Характеристика финансово хозяйственной деятельности ООО Новые технологии ООО Новые технологии , ИНН: 7708229995, КПП 770801001. Адрес местонахождения: 115432, г. Москва, 2 ой Южнопортовый проезд, д. 44А. Зарегистрировано в ИФНС № 23 в качестве налогоплательщика 19.12.2010 г. Основным видом деятельности является оказание услуг по монтажу инженерных систем зданий и сооружений. Дополнительные виды: производство и продажа строительных материалов. Бухгалтерский учет хозяйственных операций ведется с использованием программы 1С: Бухгалтерия 8.2 . Для расчета заработной платы, расчетов по социальному страхованию и обеспечению, а также учету кадров применяется программа Зарплата и управление персоналом . Учет наличия и движения Результат проведения аудита готовой продукции учитывается при формировании мнения аудитора о достоверности бухгалтерской финансовой отчетности, которое формулируется в аудиторском заключении. Заключение аудитора представляет собой документ, имеющий юридический статус, то есть он является действительным как для юридических, так и для ГЛАВА 2. АУДИТ И КОНТРОЛЬ УЧЕТА ГОТОВОЙ ПРОДУКЦИИ И ЕЕ ПРОДАЖ В ООО НОВЫЕ ТЕХНОЛОГИИ 2.1. Характеристика финансово хозяйственной деятельности ООО Новые технологии ООО Новые технологии , ИНН: 7708229995, КПП 770801001. Адрес местонахождения: 115432, г. Москва, 2 ой Южнопортовый проезд, д. 44А. Зарегистрировано в ИФНС № 23 в качестве налогоплательщика 19.12.2010 г. Основным видом деятельности является оказание услуг по монтажу инженерных систем зданий и сооружений. Дополнительные виды: производство и продажа строительных материалов. Бухгалтерский учет хозяйственных операций ведется с использованием программы 1С: Бухгалтерия 8.2 . Для расчета заработной платы, расчетов по социальному страхованию и обеспечению, а также учету кадров применяется программа Зарплата и управление персоналом . Учет наличия и движения финансовых результатах ООО Новые технологии представлены в приложениях 7 и 8. Рассмотрим особенности учета готовой продукции в ООО Новые технологии . Условия 1 ой хозяйственной операции: стоимость работ производственного характера, связанных с изготовлением продукции, в соответствии с договором подряда составила 165 200 рублей в том числе НДС 25 200 руб. . Оплата выполненных работ произведена в отчетном периоде, следующем за периодом изготовления и продажи продукции. Затраты на выполнение работ, ПБУ 10 99 . Расходы признаются на дату выполнения работ п. 16 ПБУ 10 99 . Принятие работ оформлено актом приемки сдачи выполненных работ. Эти расходы формируют фактическую себестоимость продукции и учитываются в себестоимости продаж периода, в котором она продана п. 9, 19 ПБУ 10 99 . Стоимость работ производственного характера для целей налогообложения прибыли включается в состав материальных расходов п. 1 ст. 254 Налоговый Кодекс Российской Федерации . При применении метода начисления датой осуществления материальных расходов в виде затрат на приобретение работ производственного характера признается дата подписания акта приемки сдачи выполненных работ п. 2 ст. 272 НК Российской Федерации . Порядок учета расходов на изготовление продукции зависит от того, являются они прямыми или косвенными п. 1 ст. 318 НК Российской Федерации . Прямые расходы, связанные с изготовлением продукции, относятся к текущим расходам того отчетного налогового периода, в котором признана выручка п. 2 ст. 318 НК РФ . применяемый в бухгалтерском учете Письмо Минфина Российской Федерации от 02.05.2012 г.№ 03 03 06 1 214 . Учетной политикой установлено: перечень прямых расходов, связанных с изготовлением продукции, соответствует перечню прямых расходов, применяемому для целей бухгалтерского учета. Затраты на выполнение работ производственного характера по договору подряда признаются прямыми. Стоимость выполненных работ в бухгалтерском учете формирует финансовый результат в периоде изготовления и продажи продукции, а оплата работ производится в следующем отчетном периоде. Организация не применяет кассовый метод в налоговом учете, в отчетном периоде принятия работ не возникают вычитаемые временные разницы ВВР и соответствующий отложенный налоговый актив ОНА , который должен погашаться на дату оплаты работ и признания расхода в налоговом учете п. 11, 14, 17 ПБУ 18 02 . К Проводки по учету работ производственного характера показаны в таблице 14. Таблица 14. Проводки по учету работ производственного характера в ООО Новые технологии № п п Наименование хозяйственной операции Проводка Сумма руб. Первичный документ дебет кредит В отчетном периоде изготовления и продажи продукции 1. Стоимость работ 165 200 25 200 20 60 140 000 Акт приемки сдачи выполненных работ 2. Отражен предъявленный подрядчиком НДС 19 60 25 200 Счет фактура 3. Предъявленный подрядчиком НДС принят к вычету 68 НДС 19 25 200 Счет фактура 4. Принята к учету произведённая готовая продукция 43 20 140 000 Накладная на передачу 5. Фактическая себестоимость продукции включена в себестоимость продаж текущего отчетного периода 90 2 43 140 000 Бухгалтерская справка В отчетном периоде оплаты выполненных подрядчиком работ 4. Произведены расчеты с подрядчиком 60 51 165 200 Выписка банка Условия 2 ой хозяйственной операции. Исследуемая организация произвела передачу одной единицы готовой продукции своему подразделению не выделенному на отдельный баланс для использования в качестве объекта основных средств. Готовая продукция учитывается в составе ПБУ 5 01 . Фактической себестоимостью готовой продукции признается сумма затрат на ее изготовление, учитываемая на счетах учета затрат. Остатки готовой продукции на складе в аналитическом учете оцениваются по фактической себестоимости. Ее принятие к учету отражается по дебету счета 43 и кредиту счета 20. Актив, удовлетворяющий условиям ПБУ 6 01 принимается к учету в качестве объекта основных средств по первоначальной стоимости, которой признается сумма фактических затрат на его изготовление п. 8 ПБУ 6 01 . Первоначальная стоимость объекта, изготовленного организацией, для целей бухгалтерского учета равна 150 000 руб. 1 500 000 руб. 10 шт. . Принятие к учету готовой продукции оформляется накладной на передачу готовой продукции в места хранения. Передача со склада готовой продукции в подразделение для использования в качестве основных средств осуществляется по приказу руководителя и оформляется требованием накладной. Принятие к учету основных средств оформляется актом о приеме передаче основных средств, заполняется в 1 экземпляре. На основании акта заполняется инвентарная карточка учета объекта основных средств. Передача единицы готовой продукции для использования в качестве основных средств не расходы на изготовление этого объекта будут учтены для целей налогообложения прибыли путем амортизационных отчислений п. 1 ст. 146 НК РФ . Фактической себестоимостью готовой продукции признается сумма прямых затрат на ее изготовление п. 2 ст. 319 НК РФ . В таком же порядке определяется первоначальная стоимость основного средства, изготовленного организацией п. 1 ст. 257 НК РФ . Первоначальная стоимость основных средств, для целей налогового учета, равна 130 000 руб. 1 300 000 руб. 10 шт. . Фактическая себестоимость готовой продукции для целей бухгалтерского и налогового учета отличается 150 000 руб. и 130 000 руб. . Это связано с тем, что часть расходов, формирующих фактическую себестоимость готовой продукции в бухгалтерском учете, признавалась в качестве косвенных а не прямых расходов для целей налогообложения прибыли. При признании в налоговом учете косвенных расходов в бухгалтерском учете возникали НВР и отражались соответствующие им ОНО п. 12, 15 ПБУ 18 02 . Данные ОНО погашаются в периоде учета косвенных расходов ранее признанных в налоговом учете ОНО, относящиеся к готовой продукции, погашаются по мере ее реализации п. 18 ПБУ 18 02 . Единица готовой продукции передана для использования в качестве основных средств, тогда ОНО с суммы косвенных расходов в части, относящейся к этой продукции, погашаются по мере начисления амортизации по основному средству. Проводки по учету готовой продукции и принятию основных средств к учету показаны в таблице 15. Таблица 15. Проводки по учету готовой продукции и принятию основных средств к учету в ООО Новые технологии № п п Наименование хозяйственной операции Проводка Сумма руб. Первичный документ дебет кредит 1. Готовая продукция принята к учету по фактической себестоимости 43 20 1 500 000 Накладная на передачу 2. Отражено ОНО 1 500 000 1 300 000 × 20% 68 77 40 000 Бухгалтерская справка 3. Единица готовой продукции передана со склада для использования в качестве основных средств 08 43 150 000 Требование накладная 4. Принят к учету объект основных средств 01 08 150 000 Акт о приеме передаче 5. Объект основных средств принят к налоговому учету по прямым рас ходам 130 000 Налоговый учет Условия 3 ей хозяйственной операции. Исследуемая организация предоставила покупателю премию в виде скидки, уменьшающей стоимость отгруженной продукции строительных материалов , которая предоставляется в случае приобретения в течение квартала определенного количества продукции 2 мя партиями . Величина скидки – 10%. В течение квартала были поставлены 2 партии различных материалов: размере договорной стоимости реализуемых стройматериалов без учета НДС ст. 167, 154 НК РФ . Сумма НДС начисляется по ставке 18% ст. 164 НК РФ . При реализации материалов не позднее 5 и календарных дней с даты отгрузки выставляется покупателю счета фактура ст. 168, 169 НК РФ . При предоставлении премии за покупку определенного объема продукции, ее сумма не уменьшает стоимость продукции для целей исчисления налоговой базы по НДС их продавцом товаров, кроме случаев, когда уменьшение предусмотрено договором поставки ст. 154 НК РФ . Договором предусмотрено предоставление поставщиком покупателю премии, которая уменьшает стоимость продукции, в связи с чем поставщик имеет право на налоговый вычет по НДС в но не позднее 3 лет с момента составления корректировочного счета фактуры ст. 172, 168, 169 НК РФ . Требования к составлению корректировочного счета фактуры предусмотрены ст. 169 Налоговый кодекс Российской Федерации, организация поставщик вправе не выставлять отдельный корректировочный счет фактуру к каждому отгрузочному счету фактуре на товар, цена которого поменялась, а составить один сводный корректировочный счет фактуру по всем поставкам в адрес одного покупателя ст. 169 НК РФ .