Преподаватель который помогает студентам и школьникам в учёбе.

Отличие бухгалтерского учета от налогового учета (Бухгалтерский учет и методы его внедрения на предприятии)

Содержание:

ВВЕДЕНИЕ

Тема правильной организации учетной политики на предприятии в современных условиях приобретает все большую актуальность, поскольку от перспективы и правильного выбора технологии до работы зависит успех любой организации. Как и в современных условиях для повышения эффективности управления, необходимо улучшить учетную политику и, прежде всего, работу с документами, так как каждое управленческое решение всегда базируется на информации в служебном документе. Организация работы с документами влияет на производительность труда и управления персоналом, организацию и культуру управленческих работников. От того, насколько профессионально существует электронная документация, зависит успех управленческой деятельности в целом. При проверке предприятий налоговые органы большое внимание уделяют правильной регистрации документов. Задержки с исполнением или невыполнением оформления в сельскохозяйственных операциях приводят в заблуждение бухгалтерский учет и становятся, как правило, прямым источником споров с налоговыми органами. Он основан на проверке имеющихся документов, налоговая служба делает вывод верен ли платеж в бюджет, а также результаты этих споров почти всегда легко предсказать - финансовые санкции к предприятию.

Бухгалтерский учет необходим для ведения во всех организациях, расположенных на территории Российской Федерации, а также филиалов и представительств иностранных организаций, если иное не предусмотрено международными договорами Российской Федерации. Система бухгалтерского учета, существовавшая в условиях планируемой экономики, была из–за социального характера собственности и потребности государственного управления экономикой. Основной потребитель информации, возникающий в системе отчетности было государство через отраслевые министерства и ведомства. Это была система государственного финансового контроля, которая выявляла отклонения от назначенных моделей хозяйственного и экономического поведения организаций. При изменениях в системе общественных отношений, а также гражданско – правовой среды, появилась необходимость адекватной трансформации бухгалтерского учета. Однако процесс реформирования национальной системы бухгалтерского учета отстает от общего процесса экономических реформ в России. Тем не менее, функция проведения единой налоговой политики, выполняемая бухгалтерским учетом, в настоящее время имеет принципиально новое содержание по сравнению с тем, как это устанавливалось при формировании новой российской налоговой системы, действующей с 1 января 1992 г.

Налоговый учет существует либо в виде отдельной система учета, или в качестве дополнительной системы учета относительно к системе бухгалтерского учета. В последнем случае две системы учета одинаковы с точки зрения использования учетных данных для налогообложения. В этих условиях тема соотношения бухгалтерского и налогового учета является актуальной.

Цель – изучить и проанализировать теоретические и практические аспекты взаимосвязи бухгалтерского и налогового учета.

Задачи:

анализ основных принципов бухгалтерского учета;
анализ основных принципов налогового учета;
взаимосвязь бухгалтерского и налогового учета;
выявить проблемы осуществления и оптимизации бухгалтерского и налогового учета в нашей стране.

Объект исследования: Бухгалтерский и налоговый учет в организации.

Предмет исследования: сравнение бухгалтерского и налогового учета

Степень изученности этой темы очень высока. Достаточно полная проработка при изучении этой проблемы находит отражение, в частности, в исследованиях Д.И. Илинзера, Г.А. Чистяковой и А.И.Левиной.

ГЛАВА 1. АНАЛИЗ ОСНОВНЫХ ПРИНЦИПОВ И НАЛОГОВОГО БУХГАЛТЕРСКОГО УЧЕТА

1.1. Бухгалтерский учет и методы его внедрения на предприятии

В соответствии с Федеральным законом «О бухгалтерском учете» от 06.12.2011 N 402-ФЗ (ред. от 26.07.2019) [1] бухгалтерский учет – это упорядоченная система сбора, регистрации и обобщения информации в денежном выражении об имуществе, обязательствах организаций и их движении путем сплошного, непрерывного и документального учета всех хозяйственных операций. Индивидуальные предприниматели ведут учет доходов и расходов в порядке, установленном налоговым законодательством РФ, и не ведут бухгалтерского учета.

Объекты бухгалтерского учета – имущество организаций, их обязательства и хозяйственные операции;

Под имуществом организации подразумеваются средства организации по их составу и размещению (активы организации), под обязательствами организации – средства организации по источникам их формирования и целевому предназначению (пассивы организации).

Последовательные этапы бухгалтерского учета – сбор, регистрация и обобщение информации;

Основные требования к ведению бухгалтерского учета – ведение учета в денежном выражении (п. 1 ст. 8 Закона); ведение учета организацией непрерывно с момента ее регистрации в качестве юридического лица до реорганизации или ликвидации (п. 3 ст. 8 Закона); своевременная регистрация без каких-либо пропусков или изъятий на счетах бухгалтерского учета всех хозяйственных операций и результатов инвентаризации (п. 5 ст. 8 Закона); оформление всех хозяйственных операций, проводимых организацией, оправдательными документами, которые служат первичными учетными документами и на основании которых ведется бухгалтерский учет (п. 1 ст. 9 Закона).

Конституционный Суд РФ в п. 4 мотивировочной части Постановления от 1 апреля 2003 г. № 4-П по делу «О проверке конституционности положения п. 2 ст. 7 Федерального закона «Об аудиторской деятельности» в связи с жалобой гражданки И.В. Выставкиной» выразил следующую правовую позицию в отношении официального бухгалтерского учета:

«из ст. 71 (п. п. «ж», «р») Конституции РФ принята всенародным голосованием 12.12.1993 (с учетом поправок, внесенных Законами РФ о поправках к Конституции РФ от 30.12.2008 N 6-ФКЗ, от 30.12.2008 N 7-ФКЗ, от 05.02.2014 N 2-ФКЗ, от 21.07.2014 N 11-ФКЗ) [2] во взаимосвязи с ее ст. ст. 8 (ч. 1), 29 (ч. 4), 34 и 114 (п. «б» ч. 1) следует, что в Российской Федерации официальный бухгалтерский учет служит инструментом финансового регулирования и проведения единой финансовой (в том числе налоговой) политики; обеспечивая реализацию конституционного права на информацию в сфере предпринимательской деятельности и экономики, основанной на принципах юридического равенства сторон и договорных отношениях, конкуренции и риске, бухгалтерский учет является одной из конституционных гарантий единого рынка, единства экономического пространства как одной из основ конституционного строя Российской Федерации;
исходя из этого, федеральный законодатель вправе возложить на участников предпринимательской и иной экономической деятельности обязанность по ведению официального бухгалтерского учета, а определенным участникам рынка и лицам, действующим в официальном качестве (в том числе налоговым органам), предоставить право доступа к информации по бухгалтерскому учету и проверки его достоверности».

Целями и задачами бухгалтерского учета являются:

формирование полной и достоверной информации об организации и ее имуществе, необходимой для внутренних пользователей бухгалтерской отчетности - менеджеров, промоутеров, участников и владельцев имущества организации, а также внешних инвесторов, кредиторов и других пользователей финансовой отчетности;
предоставление информации, необходимой внутренним и внешним пользователям бухгалтерской отчетности для контроля за соблюдением законодательства Российской Федерации в осуществлении этой организации операций и их целесообразностью, наличием и движением имущества и обязательств, использованием материальных, трудовые и финансовые ресурсы в соответствии с утвержденными стандартами, нормативами и сметами
предотвращение отрицательных результатов хозяйственной деятельности организации и выявление внутрихозяйственных резервов обеспечения ее финансовой устойчивости.

В Положении по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, утвержденного Приказом Минфина России от 29 июля 1998 г. №34-н (далее – ПБУ 1/98) ред. от 11.04.2018 (Зарегистрировано в Минюсте России 27.08.1998 N 1598) [3] определены следующие основные принципы бухгалтерского учета:

последовательность применения учётной политики от одного года к другому;
непрерывность деятельности организации в обозримом будущем, отсутствие намерения и необходимости ликвидации или существенного сокращения деятельности, и, следовательно, погашение обязательств в установленном порядке;
временная определенность факторов хозяйственной деятельности к тому отчетному периоду, в котором они имели место, независимо от фактического времени поступления или выплаты денежных средств, связанных с этими фактами;
имущественная обособленность активов и обязательств организации от активов и обязательств собственников этой организации и других организаций;
полнота отражения в бухгалтерском учете всех факторов хозяйственной деятельности;
своевременность отражения фактов хозяйственной деятельности в бухгалтерском учете и бухгалтерской отчетности;
осмотрительность (большая готовность к признанию в бухгалтерском учете расходов и обязательств, чем возможных доходов и активов, не допуская создания скрытых резервов);
приоритет содержания перед формой (отражение в бухгалтерском учете факторов хозяйственной деятельности исходя не столько из их правовой формы, сколько из экономического содержания фактов и условий хозяйствования);
непротиворечивость (тождество данных аналитического учета оборотам и остаткам по счетам синтетического учета на последний календарный день каждого месяца);
рациональность ведения бухгалтерского учета, исходя из условий хозяйственной деятельности и величины организации.

