Налоговая система РФ и проблемы её совершенствования (Налогоплательщики)

Содержание:

Введение

С момента появления первых государственных образований как формы общественных отношений, концентрации усилий большой группы людей по взаимной защите, поддержке и достижению общих результатов, которых невозможно добиться в одиночку, возникла необходимость аккумулирования и распределения тех ресурсов, которые получает общество, для более быстрого достижения нужных людям целей. После появления отдельных товарно-денежных отношений внутри общества и их усложнения возникла экономика государства как самостоятельная сущность, развивающаяся по своим правилам и законам. Одним из важных рычагов, с помощью которых государство оказывает влияние на экономику, особое место занимает налогообложение: собираемые специально создаваемой системой государственных (налоговых) органов налоги служат одним из основных источников финансовых ресурсов государства. При помощи налогов осуществляется перераспределение общего дохода, получаемого всеми членами общества - таким образом, который, с одной стороны, служит достижению поставленных целей развития, а с другой стороны, увеличению благосостояния членов этого общества.

С усложнением форм хозяйствования, с появлением новых форм экономических отношений и новых субъектов экономических отношений - а особенно с переходом к промышленному производству - налоги из инструмента простого увеличения доходов бюджета государства превратились в основной регулятор производственного процесса, оказывая прямое воздействие на пропорции, темпы и условия функционирования индустриальной экономики. Рост промышленного производства, развитие науки и технологий, резкий рост численности населения во многих странах мира и Европы в XVIII-XX веках, произошедшая промышленная революция потребовали переосмысления многих экономических понятий. Была разработана экономическая теория, выводящая общие правила, по которым развивается экономика государства и условия, необходимые для повышения ее эффективности, а также определяющая ограничения, с которыми сталкивается экономика, и пути их преодоления. После различных попыток определения перечня и параметров взимаемых налогов, которые одновременно и выполняли бы функцию наполнения государственной казны, и не оказывали бы губительного воздействия на бизнес и благосостояние граждан, возникло понимание, что государству необходима налоговая система. Она должна удовлетворять ряду требований: цельность, внутренняя непротиворечивость, взаимосвязанность, понятность, стабильность в долгосрочной перспективе и эффективность воздействия на экономику в целом и отдельных экономических субъектов. Только государства, имеющие налоговую систему, удовлетворяющую данным требованиям, являются социально устойчивыми, способными стабильно развиваться и становиться технологическими лидерами.

Понимание устройства всей налоговой системы государства, ее внутренних взаимосвязей и того, каким образом можно улучшить налоговую систему для более эффективного, прорывного развития страны особенно важно для российского общества в современных условиях. Именно поэтому я выбрала для написания курсовой работы тему «Налоговая система РФ и проблемы ее совершенствования».

Предметом данной курсовой работы является налоговая система Российской Федерации, ее составные элементы и их взаимосвязи.

Цель данной курсовой работы - рассмотреть текущее состояние налоговой системы Российской Федерации, определить ее недостатки, а также, на основе анализа существующих норм налогового права и обобщенных данных о практической деятельности экономических субъектов, представить предложения по дальнейшему совершенствованию налоговой системы России.

Данная курсовая работа состоит из трех глав. В первой главе рассматривается понятие налоговой системы как самостоятельного предмета исследования. Здесь рассматриваются предпосылки к появлению налоговой системы в целом и ее элементы. Вторая глава посвящена имеющейся в настоящий момент налоговой системы РФ, краткому описанию ее элементов на основе анализа норм частей первой и второй Налогового кодекса РФ. В третьей, заключительной, главе проводится анализ динамики показателей налоговой системы РФ, определение проблемных областей и даются предложения по совершенствованию порядка взимания отдельных системообразующих налогов и сборов.

При написании данной курсовой работы был использован большой пласт источников, которые можно считать надежными. Это действующие на 12.12.2019 г. редакции первой и второй частей Налогового кодекса РФ, части первой Гражданского кодекса РФ, федеральные законы и постановления Правительства, другие нормативные акты, труды известных экономистов и философов, учебники и учебные пособия по дисциплинам «Налоги и налогообложение» и «Налоговое право», статьи экспертов по налогообложению и налоговому праву в ведущих специализированных журналах по экономике и праву. При анализе налоговых поступлений в бюджетную систему были использованы официальные данные, приведенные на сайте Министерства финансов Российской Федерации.

