Налоговый учет по налогу на добавленную стоимость(Налоги в экономической системе общества. Налог на добавленную стоимость)

Содержание:

ВВЕДЕНИЕ

Законодательство Российской Федерации о налогах и сборах состоит из Налогового Кодекса и принятых в соответствии с ним федеральных законов о налогах, сборах, страховых взносах. Налоговый Кодекс Российской Федерации устанавливает систему налогов и сборов, страховые взносы и принципы обложения страховыми взносами, а также общие принципы налогообложения и сборов в Российской Федерации.

Основным источником формирования бюджета государства являются налоговые сборы и платежи. Из этих средств финансируются государственные и социальные программы, содержатся структуры, которые обеспечивают существование и функционирование самого государства.

Основное место в российской налоговой системе занимают косвенные налоги, к которым относятся: налог на добавленную стоимость, акцизы. В составе доходов бюджета они занимают определяющее место и обязательны к уплате на всей территории России. Такое количество косвенных налогов неизбежно приводит к неоднократному обложению одного и того же объекта и способствует постоянному росту цен на потребительские товары и услуги. Наиболее существенным из косвенных налогов, применяемых в Российской Федерации, является налог на добавленную стоимость.

НДС – сравнительно молодой налог для России, так как он появился во время перехода к рыночным отношениям в 1992 году. Его необходимость возникла в результате реорганизации исчисления и взимания действующего до 1992 года налога с оборота, который более чем на 80% поступал в государственный бюджет в виде разницы между фиксированными государством розничными и оптовыми ценами. В новых условиях свободного ценообразования применение налога с оборота исключалось. А так как государство должно иметь стабильный источник доходов бюджета, был введен новый налог – НДС.

Налог на добавленную стоимость играет главную роль не только при формировании доходов федерального бюджета, но и при планировании налоговой нагрузки компаний. Поэтому в законодательное регулирование НДС постоянно вносятся изменения, направленные на совершенствование налогового администрирования, при этом, за свой период существования действующий механизм исчисления и взимания налога на добавленную стоимость претерпел существенные изменения.

При слове «НДС» у каждого бухгалтера, даже опытного, возникает некое волнение. На то, есть объективные причины, так как это один из самых сложных налогов, исчисление и уплату которого регламентируют множественные нормативные документы. В связи с этим у налогоплательщиков возникает множество вопросов по толкованию и разъяснению порядка обложения данным налогом.

Налог на добавленную стоимость – один из самых сложных налогов, традиционно вызывающий множество дискуссий. Практика применения главы 21 НК РФ выявила много противоречий толкования ее положений, которые зачастую приводят к налоговым спорам.

Всё это объясняет актуальность темы данной курсовой работы.

Целью данной курсовой работы является изучение налога на добавленную стоимость, особенностей исчисления, уплаты и налогового учета НДС, а также роли НДС в формировании доходов государства. Выявить плюсы и минусы работы налога, а также пути совершенствования в России.

Исходя из цели работы, были сформулированы задачи:

- раскрытие сущности налогов и принципов налогообложения;

- раскрытие понятия НДС и его функций;

- рассмотрение экономического содержания НДС;

- изучение порядка исчисления и уплаты налога, состава льгот, применяемых при исчислении НДС;

- исследование возможных путей совершенствования и перспективы НДС в России.

1. НАЛОГИ В ЭКОНОМИЧЕСКОЙ СИСТЕМЕ ОБЩЕСТВА. НАЛОГ НА ДОБАВЛЕННУЮ СТОИМОСТЬ

1.1. Принципы налогообложения в Российской Федерации. Функции налогов

Налоги – это экономическая основа правительственной машины, и ничего другого. Слова, сказанные К. Марксом в «Замечаниях к программе германской рабочей партии».

Налоговая система является неотъемлемой частью современного развития любой страны, так как обеспечивает стабильные доходы государства. А государство, в свою очередь, за счет поступлений выполняет свои функции: экономические, социальные, оборонные и другие. Главной частью налоговой системы являются налоги.

Налоги возникли в связи с переходом к товарным отношениям, разделением общества на классы и появлением государства, которому нужны были средства на содержание армии, судов, чиновников и другие нужды. В эпоху становления и развития капиталистических отношений значение налогов стало усиливаться: для содержания армии и флота, обеспечивающих завоевание новых территорий - рынков сырья и сбыта готовой продукции, казне нужны были дополнительные средства [22].

Исходя из необходимости наиболее полного удовлетворения потребности государства в финансовых ресурсах, государство устанавливает совокупность налогов, которые должны взиматься по единым правилам и на единых принципах. Первые такие принципы были сформулированы Адамом Смитом в труде «Исследование о природе и причинах богатства народов», изданном в 1776г., где и были сформулированы четыре принципа налогообложения [27].

• Принцип справедливости. Все граждане должны платить налоги, соразмерно возможностям и доходам.
• Принцип определенности налогообложения. Налоги должны быть определены и понятны налогоплательщикам (это сроки, ставки и способ платежа).
• Принцип удобства налогообложения. Налоги должны взиматься таким способом, которым это удобно для налогоплательщика.
• Принцип экономности. Расходы по взиманию налога должны быть минимальными по сравнению с доходом, который приносит данный налог.

Таким образом, был заложен фундамент налогообложения, на основе которого строились налоговые системы государств (в первую очередь европейских). Данные принципы сочетают в себе как интересы государства, так и интересы граждан.

Изъятие государством в свою пользу определенной части ВВП в виде обязательного взноса и составляет сущность налога. Взносы осуществляют основные участники производства ВВП:

- работники, своим трудом, создающие материальные и нематериальные блага и получающие определенный доход;

- хозяйствующие объекты, владельцы капитала [25].

За счет налоговых взносов формируются финансовые ресурсы государства, аккумулируемые в его бюджете и внебюджетных фондах.

Экономическое содержание налогов выражается взаимоотношениями хозяйствующих субъектов и граждан, с одной стороны, и государства - с другой, по поводу формирования государственных финансов.

К основным принципам налогообложения в Российской Федерации относятся:

1. Принцип законности налогообложения. Данный принцип общеправовой и опирается на конституционный запрет ограничения прав и свобод человека и гражданина иначе чем федеральным законом (ч.3 ст.55 Конституции РФ). Налог здесь выступает неким ограничителем, но служит интересам общества. Уплачиваться должны только установленные государством налоги [1].

2. Принцип всеобщности и равенства налогообложения. Этот принцип закреплен в ст. 57 Конституции РФ, согласно которой каждый обязан платить законно установленные налоги и сборы. Кроме того, каждый гражданин несет равные обязанности, предусмотренные Конституцией РФ (ч.2 ст.6) и Налоговым Кодексом (п.1 и п.5 ст.3 НК РФ) [2].

3. Принцип справедливости налогообложения. Первоначально был сформулирован в п.5 Постановления Конституционного суда РФ от 4 апреля 1996г. № 9 [5].

Впоследствии, данный принцип был закреплен в п.1 ст.3 НК РФ, в несколько ином виде без упоминания о справедливом распределении собранных налогов: «…При установлении налогов учитывается фактически способность налогоплательщика к уплате налога, исходя из принципа справедливости», т.е. налоги должны быть справедливыми.

Налоговый смысл данного принципа состоит в том, что налоги должны перераспределяться справедливо и равномерно в обществе.

4. Принцип публичности налогообложения. Данный принцип предполагает поиск баланса интересов государства и общества. «Поэтому государство вправе и обязано принимать меры по регулированию налоговых правоотношений в целях защиты прав и законных интересов не только налогоплательщиков, но и других членов общества (п.3 Постановления КС РФ от 17 декабря 1996г. № 20-П [6].

5. Принцип установления налогов и сборов в должной правовой процедуре. Данный принцип заключается в том, что введение и регулирование налогов осуществляется в стране только законодательной властью.

6. Принцип экономической обоснованности налогообложения. Налоги и сборы должны обязательно иметь экономическое основание и не могут быть произвольными (п.3 ст.3 НК РФ).

7. Принцип презумпции толкования в пользу налогоплательщика (плательщика сборов) всех неустранимых сомнений, противоречий и неясностей актов законодательства о налогах и сборах (п.7 ст.3 НК РФ).

8. Принцип определенности налоговой обязанности (п.6 ст.3 НК РФ) Налогоплательщик должен понимать: за что и кому платится налог.

9. Принцип единства экономического пространства Российской Федерации и единства налоговой политики (ч.1 ст.8 Конституции РФ, п.4 ст.3 НК РФ). Суть данного принципа состоит в том, что не допускается устанавливать налоги и сборы, нарушающие единое экономическое пространство Российской Федерации, в частности прямо или косвенно ограничивающие свободное перемещение в пределах Российской Федерации товаров (работ, услуг) или финансовых средств.

10. Принцип единства налогов и сборов. Принципы налогообложения в России, предполагающие целостность, унифицированность и единообразие налогов и налоговых процедур на всей территории страны составляют единство системы налогов и сборов [2].