Бухгалтерский учет ведется только на основании первичных учетных документов, составленных в ходе хозяйственной деятельности. Эти документы должны быть подготовлены по единому стандарту, утвержденной Государственным комитетом по статистике Российской Федерации (в случае их отсутствия по – разработанной организацией) и иметь ряд обязательных реквизитов.

Бухгалтерский учет ведется с использованием стандартного плана счетов (на его основе организация может сформировать собственный план счетов).

Учет имущества, обязательств и хозяйственных операций в желании настроить двойную запись на взаимосвязанных счетах бухгалтерского учета в хронологической и электронной последовательности. Этот аналитический учет должен соответствовать остаткам и операции по счетам синтетических операций.

Синтетический учет – учет обобщенных данных бухгалтерского учета о видах имущества, обязательств и хозяйственных операций по определенным экономическим признакам, который ведется на синтетических счетах бухгалтерского учета.

Аналитический учет – учет, который ведется в лицевых, материальных и иных аналитических счетах бухгалтерского учета, группирующих детальную информацию об имуществе, обязательствах и о хозяйственных операциях внутри каждого синтетического счета.

Аналитический и синтетический учет – два уровня, на которых осуществляется бухгалтерский учет. Первый из них – детализированный, ведется на счетах аналитического учета, второй – обобщенный, ведется на счетах синтетического учета.

Ответственность за организацию бухгалтерского учета, соблюдение законодательства при выполнении хозяйственных операций несет руководитель организации. Федеральный закон «О бухгалтерском учете» от 06.12.2011 N 402-ФЗ (последняя редакция) ст 7 п. 2 [1] определяет способы организации бухгалтерского учета, которые руководители организаций выбирают самостоятельно в зависимости от объема учетной работы:

а) вести бухгалтерский учет самостоятельно могут только руководители субъектов малого и среднего предпринимательства;

б) учреждение бухгалтерской службы как структурного подразделения организации, возглавляемого главным бухгалтером;

в) заключение договора об оказании услуг по ведению бухгалтерского учета централизованной бухгалтерии, специализированной организации или бухгалтеру – специалисту.

Пунктом 7 ПБУ рекомендованы случаи, предусмотренные в подп. «б» и «в», применять в организациях, относящихся по законодательству Российской Федерации к субъектам малого предпринимательства. Однако в п. 3 Типовых рекомендаций по организации бухгалтерского учета для субъектов малого предпринимательства, утвержденных Приказом Минфина России от 21 декабря 1998 г. №64н [4], такая рекомендация не продублирована, и соответственно воспроизведены все четыре подпункта п. 2 данной статьи Закона.

Главный бухгалтер организации откуда [?????ТД СЛАДКАНИЦА?????]:

Назначается на должность и освобождается от должности руководителем организации и ему подчиняется.
Несет ответственность за формирование учетной политики, соблюдение требований и правил ведения бухгалтерского учета, своевременное представление полной и достоверной бухгалтерской отчетности.
Обеспечивает соответствие осуществляемых операций законодательству РФ, контроль за движением имущества и выполнением обязательств, за отражением всех операций на счетах бухгалтерского учета.
Требования главного бухгалтера по документальному оформлению операций и представлению в бухгалтерию необходимых документов и сведений обязательны для всех работников организации.
Денежные и расчетные документы, а также финансовые и кредитные обязательства (документы, оформляющие финансовые вложения, договоры займа, кредитные договоры и договоры по товарному и коммерческому кредитам) считаются недействительными без подписи главного бухгалтера или уполномоченного им лица и не должны приниматься к исполнению. Отсутствие в счете-фактуре подписи главного бухгалтера при не подтверждении того, что в штате организации отсутствует должность бухгалтерского работника, или того, что счет-фактура подписана иным уполномоченным лицом, является нарушением требований законодательства к оформлению счета-фактуры. Об этом говорится в Постановлениях Президиума ВАС РФ от 4 февраля 2003 г. № 11253/02 и №11254/02 [5] (последнее из указанных Постановлений доведено до налоговых органов письмом МНС России от 6 марта 2003 г. №ШС-6-14/274).
С главным бухгалтером целесообразно согласовывать назначение, увольнение и перемещение материально ответственных лиц (кассиров, заведующих складами и т.д.).
Главным бухгалтером могут выполняться обязанности кассира (в организациях с небольшой численностью работающих и не имеющих в штате этой должности).
При освобождении от должности главного бухгалтера производится сдача дел вновь назначенному главному бухгалтеру, бухгалтеру (а при отсутствии последнего – работнику, назначенному приказом руководителя организации), в процессе которой проводится проверка состояния бухгалтерского учета и достоверности отчетных данных с составлением соответствующего акта, утверждаемого руководителем организации.

В случае разногласий между руководителем организации и главным бухгалтером по осуществлению отдельных хозяйственных операций документы по ним могут быть приняты к исполнению по письменному распоряжению руководителя организации, который несет всю полноту ответственности за последствия осуществления таких операций и включения данных о них в бухгалтерский учет и бухгалтерскую отчетность.

В ст. 6 Закона «О бухгалтерском учете» Федеральный закон от 06.12.2011 N 402-ФЗ (ред. от 26.07.2019) (с изм. и доп., вступ. в силу с 01.01.2020) [1] вводится понятие «учетная политика», в которой определяются основные положения осуществляемого организацией бухгалтерского учета. Принятая организацией учетная политика утверждается приказом или распоряжением лица, ответственного за организацию и состояние бухгалтерского учета.

Согласно ч. 2 п. 3 статьи 6 подлежат утверждению:

- рабочий план счетов бухгалтерского учета, содержащий синтетические и аналитические счета, необходимые для ведения бухгалтерского учета в соответствии с требованиями своевременности и полноты учета и отчетности;
- формы первичных учетных документов, применяемых для оформления хозяйственных операций, по которым не предусмотрены типовые формы первичных учетных документов, а также формы документов для внутренней бухгалтерской отчетности;
- порядок проведения инвентаризации и методы оценки видов имущества и обязательств;
- правила документооборота и технология обработки учетной информации;
- порядок контроля за хозяйственными операциями, а также другие решения, необходимые для организации бухгалтерского учета.

Пунктом 4 статьи 6 установлено, что принятая организацией учетная политика применяется последовательно из года в год.

Изменение учетной политики согласно п. 4 статьи 6 может производиться в случаях:

- изменения законодательства Российской Федерации или нормативных актов органов, осуществляющих регулирование бухгалтерского учета;
- разработки организацией новых способов ведения бухгалтерского учета;
- существенного изменения условий деятельности организации.

Пунктом 4 статьи 6 также установлено, что в целях обеспечения сопоставимости данных бухгалтерского учета изменения учетной политики должны вводиться с начала финансового года.

Основы формирования (выбора и обоснования) и раскрытия (придания гласности) учетной политики организаций, являющихся юридическими лицами по законодательству Российской Федерации (кроме кредитных организаций и бюджетных учреждений), установлены ПБУ1/2008.

Для целей ПБУ1/2008 Приказ Минфина России от 06.10.2008 N 106н (ред. от 28.04.2017) [6] под учетной политикой организации, принятой ею понимается набор методов учета – первичного наблюдения, стоимостного измерения, текущей группировки и итогового обобщения фактов хозяйственной деятельности.

Учетная политика организации, как определено п. 4 ПБУ1/2008, формируется главным бухгалтером (бухгалтером) организации на основе данного Положения и утверждается руководителем организации.

Согласно п. 5.1 ПБУ1/2008 при формировании учетной политики организации по конкретному направлению ведения и организации бухгалтерского учета осуществляется выбор одного способа из нескольких, допускаемых законодательством и нормативными актами по бухгалтерскому учету. Если по конкретному вопросу в нормативных документах не установлены способы ведения бухгалтерского учета, то при формировании учетной политики осуществляется разработка организацией соответствующего способа, исходя из настоящего и иных положений по бухгалтерского учету.