Так как отгружались различные материалы 2 партиями, скидку следует применять к каждой партии и заполнять столько раз строки А Г корректировочного счета фактуры, сколько было этих партий. на дату перехода права собственности. Доход для целей налогообложения прибыли уменьшается на расходы в виде стоимости готовой продукции, сформированной на основе прямых затрат ст. 318 Налогового кодекса Российской Федерации . Премия покупателю уменьшает стоимость продукции, организация не признает соответствующий расход в составе внереализационных расходов ст. 265 Налогового кодекса Российской Федерации . Организация должна скорректировать обязательства по налогу на прибыль – пересчитать налоговую базу и сумму налога. Перерасчет производиться за период продажи материалов и в периоде выплаты премии уменьшение цены при предоставлении премии привело к излишней уплате налога в периоде поставки . Проводки по учету работ производственного характера показаны в таблице 16. Таблица 16. Проводки по учету работ производственного характера в ООО Новые технологии № п п Наименование хозяйственной операции Проводка Сумма руб. Первичный документ дебет кредит При продаже 1 партии готовой продукции 1. Признана выручка от продажи 62 90 1 472 000 Договор 2. Начислен НДС по продаже продукции 90 3 68 72 000 Счет фактура 3. Списана себестоимость продукции 90 2 43 280 000 Справка 4. Оплачена поставленная продукция 51 62 472 000 Выписка банка При продаже 2 партии готовой продукции 4. Признана выручка от продажи 62 90 1 1 180 000 Договор 5. Начислен НДС по продаже материалов 90 3 68 180 000 Счет фактура 6. Списана себестоимость материалов 90 2 43 800 000 Справка 7. Оплачены поставленные материалы 51 62 1 180 000 Выписка банка По окончании квартала и предоставлении премии скидки 8. СТОРНО Уменьшена выручка от продажи 2 х партий готовой продукции 62 90 1 165 200 Договор поставки 9. СТОРНО Вычтен НДС с суммы предоставленной скидки 165 200 118 × 18 90 3 68 25 200 Корректировочный счет фактура 10. Сумма премии выплачена покупателю 62 51 165 200 Выписка банка Таким образом, ООО Новые технологии осуществляет деятельность по оказанию услуг по монтажу инженерных систем зданий и сооружений, производству и продаже строительных материалов. Учет готовой продукции ведется на счете 43. Синтетический учет ее видов ведется по учетной цене. Рассмотрены особенности учета выпуска, использования для собственных нужд и продажи продукции. 2.2. Аудиторская проверка учета готовой продукции и ее продаж в ООО Новые технологии На этапе предварительного планирования изучены учредительные документы исследуемой организации, заключенные договоры на поставку готовой продукции покупателям. Установлено, что ООО Новые технологии осуществляет деятельность по производству и продаже строительных материалов. Ассортимент продукции разнообразен, поэтому выбран объект аудиторской проверки – выпуск готовой продукции и ее продажи. В организации сформирована линейно функциональная структура управления. Рассмотрим применяемую базовую методику расчета уровня существенности на примере годовой бухгалтерской отчетности за 2015 г. Данная методика рекомендована в ПСАД Существенность и аудиторский риск . Базовые показатели для расчета уровня существенности в процессе аудита готовой продукции исследуемой организации в 2015 г. показаны в таблице 17. процессе аудита готовой продукции в ООО Новые технологии в 2015 г. № п п Показатель Значение показателя в отчетности тыс. руб. Уровень существенности % Суммовое выражение уровня существенности тыс. руб. 1. Выручка от продаж 858 057 2 17 161 2. НБЗОТЛ. : НБЗОТЛ. = 42 629– 16 754 :16 754 × 100 = 154,44%. Так как отклонение наименьшего и наибольшего показателей от среднего является значительным более 45% , необходимо из расчета убрать эти значения. Находим новую величину уровня существенности УСНОВ. : УСНОВ. = 17 161 + 7 344 + 16 557 3 = 13 687 тыс. руб. Величина уровня существенности должна быть взаимосвязана с величиной аудиторского риска. Посредством тестирования системы внутреннего контроля и бухгалтерского учета рассчитывается коэффициент риска КР : КР = 1,2НР + 1СР + 0,8ВР К, где, НР, СР, ВР– количество ответов на низкий средний, высокий риск; К– общее количество вопросов теста. КР = 1,2 × 8 + 1 × 5 + 0,8 × 3 16 = 1,0625 Коэффициент риска составил 1,0625 или 6,25% , значение невысокое, значит уровень риска – низкий. Тесты проверки состояния системы внутреннего контроля готовой продукции в 2015 г. показаны в таблице 18. формирования себестоимости продукции Ежеквартально Проверить расчеты 7. Соблюдение графика документооборота по учету продукции Документы сдаются с опозданием на 2 3 дня Возможно искажение отчетов 8. договоров Договоры Проверка по форме и по существу 3. Выборочный контроль оформления движения продукции на складе Карточки учет, Товарно транспортная накладная, счета фактуры Выборочная инвентаризация 4. Проверка учета продукции, списания себестоимости, учета выручки учета выпуска и продажи готовой продукции ООО Новые технологии в 2015 г. № п п Содержание вопроса Содержание ответа Выводы аудитора 1. Подтверждение, контроль, выборка 9. Анализ динамики финансового результата от продажи продукции Бухгалтерская отчетность Методы экономического анализ На этапе подготовительной работы изучена и оценена система бухгалтерского учета и внутреннего контроля. Знакомство с системой бухгалтерского учета включило в себя изучение построена общая система бухгалтерского учета и общая система налогообложения. Бухгалтерский учет ведется автоматизированным способом с использованием программы 1С: Бухгалтерия 8.2 . Для расчета заработной платы, расчетов по социальному страхованию и обеспечению, а также учету кадров применяется программа Зарплата и управление персоналом . Организация бухгалтерского учета осуществляется централизованным способом. Генеральным директором возложено ведение бухгалтерского учета на главного бухгалтера. На основе данных первичного и текущего бухгалтерского учета, контроля за ведением бухгалтерского учета в составляется бухгалтерская и налоговая отчетность. Участок бухгалтерского учета производства и продажи готовой продукции ведет главный бухгалтер. Система внутреннего контроля включает в себя: ходе аудита проведен сбор аудиторских доказательств в отношении учета готовой продукции см. таблицу 21 . Таблица 21. Сбор аудиторских доказательств по учету готовой продукции в ООО Новые технологии № п п Критерии сбора В чём необходимо убедиться аудитору 1. Существование готовой продукции В организации имеются первичные учетные документы на Отражение операций по ее выпуску и продаже В бухгалтерском учете операции имели место в течение проверяемого отчетного периода 2015 г. 4. Наличие не отраженной готовой продукции Отсутствует готовая продукция, которая не отражена в бухгалтерском учете и отчетности 5. Оценка готовой ООО Новые технологии в 2015 г. Номер и наименование счета Первичные документы Регистры учета Статьи отчетности 20 Основное производства Требования накладные, авансовые отчеты и др. Оборотно сальдовые ведомости, главная книга Отчет о финансовых результатах, стр. 2120 25 Общепроизводственные расходы Счета фактуры, акты приёмки работ, ведомости Ведомости учета затрат цехов Отчет о финансовых результатах, стр. 2220 26 Общехозяйственные расходы Счета фактуры, акты приёмки работ, ведомости Ведомости учета затрат цехов Отчет о финансовых результатах, стр. 2220 43 Готовая продукция Накладные, отчеты производства, акты о приёмке передачи ТМЦ Ведомости учета затрат цехов, Главная книга Бухгалтерский баланс, расшифровка стр. 1210 45 учета затрат цехов, Главная книга Бухгалтерский баланс, расшифровка стр. 1210 50 Касса Приходные кассовые ордера, кассовая книга Оборотно сальдовая ведомость, Главная книга Бухгалтерский баланс, расшифровка стр. 1250 51 Расчетные счета Выписки банка с приложением документов Оборотно сальдовая ведомость, Главная книга Бухгалтерский баланс, расшифровка стр. 1250 62 Оборотно сальдовая ведомость, Главная книга Бухгалтерский баланс, расшифровка стр. 1230 68 Расчеты по налогам и сборам Расчеты, налоговые декларации, бухгалтерские справки Оборотно сальдовая ведомость, Главная книга Бухгалтерский баланс, расшифровка стр. 1520 90 Продажи Накладные, выписки банка, расчет фактической себестоимости Оборотно сальдовая ведомость, Главная книга Бухгалтерский баланс, расшифровка стр. 1520 99 Прибыли и убытки Накладные, выписки банка, расчет фактической себестоимости Оборотно сальдовая ведомость, Главная книга Отчет о финансовых результатов, расшифровка стр. 2400 В учета выпуска и продажи готовой продукции в 2015 г. представлены в таблице 23. Таблица 23. Основные аудиторские процедуры учета выпуска и продажи готовой продукции в ООО Новые технологии в 2015 г. № п п Содержание вопроса Содержание ответа Выводы аудитора 1. Инвентаризация Инвентаризационная опись ТМЦ, ООО Новые технологии за 2015 г. проведена аудиторская проверка бухгалтерской отчетности, в процессе которой изучены и подтверждены данные учета готовой продукции. На этапе предварительного планирования изучены учредительные документы, заключенные договоры на поставку готовой продукции покупателям. Величина уровня существенности составила 13 687 тыс. руб. Посредством тестирования системы внутреннего контроля и бухгалтерског�� учета рассчитан коэффициент риска, который составил 1,0625 или 6,25% , значение невысокое, значит уровень риска – низкий. Проведено тестирование системы внутреннего контроля и бухгалтерского учета, в ходе которых выявлены недостатки. Составлена программа аудита учета выпуска и продажи готовой продукции в 2015 г., проведен сбор аудиторских доказательств. Выбраны объекты аудита учета выпуска и продажи готовой продукции и определены основные аудиторские процедуры. Подтверждена достоверность определения финансового результата от реализации готовой продукции в ООО Новые технологии . 