1. Налоговая система как самостоятельный объект исследования

1.1. Предпосылки к возникновению налоговой системы РФ

Налоги как обязательные платежи существуют практически со времен возникновения самого общества и государства. Появление налогов связано с самыми первыми общественными потребностями и по мере развития общества налоговые формы постепенно менялись, приближаясь к их современному содержанию.

Вопросы о появлении налогообложения и его сути постоянно занимали умы экономистов, философов, государственных деятелей самых разных эпох. В частности, известный философ Шарль-Луи Монтескье (1689-1755) полагал, что «ничто не требует столько мудрости и ума, как определение той части, которую у подданных забирают, и той, которую оставляют им».^[1] [20]

Изначально налоги имели натуральную форму. Единственными их плательщиками выступали граждане (физические лица), взимание с которых налогов регламентировалось обычаем.^[2] [33]

Ввиду сложностей сбора налогов, протяженности территорий государств и неравномерное их заселение, а также в связи большим количеством потенциальных налогоплательщиков и сложностью их учета, власть передавала право сбора налогов частным лицам – так называемым откупщикам (за определенную долю от собранных средств). Согласно исследованиям А.П. Починка, система откупщиков возникла еще в Древнем Риме.^[3] [24] С другой стороны, при плотной заселенности ряда территорий и развитии в них общин и союзов людей, занимавшихся одним делом, на таких территориях властям было выгоднее требовать уплаты налога не с конкретного человека, а со всей общины.

По мере укрепления финансовой системы государство вместо натуральных налогов стало вводить денежные налоги, и роль их в формировании доходов государства увеличивалась.^[4] [17] Обязанность по уплате налогов стала регулироваться писаным правом, то есть законами. Определенность правил взимания налогов, утвержденная в форме законов, наряду с ужесточением способов их сбора и постоянным расширением круга налогоплательщиков, привела к резкому росту налоговых поступлений.

Вместе с ростом налоговых поступлений во всех формах возникла необходимость в их тщательном учете - так возникло понятие бюджета. В.М. Пушкарева отмечает, что само слово «бюджет» имеет английское происхождение и означает «мешок». Когда палата общин в Англии в XVI - XVII вв. утверждала субсидию королю, то перед окончанием заседания министр финансов открывал портфель, в котором хранилась бумага с соответствующим законопроектом. Это называлось открытием бюджета, позже название портфеля было перенесено на сам документ. С конца XVII в. бюджетом стал называться документ, содержащий утверждаемый парламентом план доходов и расходов государства.^[5] [25]

После произошедшей в XIX веке промышленной революции - а затем, после перехода в начале XX века ряда стран мира на новые, практически неизвестные до того момента социалистические принципы хозяйствования. Все больше людей стали получать государственную поддержку в разных формах: пенсии, материальная помощь, социальные пособия, оплата отпусков и периодов нетрудоспособности и уходов за детьми после их рождения. Исследуя все факты, Алан Гринспен приходит к выводу, что, например, само понятие «уход на пенсию» - феномен XX века.^[6] [11]. Таким образом, с начала XX века государство, деятельность которого теперь большей частью финансируется именно за счет налоговых поступлений, берет на себя все новые и новые функции, постепенно вытесняя формы общественного регулирования, что приводит к резкому увеличению расходов бюджетов.^[7] [19]

Как следствие такого роста расходов на человеческий капитал, а также роста расходов на защиту государства от военной угрозы и иных методов прямого вмешательства во внутренние дела, возрастают и потребности государства в средствах, которые оно, как правило, получает от подвластных лиц. В современном государстве основная часть государственных доходов формируется именно от налогов, а отсутствие средств у современного государства неминуемо приведет к прекращению существования данного государства. Ясно, что система сбора налогов должна быть бесперебойной для исполнения всех функций государства и при этом она должна способствовать развитию экономики и, в конечном счете, улучшению жизни людей.