Принятая организацией учетная политика в соответствии с п. 8 ПБУ1/2008 подлежит оформлению соответствующей организационно – распорядительной документацией (приказами, распоряжениями и т.п.) организации.

В соответствии с п. 9 ПБУ1/2008 способы ведения бухгалтерского учета, избранные организацией при формировании учетной политики, применяются с первого января года, следующего за годом утверждения соответствующего организационно-распорядительного документа. Тем не менее, они применяются всеми филиалами, представительствами и другими подразделениями организации, независимо от их места нахождения.

Вновь созданная организация оформляет выбранную политику в соответствии с настоящим пунктом до первой публикации бухгалтерской отчетности, но не позднее чем через 90 дней с момента приобретения прав юридического лица (государственной регистрации). Принятая вновь созданной организацией учетная политика считается применяемой со дня приобретения прав юридического лица (государственной регистрации).

Положение ПБУ1/2008 также устанавливает принципы учетной политики раскрытия информации, которые применяются к организации, которая публикует свою финансовую отчетность полностью или частично, в соответствии с законодательством Российской Федерации, утвердительным документом либо по собственной инициативе.

Согласно п. 17 ПБУ1/2008 организация должна раскрывать принятые при формировании учетной политики способы бухгалтерского учета, существенно влияющие на оценку и принятие решений заинтересованными пользователями бухгалтерской отчетности.

Существенными признаются методы ведения бухгалтерского учета, без знания о применении которых заинтересованными пользователями бухгалтерской отчетности не может быть надежно оценено финансовое положение, денежные потоки или финансовые результаты деятельности по организации.

Пунктом 12 ПБУ1/2008 определено, что методы ведения бухгалтерского учета, принятым в формировании учетной политики организации и подлежащей раскрытию в финансовой отчетности включают в себя методы амортизации основных средств, нематериальных и иных активов, оценки производственных запасов, товаров, незавершенное производство и готовой продукции, признания прибыли от продажи части продукции, товаров, работ, услуг и других методов, которые отвечают требованиям, указанным в пункте 17 ПБУ1/2008.

Состав и содержание подлежащей раскрытию в бухгалтерской отчетности информации об учетной политике организации по конкретным вопросам устанавливаются соответствующими положениями по бухгалтерскому учету.

В случае публикации бухгалтерской отчетности не в полном объёме информации об учетной политике должна быть раскрыта по крайней мере в части, непосредственно относящейся к опубликованным материалам.

Если подготовка финансовой отчетности имеет значительную неопределенность в отношении событий и условий, которые могут привести к существенному сомнению в применимости непрерывности деятельности, то в соответствии с п.20 ПБУ1/2008 организации должна указать на такую неопределенность и однозначно описать, с чем она связана.

Пунктом 24 ПБУ1/2008 установлено, что существенные способы ведения бухгалтерского учета, подлежат раскрытию в пояснительной записке, входящих в состав финансовой отчетности организации за отчетный год.

Промежуточная финансовая отчетность может не содержать информацию по учетной политике организации, если последний не происходило каких – либо изменений с момента подготовки годовой финансовой отчетности за предыдущий год, раскрывавшей свою учетную политику.

Согласно п. 11 ПБУ1/2008 изменение учетной политики должно быть обоснованным и должно быть в порядке, предусмотренном для регистрации наиболее значимых учетной политики организации (регистрация соответствующей организационно – распорядительной документацией (приказы, распоряжения и т.д.) организации).

Изменения в учетной политике, как описано в п. 12 ПБУ1/2008, должно вводиться с 1 января текущего года (финансовый год), следующего за годом его утверждения соответствующим организационно – распорядительным документом.

В соответствии с п. 13 ПБУ1/2008 последствия изменений в учетной политике, оказавшие или способные оказать существенное влияние на финансовое положение, денежные потоки или финансовые показатели организации, оцениваются в денежном выражении. Оценка в денежном выражении последствий изменений в учетной политике производится на основании данных, проверенных организацией на дату, с которой применяется измененный метод учета.

Пунктом 14 ПБУ1/2008 установлено, что последствия изменения учетной политики, вызванного изменением законодательства Российской Федерации или нормативными актами по бухгалтерскому учету, отражаются в бухгалтерском учете и отчетности в порядке, предусмотренном соответствующим законодательством или нормативным актом. Если соответствующее законодательство или нормативный акт не предусматривают порядок отражения последствий изменения учетной политики, то эти последствия отражаются в бухгалтерском учете и отчетности в порядке, установленном п. 15 ПБУ1/2008.

1.2. Цели и методы налогового учета в России

Юридически определение «налоговый учет» дается только применительно к порядку исчисления налога на прибыль организаций. Согласно статье 313 главы 25 «Налог на прибыль организаций» части второй Налогового кодекса Российской Федерации (Глава 25 введена в действие с 1 января 2002 года в соответствии с ФЗ от 6 августа 2001 года № 110-ФЗ) налоговый учет представляет собой систему обобщения информации для определения налоговой базы по налогу на прибыль на основе данных первичных документов, сгруппированных в порядке, предусмотренном Налоговым кодексом Российской Федерации.

В разделе 9 методических рекомендаций по применению главы 25 «Налог на прибыль организаций» части второй Налогового кодекса Российской Федерации, система налогового учета описывается следующим образом: это особый режим учета доходов и расходов, момент их признания. Система включает специальный механизм учета доходов и расходов для исчисления налоговой базы отчетного (налогового) периода, специальный порядок формирования отложенных расходов (то есть расходы формируют стоимость соответствующего объекта учета, которая влияет на налоговую базу последующих отчетных (налоговых) периодов, согласно специальным расчетам (алгоритмам), предусмотренным главой 25 Налогового кодекса Российской Федерации.

Статья 313 Налогового кодекса Российской Федерации (в редакции Федерального закона от ред. от 27.12.2019 года) [7] также устанавливает, что налогоплательщики исчисляют налоговую базу на основании данных налогового учета за каждый отчетный (налоговый) период. Ранее Федеральным законом от 29 мая 2002 года № 57-ФЗ были внесены изменения и дополнения в Главу 25 Налогового кодекса Российской Федерации. 1 статья 313 Налогового кодекса Российской Федерации изложена в следующей редакции: налогоплательщики исчисляют налоговую базу по каждому отчетному (налоговому) периоду на основании данных налогового учета, если статьей гл. 25 НК РФ предусмотрен порядок группировки и учета объектов и хозяйственных операций для целей налогообложения, отличный от порядка группировки и отражения в бухгалтерском учете, установленного правилами бухгалтерского учета.

Вышеизложенное позволяет утверждать, что налоговый учет ведется во всех случаях, когда налогоплательщики обязаны в соответствии с законодательством о налогах и сборах вести учет своих доходов, расходов и объектов налогообложения. Однако применение налогового учета не ограничивается расчетом налога на прибыль. Даже при предписании использования данных бухгалтерского учета, законодатель должен учитывать положения законодательства о налогах и сборах, которое осуществляется в рамках налогового учета. Согласно пункту 1 статьи 375 ч. вторая глава 30 «Налог на имущество организаций» Налогового кодекса Российской Федерации от 05.08.2000 N 117-ФЗ (ред. от 27.12.2019) [8] при определении налоговой базы имущество, признанное объектом налогообложения, учитывается по его остаточной стоимости, сформированной в соответствии с установленным порядком ведения бухгалтерского учета, утвержденным в учетной политике организации. Однако там же, в пункте 1 ст. 375 НК РФ, предусматривающая ведение налогового учета – если амортизация не предусмотрена по отдельным статьям основных средств, то стоимость этих статей для целей налогообложения определяется как разница между их первоначальной стоимостью и суммой амортизации, рассчитанной в соответствии с установленными для целей бухгалтерского учета нормами амортизации на конец каждого налогового (отчетного) периода. Примером установления налогового учета без использования данных бухгалтерского учета является упрощенная система налогообложения, предусмотренная главой 26.2 Налогового кодекса Российской Федерации от 05.08.2000 N 117-ФЗ (ред. от 27.12.2019) [9]. Согласно п. 1 ст. 346.24 НК РФ 05.08.2000 N 117-ФЗ (ред. от 27.12.2019) налогоплательщики обязаны вести налоговый учет своей деятельности, необходимый для исчисления налоговой базы и суммы налога, на основании бухгалтерских книг доходов и расходов.