Все принципы построены на основе федерализма, и осуществляются на всех трех уровнях бюджета без ограничений и изменений.

Налоги являются важной доходной частью бюджетно-финансовой системы. Изъятие государством в свою пользу определенной части ВВП в виде обязательного взноса и составляет сущность налога.

Источником налоговых платежей (взносов) независимо от объекта налогообложения является ВНД, который количественно не совпадает с ВВП. Образованием первичных денежных доходов не ограничивается процесс стоимостного распределения валового продукта. Он продолжается в перераспределении денежных доходов основных участников общественного производства в пользу государства: - от работников - в форме подоходного налога (13% и более) и отчислений в пенсионный фонд (22 %), а от хозяйствующих субъектов – в форме налога на прибыль и других налоговых платежей и сборов [15].

Законодательством установлено, что объектами налогообложения являются: прибыль (доход), стоимость определенных товаров, добавленная стоимость продукции, имущество юридических и физических лиц, передача имущества (дарение, продажа, наследование), операции с ценными бумагами, отдельные виды деятельности, другие объекты, установленные законом.

По методу установления налоги подразделяются:

• Прямые – налог на доходы с физических лиц, налог на прибыль, ресурсные платежи, налоги на имущество, владение и пользование которыми служат основанием для обложения;
• Косвенные вытекают из хозяйственных актов и оборотов, финансовых операций (налог на добавленную стоимость, акцизы, таможенная пошлина, налог на операции с ценными бумагами) [23].

Функция налога – это проявление его сущности в действии, способ выражения его свойств.

Первая - фискальная (бюджетная) функция посредством которой реализуется главное общественное назначение налогов: формирование финансовых ресурсов государства, аккумулируемых в бюджетной системе и внебюджетных фондах и необходимых для осуществления собственных функций.

Благодаря контрольной функции оценивается эффективность каждого налогового канала, выявляется необходимость внесения изменений в налоговую систему и бюджетную политику.

Распределительная функция налогов прежде носила фискальную функцию: наполнить государственную казну и т.д., а теперь у нее появилась регулирующая функция, которая осуществляется через налоговый механизм [18].

Стимулирующая функция реализуется через систему льгот, исключений, преференций, увязываемых с льготообразующими признаками объекта налогообложения. Она проявляется в изменении объекта обложения, уменьшения налогооблагаемой базы, понижении налоговой ставки.

Подфункцию воспроизводительного назначения несут в себе плата за воду, потребляемую промышленными предприятиями, платежи за пользование природными ресурсами, отчисления в дорожные фонды, на воспроизводство минерально-сырьевой базы и лесной доход [16].

1.2. Понятие налога на добавленную стоимость, его характеристика, недостатки и достоинства

Налог на добавленную стоимость (НДС) является косвенным налогом. При реализации товаров (работ, услуг) налогоплательщик дополнительно к цене реализуемых товаров (работ, услуг) предъявляет к оплате покупателю и сумму НДС. Налогоплательщик перекладывает свои расходы по уплате НДС на покупателя, который при перепродаже товара исчисляет НДС, перекладывая бремя по его уплате на своего покупателя, и так до конечного потребителя. Налоговое бремя уплаты НДС несут не налогоплательщики, а конечный потребитель товаров (работ, услуг).

Налогоплательщики НДС: организации; индивидуальные предприниматели; лица, перемещающие товары через таможенную границу РФ.

Организации и индивидуальные предприниматели освобождаются от уплаты НДС, если за три предшествующих календарных месяца сумма выручки от реализации товаров (кроме подакцизных) не превысила в совокупности 1 млн руб. Данное правило не распространяется на лиц, реализующих подакцизные товары. Если одновременно реализуются и подакцизные, и не подакцизные товары, то указанные лица освобождаются от уплаты НДС только по операциям с не подакцизными товарами.

Объект налогообложения НДС – операции по реализации товаров (работ, услуг) на территории РФ, в том числе на безвозмездной основе; передача товаров (выполнение работ, оказание услуг) для собственных нужд, расходы на которые не принимаются к вычету при исчислении налога на прибыль организаций; выполнение строительно-монтажных работ для собственного потребления; ввоз товаров на таможенную территорию РФ.

НК РФ предусматривает изъятия из перечня объектов обложения НДС. Не облагаются НДС операции, не признаваемые налоговым законодательством реализацией товаров (работ или услуг). К ним в соответствии с п. 3 ст. 39 НК РФ относят операции:

– связанные с обращением российской или иностранной валюты;

– передача имущества правопреемникам при реорганизации;

– передача имущества некоммерческим организациям на осуществление основной уставной деятельности, не связанной с предпринимательством;

– передача имущества инвестиционного характера (вклады в уставный капитал хозяйственных обществ и товариществ, по договору простого товарищества, паевые взносы в паевые фонды кооперативов);

– передача жилых помещений физическим лицам в домах государственного (муниципального) жилищного фонда при проведении приватизации;

– изъятие имущества путем конфискации, наследование имущества, обращение в собственность иных лиц бесхозяйных и брошенных вещей, бесхозяйных животных, находки, клада в соответствии с ГК РФ. Кроме того, не облагаются НДС:

– передача на безвозмездной основе объектов социально-культурного и жилищно-коммунального назначения, дорог, электрических сетей, подстанций, газовых сетей, водозаборных сооружений и подобных объектов государственным (местным) органам власти;

– передача имущества государственных (муниципальных) предприятий, выкупаемого в порядке приватизации;

– работы, услуги государственных (местных) органов в рамках выполнения своих полномочий;

– передача на безвозмездной основе объектов основных средств государственным (местным) органам;

– операции по реализации земельных участков;

– передача имущественных прав организации ее правопреемнику.

Налог на добавленную стоимость (НДС) – самый сложный для исчисления из всех налогов, входящих в налоговую систему Российской Федерации. Его относят к категории универсальных косвенных налогов, которые в виде своеобразных надбавок взимаются через цену товара. Кроме того, если при прямом налогообложении источник уплаты налога, как правило, формируется у налогоплательщиков, то при косвенном – источник налога поступает налогоплательщику в составе иных платежей (в основном в составе цены).

Налог на добавленную стоимость уменьшает прибыль производителя и таким образом становится прямым налогом [28].

Существующие в настоящее время в России условия и порядок взимания НДС делают его смешанным и многообъектным налогом.

Так, наряду с общими правилами исчисления и уплаты НДС, в некоторых случаях, например, когда имеет место оборот товаров (работ, услуг) внутри предприятия для нужд собственного потребления, затраты по которым не относятся на издержки производства и обращения, осуществляется строительство хозяйственным способом, происходит реализация продукции по цене не выше себестоимости и т.д., исчисление НДС регулируется специальными правилами. При реализации продукции по цене не выше себестоимости налогоплательщик обязан увеличить для целей налогообложения свою выручку до уровня рыночных цен, составить специальный расчет, доначислить налог и уплатить его в бюджет.

Начиная с 1 февраля 1993г. при ввозе товаров на территорию России, они подлежат обложению НДС. Закрепление в качестве объекта НДС этих двух несопоставимых показателей, а также особенности отнесения к зачету сумм НДС, плаченных на таможне в режиме общего налогообложения, также породили дополнительные трудности в порядке исчисления и платы НДС [21].

В различных странах мира используются свои методики его исчисления и уплаты.

Добавленную стоимость можно представить, как сумму заработной платы (V) и получаемой прибыли (М). С другой стороны, добавленную стоимость можно определить, как разность между выручкой от реализации товаров (О) и производственных затрат (I).

Основываясь на этих двух методах можно выделить четыре основных механизма расчета НДС:

R (V+M), где R- ставка налога;

RV + RM;

R (O-I);

RO-RI.

При таких условиях, когда при исчислении НДС могут быть использованы различные подходы и способы, наиболее важным является законодательно установленный порядок исчисления НДС [23].

Первоначальная редакция ст.1 Закона «О налоге на добавленную стоимость» содержала следующее определение НДС «представляет собой форму изъятия в бюджет части прироста стоимости, которая создается на всех стадиях процесса производства товаров, работ и услуг и вносится в бюджет по мере их реализации». Из этого следует неясность взимания налога.

Позднее Законом от 16.07.92г., статья 1 была изложена в новой редакции: «Налог представляет собой форму изъятия в бюджет части добавленной стоимости, создаваемой на всех стадиях производства и определяемой как разница между стоимостью реализованных товаров, работ и услуг и стоимостью материальных затрат, отнесенных на издержки производства и обращения» [7].

Но и в данной формулировке также не отражены все случаи его исчисления. При обычных условиях, когда происходит смена основных элементов налога (объект налогообложения, налогоплательщик, ставка и т.д.) неизбежно происходит изменение размеров налогового бремени.

Следовательно, в ст.1 Закона «О налоге на добавленную стоимость» дано лишь общее определение налога, конкретное содержание которого может меняться в зависимости от того, какой существенный признак будет положен в его основу.