2.3. Организация контроля готовой продукции и ее продаж в ООО Новые технологии На этапе получения заказов на поставку продукции проводятся Осуществлялось выборочное наблюдение за работниками, проводившими контроль заказов. Производилось сканирование заказов на предмет недостающих номеров заказов, сверка их номеров с соответствующими номерами, отраженными в книге регистрации заказов. Результаты процедуры контроля заказов потребителей на поставку готовой продукции показаны в таблице 24. Таблица 24. Результаты процедуры контроля заказов потребителей на поставку готовой продукции в ООО Новые технологии № п п Критерии контроля Результаты контроля 1. Регистрация заказов в книге учета заказов Все заказы зарегистрированы в книге учета заказов 2. Наличие разборчивой подписи и указания должности Заявки на выполнение заказов содержат разборчивую подпись представителя заказчика 3. Наличие печати и реквизитов заказчика Печать и реквизиты заказчика в наличии, за исключением – 4 заказа не имеют КПП 4. Конкретность намерений заказчика Указан предмет, ассортимент, количество, качество следки. Не указаны: цена и сроки заказов 5. Обращение к исполнителю выполнения заказа В заказе экономистами организации. Результаты процедуры контроля финансовой устойчивости, кредитоспособности и деловой надежности заказчиков показаны в таблице 25. Таблица 25. Результаты процедуры контроля финансовой устойчивости, кредитоспособности и деловой надежности заказчиков в ООО Новые технологии № п п Критерии контроля Результаты контроля 1. Запрос документов для проведения анализа финансового состояния Получались финансовые отчеты, банковские справки и аудиторские заключения. Не требовались: предыдущей величины и краткосрочных кредитов устойчивость в краткосрочной перспективе , или ≥ предыдущей величины и долгосрочных кредитов устойчивость в долгосрочной перспективе ; в коэффициент текущей ликвидности ≥ 2; г коэффициент автономии ≥ 0,5; д коэффициент обеспеченности СС≥ 0,1. 5. Критерии оценки кредитоспособности а общий показатель ликвидности баланса ≥ 1; б проводился анализ договоров поставки на предмет их соответствия. При этом уточнялись причины выявленных отклонений. Результаты процедуры контроля проектов договоров поставки готовой продукции потребителям показаны в таблице 26. Таблица 26. Результаты процедуры контроля проектов договоров поставки готовой продукции потребителям в ООО Новые технологии № п п Критерии Контроля Результаты контроля 1. Описание ассортимента Четкое Описание безналичных форм и порядка расчета за поставку продукции 4. Указание условий применения санкций за ненадлежащее исполнение договора Отсутствие в 5 договорах условий применений санкций 5. Описание подписей и оттисков печатей на договорах поставки в ООО Новые технологии № п п Критерии контроля Результаты контроля 1. Наличие полномочий представителей организаций – заказчиков Подтверждалось: выпиской из приказа о назначении на должность и паспортом; нотариальной доверенностью и паспортом 2. Наличие подписей на договорах поставки продукции Подписи на договорах поставлены уполномоченным лицом 3. Наличие оттисков печатей на договорах поставки продукции Печати на договорах соответствуют печатям, указанным в доверенности представителя 4. Соответствие подписи образцу, указанному в доверенности Подписи соответствую образцу, указанному в доверенности представителя В исследуемой организации На этапе подготовке к поставке готовой продукции проводятся процедуры контроля: выписанных товарно транспортных накладных ТТН ; формирования партий отправки и их погрузки. Результаты процедуры контроля: выписанных товарно транспортных накладных ТТН ; формирования партий отправки и их погрузки в транспортное средство показаны в таблице 28. Таблица 28. Результаты процедуры контроля: выписанных Товарно транспортных накладных; формирования партий отправки и их погрузки в транспортное средство в ООО Новые технологии № п п Критерии контроля Результаты контроля 1. Выписка Товарно транспортная накладная и санкционирование отгрузки Производится разными должностными лицами организации 2. Регистрация выписанных Товарно транспортных накладных Регистрируются в журнале регистрации Товарно транспортная накладная 3. Контроль выписанных Товарно транспортных накладных Реквизиты правильны; подсчет данных точен; цены осуществляет контроль соответствия автомобиля параметрам поставки. Проверяется соблюдение правил затаривания, соответствие партии количеству, качеству и комплектности, наличие маркировки груза и состояния тары и упаковки. При отсутствии отклонений организуется процесс погрузки в автомобиль. В процессе погрузки методом фактического контроля осуществляется Результаты процедуры контроля реализации готовой продукции показаны в таблице 29. Таблица 29. Результаты процедуры контроля реализации готовой продукции в ООО Новые технологии № п п Критерии контроля Результаты контроля Контроль учета поставок 1. Составление отчетов за день об отгрузке готовой продукции Составляются отделом сбыта и ежедневно передаются в экономический отдел 2. Составление отчетов о выполнении плана продажи за день Составляются экономическим отделом и передаются в начальнику отдела продаж 3. Оценка выполнения плана продажи за день Определяются причины отклонений, виновников, принимает меры по управлению сбытом Контроль фактурирования поставок 4. Контроль верного указания реквизитов в счете фактуре Проводятся логическая, формальна, арифметическая и встречная проверки 5. Сверка данных в счете фактуре Данные счета фактуры сверяются условиями договора 6. Ведение аналитического учета реализации готовой продукции Данный учет обеспечивает получение данных по объемам продаж в разрезе видов продукции, регионов сбыта, группам покупателей 7. Регистрация дебиторской задолженности покупателей Результаты процедуры контроля оплаты отгрузки готовой продукции показаны в таблице 30. Таблица 30. Результаты процедуры контроля оплаты отгрузки готовой продукции покупателями в ООО Новые технологии № п п Критерии контроля Результаты контроля 1. Получение выписки с расчетного счета Ежедневно распечатываются бухгалтером по учету денежных средств с клиент банка 2 Выверка дебиторской задолженности Ежемесячно акты сверки направляются покупателям для сверки расчетов 4. Принятие мер по просроченной задолженности Существует невостребованная дебиторская задолженность по которой не приняты меры взыскания Таким образом, в исследуемой организации сформирована определенная система контроля за готовой продукцией и ее продаж, построенная на процедурах контроля: заказов поставки готовой продукции; финансовой устойчивости, кредитоспособности и деловой надежности заказчиков; проектов договоров; выписанных товарно транспортных накладных; формирования партий отправки и их погрузки; реализации готовой продукции; контроля погашения дебиторской задолженности и оплаты отгрузки готовой продукции покупателями. В результате процедур контроля выявлены недостатки, позволяющие сделать вывод о необходимости принятия мер для их устранения. ГЛАВА 3. ОТРАЖЕНИЕ РЕЗУЛЬТАТОВ АУДИТА УЧЕТА ГОТОВОЙ ПРОДУКЦИИ И РЕКОМЕНДАЦИИ ПО СОВЕРШЕНСТВОВАНИЮ ЕЕ УЧЕТА В ООО НОВЫЕ ТЕХНОГОЛИИ 3.1. Отражение результатов аудита и контроля готовой продукции и ее продаж в ООО Новые технологии Аудит проводился аудиторской фирмой ООО МЕТРОЭК за 2015 г. Аудиторское заключение представлено в приложении 9. Необходимо отметить, что методические указания № 119н отдельно не регулируют особенности инвентаризации готовой продукции. Установлены правила проведения инвентаризации товарно материальных ценностей, к которым относятся производственные запасы, готовая продукция и товары. Результаты проверки правильности проведения инвентаризации готовой продукции показаны в таблице 31. Таблица 31. Результаты аудита проверки правильности проведения инвентаризации готовой продукции ООО Новые технологии № п п Критерии сбора В чём необходимо убедиться аудитору 1. Участие аудиторов в ходе инвентаризации Аудиторы являлись членами одной из рабочих инвентаризационных комиссий по инвентаризации склада. 