В главе 21 «Налог на добавленную стоимость» Налогового кодекса РФ от 05.08.2000 N 117-ФЗ (ред. от 27.12.2019) [10] само понятие «налоговый учет» не упоминается, а лишь относится к бухгалтерскому учету и учету объектов налогообложения. Согласно пункту 7 статьи 166 НК РФ, если налогоплательщик не ведет бухгалтерского учета или учета объектов налогообложения, налоговые органы вправе исчислять суммы налога, подлежащие уплате, путем исчисления на основании данных по другим аналогичным налогоплательщикам. Тем не менее, нет никаких сомнений в том, что Глава 21 НК РФ предусматривает ведение налогового учета. В части 3 мотивировочной части определения Конституционного Суда Российской Федерации от 7 февраля 2002 года № 37-О [11] указывается, что признание лица налогоплательщиком налога на добавленную стоимость налагает на него дополнительную обязанность по ведению налогового учета.

Однако в настоящей работе налоговый учет будет рассматриваться в основном применительно к главе 25 «Налог на прибыль», исходя из ее законодательного определения.

Целями и задачами налогового учета являются:

- - формирование полной и достоверной информации о порядке ведения бухгалтерского учета для целей налогообложения хозяйственных операций, совершенных налогоплательщиком в отчетном (налоговом) периоде;
  - предоставление информации внутренним и внешним пользователям для контроля за правильностью исчисления, полнотой и своевременностью исчисления и уплаты налога на прибыль организаций в бюджет.

Система налогового учета организуется налогоплательщиком самостоятельно, исходя из принципа последовательности в применении норм и правил налогового учета, то есть применяется последовательно от одного налогового периода к другому. Порядок ведения налогового учета устанавливается налогоплательщиком в учетной политике для целей налогообложения, утвержденной соответствующим приказом руководителя. Налоговые и иные органы не вправе устанавливать для налогоплательщиков обязательные формы документов налогового учета.

Изменения порядка ведения бухгалтерского учета по отдельным хозяйственным операциям и объектам для целей налогообложения производятся налогоплательщиком в случае изменения законодательства Российской Федерации о налогах и сборах или используемых методов бухгалтерского учета. Принято решение о внесении изменений в учетную политику для целей налогообложения:

- - при изменении используемых методов бухгалтерского учета с начала нового налогового периода;
  - при изменении законодательства о налогах и сборах-не ранее, чем с момента вступления в силу изменений в нормы указанного законодательства.

Если налогоплательщик приступил к осуществлению новых видов деятельности, он также обязан определить и отразить в учетной политике для целей налогообложения принципы и порядок отражения этих видов деятельности для целей налогообложения.

Данные налогового учета должны отражать:

- - порядок формирования суммы доходов и расходов;
  - порядок определения доли расходов, учитываемых для целей налогообложения в текущем налоговом (отчетном) периоде;
  - сумму оставшихся расходов (убытков), подлежащих отнесению на расходы в следующих налоговых периодах;
  - порядок формирования сумм создаваемых резервов;
  - сумму задолженности по расчетам с бюджетом по налогу на прибыль организаций.

Подтверждением данных налогового учета являются:

- - первичные учетные документы;
  - аналитические регистры налогового учета;
  - расчет налоговой базы.

Аналитические регистры налогового учета – сводные формы систематизации данных налогового учета за отчетный период, сгруппированные в соответствии с требованиями главы 25 Налогового кодекса Российской Федерации, без распределения по бухгалтерским счетам.

Данные налогового учета – это данные, которые учитываются в таблицах разработки, бухгалтерских справках и других документах налогоплательщика, группирующих информацию о налогооблагаемых объектах.

Формирование данных налогового учета предполагает непрерывность хронологического отражения объектов налогового учета для целей налогообложения (в том числе операций, результаты которых отражаются в нескольких отчетных периодах или переносятся на несколько лет).

При этом аналитический учет данных налогового учета должен быть организован налогоплательщиком таким образом, чтобы он раскрывал порядок формирования налоговой базы по налогу на прибыль организаций.

Аналитические регистры налогового учета предназначены для систематизации и накопления информации, содержащейся в первичных документах, принимаемых к бухгалтерскому учету, аналитических данных налогового учета для отражения при расчете налоговой базы.

Регистры налогового учета ведутся в виде специальных форм на бумажном носителе, в электронном виде или на любом машинном носителе. При этом формы регистров налогового учета и порядок отображения аналитических данных налогового учета, данных первичных учетных документов разрабатываются налогоплательщиком самостоятельно и устанавливаются приложениями к учетной политике организации для целей налогообложения.

Правильное отражение хозяйственных операций в регистрах налогового учета обеспечивается лицами, которые их составили и подписали.

При хранении регистров налогового учета они должны быть защищены от несанкционированных корректировок.

Исправление ошибки в регистре налогового учета должно быть обосновано и подтверждено подписью ответственного лица, внесшего исправление, с указанием даты и обоснования исправления.

Ранее в Методических рекомендациях МНС России по применению главы 25 Налогового кодекса (документ утратил силу в связи с изданием Приказа ФНС России от 19.12.2012) дополнительно установлены значения следующих понятий:

Объекты налогового учета – имущество, обязательства и хозяйственные операции организации, стоимость которых определяет размер налоговой базы текущего отчетного (налогового) периода или налоговой базы последующих периодов.

Единицы налогового учета – статьи налогового учета, используемые более чем за один отчетный (налоговый) период.

Показатели налогового учета – это перечень характеристик, имеющих существенное значение для объекта налогового учета.

В документе представлены основные реестры системы налогового учета, каждый из которых представляет собой перечень ключевых показателей эффективности, по мнению специалистов Минфина России, для расчета налоговой базы в соответствии с правилами, предусмотренными главой 25 НК РФ.

При практическом использовании документа, а так же методических рекомендаций Минфина России по применению главы 25 Налогового кодекса РФ, учитывается следующее:

- - перечень регистров налогового учета, а так же, сами разработанные регистрационные формы не являются обязательными для налогоплательщиков.;
  - налоговые регистры были разработаны в соответствии с изменениями Налогового кодекса, вступившими в силу с 15 декабря 2001 года (после чего в многочисленные статьи Главы 25 Налогового кодекса Российской Федерации внесены существенные изменения);
  - рекомендуемый перечень регистров не является исчерпывающим (отсутствие регистра среди предлагаемых, так как никакие дополнительные показатели необходимых регистров и описания регистров не могут служить основанием для организации порядка исчисления налоговой базы, не соответствующего правилам, установленным главой 25 НК РФ).

Если порядок группировки и учета объектов и хозяйственных операций для целей налогообложения соответствует порядку группировки и отражения в бухгалтерском учете, то регистры бухгалтерского учета могут быть заявлены налогоплательщиком в качестве регистров налогового учета и следовательно, объекты, отраженные в таких регистрах, будут учитываться при исчислении налоговой базы в размерах и порядке, предусмотренных как в бухгалтерском учете, так и в законодательстве Российской Федерации о налогах и сборах.

К методам налогового учета, утвержденным организацией, относятся:

методы оценки отдельных видов активов и обязательств организации;
формы аналитических регистров налогового учета;
определение налоговой базы и периодичности представления отчетности;
иные решения, необходимые для организации налогового учета.

Законодательство о налоговом учете постоянно совершенствуется. В то же время, законодатель прилагает усилия для уменьшения различий между бухгалтерским и налоговым учетом. Таким образом, начиная с 1 января 2006 года налогоплательщики определяют свои доходы не только на основании первичных учетных документов, но и на основании иных документов, подтверждающих получение доходов. Указанные изменения отражены в статье 248 Налогового кодекса Российской Федерации.

Для подтверждения расходов налогоплательщик вправе использовать документы, выданные не только в соответствии с законодательством Российской Федерации, но и в соответствии с деловой практикой, применяемой в иностранном государстве, в котором были произведены соответствующие расходы, а также документы, косвенно подтверждающие произведенные расходы, а именно:

таможенная декларация;
порядок назначения;
проездной документ;
отчет о выполненных работах в соответствии с договором.