Учет налога на добавленную стоимость в РФ регулируется законодательными актами (законами), принимаемыми Федеральным Собранием РФ, указами Президента и Постановлениями Правительства РФ, нормативными актами Министерства Финансов РФ, нормативными актами других министерств и ведомств.

НДС относится к тем налогам, которые имеют в России наиболее разветвленную сеть исключений из общих правил, множество льгот, а также огромное число понятий, с которыми процедура налогового изъятия непосредственно связана. Поэтому при исчислении и уплате НДС у налогоплательщика возникает много ошибок и неточностей. Тем не менее, НДС успешно применяется в большинстве стран с рыночной экономикой [25].

Налогообложение добавленной стоимости часто называют «европейским» налогом, отдавая должное его роли в восстановлении и развитии западноевропейского интеграционного процесса. В странах ЕЭС НДС является важным источником доходной части бюджета. Так, рыночная экономика этих стран всегда сталкивалась с проблемой перепроизводства. НДС служил в конечном счете одной цели – торможению. Не насильственному, а щадящему силы и средства, плавно переориентирующему экономику на новые технологии и более высокий уровень потребления. Органично вписываясь в модели западных экономических систем и выполняя важную роль в регулировании товарного спроса, НДС является составным элементом налоговых систем более чем 60 стран мира [20].

Несмотря на широкое распространение этого налога, не прекращается активная дискуссия среди экономистов о положительных и отрицательных его сторонах [28].

К достоинствам НДС относятся:

- широкая и устойчивая база обложения, не зависящая от текущих затрат;

- упрощение освобождения от налогообложения;

- перенос налогового бремени на конечного потребителя;

- поступление денежных средств в бюджет до окончательной реализации готовой продукции;

- сложность уклонения от уплаты налога.

К недостаткам НДС относятся:

- излишняя фискальность;

- высокие ставки;

- сложность исчисления и уплаты;

- трудоемкость для налогоплательщиков;

- высокие затраты по администрированию.

Отсюда видно, что преимущества НДС перевешивают его недостатки.

НДС является одним из бюджетообразующих налогов, его роль значительна и является главенствующей по сравнению с другими налоговыми доходами бюджета.

Так как достоинства и недостатки присущи любому налогу в стране и происходят реформы и иные действия, направленные на совершенствование налоговой системы.

1.3. Экономическое содержание налога на добавленную стоимость и его место в налоговой системе

Налог на добавленную стоимость зародился во Франции в 1954г., его создателем стал Морис Лоре – директор Дирекции по налогам и сборам и НДС Министерства экономики, финансов и промышленности Франции. Сначала введение налога стало тестироваться в Кот-д Ивуаре, а затем эксперимент был признан успешным и налог вводится во Франции [29]. К началу 90-х годов НДС получает распространение в странах Европы, СНГ,

Ближнем Востоке, Северной Америке и Азии. Сейчас НДС взимают 137 стран. Ставки налога колеблются от 27% (в Венгрии) до 5% (в Малайзии и Сингапуре).

В России НДС появился в 1992году, заменив налог с продаж. Необходимость была в том, что был очень высокий уровень инфляции, доходы государства не покрывали всех расходов, экономика страны попадала в кризисное состояние. При расчете НДС в условиях высокой инфляции доходы растут так же, как и расходы, поэтому бюджет остается сбалансированным [25].

Неоспоримое преимущество НДС перед прямыми налогами – относительно простое администрирование в условиях коррупционной экономики. Собирать прямые налоги в развитых странах достаточно сложно. Прямые налоги граждане и бизнес должны платить по результатам своей деятельности, и государству необходимо прикладывать усилия, чтобы привлечь их к уплате. Делать это без соответствующих институтов сложно, поэтому проще брать деньги с транзакций. НДС проще администрируется в экономике, где высокая доля коррупции.

Первоначальная ставка налога в России составила 28% - это был достаточно высокий уровень, вызвавший кризис трудоемких производств, где высока доля добавленной стоимости.

Поэтому ставка была снижена до 20%, а после 2004года – до 18% [20].

В результате применения НДС конечный потребитель товара, работы или услуги уплачивает продавцу налог со всей стоимости, приобретаемого им блага. Однако в бюджет эта сумма поступает ранее конечной реализации, так как налог со всей части стоимости, «добавленной» к стоимости приобретенных сырья, работ и услуг, необходимых для производства, уплачивает в бюджет каждый, кто участвует в производстве товара, работы или услуги на различных стадиях.

На практике почти невозможно выделить добавочную стоимость в общей стоимости продукции (работ, услуг), поэтому для упрощения расчетов за объект обложения налогом на добавленную стоимость принимается не добавленная стоимость, а весь оборот по реализации, включая стоимость списанных на издержки производства и обращения материальных затрат (без учета, уплаченного за них НДС). Выделение же налога на добавленную стоимость и исключение двойного налогообложения достигается тем, что плательщики перечисляют в бюджет разность между суммами налога, полученными потребителями и уплаченными поставщикам.

Таким образом, цена, по которой реализуются товары (работы, услуги) включает в себя НДС. И сколько раз товар будет обращаться на рынке, столько раз и будет взиматься данный налог, т.е. с каждым разом нагрузка на покупателя (потребителя) растет. При этом налог, полученный с потребителя, является доходом бюджета государства, а не продавца [21].

Динамика поступления от НДС в консолидированный бюджет весьма разнообразна, и с каждым годом становится более резкой в планах прироста и падений поступлений.

Так, например, в 2010 году, поступления в феврале -106,93 млрд .руб., в мае – 56,65 млрд .руб., в декабре – 132,73млрд.рб., в 2013 году в январе –172,29. Резкие скачки в 2013 году были вызваны вычетами и с постановкой на учет и на баланс компаний объектов недвижимости (АТЭС, объекты в Сочи), в 2016 г. – 5302,3 млрд. руб.

1.4. Налогоплательщики, объект налогообложения

При определении круга плательщиков НДС необходимо руководствоваться Законом «О налоге на добавленную стоимость» Инструкцией ГНС РФ от 11.10.95г. № 39 «О порядке исчисления и уплаты налога на добавленную стоимость, а также Гражданским кодексом РФ.

Налогоплательщиками налога на добавленную стоимость признаются:

Любые организации (коммерческие и некоммерческие), имеющие согласно законодательству РФ статус юридических лиц, осуществляющие производственную или иную коммерческую деятельность (подпункт «а», «б» п.1 ст.2 Закона «О НДС») [7].

К данной группе плательщиков следует отнести все коммерческие организации, в том числе предприятия с иностранными инвестициями.

Согласно п.1 ст.50 ч.1 ГК РФ данные организации в качестве основной цели преследуют извлечение прибыли. При этом необходимо учитывать, что налогоплательщиками НДС являются как промышленные, так и финансовые организации, в том числе и страховые общества, банки и др.

Некоммерческие организации: потребительские кооперативы, общественные или религиозные организации (объединения), финансируемые собственником учреждения, благотворительные или иные фонды и др. также являются плательщиками НДС, в случае осуществления ими коммерческой деятельности. В соответствии с ч.2 п.3 ст.50 ГК РФ: «Некоммерческие организации могут осуществлять предпринимательскую деятельность лишь постольку, поскольку это служит достижению целей, ради которых они созданы, и соответствующую этим целям» [8].

Филиалы, отделения и другие обособленные подразделения организаций (не являющихся юридическими лицами), самостоятельно реализующих товары (работы, услуги). Данная группа налогоплательщиков выделяются в качестве самостоятельных субъектов исключительно для целей налогообложения и никак не связана с гражданским законодательством, так как согласно ст.55 ГК РФ обособленными подразделениями являются только представительства и филиалы, которые не являются самостоятельными участниками гражданского оборота.

Предприятия, организационно-правовая форма которых не приведена в соответствие с новым ГК РФ. Так согласно п.5 ст.6 ФЗ «О введении в действие первой части ГК РФ» индивидуальные (семейные) частные предприятия и предприятия, созданные частными и общественными организациями на праве полного хозяйственного ведения, подлежали до 1 июля 1999г. преобразованию.

К указанным предприятиям до их преобразования или ликвидации применяются положения об унитарных предприятиях, основанных на праве оперативного управления [29].

Плательщиками НДС являются международные объединения и иностранные юридические лица, осуществляющие производственную и иную коммерческую деятельность на территории РФ. Причем законодательство о НДС не устанавливает в какой именно форме (представительство, объединение и т.д.) эти иностранные организации-нерезиденты должны осуществлять свою деятельность, чтобы выступить плательщиками налога. В связи с этим, представляется возможность в некоторых случаях по аналогии применять положения Инструкции ГНС РФ от 16.06.95г. №.34 «О налогообложении прибыли и доходов иностранных юридических лиц» [5].

Наиболее важным моментом для отнесения иностранных организаций к налогоплательщикам по НДС является признак территориальности. Под осуществлением коммерческой деятельности на территории РФ следует понимать место реализации товаров, работ, услуг (т.е. место возникновения объекта налогообложения).