2. Отражение готовой продукции в описи данных сорта, вида 3. Готовая продукция, поступившая при проверке Принимается материально ответственным лицом в присутствии членов комиссии и приходуется по реестру после инвентаризации 4. Отпуск продукции в ходе инвентаризации При длительном ее проведении в исключительных случаях и с письменного разрешения руководителя 5. Проверка отгруженной и не оплаченной в срок Проводилась проверка обоснованности числящихся сумм на счетах бухгалтерского учета 6. Оприходование излишней готовой продукции Излишествующей готовой продукции в ходе инвентаризации не выявлено 7. Списание недостач и порчи продукции По фактической себестоимости: учетная цена и доля транспортно заготовительные расходы, относящаяся к этому запасу готовой продукции В процессе аудита готовой продукции необходимо оценить выполнение требований разработанной учетной политики, утвержденной Генеральным директором. В ходе проверки учета готовой продукции проведена оценка соответствия фактического ведения бухгалтерского учета готовой продукции положениям и требованиям учетной политики для целей бухгалтерского учета исследуемой организации. Результаты аудита соответствия фактического ведения бухгалтерского учета положениям и требованиям учетной политики исследуемой организации показаны в таблице 32. Таблица 32. Результаты аудита соответствия фактического ведения бухгалтерского учета положениям учетной политики в ООО Новые технологии № п п Вопрос проверки Утверждено учетной политикой Соответствие учетной политике 1. Соответствие нормативным актам В соответствие с Планом счетов бухгалтерского учета Соответствует 2. Счета учета готовой продукции счет 20 Основное производство , 43 Готовая продукция Соответствует 3. Применение Результаты сопоставления регистров учета и данных бухгалтерской отчетности показаны в таблице 33. Таблица 33. Результаты сопоставления регистров бухгалтерского учета и данных бухгалтерской отчетности по учету готовой продукции в ООО Новые технологии тыс. руб. Номер счета На конец 2014 г. На начало 2015 г. Примечание Итого по счету 20 по данным учета Остатка нет Итого по счету 43 по данным учета 47 174,18 47 174,18 Остаток на складе Итого по счету 90 2 по данным учета Остатка нет Расшифровка стр. 1210 Запасы бухгалтерского баланса 47 174,18 47 174,18 Себестоимость продаж Расхождения не учета в бухгалтерской отчетности. При ознакомлении с документами о проведении инвентаризации готовой продукции нарушений порядка заполнения данных документов не установлено; заполнены все обязательные реквизиты, итоги подсчитаны верно, исправления, внесенные в описи, оговорены и подтверждены подписями членов инвентаризационной комиссии. Проверкой правильности отражения в бухгалтерском учете результатов инвентаризации строительных материалов установлены данные, показанные в таблице 34. Таблица 34. Результаты аудита правильности отражения в учете данных инвентаризации продукции в ООО Новые технологии Варианты По данным проверки По данным учета Расхождения дебет кредит дебет кредит Излишки 43 91 43 91 Отсутствуют Недостачи 94 43 94 43 4 158,52 руб., 4 асбестовых плиты по цене 1 039,63 руб. Списание недостачи 73 94 73 94 На виновных лиц, установленных в ходе проверки Программа аудита расчетов с покупателями, операций по реализации продукции проведения проверки соответствия записей оборотно сальдовой ведомости по счету 43 Готовая продукция записям, указанным в Главной книге и бухгалтерской отчетности исследует необходимые документы. Стоимость готовой продукции, произведенной за отчетный период, отраженная в оборотно сальдовой ведомости по синтетическому счету 43 Готовая продукция соответствует записям Главной книги по дебету счета 43 Готовая продукция . Сальдо готовой продукции, отраженное в этих документах на конец отчетного периода соответствует расшифровке стр. 1210 Запасы бухгалтерского баланса. В случае контроля себестоимости продаж сравниваются записи по синтетическому счету 43 Готовая продукция и записи Главной книги по дебету счета 90.2 Себестоимость продаж . Сальдо готовой продукции, отраженное в этих документах на конец отчетного периода соответствует расшифровке стр. 2120 Себестоимость продаж отчета и финансовых результатах. Проверку данного вопроса проведем на примере данных предприятия за месяц. Результаты аудита соответствия показателей аналитического и синтетического учета готовой продукции данным Главной книги и бухгалтерского баланса показаны в таблице 35. Таблица 35. Аудит соответствия аналитического и синтетического учета готовой продукции данным Главной книги и бухгалтерского баланса в ООО Новые технологии тыс. руб. № п п Показатели Оборотно сальдовая ведомость 2015 г. Главная книга Расхождения 1. Стоимость готовой продукции, списанной на себестоимость продаж 26 356,00 26 356,00 2. Данные Отчета о финансовых результатах стр. 2120 Себестоимость продаж 26 356,00 26 356,00 Показатели аналитического и синтетического учета готовой продукции соответствуют данным Главной книги и бухгалтерского баланса. Проверена правильность оформления документов на отгрузку готовой продукции: товарно транспортных накладных и счетов фактур см. таблицу 36 . Таблица 36. Результат аудита правильности оформления документов на отгрузку продукции в ООО Новые технологии № п п Показатели Товарно транспортные накладные Счета фактуры 1. Порядковый номер и дата выписки Да Да 2. Наименование продавца Да Да 3. Место нахождения продавца и ИНН Да Да 4. Наименование покупателя Да Да 5. Место нахождения покупателя и его ИНН Да Да 6. Наименование продукции Да Да 7. Количество и цена продукции Да Да 8. Сумма НДС Да Да 9. Подписи должностных лиц на документах учета Да Да В ООО Новые технологии в 2015 г. документы на отгрузку готовой продукции оформляются надлежащим образом. При изучении договора поставки готовой продукции, установлено, что моментом перехода права собственности на готовую продукцию от исследуемой организации к покупателю считается момент ее передачи. Поэтому готовая продукция до данного момента она учитываться на счете 43 Готовая продукция . Следующим этапом аудита учета готовой продукции является проверка правильности составления бухгалтерских проводок по отгрузке и продажи готовой продукции. Исследуется оборотно сальдовая ведомость по счетам 20, 43, 90 и Главную книгу. Результаты аудита правильности составления бухгалтерских проводок по учету готовой продукции представлены в таблица 37. Таблица 37. Результаты аудита правильности составления бухгалтерских проводок по учету готовой продукции в ООО Новые технологии № п п Содержание операции По данным учета По данным аудита дебет кредит дебет кредит 1. Готовая продукция принята к учету по фактической себестоимости 43 20 43 20 2. Признана выручка от продажи готовой продукции 62 90 1 62 90 1 3. Начислен НДС по продаже Оплачена покупателями поставленная готовая продукция 51 62 51 62 2. Единица готовой продукции передана со склада для использования в качестве основных средств 08 43 08 43 С целью проведения проверки полноты отражения в составе выручки от продажи продукции сумм, поступивших в оплату отгруженной продукции, проведем выборочную проверку кассовых документов за месяц. Сопоставим данные по выручке от продажи продукции, отраженные в кассовых документах, оборотные ведомости по счету 43 и Главной книге. Результаты аудита полноты отражения выручки от продажи продукции показаны в таблице 38. Таблица 38. Аудит полноты отражения выручки от реализации продукции, поступившей в кассу ООО Новые технологии руб. Показатель Выписка по расчетному счету Оборотная ведомость Оборотно сальдовая ведомость по счету 43 Главная книга Выручка от продажи 3462043,61 3461541,31 3461541,31 3461541,31 Выписка из отчета о результатах аудиторской проверки за 2015 г. в ООО Новые технологии представлена в приложении 10. При дальнейшей проверке аудиторы установили, что в выручку от продажи продукции не включены суммы, поступившие в оплату продукции, отгруженной частным предпринимателям на сумму 230,76 руб. В бухгалтерском учете организации данные суммы ошибочно организация определяет расчетным путем фактическую себестоимость готовой продукции, то следующим вопросом проверки будет правильность определения себестоимости готовой продукции. Результаты аудита правильности определения себестоимости отгруженной продукции показаны в таблице 39. Таблица 39. Аудит правильности определения себестоимости выпущенной готовой продукции ООО Новые технологии руб. Показатели По данным учета По данным аудита Расхождение учетная цена фактическая себестоимость учетная цена фактическая себестоимость продукции 503421,36 4252891,98 503421,36 4252891,98 Остаток на конец месяца 4 636 384,1 47174,18 56384,10 47174,18 При проверке правильности определения фактической себестоимости реализованной продукции учтем нарушение, установленное при проверке полноты отражения выручки от продажи продукции. Результаты аудита правильности определения себестоимости отгруженной продукции показаны в таблице 40. Таблица 40. Аудит правильности определения себестоимости отгруженной готовой продукции ООО Новые технологии руб. Показатели По данным учета По данным аудита Расхождение учетная цена фактическая себестоимость учетная цена фактическая себестоимость Сальдо отгруженной продукции счет43 809955,86 675430,29 809955,86 675430,29 Отгружено за период Итого Проц��нтное отношение фактической себестоимости продукции к ее стоимости по отпускным ценам 83,624 83,624 Реализовано за период счет 90.2 5119911,38 4281474,69 5120368,02 4281856,55 +381,86 Сальдо отгруженной продукции за период счет 43 773465,84 646847,58 773009,2 646465,72 381,86 Организацией занижена себестоимость реализованной продукции на 381,86 руб. Необходимо провести перерасчет себестоимости реализованной продукции и внести исправления в бухгалтерскую отчетность. Для проведения проверки правильности определения облагаемого оборота по НДС сопоставим записи книги продаж с данными налоговой декларации по НДС. Кроме этого, проверим полноту отражения в книге продаж выручки от продажи продукции см. таблицу 41 . Таблица 41. Аудит правильности определения облагаемого оборота по НДС в ООО Новые технологии в 2015 г. Месяц Облагаемый оборот по НДС При проверке Расхождения Книга продаж Налоговая декларация Январь 2925349,92 2925,3 тыс. руб. 2925349,92 Февраль 3903762,97 3903,7 тыс. руб. 3903762,97 Март 5631876,76 5631,8 тыс. руб. 5632379,06 +502,3 Облагаемый оборот по НДС занижен на 502,3 руб., в связи с этим занижен НДС на 45,66 502,3 × 9,09 % . Используя результаты аудита отгрузки и продажи продукции отразим сводные данные по выручке от продажи продукции и себестоимости реализованной продукции для составления отчета о финансовых результатах исследуемой организации см. таблицу 42 . Таблица 42. Сводные данные по выручке от продажи продукции и себестоимости