Вопрос о формировании такой системы налогов, которая одновременно отвечала бы всем потребностям и государства, и общества, изучался давно многими известными экономистами. В частности, еще в XVIII веке Адам Смит в своей работе «Исследование о природе и причинах богатства народов» (1776 г.) [30] указывает пять основных принципов - пять классических принципов налогообложения, составляющих тот идеал, к которому должны стремиться налоговые системы всех стран мира^[8]:

1. налоги не должны быть чрезмерно обременительны;
2. они должны быть понятны налогоплательщикам;
3. каждый налогоплательщик должен знать, какую сумму и в какой срок он должен оплатить и почему;
4. налоги должны быть справедливыми, и при сходных обстоятельствах разные налогоплательщики должны платить примерно одинаковые налоги;
5. государство должно уметь собирать налоги, не расходуя на это слишком большие средства.

Истории зарубежных государств и отечественной истории известно множество примеров, когда, формально соответствуя отдельным принципам, сформированным А. Смитом, вводилось множество разнообразных налогов и сборов, причем абсолютно бессистемно. Один налог, не успев толком сформировать практику взимания (ведь именно практика указывает на уязвимые места в формулировке правил взимания налога, которые следует корректировать для увеличения эффективности налогообложения), тотчас заменялся другим налогом – а то и несколькими налогами, не связанными друг с другом.

Подобная «налоговая чехарда» неоднократно имела место и в истории России. При смене императоров почти каждый новый император (императрица) переписывали заново всю систему налогообложения, существовавшую в Российской империи до их восхождения на престол.^[9] [9] С падением царского (императорского) режима и формированием Советского государства история повторилась. Например, в период НЭПа (1918-1930) вся налоговая система молодого Советского государства подвергалась особенно частым изменениям.^[10] [17] По мере развития СССР, в 1930-1970 годах и по мере централизации систем государственного планирования и контроля, число взимаемых налогов постепенно снижалось, они укрупнялись, правила взимания этих налогов были не слишком сложными и существовали в практически неизменной форме достаточно долгое время.

В 1985 году первый президент СССР М.С. Горбачев провозгласил курс на перестройку. Был принят указ Президиума Верховного Совета СССР об индивидуальной трудовой деятельности, а также был принят Закон СССР от 30 июня 1987 г. «О государственном предприятии (объединении)». Эти документы повлекли за собой коренное изменение системы взимания обязательных платежей. В частности, за государственными предприятиями закреплялась обязанность вносить плату за производственные фонды, за трудовые и природные ресурсы, а также устанавливалась система налогообложения прибыли, остающейся после платежей за ресурсы и уплаты процентов за кредит.^[11] [23]

Распад СССР и образование Российской Федерации было тесно связаны с переходом от старой советской централизованной системы хозяйствования и финансирования к новой, рыночной экономике. При этом возникла необходимость одновременного правового регулирования множества сфер, которые не были известны советскому законодателю. Появились десятки новых видов договоров, новых форм экономических отношений, новых видов экономических субъектов, возникли рынки купли-продажи всех видов товаров, включая валютный рынок и биржевой рынок. Все это и многое другое потребовало адекватного налогово-правового регулирования.

В 1992 году принимается Закон Российской Федерации «Об основах налоговой системы РФ».^[12] [5] Он впервые централизованным образом установил перечень поступающих в бюджет налогов, определил круг их плательщиков, их права и обязанности, а также права и обязанности налоговых органов. Впоследствии этот закон стал центральным стержнем, вокруг которого была сформирована часть первая Налогового кодекса, сегодня описывающая целиком всю налоговую систему Российской Федерации – современную систему налогообложения в РФ.

1.2. Понятие налоговой системы Российской Федерации и ее элементы

Перед тем, как анализировать текущее состояние налоговой системы Российской Федерации, необходимо сначала разобраться, что собой представляет налоговая система вообще и какое состояние налоговая система РФ имеет к концу 2019 года.