Вышеуказанные субъекты являются плательщиками НДС, в первую очередь, в отношении тех облагаемых оборотов, которые возникают при реализации товаров (работ, услуг) на территории России (п.3 ст.2 Закона «О НДС» [7].

В ст.112 ТК РФ предусмотрено, что применение НДС осуществляется на основе самого ТК РФ и Закона «О НДС» [3].

В абз.1 п.6 Инструкции ГТК РФ и ГНС РФ от 30.01.93г. ном.01-20\741.16 «О порядке применения НДС и акцизов в отношении товаров, ввозимых на территорию РФ и вывозимых с территории РФ» установлено, что НДС уплачивается декларантом либо иным лицом, определяемым нормативными актами по таможенному делу [10].

Из анализа вышеуказанных документов следует, что плательщиками НДС по товарам, ввозимым на территорию РФ являются субъекты, которые признаны в качестве налогоплательщиков «внутреннего» НДС, при условии осуществления импортных товарных операций.

Иностранные организации имеют право встать на учет в налоговых органах в качестве налогоплательщиков по месту нахождения постоянных представительств в РФ. Постановка на учет в качестве налогоплательщика осуществляется налоговым органом на основании письменного заявления иностранной организации.

Объектом налогообложения согласно Налогового кодекса признается: реализация товаров (работ, услуг) на территории РФ, в том числе реализация предметов залога и передача товаров (результатов выполненных работ, оказание услуг) по соглашению о предоставлении отступного или новации, а также передача имущественных прав; передача на территории РФ товаров (выполнение работ, оказание услуг) для собственных нужд, расходы на которые не принимаются к вычету (в том числе через амортизационные отчисления) при исчислении налога на прибыль организаций; выполнение строительно-монтажных работ для собственного потребления; ввоз товаров на территорию РФ и иные территории, находящиеся под ее юрисдикцией.

Для целей налогообложения не проводится различие между хозяйственным и подрядным способами ведения строительно-монтажных работ: строительно-монтажные работы, выполняемые хозяйственным способом, приравниваются к работам, выполненным на сторону, и облагаются НДС в общеустановленном порядке.

Для целей налогообложения считаются предметы, продукция, в том числе производственно-технического назначения, недвижимое имущество, включая здания и сооружения, а также электро- и теплоэнергия, газ. При реализации работ НДС облагаются объемы выполненных строительно-монтажных, ремонтных, научно-исследовательских, опытно-конструкторских, технологических, проектно-изыскательских, реставрационных и прочих работ [2].

К облагаемым НДС услугам относятся:

1. Услуги пассажирского, грузового транспорта, услуги по транспортировке газа, нефти, нефтепродуктов, электрической и тепловой энергии, услуги по перевозке, разгрузке, перегрузке товаров и их хранению;

2. Услуги по сдаче в аренду имущества и объектов недвижимости, в том числе по лизингу;

3. Посреднические услуги;

4. Услуги предприятий связи, бытового обслуживания населения, жилищно-коммунального хозяйства;

5. Услуги организаций и учреждений физической культуры и спорта;

6. Услуги по выполнению заказов предприятиями торговли;

7. Услуги по размещению рекламы;

8. Услуги инновационные, по обработке данных и информационному обслуживанию;

9. Другие платные услуги (кроме сдачи земли в аренду) [26].

Для правильного исчисления налога имеет четкое определение место реализации товаров (работ, услуг). Если местом реализации товаров признается иностранное государство, то в России объекта обложения НДС нет. Согласно действующему законодательству, местом реализации работ (услуг) признается территория РФ если: [24].

Работы (услуги) связаны непосредственно с недвижимым имуществом (за исключением воздушных, морских судов и судов внутреннего плавания, а также космических объектов), находящихся на территории Российской Федерации;

Работы (услуги) связанные непосредственно с движимым имуществом, воздушными, морскими и судами внутреннего плавания, находящимися на территории РФ;

Услуги фактически оказываются на территории РФ в сфере культуры, искусства, образования (обучения), физической культуры, туризма, отдыха и спорта;

Покупатель работ (услуг) осуществляет деятельность на территории РФ.

Подводя итог вышесказанному, можно сказать, что налогоплательщиками НДС являются практически все организации, осуществляющие свою деятельность на территории России. А объектами налогообложения является деятельность этих организаций. Освобождаются от уплаты те, кто заинтересован в проведении мировых соревнований в нашей стране, организации, имеющие сравнительно небольшие доходы и организации, занимающиеся исследованиями в сфере инноваций.

2. ПОРЯДОК ИСЧИСЛЕНИЯ НДС В РОССИЙСКОЙ ФЕДЕРАЦИИ

2.1. Налоговая база, налоговый период и ставка по НДС

Налоговая база – стоимостная, физическая или иная характеристика объекта налогообложения. Налоговая база и порядок ее определения устанавливаются Налоговым кодексом [2].

Налоговая база является той основой, на основании которой определяется сумма, вносимая в бюджет как налог на добавленную стоимость. Для НДС налоговой базой является облагаемый оборот. Следовательно, налоговой базой для НДС при реализации является стоимость товара, услуги или работы без той суммы, которая является налогом. Для подакцизных товаров из этой суммы следует учесть также акциз. При реализации товаров на безвозмездной основе, при оплате труда в натуральной форме налоговая база определяется аналогично. Налоговая база при реализации товаров из давальческого сырья определяется как стоимость их обработки, переработки с учетом акцизов [17].

Если организация осуществляет предпринимательскую деятельность в интересах другого лица на основе договоров поручения, комиссии или агентских договоров, то налоговая база определяется как сумма дохода, полученная в виде вознаграждений.

При строительстве для собственных нужд, НДС следует начислять в последний день налогового периода. «Входной» НДС по материалам, работам и услугам, использованным при строительстве, можно принять сразу же, как только эти материалы (работы, услуги) будут приняты на учет.

При ввозе товаров на территорию РФ налоговая база определяется как сумма таможенной стоимости товаров, таможенной пошлины и акцизов.

При экспорте товаров с территории РФ налог не уплачивается. Не должна включаться в налоговую базу по НДС предоплата (частичная или полная), полученная продавцом по товарам и услугам:

1) Не подлежащим налогообложению;

2) Облагаемым по ставке 0% [19].

Налоговый период для всех организаций (налогоплательщиков и налоговых агентов) устанавливается как квартал.

Налоговая ставка - величина налоговых начислений на единицу измерения налоговой базы. Итак, рассмотрим основные налоговые ставки по НДС, действующие на территории Российской Федерации. По НДС не предусмотрено единой налоговой ставки, согласно ст.164 НК РФ действует система налоговых ставок [2].

--- НДС 18% п.3ст.164 НК РФ.

Налоговая ставка 18% применяется по умолчанию, если операция не входит в перечень облагаемых по ставке 10% или в перечень со ставкой 0%.

--- НДС 10% п.2 ст.164 НК РФ.

Налоговая ставка 10% установлена при реализации производственных товаров (по списку); товаров для детей (по списку); периодических печатных изданий; книжной продукции, связанной с образованием, наукой и культурой; медицинских товаров.

--- НДС 0% п.1 ст.164 НК РФ.

Налоговая ставка 0% установлена при экспорте и реализации товаров (работ, услуг); по международной перевозке товаров; в области космической деятельности, драгоценных металлов, построенных судов, а также ряда транспортных услуг (по списку).

--- НДС от 2 до 4 % (временные только на территории полуострова Крым).

Государственный совет Крыма с 1 мая 201 г. решил на переходный период снизить ставку НДС с 18% до 4,2% для того, чтобы помочь крымским производителям сохранить конкурентоспособность и в перспективе пополнить казну республики [ 10 ].

Исходя из приведенных данных, можно отметить, что основная часть товаров облагается ставкой 18%. Ставкой 10% облагаются продукты питания (рыба, мясо, молоко, сахар, соль, овощи, яйцо, зерно и некоторые другие); жизненно важные медикаменты; товары для детей (одежда, обувь, кроватки, коляски, подгузники, школьные принадлежности и т.д.). А также периодические печатные издания (кроме рекламного и эротического характера). До 31 декабря 2017г. такой ставкой облагалась реализация племенных животных [19].

Ставкой 0% облагается реализация: товаров на экспорт при условии их фактического вывоза за пределы таможенной территории РФ, а также работ (услуг), непосредственно связанных с производством и реализацией таких товаров; работ (услуг) непосредственно связанных с перевозкой (транспортировкой) через таможенную территорию РФ товаров в рамках транзита; услуг по перевозке пассажиров и багажа при условии, что пункт отправления или пункт назначения пассажиров и багажа расположены за пределами территории РФ; работ (услуг), выполняемых (оказываемых) непосредственно в космическом пространстве; драгоценных металлов налогоплательщиками, осуществляющими их добычу или производство из лома и отходов, содержащих драгоценные металлы; товаров (работ, услуг) для официального пользования иностранными дипломатическими и приравненными к ним представительствами или для личного пользования дипломатического или административно-технического персонала этих представительств, включая проживающих с ними членами их семей; припасов вывезенных с территории РФ в таможенном режиме перемещения припасов, где припасами признаются топливо и ГСМ, которые необходимы для обеспечения нормальной эксплуатации воздушных и морских судов смешанного (река-море) плавания [19 ].