С 1 января 2008 года амортизируемым имуществом признаются имущество, результаты интеллектуальной деятельности и иные объекты интеллектуальной собственности со сроком полезного использования более 12 месяцев и первоначальной стоимостью более 100 000 рублей (п. 1 ст. 256, п. 1 ст. 257 НК РФ) (в ред. ФЗ от 29.09.2019) [12]. Это уравняло правила бухгалтерского и налогового учета по таким объектам. А на сегодняшний день опять разнобой: в бухучете – одно, а в налоговом учете – другое. Расхождения между бухгалтерским учетом и налоговым учетом возникают из – за разных требований законодательных актов, регулирующих эти два вида учета, а также из – за различных подходов к учету, закрепленных в бухгалтерской и налоговой учетной политике.

ГЛАВА 2. ПРОБЛЕМЫ ОПТИМИЗАЦИИ НАЛОГОВОГО И БУХГАЛТЕРСКОГО УЧЕТА В РФ

2.1. Проблемы осуществления налогового учета в современной России

Среди проблем налогового учета в нашей стране выделяют две группы: проблемы целесообразности внедрения и применения налогового учета и проблемы применения основных принципов налогового учета. С момента введения главы 25 Налогового кодекса РФ «Налог на прибыль», в которой было произведено законодательное разделение бухгалтерского и налогового учета, споры о целесообразности ее применения не утихли. Подавляющее большинство директоров и главных бухгалтеров относятся к этому подразделению резко отрицательно, и прежде всего, они ставят под сомнение задачи налогового учета, о которых приводятся следующие аргументы.

Основной задачей налогового учета является обобщение информации для определения налоговой базы по налогу на прибыль. Однако до введения главы 25 НК РФ расчет налогооблагаемой прибыли осуществлялся на основе данных бухгалтерского учета обязательного (правового) инструмента для описания финансово-хозяйственной деятельности большинства хозяйствующих субъектов. Таким образом, получается, что налоговый учет по существу лишь дублирует функции бухгалтерского учета.

Основной принцип бухгалтерского учета – двойная запись. Таким образом, известны:

источник образования (пассивный);
что было приобретено (актив);
цена сделки (сумма сделки).

Данные налогового учета – данные, которые учитываются в таблицах разработки, бухгалтерских справках и других документах налогоплательщика, группирующих информацию о налогооблагаемых объектах.

Следующий аргумент – необходимость введения в штатную структуру компании дополнительных специалистов, непосредственно занимающихся налоговым учетом. Как правило, главный бухгалтер отвечает за постановку бухгалтерского учета, но нигде не говорится, что он также отвечает за ведение налогового учета. Поскольку принципы бухгалтерского и налогового учета различны, было бы неверно, чтобы один специалист одновременно отвечал за их ведение. Таким образом, необходимы новые вакансии для налоговых консультантов.

И наконец, последний и самый важный аргумент – расхождение между суммами налога на прибыль, исчисленными по данным бухгалтерского учета и по данным налогового учета, для подавляющего большинства предприятий, существенно меньше затрат предприятий на организацию и ведение этого самого налогового учета. Для российской экономики было бы лучше не вводить налоговый учет в организациях параллельно с бухгалтерским, а подумать о том, как упростить Бухгалтерский учет с целью снижения затрат на определение налога на прибыль. И неизбежная ошибка в определении размера налогооблагаемой прибыли может быть компенсирована некоторым повышением ставки этого налога.

Доводы сторонников налогового учета можно свести к следующему, прежде всего, налоговый учет осуществлялся до введения главы 25 НК РФ.

Отдельные положения Налогового кодекса Российской Федерации предусматривали дополнительные требования к обобщению информации для определения налоговой базы и до введения в действие главы 25 Налогового кодекса Российской Федерации.

Вот несколько примеров:

1. В соответствии с пунктом 1 статьи 230 НК РФ налоговые агенты ведут учет доходов, полученных от них физическими лицами в налоговом периоде, по форме, установленной ФНС РФ. Во исполнение этого положения Федеральной налоговой службы была рекомендована форма № 1-НДФЛ «Налоговая карточка для учета доходов и налога на доходы физических лиц», которая по своему назначению и содержанию является регистром налогового учета. В связи с изменениями в налоговом кодексе организациям дано право взять за основу рекомендованную форму, но дополнить ее реквизитами, предложенными налоговым кодексом РФ.
2. В соответствии с пунктом 3 статьи 169 Налогового кодекса Российской Федерации( от 05.08.2000 N 117-ФЗ (ред. от 27.12.2019) [13] налогоплательщик обязан составить счет – фактуру, вести учет полученных и выставленных счетов-фактур, книг покупок и книг продаж. При этом порядок ведения журнала учета полученных и выставленных счетов – фактур, книг покупок и книг продаж установлен Правительства Российской Федерации.

Аналогичные примеры можно найти практически в любой другой главе Налогового кодекса, касающейся конкретного налога, а также в нормативных актах Министерства финансов Российской Федерации и ФНС Российской Федерации, принятых для реализации положений этих глав.

Таким образом, налоговый учет как система сбора информации для определения налоговой базы по налогу на прибыль на основании первичных документов, сгруппированных в порядке, предусмотренном НК РФ, существовал и существует не только в связи с принятием главы 25 НК РФ.

В соответствии со статьей 313 Налогового кодекса Российской Федерации целью налогового учета является формирование полной и достоверной информации о порядке ведения бухгалтерского учета хозяйственных операций, а также предоставление информации внутренним и внешним пользователям, обеспечивающей контроль за правильностью исчисления, полнотой и своевременностью налоговых платежей в бюджет. Признать, что налоговый учет не требуется, в то же время означает, что нам не нужна достоверная информация об исчислении того или иного налога.

Таким образом, необходимо исходить из того, что налоговый учет существует с момента введения обязанности по уплате налогов, есть требование вести его сейчас и, скорее всего, это требование будет сохранено.

Наиболее негативные эмоции вызывает предполагаемая необходимость дублирования реестров и другой документации для целей бухгалтерского и налогового учета в случаях, когда они полностью совпадают. Однако в налоговом учете достаточно отразить только отдельные операции, которые не были отражены в бухгалтерском учете. Налоговый учет был, есть и будет, но его следует отделять от бухгалтерского только в тех случаях, когда это действительно необходимо и двойной Бухгалтерский учет невозможен.

Что касается проблем применения бухгалтерского учета, то в этой области можно выделить следующие основные заблуждения:

1. Если компания применяет ПБУ18/02, то вести налоговый учет не требуется. ПБУ18/02 лишь предписывает организовать бухгалтерский учет таким образом, чтобы он мог использоваться для определения налогооблагаемой прибыли, но не освобождает предприятие от налогового учета.
2. Если общество ведет налоговый учет, то ПБУ18/02 не может применяться. Компании, уплачивающие налог на прибыль, должны применять ПБУ 18/02 (п. 1 ПБУ 18/02). Исключение в положении сделано только для малого бизнеса. Они имеют право выбирать, применять данное положение или нет (пункт 2 ПБУ 18/02). Особая ситуация складывается с фирмами, которые находятся под специальными налоговыми режимами. Прямого разрешения не применять к ним ПБУ 18/02 нет. Однако Министерство финансов Российской Федерации разъяснило эту ситуацию в письме от 14 июля 2004 года № 16-00-14 / 220. Чиновники указывали, что ПБУ 18/02 применяется только к тем видам деятельности, в результате которых организация становится налогоплательщиком по налогу на прибыль.
3. Регистры налогового учета должны быть распечатаны. Отсутствие налоговых регистров влечет за собой налоговую ответственность. В Налоговом кодексе отсутствует требование о распечатке регистров налогового учета. Статья 313 устанавливает, что фирма может вести налоговую отчетность на бумажном носителе, в электронном виде или на любом машинном носителе. Порядок ведения налогового учета должен быть установлен в учетной политике. В этом случае можно настроить организацию на печать реестров «по требованию» или «ежеквартально».
4. Если бухгалтер ведет налоговую отчетность на основе регистров бухгалтерского учета, то вы можете только изменить в них название – и налоговые регистры готовы. Точное совпадение учетных и налоговых регистров крайне редкая ситуация, и скорее всего, организации все равно придется делать корректировочные расчеты.
5. Если правильно составить учетную политику,то разницы между бухгалтерским и налоговым учетом не будет. Только некоторые фирмы могут синхронизировать налоговую и бухгалтерскую отчетность-обычно это малые предприятия с небольшим количеством операций. Дело в том, что сами ПБУ и НК РФ имеют принципиальные различия в учете отдельных видов доходов и расходов. Например, в бухгалтерском учете суммы, уплаченные за информационно – консультационные услуги, связанные с приобретением материалов, включаются в их фактическую стоимость (п. 6 ПБУ 5/01 ред. от 16.05.2016) [14]). В налоговом учете эти расходы включаются в состав прочих расходов, связанных с производством и реализацией (статья 264 НК РФ). Поэтому в этом и некоторых других случаях невозможно будет сблизить два вида учета.
6. Если фирма не использует формы налогового регистра, рекомендованные налоговыми органами, она будет оштрафована. Налоговые и иные органы не вправе устанавливать для налогоплательщиков обязательные формы документов налогового учета (статья 313 НК РФ). Так что рекомендации налоговых органов – это не более чем советы, к которым необязательно прислушиваться.
7. Если компания ведет налоговый учет, то вести бухгалтерию нельзя. Федеральный закон от 06.12.2011 N 402-ФЗ (ред. от 26.07.2019) «О бухгалтерском учете» [1] устанавливает обязанность ведения бухгалтерского учета для всех организаций, находящихся на территории Российской Федерации. Исключение сделано для компаний, перешедших на упрощенный режим налогообложения – они могут вести учет только основных средств и нематериальных активов (пункт 3 статьи 4 Закона), а также для представительств и филиалов иностранных компаний. Они не могут вести бухгалтерский учет, если это предусмотрено международными договорами, или могут вести его на основании правил, установленных в стране нахождения иностранной организации, если они не противоречат МСФО. Другие организации обязаны вести бухгалтерский учет, независимо от того, имеют ли они Налоговый кодекс.