реализованной продукции в ООО Новые технологии в 2015 г. Месяц 2015 г. Январь 11147073,81 1013370,34 9533497,93 Февраль 1281704,30 1161973,12 10413538,83 Март 14132322,20 1284756,56 11409332,10 Итого 38061 100,31 3 460 100,02 31 356 368,86 На основании сводных данных составим отчет о финансовых результатах за 3 месяца 2015 г. и сверим его с отчетом исследуемой организации. Результат проверки представим в таблице 42. Таблица 43. Сравнение данных строк 010, 020, 050 отчета о финансовых результатах ООО Новые технологии в 2015 г. Строка По данным предприятия По данным проверки Расхождение 2110 61 061,00 61 061,53 0,53 2120 52 544,00 52 544,40 0,40 2200 7 500 7 500,1 0,10 Итак, при проверке правильности отражения в бухгалтерской отчетности исследуемой организации финансового результата от продажи продукции, установлено его занижение на 0,1 тыс. рублей. Все нарушения выявленные при проверке представлены в таблице 44. Таблица 44. Результаты аудита выпуска готовой продукции и ее реализации в ООО Новые технологии в 2015 г. № п п Выявленные нарушения 1. Неверно отражены в бухгалтерском учете суммы, поступившие в оплату от покупателей счетов фактур 230,76 руб. 2. Занижена сумма выручки от продажи продукции за период проверки в сумме 502,3 руб. 3. Занижена себестоимость реализованной продукции за период проверки на 381,86 руб. 4. Занижена налогооблагаемая база по налогу на добавленную стоимость за период проверки на 502,3 руб., в связи с этим занижена сумма НДС на 45,66 руб. По результатам проведенной аудиторской проверки аудитор составляет аудиторское заключение. Аудиторское заключение является независимым свидетельством достоверности и объективности финансовой отчетности организации, адресуется заказчику с указанием даты составления, подписывается руководителем аудиторской фирмы и аудитором, проводившим проверку, заверяется печатью аудиторской фирмы. Таким образом, при проверке установлено, что в выручку от продажи продукции не включены суммы, поступившие в оплату продукции, отгруженной частным предпринимателям на сумму 230,76 рублей. В учете данные суммы ошибочно поставщиками и подрядчиками . Занижена сумма выручки от продажи продукции за месяц на 502,3 рублей, в том числе НДС – 45,66 рублей. Кроме того, на исследуемом предприятии занижена себестоимость реализованной продукции на 381,86 руб. Облагаемый оборот по НДС занижен на 502,3 рублей, в связи с этим занижен НДС на 45,66 502,3 × 9,09 % . Принятая нами величина уровня существенности составила 13 687 тыс. руб. Выявленные суммарное искажение отчетности составило 1 160,58 рублей. Величина неисправленного искажения не является существенной, что позволяет выразить по результатам аудиторской проверки немодифицированное мнение в аудиторском заключении. Тем не менее, необходимо разработать рекомендации по устранению выявленных нарушений и внесению исправительных записей в бухгалтерском учете, бухгалтерской отчетности и налоговой отчетности налоговых деклараций в 2015 г. . Данные рекомендации приведены в выписке из отчета о результатах аудиторской проверки Приложение 10 . 3.2. Рекомендации по совершенствованию учета готовой продукции и ее продаж в ООО Новые технологии Рекомендации по совершенствованию учета готовой продукции в ООО Новые технологии необходимо разработать по: 1 результатам контроля готовой продукции и ее продаж; 2 результатам аудиторской проверки учета производства и продажи готовой продукции. В результате осуществления процедур контроля готовой продукции в ООО Новые технологии выявлены недостатки Рекомендации по совершенствованию учета готовой продукции на основе результатов контроля в исследуемой организации представлены в таблице 45. Таблица 45. Рекомендации по совершенствованию учета готовой продукции и ее продаж на основе результатов контроля в ООО Новые технологии в 2015 г. № п п Выявленные нарушения Рекомендации по устранению 1. Печать и реквизиты заказчика в наличии, за исключением – 4 заказа не имеют КПП Отделу снабжения необходимо чётко контролировать наличие реквизитов 2. В процессе процедур контроля заказов потребителей на поставку не указаны: цена и сроки заказов Экономическому отделу проверять наличие в заказах цены и сроков поставки 3. В процессе контроля финансовой устойчивости покупателей не требовались: на документальное согласие сторон 8. В 2 договорах не правильно определена сумма НДС по ставке 18% Главному бухгалтеру и экономисту проверять правильность расчетов 9. Существует неистребованная дебиторская задолженность, по которой не приняты меры взыскания Юрисконсульту разработать комплекс мер по взысканию неистребованной задолженности. Результаты контроля готовой продукции и ее продаж в исследуемой организации должны предполагать комплексные мероприятия, проводимые аппаратом управления ООО Новые технологии . Зачастую задачи по обеспечению действенного контроля за производством и реализацией готовой продукции возлагаются на сотрудников бухгалтерии. В исследуемой организации необходимо внести соответствующие дополнения в график документооборота по обеспечению действенного контроля за движением готовой продукции. Новый график документооборота утвердить в составе дополнений к учетной политике, которые рекомендуется использовать в течение 2016 г. Кроме того, рекомендуется разработать Положение о службе внутреннего контроля в исследуемой организации и утвердить его в составе приложения к учетной политике или отдельным распорядительным документом. Рекомендации по совершенствованию учета готовой продукции на основе результатов аудиторской проверки в исследуемой организации представлены в таблице 46. Таблица 46. Рекомендации по совершенствованию учета готовой продукции и ее продаж на основе результатов аудиторской проверки в ООО Новые технологии в 2015 г. № п п Выявленные нарушения Рекомендации по устранению 1. Неверно отражены в учете суммы, поступившие в оплату Внести исправления в бухгалтерский учет. 2. Занижена сумма выручки от реализации продукции в сумме 502,3 рубля за период Пересчитать сумму выручки от продажи и продукции. Внести исправления в отчетность. 3. Занижена себестоимость реализованной продукции за месяц на 381,86 рубля Провести перерасчет себестоимости реализованной продукции и внести исправления в бухгалтерскую отчетность. 4. Занижена налогооблагаемая база по налогу на добавленную стоимость за период на 502,3 рубля, в связи с этим занижен НДС на 45,66 рубля. Суммы, поступившие в оплату счетов, отразить в книге продаж. Уточнить декларацию по НДС за период. Рассмотрим типичные ошибки, возникающие в бухгалтерском учете готовой продукции в ООО Новые технологии . В результате проведения внешнего аудита производства и продажи готовой продукции установлены типичные ошибки. В первую очередь имеют место ошибки в оценке готовой продукции. В процессе исследуемой организации могут возникнуть типичные ошибки. Рекомендации по недопущению типичных ошибок в бухгалтерском учете исследуемой организации представлены в таблице 47. Таблица 47. Рекомендации по недопущению типичных ошибок в бухгалтерском учете готовой продукции ООО Новые технологии в 2015 г. № п п Рекомендации для учета Содержание рекомендации 1. Установить способы оценки готовой продукции в учетной политике Если договором Для этого необходимо правильно рассчитывать стоимость реализованной продукции: РП = ТП + ОНАЧ. – ОКОН. , 3 где, ТП – объем товарной продукции по плану; ОНАЧ. и ОКОН. – остатки нереализованной продукции на начало и конец планового периода. Во вторую очередь имеют место типичные ошибки в отражении в учете готовой продукции исследуемого предприятия. Рекомендации по недопущению типичных ошибок в бухгалтерском учете исследуемой организации представлены в таблице 48. Таблица 48. Рекомендации по недопущению типичных ошибок в бухгалтерском учете готовой продукции ООО Новые технологии в 2015 г. № п п Рекомендации для учета Содержание рекомендации 1. Обеспечить полное учетной политике исследуемого предприятия необходимо четкое определение момента перехода права собственности на произведенную продукцию от производителя к покупателю, в особенности при реализации продукции иностранным партнёрам. 3 Необходимо обеспечить полный и своевременный аналитический учет поступающей готовой продукции на склады исследуемого предприятия. Так, на предприятии имеется несколько складов готовой продукции, представляющие многоэтажные здания. На первичных документах и документах аналитического учета необходимо указывать место хранения, номер или код склада, ответственного за сохранность, дату начала и окончания срока хранения. Современные программы 1С:Бухгалтерия , устанавливаемые профессиональным бухгалтером совместно с руководителем и ведущими менеджерами, обеспечивают соответствие Складского учета принятой учетной политике. Таким образом, в процессе осуществления процедур контроля и аудиторской проверки учета готовой продукции и ее продаж выявлены недостатки в процессе ведения бухгалтерского учета. Разработаны рекомендации по совершенствованию учета готовой продукции на основе результатов контроля и на основе результатов аудиторской проверки в ООО Новые технологии . Заключение Постановка бухгалтерского учета и аудита готовой продукции в организации базируется на применении действующих законодательных и нормативных актов. Система нормативного правового регулирования аудита и контроля готовой продукции и ее продаж представляет собой совокупность иерархически взаимосвязанных нормативных правовых актов, принимаемых компетентными правотворческими органами на основе и в соответствии с Конституцией Российской Федерации и имеющих в своем составе нормы, устанавливающие единые требования к проведению анализа и аудита данного вида расчетов. Система включает в себя 10 уровней регулирования. Аудит готовой продукции предоставляет обоснованное