Таким образом, можно отметить многообразие ставок налога на добавленную стоимость. Перечень товаров по ставкам 10% и 18% настолько широк, что, не зная точного списка, можно легко запутаться при исчислении налога. В связи с чем, иногда у продавцов товаров возникают вопросы, связанные с выбором ставки.

2.2. Порядок исчисления и сроки уплаты НДС

В соответствии с п.1 ст.166 НК РФ сумма НДС исчисляется как соответствующая налоговой ставке процентная доля налоговой базы, а при раздельном учете (в случае наличия операций, облагаемых по различным ставкам) – как сумма налога, полученная в результате сложения сумм налогов, исчисляемых отдельно как соответствующие налоговым ставкам процентные доли соответствующих налоговых баз. При этом общая сумма НДС получается сложением всех исчисленных сумм НДС за конкретный налоговый период [2].

Важной практической особенностью является тот факт, что согласно п.7 ст.166 НК РФ в случае отсутствия у налогоплательщика бухгалтерского учета или учета объектов налогообложения налоговые органы имеют право исчислять суммы НДС, подлежащие уплате, расчетным путем на основании данных по иным аналогичным налогоплательщикам. На практике данной нормой налоговые органы пользуются довольно часто, поэтому в случае возникновения проблем лучше признать неправильность исчисления НДС, но стараться сделать все возможное, чтобы не было доказано отсутствие ведения бухгалтерского или налогового учета по НДС [11].

В соответствии со статьей 167 НК РФ моментом определения налоговой базы является наиболее ранняя из следующих дат:

а) день отгрузки (передачи) товаров (работ, услуг);

б) день оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (работ, услуг).

Сумма НДС, начисленная как процентная доля налоговой базы за конкретный налоговый период, и сумма НДС, подлежащая уплате в бюджет, не всегда тождественны. Это обусловлено тем, что налогоплательщики имеют право вычесть из исчисленной суммы НДС суммы налоговых вычетов, рассчитанных на основании положений ст.171 НК РФ. Учитывая вышесказанное и в соответствии с требованиями ст.173 НК РФ определить НДС, подлежащий уплате в бюджет можно по формуле:

НД сб = НБ* Ставка – НВ, где

НД сб – налог на добавленную стоимость, подлежащий уплате в бюджет;

НБ* Ставка - соответствующая ставка по налогу;

НВ – налоговые вычеты по налогу [24].

Согласно ст.171 НК РФ налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму НДС на суммы налоговых вычетов. Вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации либо уплаченные налогоплательщиком при ввозе товаров на таможенную территорию РФ в отношении:

1. товаров (работ, услуг), приобретенных для осуществления производственной деятельности или иных операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с НК РФ;

2. товаров (работ, услуг), приобретаемых для перепродажи.

В связи с особенностями механизма исчисления НДС, определяемого зачетным методом, в порядке исчисления данного налога необходимо выделить следующие этапы:

- возникновение объекта налогообложения;

- ведение учета объекта налогообложения;

- формирование налоговой базы;

- расчет налога (заполнение налоговой декларации);

- определение налогового обязательства налогоплательщик за отдельный налоговый период [26].

Общая сумма налога при реализации товаров (работ, услуг) представляет собой сумму, полученную в результате сложения сумм налога, исчисленных в соответствии с порядком, установленным пунктом 1 ст.166 НК РФ.

Общая сумма налога исчисляется по итогам каждого налогового периода применительно ко всем операциям, признаваемым объектом налогообложения, в соответствие с подпунктами 1-3 пункта 1 ст.146 НК РФ, момент определения налоговой базы которых, установленный ст.167 НК РФ относится к соответствующему налоговому периоду, с учетом всех изменений, увеличивающих или уменьшающих налоговую базу в соответствующем налоговом периоде, если иное не предусмотрено гл.21 НК РФ.

Общая сумма при ввозе товаров на территорию Российской Федерации и иные территории, находящиеся под ее юрисдикцией, исчисляются как соответствующая налоговой ставке процентная доля налоговой базы, исчисленной в соответствии со ст.160 НК РФ.

Сумма налога по операциям реализации товаров (работ, услуг), облагаемых в соответствии с пунктом 1 ст.164 НК РФ по налоговой ставке 0%, исчисляется отдельно по каждой такой операции в соответствии с порядком, установленным пунктом 1 ст.166 НК РФ [2].

Следует обратить внимание на то, что согласно п.2 ст. 173 НК РФ, если сумма налогового вычета окажется больше суммы НДС к уплате, исчисленного по операциям, признаваемым объектом налогообложения НДС, то разница между суммой налогового вычета и суммой НДС к уплате подлежит возмещению налогоплательщику [2].

В соответствии со ст.174 НК РФ НДС уплачивается по итогам каждого налогового периода исходя из фактической реализации за истекший период не позднее 20-го числа месяца, следующего за истекшим налоговым периодом.

При ввозе товаров в Россию уплачивается в соответствии с таможенным законодательством.

НДС, подлежащий уплате в бюджет, по операциям реализации на территории РФ уплачивается по месту налогового учета плательщика.

Налоговые агенты уплачивают НДС по итогам налогового периода, в котором произошла соответствующая реализация, по месту своего нахождения.

Плательщики обязаны представить в налоговые органы по месту своего учета налоговую декларацию в срок не позднее 20-го числа месяца, следующего за истекшим налоговым периодом.

Плательщики с ежемесячными в течение квартала суммами выручки от реализации без учета НДС, не превышающими 2 млн.руб., вправе уплачивать НДС исходя из фактической реализации за истекший квартал не позднее 20-го числа месяца, следующего за истекшим кварталом.

Плательщики, учитывающие налог ежеквартально, представляют декларацию в срок не позднее 20-го числа месяца, следующего за истекшим кварталом [26].

2.3. Льготы по НДС

Налоговый кодекс в ст.149 предусматривает ряд льгот по НДС [2].

Условно их можно разделить на три группы:

- льготы, предоставляемые при реализации определенных видов товаров (работ, услуг);

- льготы, предоставляемые определенным категориям фирм и предпринимателей;

- льготы, предоставляемые при осуществлении определенных операций.

Объекты, не подлежащие налогообложению:

- обращение российской и иностранной валюты;

- передача имущества при реорганизации организации;

- безвозмездная передача жилых домов, детских садов, санаториев и других объектов социально-культурного и жилищно-коммунального назначения;

- передача имущества государственных и муниципальных предприятий.

Операции, не подлежащие налогообложению:

- предоставление арендодателем в аренду на территории Российской Федерации помещений иностранным гражданам или организациям, аккредитованным в Российской Федерации [19].

- реализация на территории РФ медицинских товаров и услуг, услуг по уходу за больными, инвалидами и престарелыми, услуг по содержанию детей в дошкольных учреждениях;

- продуктов питания, произведенных студенческими и школьными столовыми, услуг по перевозке пассажиров и т.д.

Налоговые ограничения:

- операции, облагаемые по ставке 0% [13].

Кроме выше перечисленных также предоставляются следующие льготы:

- при реализации почтовых марок, маркированных открыток и маркированных конвертов;

- при реализации изделий народных художественных промыслов признанного художественного достоинства;

- при реализации товаров в магазинах беспошлинной торговли;

- при выдаче займов в денежной форме и оказании финансовых услуг по предоставлению таких займов;

- при оказании услуг по гарантийному ремонту товаров в период гарантийного срока эксплуатации

- при работе организаций кинематографии по производству кинопродукции, получившей удостоверение национального фильма;

- при реализации монет из драгоценных металлов (кроме коллекционных);

- при выполнении ритуальных услуг;

- при оказании услуг по страхованию;

- при проведении лотерей по решению властей, включая услуги по реализации лотерейных билетов;

- при проведении работ по тушению лесных пожаров;

- при оказании услуг по негосударственному пенсионному обеспечению;

- при выполнении НИОКР за счет бюджетных средств в целях создания новой продукции и технологий;

- при проведении банковских операций и при обслуживании банковских карт;

- при проведении работ в портовой особой экономической зоне резидентами этой зоны;

- при оказании услуг по обслуживанию воздушных судов, включая аэронавигационное обслуживание, оказываемое непосредственно в аэропортах и воздушном пространстве России [26].

Анализируя перечень приведенных выше льгот по НДС, можно сделать вывод, что таких льгот существует огромное количество. В основном они предоставляются бюджетным учреждениям и организациям, которые обеспечивают успешное функционирование инфраструктуры государства.

Воспользоваться льготой может любая фирма или предприниматель, если выполнены определенные условия. Их можно разделить:

- общие, которые распространяются на все без исключения фирмы;

- дополнительные, представляемые в зависимости от конкретной льготы [19].