На практике бухгалтеры пытаются использовать различные подходы к ведению налогового учета.

1. Налоговый учет полностью отделен от бухгалтерского учета.

Этот подход в основном используется крупными организациями, для которых расчет налогооблагаемой прибыли является сложной задачей. Как правило, такие организации имеют специализированные подразделения, которые ведут налоговый учет.

При использовании этого метода совершенно несвязанные регистры бухгалтерского и налогового учета формируются отдельно друг от друга на основе одних и тех же первичных документов.

1. Вместо бухгалтерского учета ведется налоговый учет.

Суть данного подхода заключается в том, что бухгалтерский учет ведется с использованием текущего плана счетов бухгалтерского учета), но доходы и расходы группируются в бухгалтерском учете в соответствии с требованиями главы 25 Налогового кодекса Российской Федерации. Эту позицию часто занимают бухгалтеры организаций, которые ведут бухгалтерский учет только для исчисления налогов. Они мотивируют свою позицию тем, что налоговые органы заинтересованы только в правильном исчислении налогов, поэтому нет необходимости обременять бухгалтерский персонал ведением классического учета, который становится ненужным.

Однако, как отмечалось выше, согласно закону, все организации обязаны составлять бухгалтерскую отчетность на основе данных синтетического и аналитического учета и представлять ее учредителям, участникам организации или собственникам ее имущества, а также территориальным органам государственной статистики по месту их регистрации. Кроме того, Бухгалтерский учет должен отражать фактическое финансовое положение организации, что представляет интерес не только для руководителей, но и для акционеров и других заинтересованных пользователей бухгалтерской отчетности.

1. Налоговый учет ведется в рамках бухгалтерского учета.

Особенностью данного подхода является адаптация плана счетов бухгалтерского учета к налоговому учету, то есть пересмотр порядка аналитического учета доходов и расходов, который ведется на субсчетах к бухгалтерским счетам, и ведение как бухгалтерского, так и налогового учета в одном и том же плане счетов. Но из – за частого несовпадения сумм одних и тех же доходов и расходов и дат их принятия к бухгалтерскому учету в бухгалтерском и налоговом учете невозможно объединить два счета в один.

1. Прибыль, полученная по данным бухгалтерского учета, корректируется для целей налогообложения.

Сторонники этого подхода предлагают рассчитывать прибыль для целей налогообложения так же, как и в прошлом году. Они мотивируют свою позицию следующим образом.

Система налогового учета организуется налогоплательщиком самостоятельно (статья 313 НК РФ), формы налоговых регистров и порядок отражения в них данных аналитического налогового учета и данных первичных документов разрабатываются налогоплательщиком самостоятельно (статья 314 НК РФ). Поэтому регистры налогового учета могут состоять из регистров бухгалтерского учета и единого дополнительного регистра – регистра корректировки бухгалтерской прибыли для целей налогообложения.

Данная процедура не нарушает требований Налогового кодекса. Корректировочный регистр является не чем иным, как прошлогодней справкой о порядке определения данных, отраженных в строке 1 расчета налога на прибыль (разумеется, пересмотренной с учетом требований главы 25 Налогового кодекса РФ). Иными словами, регистр корректировок должен отражать разницу между данными бухгалтерского учета и налоговыми данными в тех случаях, когда такая разница возникает.

Однако этот метод могут применять только небольшие организации, причем те, в которых различия между бухгалтерским и налоговым учетом минимальны.

Использование этого метода крупными организациями весьма проблематично. Дело в том, что в первом квартале такие организации могут успешно использовать этот метод, но во втором, третьем и четвертом кварталах это станет сложнее. Необходимо будет учитывать корректировки различных показателей не только в течение квартала, но и по входящим остаткам, то есть корректировать корректировки, сделанные ранее. При таком объеме корректировочной работы вы легко можете запутаться и сделать ошибки, которые будет очень трудно выявить, так как это не балансовый отчет, в котором актив должен равняться пассиву.

1. Налоговый учет ведется в отдельном налоговом плане счетов бухгалтерского учета.

Этот подход представляет собой компромисс между первым и третьим методами. Она заключается в добавлении в план счетов бухгалтерского учета счетов «налог», где доходы и расходы учитываются в контексте требований главы 25 Налогового кодекса Российской Федерации. Записи по налоговым счетам производятся в соответствии с правилами, предусмотренными для забалансовых счетов плана счетов бухгалтерского учета.

Обороты и остатки по этим счетам не отражаются в бухгалтерских регистрах и бухгалтерской отчетности. В этом случае бухгалтер может одновременно сделать запись на соответствующем субсчете налогового учета при выполнении любой операции в бухгалтерском учете.

Аналитическими реестрами налогового учета в этом случае будут являться карточки или журналы – приказы по налоговым счетам за отчетный (налоговый) период, если они содержат сведения, указанные в статье 313 Налогового кодекса Российской Федерации, это удобно для бухгалтеров, которые ведут учет на компьютере с помощью бухгалтерских программ. Они должны добавлять дополнительные операции по налоговым счетам в схемы учета операций по хозяйственным операциям и создавать новые алгоритмы для хозяйственных операций в тех случаях, когда учет и налоговый учет по одним и тем же операциям ведутся по-разному.

Следует отметить, что разработчики большинства бухгалтерских программ пошли по тому же пути.

2.2. Оптимизация налогового и бухгалтерского учета в Российской Федерации

Учетная политика организации является одним из основных документов, позволяющих налогоплательщику снизить налоговую нагрузку. Не секрет, что все большее число организаций и индивидуальных предпринимателей переходят на путь легального бизнеса, тем более что этому способствует проводимая государством реформа налоговой политики. Для того чтобы обоснованно подойти к расчету исчисленных налогов, следует не снимать денежные поступления с налогообложения, формируя тем самым черный ящик, а разобраться в налоговой системе и, с помощью учетной политики, создать модель минимизации налогов, приемлемую для конкретной организации.

При разработке учетной политики необходимо решить следующие задачи:

1. сделать Бухгалтерский учет прозрачным и понятным, что позволит анализировать деловую активность компании;
2. создать оптимальную систему налогового учета;
3. предусмотреть отдельные направления минимизации налогов, не противоречащие действующему законодательству Российской Федерации;
4. создать систему организации бухгалтерского обслуживания, которая бы способствовала своевременному и точному документообороту и учету информации.

Учетная политика, отвечающая всем вышеперечисленным задачам, может стать реальным источником необходимой информации, способным оказать реальную помощь организации, а не формальным документом, который организация, во избежание проблем, должна представить в налоговый орган. При разработке учетной политики также необходимо учитывать специфику деятельности организации.