В научной и учебной литературе по инерции продолжает применяться термин "налоговая система", который нормативного определения на сегодняшний день не имеет. В действовавшей до 1 января 1999 г. статье 2 Закона РФ от 27 декабря 1991 г. N 2118-1 "Об основах налоговой системы в Российской Федерации" было дано такое определение: «совокупность налогов, сборов, пошлин и других платежей, взимаемых в установленном порядке, образует налоговую систему»^[13] [5]. Указанное понятие подвергалось критике в научной литературе: обосновывалось, что совокупность налогов образует систему налогов, а налоговая система - совокупность существенных условий налогообложения (в том числе включающих систему налогов), т.е. более широкое понятие, характеризующееся экономическими и правовыми свойствами.^[14] [33]

Определение понятия «налоговая система» можно найти в различных словарях бухгалтерских и экономических терминов. В частности, в [26] приведено следующее определение: «Налоговая система - совокупность взаимосвязанных налогов, взимаемых в стране, форм и методов налогообложения, сбора и использования налогов, а также налоговых органов».^[15] Словосочетание «налоговая система» состоит из двух слов. Согласно [35] слово «система» имеет древнегреческое происхождение: «Система (др.-греч. σύστημα «целое, составленное из частей; соединение») — множество элементов, находящихся в отношениях и связях друг с другом, которое образует определённую целостность, единство».^[16] Таким образом, следует сделать вывод, что налоговая система не является простым перечислением налогов, правил их исчисления и уплаты, а также органов, ответственных за сбор налогов в Российской Федерации (налоговых органов). Для анализа налоговой системы важно понимать внутренние взаимосвязи, существующие между отдельными ее элементами.

Главными элементами налоговой системы Российской Федерации являются налоги, виды, правила исчисления, администрирования и уплаты которых описываются Налоговым кодексом Российской Федерации (далее – НК РФ). В части первой НК РФ приведено определение налога. «Под налогом понимается обязательный, индивидуально безвозмездный платеж, взимаемый с организаций и физических лиц в форме отчуждения принадлежащих им на праве собственности, хозяйственного ведения или оперативного управления денежных средств в целях финансового обеспечения деятельности государства и (или) муниципальных образований».^[17] [3]

Характеризующие признаки налога (императивность, индивидуальность, безвозмездность, законность, абстрактность)^[18] [9] являются сегодня понятными всем, и в статье 57 Конституции Российской Федерации закреплено следующее положение: «Каждый обязан платить законно установленные налоги и сборы»^[19] [1]. При этом в одном из своих постановлений Конституционный суд РФ, являющийся высшей судебной инстанцией в Российской Федерации, указал следующее: «Налоги являются важнейшим источником доходов бюджета, за счет которого должны обеспечиваться соблюдение и защита прав и свобод граждан, а также осуществление социальной функции государства (статьи 2 и 7 Конституции Российской Федерации). Без поступлений в бюджет налоговых платежей невозможно финансирование предприятий, выполняющих государственный заказ, учреждений здравоохранения, образования, армии, правоохранительных органов и т.д., а следовательно, также выплат заработной платы работникам бюджетной сферы.»

Помимо налогов, в состав налоговой системы Российской Федерации включены еще две категории (определения которых также приведены в ст. 8 НК РФ). Первая категория - это сборы, являющиеся обязательными взносами, взимаемыми с организаций и физических лиц, уплата которых является одним из условий совершения в отношении плательщиков сборов юридически значимых действий (предоставление определенных прав, выдачу разрешений и лицензий). Ко второй категории платежей, приравненных к налогам, относятся страховые взносы – платежи по видам обязательного страхования (пенсионное страхование, социальное страхование на случай временной нетрудоспособности и в связи с материнством, медицинское страхование, а также платежи на дополнительное социальное обеспечение отдельных категорий физических лиц). Как считают российские и зарубежные юристы, сборы и страховые взносы по своим признакам относятся к платежам, приравненным к налогам (к так называемым «парафискальным платежам»).^[20] [28]

Перечислению налогов, сборов и страховых взносов, правил их исчисления и уплаты, а также различным специальным режимам налогообложения посвящена часть вторая НК РФ. При этом не менее важным является не только что и как следует исчислять и уплачивать в бюджет, но также те, кто должен осуществлять уплату и контролировать правильность исчисления и уплаты таких платежей. Поэтому, в части первой НК РФ приведены определения плательщиков налогов (сборов, страховых взносов), администраторов налоговой системы (налоговых, таможенных и финансовых органов РФ), а также положения о правилах администрирования, исчисления и уплаты налогов (сборов, страховых взносов), в том числе - налоговое декларирование, налоговый контроль и ответственность за совершение налоговых правонарушений.