2.4. Налоговый учет налога на добавленную стоимость

Нормативным актом, устанавливающим правила ведения налогового учета по НДС, является постановление Правительства РФ от 2.12.2002г. №.914 «Об утверждении правил ведения журналов учета полученных и выставленных счетов-фактур, книги покупок и книги продаж при расчетах по НДС» (в редакции изменений и дополнений) [10 а].

Налоговый учет по НДС ведется с использованием первичных документов и налоговых регистров.

Структура учета по НДС состоит из трех уровней: [11].

1-й уровень. Первичные документы (счета-фактуры).

2-й уровень. Налоговые регистры:

Книга покупок (журнал учета полученных счетов-фактур)

Книга продаж (журнал учета выставленных счетов-фактур)

3-й уровень. Налоговая отчетность (налоговые декларации).

В соответствии со ст.169 главы 21 НК РФ налогоплательщик НДС обязан составить счет-фактуру:

При совершении операций, признаваемых объектом налогообложения НДС, в том числе неподлежащим налогообложению на основании ст.149 НК РФ; в иных случаях, определенных постановлением № 914.

Налогоплательщики, осуществляющие операции, не подлежащие налогообложению согласно ст.149 НК РФ, а также налогоплательщики, получившие освобождение от уплаты НДС согласно ст.145 НК РФ в счетах –фактурах делают соответствующую надпись или ставят штамп «Без налога НДС». Согласно ст.168 НК РФ требования по выставлению счетов-фактур считаются выполненными в случае выдачи покупателю кассового чека или иного документа, установленной формы следующими продавцами:

1. Организациями и индивидуальными предпринимателями розничной торговли и общественного питания, реализующими товары за наличный расчет;
2. Другими организациями и индивидуальными предпринимателями, выполняющими работы и оказывающими платные услуги непосредственно населению.

По правилам ст.169 НК РФ счета-фактуры не составляются:

а) по операциям реализации ценных бумаг, за исключением брокерских и посреднических услуг;

б) банками, страховыми организациями и негосударственными фондами по операциям, не подлежащим налогообложению по НДС согласно ст.149 НК РФ [2].

Согласно постановлению №914 покупатели ведут журнал учета полученных от продавцов оригиналов счетов-фактур, в котором хранятся их вторые экземпляры.

Покупатели ведут учет счетов-фактур по мере их поступления от продавцов, а продавцы ведут учет счетов-фактур, выставленных покупателем в хронологическом порядке.

Журналы учета, полученных и выставленных счетов-фактур должны быть прошнурованы, а их страницы пронумерованы [10а].

Не принимаются к учету счета-фактуры, имеющие подчистки и помарки. Исправления, внесенные в счет-фактуру, должны быть заверены подписью и печатью продавца с указанием даты внесения исправления.

Покупатели ведут книгу покупок, предназначенную для регистрации счетов-фактур, выставленных продавцами в целях определения суммы НДС предъявляемой к вычету.

Счета-фактуры, полученные от продавцов, подлежат регистрации в книге покупок в хронологическом порядке с момента принятия на учет приобретенных товаров (работ, услуг).

Книга покупок должна быть прошнурована, а ее страницы пронумерованы и скреплены печатью.

Книга покупок хранится у покупателя в течение полных пяти лет от даты последней записи.

Продавцы ведут книгу продаж, предназначенную для регистрации счетов-фактур, составляемых продавцом в целях определения суммы налоговых обязательств по НДС.

Регистрация счетов-фактур в книге продаж производится в хронологическом порядке, в котором возникает налоговое обязательство.

Книга продаж должна быть прошнурована, а ее страницы пронумерованы и скреплены печатью.

Книга продаж храниться у поставщика в течение полных пяти лет от даты последней записи.

Контроль за правильностью ведения книг покупок и книг продаж осуществляется руководителем организации или уполномоченным им лицом.

Допускается ведение книги покупок и книги продаж в электронном виде.

В этом случае по истечении налогового периода по НДС книга покупок и книга продаж распечатывается, страницы пронумеровываются, прошнуровываются и скрепляются печатью [13].

Изучив аспекты обложения НДС можно сделать вывод, что НДС является одним из наиболее сложных в исчислении налогов. Он имеет огромное фискальное значение, являясь значительным источником пополнения доходов бюджета. В то же время налог на добавленную стоимость выполняет регулирующую функцию путем воздействия на механизм ценообразования. Значение НДС для отечественной экономики невозможно переоценить.

Оптимальная ставка НДС для российской экономики на сегодняшний день составляет 18%, а предоставляемые льготы по НДС являются мощным стимулом для ведения хозяйственной деятельности, как в производственной, так и в непроизводственной сферах деятельности [20].

3. МЕХАНИЗМ СОВЕРШЕНСТВОВАНИЯ НАЛОГА НА ДОБАВЛЕННУЮ СТОИМОСТЬ

Начиная с 60-х годов, в развитых странах налоговая система становится важнейшим средством государственного воздействия на экономику. И это не случайное явление, так как налоговые мероприятия позволяют перераспределить в государственный бюджет возрастающую долю национального дохода и тем самым использовать их как средство стимулирования экономических процессов.

Налоги, участвуя в процессе перераспределения новой стоимости, выступают частью единого процесса воспроизводства. Налоговая система включает различные виды налогов. Одним из важнейших косвенных налогов является налог на добавленную стоимость. В настоящее время НДС взимается более чем в семидесяти странах мира: почти во всех европейских странах, Латинской Америке, Турции, Индонезии, ряде стран Южной Америки. В США и Канаде применяется близкий по методу взимания к НДС налог с продаж [15].

Во многих странах механизм взимания НДС является идентичным. Как известно, плательщиками этого налога являются юридические и физические лица, занимающиеся коммерческой деятельностью. Объектами обложения выступают оборот товаров, объем произведенных работ и оказанных услуг. Необходимо отметить, что налог взимается многократно на каждом этапе производства и реализации продукции при ее движении от первого производителя до конечного потребителя. Налогооблагаемая база определяется исходя из стоимости, добавленной на каждой стадии производства и обращения, включая заработную плату с начислениями, проценты за кредит, прибыль и расходы общего характера (за электроэнергию, рекламу, транспорт и др.). При том, стоимость средств производства и материальных затрат исключается из облагаемого оборота. Так же, как и по многим налогам, предусмотрены льготы при расчете и уплате НДС, которые определяются историческим и социально-экономическим развитием каждой страны [21]. Применяются к продовольственным, медицинским и детским товарам; стандартные (основные) ставки (12-23%) – к промышленным и другим товарам и услугам; и, наконец, повышенные ставки (свыше 25%) к предметам роскоши.

Ставки любого налога в значительной мере определяют налоговую нагрузку или налоговое давление. Что касается ставок НДС, то здесь лидируют Дания и Швеция [29].

Немногим ниже ставка НДС в Исландии- 24 – 25%,5%. Далее следует еще одна скандинавская страна -Норвегия – 24%. Примечательно, что самые высокие ставки НДС имеют страны с наиболее высоким уровнем жизни в мире. Однако же следующий уровень ставки НДС – 23% далеко не у самой богатой страны – Уругвая. Далее в рейтинге ставок НДС – 22% - Хорватия, Финляндия и Польша. В России и Беларуси так называемая стандартная ставка – 18 %. Это двенадцатый показатель мирового рейтинга по уровню ставок.

Эти цифры говорят, прежде всего о том, что налоговые ставки сами по себе вовсе не свидетельствуют о налоговой нагрузке и эффективности применяемого налога. Куда важнее налоговая база, а по НДС это связано с порядком применения налоговых вычетов по так называемому входному налогу. Кроме того, механизм расчета НДС весьма сложен, и налогоплательщики регулярно жалуются на то, что этот налог сложнее всего считать. То есть по этому параметру налоговой системы Россия ничем не отличается от государств Евросоюза [25].

Финансисты привели подробнейшие расчеты бюджетных потерь и пришли к выводу, что в условиях российской экономики высока вероятность того, что эффект от снижения ставки НДС как для увеличения финансовых ресурсов предприятий, так и повышения инвестиционной активности в стране будет незначительным. Вдобавок, качество администрирования налога от этой инновации не улучшится.

От того насколько правильно построена система налогообложения зависит эффективное функционирование всего народного хозяйства. Совершенно очевидно, что чем выше доля конкретного налога в общих налоговых поступлениях, тем более значимым признается этот налог. Если учесть, что сумма уплачиваемого НДС в 2016 году составила 5302,3 млрд. рублей и превысила уплаченный НДФЛ почти в два раза, то из этого следует, что НДС на сегодняшний день имеет огромное значение для пополнения бюджета Российской Федерации [13].