мнение о достоверности и полноте отражения в отчетности информации о готовой продукции. Аудит состоит из совокупности процедур подготовки и планирования, тестирования СВК, по существу и заключительные процедуры. Процедуры контроля готовой продукции применяются на определённых этапах: получение заказов от организаций – покупателей на поставку готовой продукции; анализ возможности предоставления коммерческого кредита организациям покупателей; подготовка договоров поставки готовой продукции; заключение договоров поставки; подготовка к поставке готовой продукции; учет и фактурирование поставки; погашение дебиторской задолженности организаций – покупателей. ООО Новые технологии осуществляет деятельность по оказанию услуг по монтажу инженерных систем зданий и сооружений, производству и продаже строительных материалов. Учет готовой продукции ведется на счете 43. Синтетический учет ее видов ведется по учетной цене. Рассмотрены особенности учета выпуска, использования для собственных нужд и продажи продукции. В ООО Новые технологии за 2015 г. проведена аудиторская проверка бухгалтерской отчетности, в процессе которой изучены и подтверждены данные учета готовой продукции. На этапе предварительного планирования изучены учредительные документы, заключённые договоры на поставку готовой продукции покупателям. Величина уровня существенности составила 13 687 тыс. руб. Посредством тестирования системы внутреннего контроля и бухгалтерского учета рассчитан коэффициент риска, который составил 1,0625 или 6,25% , значение невысокое, значит уровень риска – низкий. Проведено тестирование системы внутреннего контроля и бухгалтерского учета, в ходе которых выявлены недостатки. Составлена программа аудита учета выпуска и продажи готовой продукции в 2015 г., проведен сбор аудиторских доказательств. Выбраны объекты аудита учета выпуска и продажи готовой продукции и определены основные аудиторские процедуры. Финансовый результат от реализации готовой продукции в ООО Новые технологии определялся правильно. В исследуемой организации сформирована определённая система контроля за готовой продукцией и ее продаж, построенная на процедурах контроля: заказов поставки готовой продукции; финансовой устойчивости, кредитоспособности и деловой надежности заказчиков; проектов договоров; выписанных товарно транспортных накладных; формирования партий отправки и их погрузки; реализации готовой продукции; контроля погашения дебиторской задолженности и оплаты отгрузки готовой продукции покупателями. В результате процедур контроля выявлены недостатки, позволяющие сделать вывод о необходимости принятия мер для их устранения. Рекомендации по совершенствованию учета готовой продукции в ООО Новые технологии необходимо разработать по: 1 результатам контроля готовой продукции и ее продаж; 2 результатам аудиторской проверки учета производства и продажи готовой продукции. В результате осуществления процедур контроля готовой продукции в ООО Новые технологии выявлены недостатки. Рекомендации по результатам контроля готовой продукции и ее продаж в ООО Новые технологии : отделу снабжения необходимо чётко контролировать наличие реквизитов документов, в том числе КПП организации покупателя; экономическому отделу проверять наличие в заказах установление цены и сроков поставки; юрисконсульту необходимо получать дополнительную информацию о кредитном рейтинге организации – покупателя для принятия решения о предоставлении кредита для принятие решения о заключении договора поставки; юрисконсульту и главному бухгалтеру при регистрации договоров проверять наличие условий санкций; главному бухгалтеру при регистрации договоров проверять наличие платёжных обязательств покупателя: сумма и валюта договора, порядок расчетов, график расчетов, права и обязанности сторон; экономисту следить за сроками исполнения обязательств по договорам со сроком менее 3 месяцев до окончания действия; в договорах поставки готовой продукции покупателям должно быть задокументировано согласие сторон с условиями договоров, с выполнением договорных отношений; главному бухгалтеру и экономисту проверять правильность расчетов, в том числе расчет суммы НДС по ставке 18%; юрисконсульту разработать комплекс мер по взысканию неистребованной задолженности. Результаты контроля готовой продукции и ее продаж в исследуемой организации должны предполагать комплексные мероприятия, проводимые аппаратом управления ООО Новые технологии . В исследуемой организации необходимо внести соответствующие дополнения в график документооборота по обеспечению действенного контроля за движением готовой продукции. Новый график документооборота утвердить в составе дополнений к учетной политике, которые рекомендуется использовать в течение 2016 г. Кроме того, рекомендуется разработать Положение о службе внутреннего контроля в исследуемой организации и утвердить его в составе приложения к учетной политике или отдельным распорядительным документом. При проверке установлено, что в выручку от продажи продукции не включены суммы, поступившие в оплату продукции, отгруженной частным предпринимателям на сумму 230,76 руб. В учете данные суммы ошибочно поставщиками и подрядчиками . Занижена сумма выручки от продажи продукции за месяц на 502,3 руб., в том числе НДС – 45,66 руб. Кроме того, на исследуемом предприятии занижена себестоимость реализованной продукции на 381,86 руб. Облагаемый оборот по НДС занижен на 502,3 руб., в связи с этим занижен НДС на 45,66 502,3 × 9,09 % . В процессе аудиторской проверки разработаны рекомендации по устранению выявленных нарушений и внесению исправительных записей в бухгалтерском учете, бухгалтерской отчетности и налоговой отчетности налоговых деклараций в 2015 г. ООО Новые технологии . Список источников Законодательные и инструктивные материалы Монографическая и учебная литература Алборов Р.А. Аудит в организациях промышленности, торговли и АПК.: Учебное пособие: М.: Дело и Сервис , 2013. – 578 с. Адамчук В.В. Организация учета материально производственных запасов: Учебное пособие Москва: Финстаинформ, 2011. – 211 с Анциферова И.В. Бухгалтерский финансовый учет : учебник. М. : Дашков и К, 2015. 556 с Бухгалтерский и налоговый учет для практиков: 4 е изд., перераб. и доп. Под ред. Г.Ю. Касьяновой. – М.: ИД Аргумент , 2012. – 656 с. Вещунова Н.Л. Бухгалтерский и налоговый учет. Учебник. – Москва: Проспект, 2013. – 848 с. Воробьёва Е.В. Материально производственные запасы Воробьёва Елена. – 7 е изд., перераб. и доп. – М.: Эксмо, 2014. – 256 с. Епифанова Е.Б. Производственные запасы: учет, контроль и аудит: Учебное пособие – М.: ИНФРА М, 2012. – 101 с. Золотарёв В.Н. Организация учета готовой продукции на предприятиях промышлености: Учебник. – Москва: Перспектива, 2014. – 672 с. Казакова Н.А., Г.Б. Полисюк [и др.];Аудит. Теория и практика: учебник для бакалавров под общ. ред. Н.А.Казаковой. Рек. УМО. М : Издательство Юрайт, 2014. 385с. Юриспруденция, 2012. – 320 с. Лытнева Н.А., Малявкина Л.И. Бухгалтерский учет: Учебник – М.: Форум – ИНФРА М, 2012. – 496 с. Маренков Н. Л. Бухгалтерский учет и финансовая отчетность в коммерческих организациях: Учебное пособие: М.: Издательство Экзамен , 2012. – 336 с. Пошерстник Н.В., Мейксин М.С. Учет запасов в современных условиях – СПб.: Издательский дом Герб, 2013. – 528 с. Рожкова О.В., Гришкина С.Н. Бухгалтерский учет: Учебное пособие для вузов – М.: ИД Аргумент , 2015. – 408 с. Статьи из журналов и газет Абрамов А.В. Аудит готовой продукции Аудитор. 2013. – № 1. – С. 5 – 9. Алова Т.К. Учет запасов . 2013. – № 1. – С. 23 – 30. Жаронова Е.П. Учет готовой продукции Бухгалтерское приложение к газете Экономика и жизнь . 2013. – № 44. – С. 33 – 38. Зернова И.В. Аудит производства и продажи готовой продукции на предприятии Аудит. 2015. – № 9. – С. 25 – 30. Капкова Е. Контроль выпуска и продажи готовой продукции на предприятиях Аудиторские ведомости. 2014. – № 15. – С. 20 – 3 Каримов А.А. Внутренний аудит в управлении Аудит. – 2014. – С. 2 – 12. Козлова Е.П. Бухгалтерский учет продажи готовой продукции на предприятии Бухгалтерский учет. 2015. – № 12. – С.31 – 35. Королева И. Как максимально сблизить учет по МСФО и РСБУ И. Королева, Ю. Батарова МСФО на практике М: Актион, сентябрь 2011 №3 С. 15 21. Михайлова Д.Н. Методические подходы к аудиту учета материально производственных запасов Аудитор. 2014. – № 22. – С. 20 – 23. Соколов Л.А. Контроль в системе управления запасами на предприятии Аудит. 