Основными разделами учетной политики являются:

- порядок организации бухгалтерского учета;
- методы оценки активов и пассивов;
- порядок осуществления контроля за хозяйственными операциями;
- порядок документооборота и технология обработки бухгалтерской информации;
- порядок проведения инвентаризации активов и обязательств организации;
- рабочий план счетов бухгалтерского учета;
- формы первичных учетных документов;
- порядок формирования налоговой базы и ведения налогового учета для целей налогообложения.

Одним из первых тщательному анализу подверглось положение по бухгалтерскому учету ПБУ 6/01 «Учет основных средств» Приказ Минфина России от 30.03.2001 N 26н (ред. от 16.05.2016) [15]. Данное положение устанавливает, что организация одновременно принимает к учету в качестве основного средства активы, соответствующие следующим условиям:

используется при производстве продукции, при выполнении работ или оказании услуг, либо для управленческих нужд организации;
используется в течение длительного периода времени, т. е. при сроке полезного использования более 12 месяцев, или при нормальном рабочем цикле, если он превышает 12 месяцев;
организация не ожидает последующей перепродажи этих активов;
может принести экономическую выгоду организации в будущем.

Организация должна правильно подходить к понятию учетной единицы при учете основных средств. В ПБУ 6/01 установлено, что объектом инвентаризации основных средств является объект со всеми устройствами и принадлежностями, либо отдельный конструктивно обособленный предмет, предназначенный для выполнения определенных самостоятельных функций, либо отдельный набор конструктивно сочлененных предметов, представляющих собой единое целое и предназначенных для выполнения определенной работы.

Таким образом, в зависимости от способа выполнения работ основное средство может быть зарегистрировано либо как отдельная статья, либо как отдельный комплекс.

В обоих случаях это товарный запас. Если организация нарушает этот принцип в своей бухгалтерской отчетности, она столкнется с негативными последствиями в части налогообложения.

Следующий метод оценки основного средства заключается в создании его первоначальной стоимости. Первоначальная стоимость основных средств – это сумма фактических затрат организации на приобретение, строительство и изготовление объектов, которая включает в себя:

суммы, уплаченные в соответствии с договором поставщику;
суммы, уплаченные организациям за выполнение работ по договорам строительного подряда и иным договорам;
суммы, уплаченные организациям за информационно-консультационные услуги, связанные с приобретением основных средств;
регистрационные сборы и государственные пошлины;
- - таможенная пошлина;
невозвращаемые налоги;
вознаграждение, выплачиваемое посреднической организации, через которую был приобретен объект основных средств;
проценты по заемным средствам, если они начислены до принятия объекта основных средств к бухгалтерскому учету;
суммовые разницы, возникающие при осуществлении платежа в рублях в сумме, эквивалентной сумме в иностранной валюте;
прочие суммы, непосредственно связанные с приобретением основных средств.

При формировании первоначальной стоимости объекта, с учетом вышеуказанных требований, налоговая база для исчисления налога на имущество организаций также формируется правильно.

Следующим элементом при создании учетной политики должно быть определение того, правильно ли признается выручка организации. В бухгалтерском учете доходы организации признаются на основании следующих условий, установленных Положением по бухгалтерскому учету ПБУ 9/99 Приказ Минфина России от 06.05.1999 N 32н (ред. от 06.04.2015) [16]:

организация должна иметь право получать доходы, вытекающие из конкретного соглашения или подтвержденные любым другим надлежащим образом;
размер выручки должен быть определен;
- - существует уверенность в том, что конкретная операция приведет к увеличению экономических выгод организации;
право собственности на продукцию, работы и услуги переходит к покупателю;
могут быть определены затраты на указанную операцию.

Эти условия подчеркивают, что в бухгалтерском учете доходы должны признаваться исходя из требований, установленных ПБУ 9/99, в отличие от признания момента получения дохода для целей налогообложения. В то же время в ряде случаев признание дохода и момент формирования дохода для целей налогообложения могут совпадать, но это не должно быть общей закономерностью, подход к каждому моменту формирования должен определяться исходя из их норм и требований законодательства.

Следующий элемент учетной политики устанавливается исходя из условий признания расходов организации. В ПБУ 10/99 «Расходы организаций» (Документ утратил силу с 1 января 2002 года ((можно ли указать этот документ или лучше удалить выделенный фрагмент??)) (письмо МНС РФ от 06.06.2002 N ВГ-6-02/800) [] дано определение расходов. Расходы организации признаются уменьшением экономической выгоды в результате выбытия активов и (или) возникновения обязательств, что приводит к уменьшению капитала этой организации. Согласно ПБУ 10/99 расходы признаются в бухгалтерском учете при соблюдении следующих условий:

производится в соответствии с конкретным договором, требованиями законодательства и нормативных актов, а также деловой практикой;
размер расходов может быть определен;
- - существует уверенность в том, что экономические выгоды организации уменьшатся в результате той или иной операции.

Затраты, произведенные в отчетном периоде, но относящиеся к следующим отчетным периодам, отражаются в бухгалтерском учете отдельной статьей как расходы будущих периодов и списываются в порядке, установленном организацией (равномерно, пропорционально объему производства и др.) в период, к которому они относятся. Классификация отдельных операций расходов по отложенным расходам или выданным авансам оказывает влияние на налогооблагаемую базу по налогу на имущество. Исходя из этого, расходы должны признаваться расходами:

расходы, связанные с подготовкой и освоением новых видов продукции;
расходы на приобретение лицензий, дающих право осуществлять определенные виды деятельности;
платежи за предоставление права пользования нематериальными активами (признаются в течение срока действия договора);
расходы по различным вопросам добровольного страхования;
расходы на сертификацию продукции (товаров), работ, услуг.

Учетная политика организации позволяет налогоплательщику снизить налоговую нагрузку, опираясь при этом на вполне законные основания, содержащиеся в налоговом законодательстве Российской Федерации. Учетная политика позволяет оптимизировать налоговую базу в разрезе двух налогов:

налог на добавленную стоимость;
- - налог на прибыль.

Чтобы правильно определить момент, когда формируется налоговая база по налогу на добавленную стоимость, необходимо определить момент, когда организация получает денежные средства от своих клиентов:

- - если по условиям договоров, связанных с предоставлением товаров, продукции, работ и услуг своим клиентам и заказчикам, организация получает денежные средства в качестве аванса или предоплаты, то в большинстве случаев не имеет значения, когда формируется налоговая база. Для таких организаций учетная политика для целей налогообложения может быть утверждена с момента определения налоговой базы по мере поступления отгрузки и представления покупателю расчетных документов;
  - если оплата за предоставленные продукты, товары, работы и услуги производится по истечении срока, т. е. в последующие периоды времени (например, на условиях коммерческого кредита), то учетная политика должна утвердить момент определения налоговой базы по мере поступления денежных средств.

При формировании налоговой базы по налогу на прибыль следует учитывать следующие направления налоговой оптимизации. Ключевым моментом является выбор налогоплательщиком метода признания доходов и расходов. В зависимости от выбранного налогоплательщиком способа признания доходов и расходов поступления, связанные с оплатой реализованных товаров (работ, услуг) или имущественных прав, признаются для целей налогообложения в соответствии со статьей 271 или 273 главы 25 Налогового кодекса Российской Федерации.

Кассовый метод признания доходов и расходов не приемлем для всех организаций. Если существуют ограничения относительно выбора способов признания доходов и расходов, то нужно искать другие возможности минимизации налогообложения, которые предусмотрены Налоговым кодексом РФ. Для организаций, признающих доходы и расходы от реализации товаров, работ и услуг по методу начисления, имеет смысл рассмотреть вопрос о создании резервов. Для упрощения процесса применения системы налогового учета для налогоплательщика наиболее целесообразно применять следующие подходы:

1. Максимально приближены к принципам бухгалтерского учета процедуры регистрации и обработки фактов хозяйственной деятельности и построения форм налоговых и учетных регистров. Одним из возможных вариантов является разработка перечня аналитических счетов налогового учета и накопление и систематизация данных налогового учета по этим счетам, в том числе с использованием принципа двойной записи. При автоматизированном учете это позволит синхронизировать учетный процесс в бухгалтерском и налоговом учете, а значит, снизить трудоемкость обработки данных первичных документов и избежать дублирования операций.
2. Установить обязательный минимальный состав регистров аналитического учета и перечень их реквизитов с возможностью его дополнения налогоплательщиком в соответствии со спецификой его деятельности. Это позволит сделать формы и методы налогового учета более единообразными, а следовательно, упростит задачу контроля правильности его ведения.
3. Разработать единую методику формирования налоговой отчетности по налогу на прибыль на основе единых принципов ведения регистров налогового учета, их обязательного минимального состава и содержания.