В связи с тем, что налог на добавленную стоимость (НДС) является одним из наиболее значимых и трудных для понимания и уплаты налогом, возникает много споров между налогоплательщиками и налоговыми органами. Поэтому по сложившейся традиции в течение 2017 года в налоговое законодательство внесли большое количество изменений, одни из которых уже вступили в силу, другие должны вступить в действие в течение 2018 года. В том числе изменения коснулись НДС [12].

Министерство финансов Российской Федерации опубликовало письмо № 03-07/51894 от 14.08.2017 года, в котором главной темой для обсуждения стоял вопрос о возложении обязанностей по уплате НДС на покупателей товаров, а именно налоговых агентов. В настоящее время Министерством финансов России

Данный законопроект только разрабатывается, а его принятие рассматривается как эксперимент. При этом законопроект о возложении обязанностей по уплате НДС на налоговых агентов вступит в силу только для реализации отдельных видов продукции, в частности, лома и отходов черных и цветных металлов, сырых шкур. Вывод о целесообразности его более широкого применения можно будет сделать только по итогам внедрения данного законопроекта.

Существует неопределенность и неуверенность добросовестных компаний в праве на вычет НДС, которые не могут отвечать за исполнение налоговых обязательств всех контрагентов в цепочке. Именно поэтому ФНС решила обратиться к опыту Евросоюза при администрировании НДС в отраслях, в которых наблюдается наибольший риск мошенничества с налогом. Данный механизм делает невыгодным многоступенчатые перепродажи с целью уклонения от уплаты налога, поскольку налог «не попадает в цепочку», а к вычету при таких продажах можно заявить только тот НДС, который исчислен самим покупателем – налоговым агентом [14].

Бухгалтерам придется принять на себя дополнительные обязанности и оплачивать НДС не только за проданные или произведенные товары, но и за те товары и услуги, которые приобрела организация или ИП, этот факт является основным минусом введения данного законопроекта.

Что же касается плюсов, то предполагается, что таким образом упроститься процедура его возврата, а также повысится собираемость.

Планируется повышение ставки налога на добавленную стоимость с 18 до 20 %. Компенсировать это собираются понижением процентной ставки до 20 % на страхование, за которое платят работодатели. Уплату придется производить исключительно в электронном виде. Данное изменение находится на стадии обсуждения и подписания, его введение очень вероятно, но не абсолютно [29].

Так Министерство финансов предлагает повышение НДС с 18% до 22%, Минэкономразвития – до 21%, торгово-промышленная палата РФ до 22%, но при этом должно произойти сохранение льгот по НДС в размере 10 % на продовольственные товары, детские товары и товары первой необходимости. Отсюда можно сделать вывод, что, так как все финансовые ведомства нашего государства едины в этом вопросе, то повышение НДС в 2018 году вполне очевидно.

Последствия возможных изменений НДС можно с той или иной долей вероятности просчитать, если точно знать, какая из вышеперечисленных систем будет введена в действие.

Если говорить об увеличении НДС, но при этом уменьшении страховых взносов, то от этого выиграют, конечно же, бюджетные организации, и те фирмы, в которых доля заработной платы сотрудникам составляет значительную часть расходов. Таких компаний в российском экономическом секторе, к сожалению, не так уж много [12].

Большинство же российских фирм окажется в достаточно неприятной ситуации, так как повышение НДС автоматически влечет за собой повышение цен на продукцию, а это чреват потерей определенного числа покупателей. Так увеличение НДС до 22% главным образом негативно отразится на отраслях, в которых заняты низкоквалифицированные рабочие, в том числе работающие нелегально (строительство, коммунальное хозяйство, торговля), а также в добывающей, обрабатывающей промышленности и в машиностроении. Что же касается повышения НДС, то вся не экспортирующая внутренняя экономика окажется в достаточно тяжелом положении [13].

Согласно прогнозам аналитиков Министерства финансов РФ, повышение НДС и НДФЛ в 2018 году должно принести в государственную казну 5,4 трлн. рублей, что составит 38 % от общего количества денег в государственном бюджете [12].

Ведущие экономисты выделяют два вида рисков, обусловленных планируемыми налоговыми новациями:

- возможность возвращения обильного теневого сектора;

- возможность увеличения инфляции на 2 %.

Поэтому наряду с вопросом об увеличении налогов рассматриваются и меры по борьбе с теневыми выплатами зарплат и меры предотвращения инфляции [29].

Также на рассмотрении в Государственной думе находится проект, которым предполагается оптимизировать список документов, которые обосновывают право применения ставки НДС 0 %. В частности, предполагается:

- исключить норму, согласно которой нулевая ставка применяется, только если покупатель импортируемых товаров – иностранное лицо;

- исключить товаросопроводительные документы из списка документов, которые обосновывают право на применение ставки 0 % при вывозе товаров за рубеж;

- исключить признак обладания правом собственности (аренды) на вагоны, которые используются в международных перевозках, как условие применения ставки 0 %;

- ввести в статью 165 НК РФ норму, аналогичную норме статьи 93 НК РФ, согласно которой документы в ИФНС подаются один раз.

Еще одним значительным нововведением в области НДС является введение дополнительной льготы. Так от налога освободили передачу медицинских изделий в лизинг с правом выкупа. Такая льгота появилась в статье 149 НК РФ, изменение вступило в силу с 1 октября 2017 года [2].

Одним из направлений совершенствования законодательства о налогах и сборах и механизмов его применения на практике является принятие действенных мер, обеспечивающих как законные права налогоплательщиков, повышение их защищенности от неправомерных требований налоговых органов, так и пресечение имеющейся практики уклонения от налогообложения.

Рассматривая проблему уклонения от уплаты НДС с помощью фирм-однодневок, необходимо отметить, что во всех схемах уклонения от налогообложения фирмы-однодневки являются зарегистрированными налогоплательщиками НДС. Поэтому в целях сокращения возможностей для исчезновения таких организаций, в первую очередь, необходимо принять меры по совершенствованию процедур регистрации налогоплательщиков НДС. В частности, регистрационные процедуры должны содержать:

- механизмы, противодействующие получению статуса налогоплательщика подставными лицами (то есть регистрации налогоплательщиков с помощью недействующих документов, по несуществующим адресам и т.д.);

- жесткие требования к информации, предоставляемой лицами при регистрации (наименование и фактический адрес налогоплательщика, которому предполагается ведение деятельности; наименование (имена) и фактический адрес руководителя организации, основных владельцев или акционеров налогоплательщика; информация о виде деятельности налогоплательщика в целях выявления участия данных лиц в схемах уклонения от уплаты НДС и неправомерного возмещения НДС; наименование и фактические адреса организаций, аффилированных с регистрируемым налогоплательщиком [12].

Перечисленные требования о предоставлении информации должны быть обязательными для всех лиц, обратившихся в налоговые органы с целью регистрации в качестве налогоплательщиков НДС.

С целью упрощения процедур проверки представленных сведений Федеральная налоговая служба Российской Федерации выступает с предложением о создании системы информационного обмена, объединенной в единую всероссийскую сеть базы данных различных ведомств, имеющих отношение к перечисленным сведениям (прежде всего, территориальные объединения органов внутренних дел и органов таможенного контроля) [13].

Происходящий процесс накопления теоретических и практических знаний в сфере действия налога на добавленную стоимость, многогранность и широта взаимоотношений хозяйствующих субъектов объективным образом способствует лучшему пониманию вопросов, связанных с правильностью исчисления и уплаты НДС в бюджет.

В целях сокращения срока возмещения НДС и отвлечения оборотных средств предлагается внести следующие изменения в законодательство о налогах и сборах:

- распространить на операции, облагаемые по ставке в размере 0%, общий порядок применения налоговых вычетов по мере постановки приобретенных товаров (работ, услуг) на учет и получения от поставщиков счетов-фактур;

- предоставить право на применение заявительного порядка возмещения налогоплательщикам, предоставившим поручительство материнской компании, у которой совокупная сумма НДС, акцизов, налога на прибыль организаций, НДПИ, уплаченная за три календарных года, предшествующих году, в котором подается заявление о применении заявительного срока, без учета сумм налогов, уплаченных в связи с перемещением товаров через границу Российской Федерации в качестве налогового агента, составляет менее 10 млрд. рублей [14].

Для обеспечения единообразного толкования норм Налогового кодекса РФ:

- требуется установить порядок определения налоговой базы в отношении исчисления НДС при получении авансов в рамках договоров, заключенных в иностранной валюте (условных единицах), оплата по которым производится в рублях;

- предлагается установить право налоговых агентов принимать к вычету сумму НДС, перечисленную в составе авансового платежа, по аналогии с налогоплательщиками;

- следует уточнить нормы НК РФ, касающиеся вычетов по имущественным правам [13].

В целях противодействия неправомерному возмещению НДС и занижению налоговой базы предлагается:

- освободить от налогообложения операции по реализации макулатуры;

- установить обязанность при реорганизации юридического лица восстанавливать НДС по имуществу, передаваемому правопреемнику, не являющемуся налогоплательщиком НДС;

- уточнить размер НДС, подлежащего восстановлению в случае перечисления авансовых платежей;

- уточнить порядок определения налоговой базы при реализации имущественных прав на нежилые помещения, кроме гаражей и машиномест;

- установить обязанность налогоплательщика восстанавливать НДС, принятый к вычету по авансовому платежу, в случае если поставка не состоялась в течение определенного времени [29].