2011. – № 5 – С. 30 – 35. Интернет ресурсы Бухгалтерия Информационно аналитический портал http: www.buhgalteria.ru Гарант – Информационно правовой портал http: www.garant.ru Консультант Плюс законодательство РФ: кодексы, законы, указы, постановления. Режим доступа: http: www.consultant.ru. Электронная версия бератора Практическая энциклопедия бухгалтера . Приложения Приложение 1 Система нормативного правового регулирования аудита и контроля готовой продукции и ее продаж 1. Федеральные стандарты аудиторской деятельности, утвержденные МФ РФ № правила стандарта Приложение 2 Общий порядок проведения аудиторской проверки Понимание деятельности клиента Знакомство с системой бухгалтерского учета Знакомство с системой внутреннего контроля Аналитические процедуры Подготовка аудиторского заключения Подготовка рабочей документации, проверка аудиторского файла Проверка оборотов и сальдо по счетам Тестирование средств контроля Подготовка письменной информации для клиента Оценка существенности и аудиторских рисков Знакомство с клиентом Формирование мнения аудитора и подготовка итоговых документов аудита Проведение аудиторских процедур по существу Планирование Сбор аудиторских доказательств Завершение аудита Предварительное планирование Заключение договора Составление плана и программы Проведение аудиторской проверки Понимание деятельности клиента Знакомство с системой бухгалтерского учета Знакомство с системой внутреннего контроля Аналитические процедуры Подготовка аудиторского заключения Подготовка рабочей документации, проверка аудиторского файла Проверка оборотов и сальдо по счетам Тестирование средств контроля Подготовка письменной информации для клиента Оценка существенности и аудиторских рисков Знакомство с клиентом Формирование мнения аудитора и подготовка итоговых документов аудита Проведение аудиторских процедур по существу Планирование Сбор аудиторских доказательств Завершение аудита Предварительное планирование Заключение договора Составление плана и программы Проведение аудиторской проверки Приложение 3 Процедуры тестирования системы внутреннего контроля по учету готовой продукции № п п Направления и вопросы контроля Ответы да нет н о 1. Организация хранения готовой продукции 1.1. Приложение 6 Процедура анализа ошибок, выявленных в ходе аудита готовой продукции Характеристики объекта учета Результаты аудиторской проверки нужное подчеркнуть Номер замечаний Сумма тыс. руб. Приложение 7 Бухгалтерский баланс ООО Новые технологии Приложение 8 Отчет о финансовых результатах ООО Новые технологии Приложение 9 ООО “МЕТРОЭК” АУДИТОРСКОЕ ЗАКЛЮЧЕНИЕ Подготовлено для ООО Новые технологии г. Москва Москва– 2015 г. Аудируемое лицо: ООО Новые технологии , ИНН: 7708229995, КПП 770801001 Адрес местонахождения: 115432, г. Москва, 2 ой Южнопортовый проезд, д. 44А. Аудиторская организация: ООО “МЕТРОЭК” 119313, г. Москва, Ленинский проспект, д. 95 Мы провели проведен аудит прилагаемой бухгалтерской отчетности ООО Новые технологии за 2015 года. Данная отчетность подготовлена исполни тельным органом ООО Новые технологии исходя из Руководитель аудиторской [подпись] Инициалы, фамилия фирмы МЭТРОТЕК Лазаренко О.С. 05.02.2016 г. Приложение 10 ООО “МЕТРОЭК” Выписка из отчета о результатах аудиторской проверки за 2015 г. Подготовлено для ООО Новые технологии г. Москва Москва 2015 г. Эксперты аудиторской фирмы “МЕТРОЭК” далее Аудитор в соответствии с контрактом № 26 2004 от 02.10.2015 г. провели аудиторскую проверку бухгалтерской отчетности ООО Новые технологии далее Предприятие за 2015 г. По результатам нашей работы мы хотели бы обратить Ваше внимание на следующие нарушения, представленные в Отчете 2 экземпляра . По замечаниям Аудитора, выявленным в ходе аудиторской проверки, необходимо внести исправления в регистры бухгалтерского учета с отметкой об исполнении по каждому пункту Отчета, после чего второй экземпляр Отчета должен быть возвращен Аудитору. В графе Отметка об исполнении просьба указать, кем были приняты к исполнению рекомендации Аудитора, дата исполнения, номер исправительной проводки, где и кем рассматривались общие рекомендации и т.п. В случае несогласия с мнением Аудитора или неисполнения рекомендаций – указать причины и ответственное лицо. Если у Вас возникнут вопросы, касающиеся изложенного в настоящем Отчете, мы незамедлительно готовы обсудить их с Вами. Руководитель группы Лазаренко О.С. Аудиторы: Николаев И.Н. Морозов П.П. Раздел Учет готовой продукции Вид нарушения: Занижена сумма выручки занижена налогооблагаемая база по НДС Соответствующие документы: Оборотная ведомость, книги продаж, Главная книга, первичные документы. Выявлено: 1. Неверно отражены в бухгалтерском учете суммы, поступившие в оплату счетов фактур № 24185 и № 24186 от 9.09.2015 г. 2. Занижена сумма выручки от реализации продукции в сумме 502,3 руб. за сентябрь 2015 г. 3. Занижена себестоимость реализованной продукции за сентябрь 2015 г. на 381, 86 руб. 4. Занижена налогооблагаемая база по налогу на добавленную стоимость за сентябрь 2015 г. на 502,3 руб., в связи с чем занижен налог на 45,66 руб. Бухгалтерское оформление: Дт 51 Кт 62 произведена запись на основании служебных записок; Дт 76 Кт 68 начислен НДС в бюджет. Комментарии Аудитора: Внести исправления в бухгалтерский учет. Рекомендации и исправления: Пересчитать сумму выручки от реализации продукции. Внести исправления в бухгалтерскую отчетность. Провести перерасчет себестоимости реализованной продукции и внести исправления в бухгалтерскую отчетность. Суммы, поступившие в оплату счетов № 24185 и № 24186, отразить в книге продаж. Уточнить декларацию по НДС за 3 квартал 2015 г. Отметки об исполнении: Выполнено. ИМ. Г.И. НОСОВА Институт заочного обучения Кафедра – Всеобщей истории Специальность –100103.65 Социально культурный сервис и туризм Допустить к защите Заведующий кафедрой 20 г. ДИПЛОМНАЯ РАБОТА З.ИЗО.100103.65. .ДР.15.ПЗ.001 Студента Поляковой Анны Дмитриевны На тему: Совершенствование качества услуг на предприятиях гостиничного сервиса на примере гостиницы Мон Блан Состав дипломной работы: 1 Пояснительная записка на страницах 2 Приложения на страницах Руководитель подпись, дата, должность, ученая степень, звание, Ф.И.О. Консультанты: подпись, дата, должность, ученая степень, звание, Ф.И.О. Рецензент Чумаков В.А., директор подпись, дата, должность, ученая степень, звание, Ф.И.О. Отметка нормоконтролера подпись, дата ФИО Студент подпись ИМ. Г.И. НОСОВА Кафедра Всеобщей истории УТВЕРЖДАЮ: Заведующий кафедрой 20 г. ДИПЛОМНАЯ РАБОТА ЗАДАНИЕ Тема: Совершенствование качества услуг на предприятиях гостиничного сервиса на примере гостиницы Мон Блан Студенту Поляковой Анне Дмитриевне фамилия имя отчество Тема утверждена приказом от 20 г. Срок выполнения 20 г. Исходные данные к работе: Перечень вопросов, подлежащих разработке в дипломной работе: Консультанты по работе с указанием относящихся к ним разделов : 2 глава – Чумаков В.А., директор Руководитель: подпись, дата Задание получил: подпись, дата СОДЕРЖАНИЕ ВВЕДЕНИЕ 4 ГЛАВА 1. ТЕОРЕТИЧЕСКИЕ АСПЕКТЫ ПРОБЛЕМЫ СОВЕРШЕНСТВОВАНИЯ КАЧЕСТВА УСЛУГ ПРЕДПРИЯТИЙ ГОСТИНИЧНОГО СЕРВИСА 7 1.1 Совершенствование качества услуг предприятий гостиничного сервиса как актуальная проблема 7 1.2 Методики оценки качества услуг гостиничного предприятия 15 1.3 Способы совершенствования качества услуг гостиничного предприятия 23 Выводы по первой главе 31 ГЛАВА 2. ПРАКТИЧЕСКИЕ АСПЕКТЫ ПРОБЛЕМЫ СОВЕРШЕНСТВОВАНИЯ КАЧЕСТВА УСЛУГ ПРЕДПРИЯТИЙ ГОСТИНИЧНОГО СЕРВИСА на примере гостиницы Мон Блан 33 2.1 Характеристика гостиницы Мон Блан 33 2.2 Анализ качества услуг гостиницы 38 2.3 Рекомендации руководителю по совершенствованию качества услуг гостиницы 47 Выводы по второй главе 62 ЗАКЛЮЧЕНИЕ 64 СПИСОК ИСПОЛЬЗОВАННЫХ ИСТОЧНИКОВ 66 ПРИЛОЖЕНИЯ 72 Введение Актуальность проблемы выпускной квалификационной работы: Совершенствование качества услуг на предприятиях гостиничного сервиса на примере гостиницы Мон Блан . Для построения работы мы разработали ее понятийный аппарат проблему, цель, задачи, объект, предмет, методологию, теоретическую и практическую значимость . Проблема исследования: каковы пути совершенствования качества услуг на предприятиях гостиничного сервиса. Цель исследования: выявление путей совершенствования качества услуг гостиничного предприятия. Задачи исследования: провести теоретический анализ проблемы совершенствования качества услуг гостиничных предприятий; описать методики оценки качества услуг гостиничных предприятий; выявить способы совершенствования качества услуг гостиничных предприятий; провести применение методик для выявления проблем качества услуг гостиницы Мон Блан ; сформулировать рекомендации руководителю избранного для исследования гостиничного предприятия по совершенствованию качества услуг. Объект исследования – услуги гостиничного предприятия. Предмет исследования – процесс совершенствования качества гостиничных услуг. Методология исследования: менеджмент в индустрии гостеприимства Г. А. Панирян, А.Э. Саак и др. ; управление качеством услуг Л.Е. Басовский, Л.В. Баумгартен и др. ; управление персоналом в гостиничном бизнесе Е. В. Агамирова и др. . Методы исследования: сравнение, обобщение, мониторинг, логический, статистический анализ, реферирование, цитирование, наблюдение, изучение кадровой документации, опрос потребителей. Теоретическая значимость исследования заключается в уточнении способов повышения качества услуг гостиничных предприятий. Практическая значимость работы определяется разработкой рекомендаций, адресованных руководителю по совершенствованию качества услуг гостиницы Мон Блан . Глава 1 Теоретические аспекты проблемы совершенствования качества услуг предприятий гостиничного сервиса Совершенствование качества услуг предприятий гостиничного сервиса как актуальная проблема трудах авторов по проблеме исследования также содержаться рассуждения о том, что качество предоставляемых услуг напрямую связано с конкурентоспособностью организации и работающего в ней персонала. Р.А. Фатхутдинов дает следующее определение конкурентоспособности – это способность объекта выдерживать конкуренцию в сравнении с аналогичными объектами на данном рынке [41, с. 33]. Автор подчеркивает, что товар, или услуга, или персонал являются конкурентоспособными или неконкурентоспособными на конкретном рынке. В процессе продажи услуги возникает личный контакт между продавцом и клиентом. В этом случае целесообразно применить понятие конкурентоспособности персонала [41], судить о которой можно исходя из его конкурентных преимуществ. Конкурентное преимущество – какая либо эксклюзивная ценность, которой обладает объект оценки и которая дает ему преимущество перед конкурентами. руководители, специалисты и другие служащие. Результат труда руководителя, как правило, выражается через итоги работы фирмы: рост прибыли, доля на рынке, рост числа клиентов и т.п., а также через социально экономические условия труда работников например, рост оплаты труда, увеличение льгот и т.