Таким образом, можно сделать следующий вывод. Налоговая система Российской Федерации – это система, состоящая из трех взаимосвязанных частей:

1. набора обязательных, индивидуальных и безвозмездных платежей, уплата которых необходима для функционирования государства, формирования государственного бюджета и исполнения функций государства;
2. правил исчисления этих обязательных платежей и правил их перечисления в бюджетную систему Российской Федерации;
3. совокупности органов, осуществляющих администрирование данных платежей.

1.3. Понятие налогов и их функции

Налог представляют собой важнейшую финансовую форму реализации государством своего права на получение части созданного в обществе чистого дохода для выполнения политических, экономических и социальных задач.^[21] [17] Однако, налоговые правоотношения имеют специфику, не свойственную иным правовым институтам, которая заключается в наличии особого механизма, допускающего лишение (ограничение) права частной собственности. Поэтому требуется соблюдение особых гарантий прав налогоплательщиков, и это осуществляется за счет особого механизма определения суммы, подлежащей внесению в бюджет в качестве налога. Такое оказывается возможным в силу особого правового состава налога.^[22] [9]

Для того, чтобы отнести тот или иной платеж к налоговым платежам, необходимо нормативно задать следующие характеристики:

1. название налога;
2. перечень налогоплательщиков;
3. объект налогообложения;
4. налоговая база;
5. налоговый период;
6. налоговая ставка;
7. порядок и сроки уплаты данного налога, а также порядок подготовки и сдачи налоговой отчетности по данному налогу.

Только при определении всей совокупности обязательных элементов налогообложения обязанность налогоплательщика по уплате налога может считаться установленной (при неопределении хотя бы одного обязательного элемента налог не может считаться установленным).^[23] [9]

Более полно сущность налогов раскрывается в их функциях. Наиболее дискуссионным вопросом в теории налогов является вопрос о названии и количестве функций налогов.^[24] [17] Одно из значений термина "функция" (от лат. functio - исполнение, осуществление) - внешнее проявление свойств какого-либо объекта в данной системе отношений.^[25] [35]

Налоги имеют две основных функции - фискальную (финансовое обеспечение деятельности публично-правовых образований) и регулирующую (повышение или снижение экономической привлекательности какой-либо правомерной деятельности). В подавляющем большинстве ситуаций фискальная функция является основной.^[26] [33]

С помощью фискальной функции реализуется главное предназначение налогов – формирование необходимых финансовых ресурсов государства с учетом его потребностей. Для выполнения фискальной цели собираются косвенные налоги (такие как НДС и акцизы), а для целей стимулирования развития экономики используются прямые налоги (например, налог на прибыль организаций). Поэтому важно установить максимально возможное равновесие между прямыми и косвенными налогами.

Регулирующая функция налогов означает, что налоги, как активный участник распределительных процессов, оказывают влияние на процессы, протекающие в хозяйственной жизни страны, в том числе уровень и динамику потребления, сбережения, накопления, инвестиции и структурные изменения.^[27] [17]

Ряд исследователей выделяют и другие функции налогов. Например, считается, что с фискальной и распределительной функцией тесно связана контрольная функция налогов. Суть контроля заключается в оценке соответствия размеров налоговых обязательств и налоговых поступлений, то есть, своевременности и полноты исполнения налогоплательщиками своих обязанностей.^[28] [9]

2. Структура налоговой системы Российской Федерации

2.1. Налоговые платежи (налоги)

Система действующих в настоящий момент налогов и сборов описана в одноименной главе 2 части первой НК РФ.^[29] [3] Налоги разделены на три большие категории: федеральные, региональные и местные налоги. Эта, самая важная, классификация налогов (также называемая в юридической литературе нормативной классификацией) вызвана необходимостью разграничить полномочия различных уровней власти по установлению налогов и сборов. Она не связана с тем уровнем бюджетной системы, на который конкретный налог или сбор зачисляется (например, налог на доходы физических лиц, зачисляется во все уровни бюджетной системы в соответствии с пропорциями, установленными Бюджетным Кодексом Российской Федерации).^[30] [33] Важно, что все налоги в Российской Федерации устанавливаются только путем прямого их указания в Налоговом кодексе.