В целях приведения в соответствие с международной практикой порядка применения НДС по телекоммуникационным услугам предполагается с участием бизнес-сообщества продолжить рассмотрение вопросов, касающихся необходимости внесения изменений в Налоговый кодекс РФ, определяющих лиц, обязанных уплачивать НДС и устанавливающих элементы обложения налогом оказанных услуг.

В заключении хотелось бы сказать, что НДС является одним из наиболее сложных для понимания и расчета налогов в Российской Федерации. И, как известно, налоговая политика на современном этапе направлена не на придумывание нового, а на совершенствование действующего законодательства. Нововведения налога на добавленную стоимость могут иметь довольно-таки противоречивые последствия. В теоретическом плане, данные изменения непременно должны оказать положительное влияние, они должны способствовать совершенствованию НДС. К таким нововведениям относятся льготные ставки НДС, которые действуют сейчас, прежде всего в отношении социально-значимых товаров: некоторых видов продовольствия, товаров для детей, медицинских изделий. Но с другой стороны, изменения могут привести к негативным последствиям, а именно, повышению инфляции или увеличению масштабов теневого сектора.

Обоюдная заинтересованность государства в лице налоговых органов, с одной стороны, и налогоплательщиков, с другой, в сбалансированном и объективном понимании отношений и обязательств, регулируемых налогом на добавленную стоимость, объясняется высокой финансово-бюджетной значимостью этого налога. Финансовое здоровье налоговой системы во многом зависит не от высоких ставок налогов, а от стабильной работы предприятий, организаций и учреждений. Что положительно скажется на поступлении налоговых платежей в бюджет.

ЗАКЛЮЧЕНИЕ

Данная работа посвящена исследованию НДС – одного из наиболее сложных в исчислении налогов. Он имеет огромное фискальное значение, являясь значительным источником пополнения доходов бюджета. В то же время налог на добавленную стоимость выполняет регулирующую функцию, путем воздействия на механизм ценообразования. Значение НДС для отечественной экономики трудно переоценить. При этом НДС является одним из налогов России, оказывающих значительное влияние на формирование государственного бюджета. Суть налога на добавленную стоимость в полной мере отражает его название. То есть именно с добавленной стоимости, на которую производитель увеличил ценность первоначального продукта (сырья или полуфабриката), происходит его начисление. НДС – серьезная статья для бухгалтера, работающего на основном режиме налогообложения. НДС является наиболее независимым от колебаний и спада экономики источником дохода бюджета. Стабильность доходов от НДС является главным доводом для его применения в странах с ограниченными размерами базы подоходного налога и в странах, имеющих неустойчивые доходы. В большинстве стран НДС составляет от 12 до 30% государственных доходов, что эквивалентно 5-10% валового национального дохода.

Пожалуй, только два налога вызывают огромное количество налоговых споров – налог на прибыль и НДС. Если земельный, транспортный, акцизы, налог за использование недр должны платить предприятия, работающие на определенных видах деятельности или имеющие в собственности те или иные виды имущества, то эти два налога – прибыль и НДС должны платить все коммерческие организации на ОСНО, независимо от формы собственности, имеющегося в наличии имущества или вида деятельности.

Все бухгалтерские проводки по учету начисления и возмещения НДС являются одной из самых важных и порой трудоемких обязанностей бухгалтера на самостоятельном балансе. Благодаря взиманию НДС государство имеет возможность оказывать влияние на процессы воспроизводства на каждом этапе реализации: от производителя до конечного потребителя. От полного и своевременного поступления НДС в доход государства зависит выполнение важнейших социальных задач. Между тем НДС остается самым сложным в системе налогов РФ, а правоприменительная практика его исчисления и взимания является весьма конфликтной.

Существующий механизм исчисления и уплаты налога на добавленную стоимость наряду с достоинствами, присущими косвенным налогам, имеет значительные недостатки. Прежде всего – это сложность администрирования, которые требуют значительных контролирующих мероприятий. Не смотря на то, что налоговое законодательство не связывает право на применение налоговых вычетов по НДС с исполнением своих налоговых обязательств контрагентами налогоплательщика, фактически в настоящее время все налоговые риски возложены на проверяемое лицо. Тем самым обязанность администрирования уплаты налога поставщиками фактически была переложена на налогоплательщика.

Изучая данную тему, можно прийти к выводу, что НДС – это самый сложный и противоречивый налог, все нюансы которого невозможно оценить верно, применяя статьи Налогового Кодекса РФ. В связи с этим существует множество мнений, касаемых определенных ситуаций, связанных с НДС. При этом применяются огромное количество выводов судов различных инстанций в разрешении споров по НДС. Но в отношении НДС Налоговый Кодекс до сих пор дополняется и совершенствуется, поэтому важно следить за изменениями и грамотно применять их применять на практике.

СПИСОК ИСПОЛЬЗОВАННОЙ ЛИТЕРАТУРЫ

1.Конституция Российской Федерации с изменениями на 11.07.2018г. Москва: АСТ. 2018. – 32с.

2.Налоговый Кодекс Российской Федерации: текс с изменениями и дополнениями последняя редакция на 21 января 2018 г. -Москва: Эскимо -Пресс, 2018 – 1120 с.

3.Трудовой Кодекс Российской Федерации. //СПС «Консультант Плюс» ,2018.

4.Постановление Конституционного суда РФ от 4 апреля 1996г. № 9.

5.Инструкция ГСН РФ от 16.06.95г. № 34 «О налогообложении прибыли и доходов иностранных юридических лиц».

6.Постановление Конституционного суда РФ от 17 декабря 1996 г.№ 20-П ПЗ

7.Закон «О налоге на добавленную стоимость РФ» с изменениями и дополнениями на 12.07.2018.

8.Гражданский кодекс РФ. // СПС «Консультант Плюс», 2018.

9.Инструкция ГТК РФ и ГНС РФ от 3-.01.93г. № 01-20/741.16 «О порядке применения НДС и акцизов в отношении товаров, возимых на территорию РФ и вывозимых с территории РФ».

10.Постановление Госсовета республики Крым от 30.04.2014 «Положение об особенностях применения законодательства о налогах и сборах на территории Республики Крым в переходный период».

11.Инструкция ГНС РФ от 11.10.95г. «О порядке исчисления и уплаты налога на добавленную стоимость».

12.Изменение налогового законодательства //Налоговые споры. – 2017. -№ 3. -с. 4-9.

13.Изменение налогового законодательства //Налоговые споры. – 2017. - № 10. – с. 4-8.

14.Письмо Министерства Финансов Российской Федерации № 03-07/51894 от 14.08.2017 года.

15.Александров И.М. Налоги и налогообложение: учебник /И.М.Александров. -М. Издательско-торговая корпорация, «Дашков и К». 2014- 296 с.

16.Антонова Г.П. Исчисление и уплата НДС при приобретении имущества у государства «НДС: проблемы и решения», 2016, № 6.

17.Аврова И.А. Комментарий к изменения Налогового кодекса РФ, вступившим в силу с января 2006 года. – АПРИОР, 2006ю – 606 с.

18.Бессонов Д. Особенности организации учета НДС «Налоговый вестник», 2015, № 11.

19.Берг О. Льготы по налогу на добавленную стоимость «Российский бухгалтер», 2015, № 9.

20.Гладких – Родионов М. Выгодный НДС «Расчет», 2014, № 2.

21.Дорофеева, Н.А., Брилон А.В., Брилон Н.В. Налоговое администрирование. Учебник. «Дашко и К». 2016. – 296 с.

22.Дмитриева Н.Г Налоги и налогообложение: учебник / Н.Г. Дмитриева, Д.Б.Дмитриев. – 3-е изд. перераб. и доп. - Ростов н/Д: Феникс. 2015. – 412 с.

23.Зубков В.В. «Налоговые вычеты и исчисления НДС» // Финансы, 2015, № 9.

24.Лермонтов Ю.М. Постатейный комментарий к гл. 21 НК РФ «Налог на добавленную стоимость». //СПС «Консультант Плюс» 2016.

25.Панасиков В.Г. Налогообложение в Российской Федерации: Учебник. М.: ПРОСПЕКТ, 2014. – 456 с.

26.Подкопаев М.В. Изменились коды видов операций по НДС «НДС: проблемы и решения», 2016, № 8.

27.Рассолова М.М. Налоговое право: Учебное пособие для вузов. -М.: Юнити -Дана, 2015. – 413 с.

28.Семкина Т.И. «Некоторые проблемы расчета налога на добавленную стоимость» //Финансы, 2013, № 11.

29.Черник Д.Г. Налоги – очень острый инструмент //Налоговые споры. – 2016. - № 1. – с. 22-26.