п. . Результаты труда специалистов определяются, исходя из объёма, качества, своевременности, полноты выполнения закреплённых за ними должностных обязанностей, которые закрепляются в должностных инструкциях специалистов. Должностные инструкции нужны для четкого определения служебного положения, обязанностей, прав и персональной ответственности сотрудников. Инструкции нужны для оценки работы персонала по полноте выполнения закрепленных за ними обязанностей при проведении аттестации. Они создают нормальные условия для правильной организации труда, позволяют избегать конфликтных ситуаций между персоналом и руководством. В научной литературе по проблеме исследования [19] отмечается, что количественная оценка качества обслуживания в гостиничном предприятии может быть произведена с помощью анализа динамики экономических результатов деятельности предприятия за определенный анализируемый период. Качественная же оценка производится путем оценки уровня удовлетворенности неудовлетворённости потребителя предоставляемыми услугами [19, с. 344]. Экономическая эффективность работы гостиницы может быть оценена с точки зрения следующих количественных показателей качества обслуживания [15, с. 192]: производительность труда; объем выручки от реализованных гостиницей услуг; величина прибыли гостиницы. Решающую роль в повышении качества обслуживания в гостиничных предприятиях играет производительность труда. Традиционно показатель производительности труда определяется как отношение розничного товарооборота предприятия к среднесписочной численности работников 2 [15, с. 313]: 2 где ПТ производительность труда работников рассчитанная на основе товарооборота; Т розничный товарооборот; Ч среднесписочная численность работников. Таким образом, в ходе исследования методик оценки качества услуг гостиничного предприятия, мы пришли к выводу, что оценка качества услуг представляет собой систему количественных и качественных показателей, применяемых для организации контроля уровня обслуживания на предприятии. Качественная оценка уровня обслуживания может быть произведена с помощью измерения показателей удовлетворенности потребителей, конкурентоспособности гостиницы и персонала. Количественная оценка производится путем сравнения экономических результатов деятельности гостиницы за анализируемых период с помощью таких показателей, как: производительность труда; объем выручки от реализации; прибыль гостиницы. Способы совершенствования качества услуг гостиничного предприятия Проведя теоретический анализ проблемы совершенствования качества услуг гостиничного предприятия, мы пришли к выводу, что повысить качество услуг можно с помощью: улучшения материально технической базы гостиницы; применения новейших технологий обслуживания потребителей; повышения профессионализма и компетентности обслуживающего персонала; управления Таким образом, проведя теоретический анализ исследуемой проблемы, мы пришли к выводу, что повысить качество гостиничных услуг можно с помощью: улучшения материально технической базы гостиницы; применения новейших технологий обслуживания потребителей; повышения профессионализма и компетентности обслуживающего персонала; управления качеством обслуживания. Выводы по первой главе Решая первую задачу провести теоретический анализ проблемы совершенствования качества услуг гостиничного предприятия , мы пришли к выводу, что проблема актуальна, она описана в теории управления качеством и теории управления гостиничным бизнесом. Проблема проявляется в том, что гостиничного предприятия. В ходе решения второй задачи описать методики оценки качества услуг гостиничного предприятия , было определено, что оценка качества услуг представляет собой систему количественных и качественных показателей, применяемых для организации контроля уровня обслуживания на предприятии. Качественная оценка уровня обслуживания может быть произведена с помощью измерения показателей удовлетворенности потребителей, конкурентоспособности гостиницы и персонала. Количественная оценка производится путем сравнения экономических результатов деятельности гостиницы за анализируемых период с помощью таких показателей, как: производительность труда; объем выручки от реализации; прибыль гостиницы. В процессе решения третьей задачи выявить способы совершенствования качества услуг гостиничного предприятия мы обнаружили, что повысить качество гостиничных услуг можно с помощью: улучшения материально технической базы гостиницы; применения новейших технологий обслуживания потребителей; повышения профессионализма и компетентности обслуживающего персонала; управления качеством обслуживания. ГЛАВА 2. ПРАКТИЧЕСКИЕ АСПЕКТЫ ПРОБЛЕМЫ СОВЕРШЕНСТВОВАНИЯ КАЧЕСТВА УСЛУГ ПРЕДПРИЯТИЙ ГОСТИНИЧНОГО СЕРВИСА на примере гостиницы Мон Блан 2.1 Характеристика гостиницы Мон Блан Базой исследования является гостиничный комплекс Мон Блан ООО Зауралье . В состав гостиничного комплекса входит гостиница и кафе на 30 человек. Юридический адрес: Российская Федерация, Республика Башкортостан, озеро Банное , п. Зеленая поляна, ул. Курортная, д. 8. В состав основных услуг гостиницы входят услуги размещения и питания. Размещение в гостинице, как представлено в Приложении А, осуществляется в номерах категорий стандарт , стандарт плюс , студия , люкс , вип . Питание гостей предусмотрено в номере или в кафе гостиничного комплекса. Дополнительными услугами гостиничного комплекса является баня и мангальная зона. Клиентам гостиницы обеспечен очень высокий уровень сервиса, который отвечает требованиям самых взыскательных гостей, способных арендовать номера в течение длительного срока. Квалифицированность обслуживающего персонала позволяет обеспечивать высокий уровень сервиса для гостей. Организационная структура гостиницы Численность персонала гостиницы составляет 62 человеку. Штатное расписание гостиницы представлено в Приложении Б. Весь персонал гостиницы можно разделить на три категории: персонал управления 19 чел. , специалистов 10 чел. и обслуживающий персонал 33 чел. . Если численность персонала 62 чел. принять за 100%, то можно представить структуру персонала гостиницы по категориям рисунок 2 . Большую долю в структуре персонала гостиницы Мон Блан занимает обслуживающий персонал 53,2% , что соответствует нормам для гостиничных предприятий. Удельный вес персонала управления гостиницы Мон Блан в общей структуре персонала составил 30,7%, а удельный вес специалистов – 16,1%. В целом можно отметить, что в гостинице необоснованно высокая доля управленческого персонала по сравнению с долей обслуживающего персонала. Рисунок 2 – Структура персонала гостиницы Мон Блан по категориям, % Кадровая работа в гостинице осуществляется управляющим гостиницы, который координирует работу всего персонала, а также проводит найм, отбор, оценку и аттестацию персонала. Необходимо отметить, что возложение всей кадровой работы на одного сотрудника является недостатком в гостинице, так как управляющий слишком загружен своей основной деятельностью и вопросам кадровой работы уделяется меньше внимания. Важное место в
Изучив оба основания наследования, можно сказать, что в настоящее время наследование по завещанию, согласно нормам российского гражданского законодательства, в полной мере соответствует высоким мировым стандартам, требованиям стабильности экономической деятельности в условиях цивилизованной товарно-рыночной экономики, экономической свободе, закрепленной в ГК РФ, неприкосновенности собственности, праву субъектов самим определять условия своей деятельности, другим основным началам российского гражданского права.
Библиографический список:
1.Абраменков М.С. Правовой механизм принятия наследства / М.С. Абраменков М. С // Нотариус, 2012. - № 3. - с. 30-32.
2.Абрамова Е. Н. Гражданское право: учебник / Е. Н. Абрамова, Н.Н. Авчеренко и др. - М.: «РГ Пресс», 2011. - 1008 с.
3.Алексеев С. С. Гражданское право: учебник / С. С. Алексеев - М.: Проспект; Екатеринбург, 2013. - 528 с.
4.Волкова М.А. Гражданское право. Часть 3: Учебный курс (учебно-методический комплекс) / М. А. Волкова - М.: Волтер Клувер, 2010. - 380 с.
5.Гражданский кодекс Российской Федерации (часть третья) [Электронный ресурс] от 26.11.2001 № 146 - ФЗ (ред. от 05.06.2012, изм. от 02.10.2012) Доступ из справочно-правовой системы «Консультант плюс». Режим доступа: #"justify">.Димитриев М.А. К вопросу о наследовании в российском гражданском праве / М. А. Димитриев // Юрист, 2012. -№ 8. - с. 38-41.
6.Димитриев М.А. Наследственное право: Постатейный комментарий к разделу V Гражданского кодекса Российской Федерации / М.А. Димитриев. Подготовлен для системы КонсультантПлюс, 2012. [Электронный ресурс]. Режим доступа: #"justify">.Закиров Р. Ю. Наследственное право: учебное пособие / Р. Ю. Закиров - М.: Дашков и К, 2008. - 288 с.
7.Тихомирова Л.В. Наследство: приобретение и защита прав, вопросы налогообложения / М.Ю. Тихомиров - Издательство Тихомирова М.Ю., 2012. [Электронный ресурс]. Режим доступа: #"justify">.Хамицаева Ю.А. Наследственное право: конспект лекций / Ю.А. Хамицаева - М.: Высшее образование, 2008. - 160 с.
- КОНФЛИКТНЫЕ СИТУАЦИИ В ГРУППЕ И ПСИХОЛОГИЧЕСКИЕ
- Государственное социальное страхование (ТЕОРЕТИЧЕСКИЕ АСПЕКТЫ ГОСУДАРСТВЕННОГО СОЦИАЛЬНОГО СТРАХОВАНИЯ))
- Налоговый учет по налогу на имущество организаций (Теоретические основы налогового учета налога на имущество)
- Психосемантика рекламы (Теоретические аспекты психологии карьеры)
- Основные функции в системе менеджмента (Система менеджмента))
- Теоретические основы стратегического управления
- Защита права собственности
- Нотариальные действия (Нотариальное действие: общая характеристика))
- Роль кадровой службы в формировании и реализации кадровой стратегии (Теоретические и методологические аспекты кадровой стратегии)
- Реклама как процесс воздействия (Реклама как процесс воздействие)
- Биологическая обратная связь как психотерапевтический метод (Принципы и применения метода)
- Понятие и виды наследования (Понятие и особенности наследственного права)