В совокупности это позволит упростить как процедуры исчисления налоговых обязательств по налогу на прибыль, а также проведение мероприятий налогового контроля.

ЗАКЛЮЧЕНИЕ

Бухгалтерский учет представляет собой упорядоченную систему сбора, регистрации и обобщения информации в денежном выражении об имуществе, обязательствах организаций и их движении путем непрерывного, сплошного и документального учета всех хозяйственных операций. Объектами бухгалтерского учета являются имущество организаций, их обязательства и хозяйственные операции, осуществляемые организациями в процессе их деятельности.

Основные задачи бухгалтерского учета:

формирование полной и достоверной информации о деятельности организации и ее имущественном положении, необходимой внутренним пользователям бухгалтерской отчетности – руководителям, учредителям, участникам и собственникам имущества организации, а также внешним инвесторам, кредиторам и другим пользователям бухгалтерской отчетности;
предоставление информации, необходимой внутренним и внешним пользователям финансовой отчетности для осуществления контроля за соблюдением законодательства Российской Федерации при осуществлении организацией хозяйственных операций и их целесообразностью, наличием и движением имущества и обязательств, использованием материальных, трудовых и финансовых ресурсов в соответствии с утвержденными стандартами, нормативами и сметами;
предотвращение негативных результатов хозяйственной деятельности организации и выявление внутрихозяйственных резервов для обеспечения ее финансовой устойчивости.

Организации, руководствуясь законодательством Российской Федерации О бухгалтерском учете, нормативными правовыми актами органов, регулирующих Бухгалтерский учет, самостоятельно формируют свою учетную политику, исходя из своей структуры, отраслевых и иных особенностей деятельности. Принятая организацией учетная политика утверждается приказом или распоряжением лица, ответственного за организацию и состояние бухгалтерского учета. В то же время утверждаются:

рабочий план счетов бухгалтерского учета, содержащий синтетические и аналитические счета, необходимые для ведения бухгалтерского учета в соответствии с требованиями своевременности и полноты ведения бухгалтерского учета и отчетности;
формы первичных учетных документов, используемые для регистрации хозяйственных операций, для которых не предусмотрены стандартные формы первичных учетных документов, а также формы документов для внутренней бухгалтерской отчетности;
инвентаризационная процедура и методы оценки видов активов и обязательств;
правила документооборота и технология обработки бухгалтерской информации;
порядок осуществления контроля за хозяйственными операциями, а также другие решения, необходимые для организации бухгалтерского учета.

Принятая организацией учетная политика применяется последовательно из года в год. Изменения в учетную политику могут вноситься в случаях внесения изменений в законодательство Российской Федерации или нормативные акты органов, регулирующих Бухгалтерский учет, разработки организацией новых способов ведения бухгалтерского учета или существенных изменений условий ее деятельности.

Организация ведет бухгалтерский учет имущества, обязательств и хозяйственных операций путем двойной записи по соответствующим счетам бухгалтерского учета, включенным в рабочий план счетов бухгалтерского учета. Данные аналитического учета должны соответствовать оборотам и остаткам на счетах синтетического учета. Все хозяйственные операции и результаты инвентаризации подлежат своевременной регистрации в бухгалтерском учете без каких – либо пропусков или исключений. В бухгалтерском учете организаций текущие производственные затраты и капитальные вложения учитываются отдельно.

Регистры бухгалтерского учета предназначены для систематизации и накопления информации, содержащейся в первичных документах, принимаемых к бухгалтерскому учету, для отражения на бухгалтерских счетах и в бухгалтерской отчетности. Бухгалтерские регистры ведутся в специальных книгах, на отдельных листах и карточках, в виде машинных изображений, полученных с помощью компьютерной техники, а также на магнитных лентах, дисках, дискетах и других машинных носителях.

Хозяйственные операции должны регистрироваться в регистрах бухгалтерского учета в хронологическом порядке и группироваться по соответствующим счетам бухгалтерского учета.

Действующий порядок налогообложения прибыли и некоторых других налогов по – прежнему требует, помимо регистрации и систематизации хозяйственных операций с использованием методологии бухгалтерского учета, выполнения бухгалтером целого комплекса бухгалтерских и расчетных действий для правильного расчета налоговых обязательств организации, в первую очередь по налогу на прибыль. Это связано с разделением требований бухгалтерского учета и методологии налогообложения за последнее десятилетие. Однако правильный учет операций, связанных с формированием финансовых результатов, не означает, что эти финансовые результаты являются достоверными для целей налогообложения, поэтому возникает необходимость организации дополнительных учетных процедур, обеспечивающих правильное определение налоговой базы по налогу на прибыль, т. е. вести «учет для целей налогообложения».

В сравнении с бухгалтерским учетом можно выделить следующие основные принципы налогового учета.

1. Налоговая база по налогу на прибыль исчисляется на основании данных налогового учета, если главой 25 НК РФ предусмотрен иной порядок группировки и учета хозяйственных операций для целей налогообложения, отличный от установленных правил бухгалтерского учета.

Поскольку налоговая база формируется на основе данных налогового учета, то недостаточно вести учет для целей налогообложения только в случаях отклонения показателей, рассчитанных по данным бухгалтерского и налогового учета. Каждый факт хозяйственной деятельности, связанный с формированием доходов (расходов), должен быть оценен и зарегистрирован дважды: в соответствии с методикой бухгалтерского учета и налогообложения.

2. В качестве подтверждения данных налогового учета используются первичные учетные документы, регистры аналитического учета и расчеты налоговой базы.

3. Регистры аналитического учета представляют собой сводные формы систематизации данных налогового учета за отчетный налоговый период, сгруппированные в соответствии с настоящей главой, без отражения в бухгалтерском учете.

4. Реестры и порядок отображения в них данных разрабатываются самими плательщиками и устанавливаются учетной политикой.

5. Правила и положения налогового учета применяются последовательно от одного налогового периода к другому. Порядок ведения налогового учета устанавливается налогоплательщиком в учетной политике для целей налогообложения. Изменения в учетной политике применяются с начала нового налогового периода.

СПИСОК ЛИТЕРАТУРЫ

Федеральным законом «О бухгалтерском учете» от 06.12.2011 N 402-ФЗ (ред. от 26.07.2019)
Федеральный закон «Об аудиторской деятельности»
ПБУ 1/98 утвержден Приказом Минфина России от 29 июля 1998 г. №34-н, ред. от 11.04.2018
Приказом Минфина России от 21 декабря 1998 г. №64н
Постановлениях Президиума ВАС РФ от 4 февраля 2003 г. № 11253/02 и №11254/02
ПБУ1/2008 Приказ Минфина России от 06.10.2008 N 106н (ред. от 28.04.2017)
Статья 313 Налогового кодекса Российской Федерации (в редакции Федерального закона от ред. от 27.12.2019 года)
Глава 30 «Налог на имущество организаций» Налогового кодекса Российской Федерации от 05.08.2000 N 117-ФЗ (ред. от 27.12.2019)
Глава 26.2 Налогового кодекса Российской Федерации от 05.08.2000 N 117-ФЗ (ред. от 27.12.2019)
Глава 21 «Налог на добавленную стоимость» Налогового кодекса РФ от 05.08.2000 N 117-ФЗ (ред. от 27.12.2019)
Глава 21 НК РФ ч. 3 мотивировочной части определения Конституционного Суда Российской Федерации от 7 февраля 2002 года № 37-О
Статья 256 п. 1, Статья. 257 п.1 НК РФ в ред. ФЗ от 29.09.2019
Статья 169 п. 3 Налогового кодекса Российской Федерации( от 05.08.2000 N 117-ФЗ (ред. от 27.12.2019)
Положение по бухгалтерскому учету ПБУ 5/01 п. 6 (ред. от 16.05.2016)
ПБУ 6/01 «Учет основных средств» Приказ Минфина России от 30.03.2001 N 26н (ред. от 16.05.2016)
Положение по бухгалтерскому учету ПБУ 9/99 Приказ Минфина России от 06.05.1999 N 32н (ред. от 06.04.2015)