Федеральные налоги – это налоги, правила исчисления и уплаты которых определены прямо и исключительно в НК РФ и которые обязательны к уплате на всей территории РФ. Как указал Конституционный суд РФ, федеральный законодатель устанавливает федеральные налоги и сборы, самостоятельно определяя не только их перечень, но и все элементы налоговых обязательств (при этом право субъектов РФ на установление налогов всегда носит производный характер).^[31] [6] Это означает, что правила исчисления и уплаты федерального налога, не могут быть изменены нормативным документом какого-либо субъекта РФ. Например, нельзя решением парламента края или области изменить ставку федерального налога или срок его уплаты.

В настоящий момент в состав федеральных налогов включаются семь налогов^[32] [4]:

1. налог на добавленную стоимость;
2. акцизы;
3. налог на доходы физических лиц;
4. налог на прибыль организаций;
5. водный налог;
6. налог на добычу полезных ископаемых;
7. налог на дополнительный доход от добычи углеводородного сырья.

Видно, что группу федеральных налогов можно разбить на три подгруппы. Первая подгруппа связана с прямым налогообложением налогоплательщиков, являющихся физическими лицами (налог на доходы физических лиц) или являющихся юридическими лицами (налог на прибыль организаций).

Во вторую подгруппу входят налоги, связанные с косвенным налогообложением – налог на добавленную стоимость (далее - НДС) и акцизы. НДС является налогом на сумму прироста стоимости товаров, работ, услуг создаваемых (реализуемых) на данном предприятии. Акцизы (акцизный сбор) - это косвенный налог на продажу определенного вида товаров (алкоголь, табачные изделия и так далее).

Теорию разделения налогов на прямые и косвенные в России, основываясь на работах Адама Смита и перенеся ее на российскую почву разработал И.Н. Тургенев.^[33] [17] Согласно И.Н. Тургеневу, «обыкновенно разделяют налоги на непосредственные, или прямые, и посредственные, или непрямые. Под первыми разумеют те налоги, кои прямо, или непосредственно, налагаются на лицо или на недвижимый капитал. Под последними разумеют те налоги, которые налагаются не прямо на того, кто оные платит, но на товары, в цене коих заключается вместе и налог, так что тот, кто покупает товар, платит вместе с ценою и подать. Сии налоги именуются также налогами с потребления».^[34] [31] Тем не менее, по мнению известного юриста и адвоката С.Г. Пепеляева, классификация налогов на прямые и косвенные, довольно условна. Она обладает незначительной научной ценностью, но, тем не менее, была и остается основной классификацией.^[35] [22]

В третью подгруппу входят платежи, связанные с извлечением дохода от природных ресурсов (изначально не создаваемых человеком самостоятельно, а тем или иным образом добываемых). К ним относятся налог на добычу полезных ископаемых, водный налог и налог на дополнительный доход от добычи углеводородного сырья.

Вместе с тем, возможны ситуации, когда может потребоваться необходимость более гибких и оперативных изменений общей налоговой нагрузки в том или ином субъекте Российской Федерации^[36] [33], которые бы отражали местные особенности, связанные, в том числе, с природными условиями, населенностью, поддержкой граждан и бизнеса. Для этой цели российский законодатель предусмотрел еще две категории налогов – региональные налоги и местные налоги.

Региональные налоги – это налоги, которые установлены НК РФ и законами субъектов РФ о налогах и обязательны к уплате на территориях соответствующих субъектов РФ.^[37] [3] То есть, НК РФ определяет сам такой налог, объект налогообложения и пределы, в которых региональные власти могут устанавливать налоговые ставки, порядок и сроки уплаты налогов, особенности определения налоговой базы и налоговые льготы. К числу региональных налогов в настоящий момент относятся три налога – налог на имущество организаций, налог на игорный бизнес и транспортный налог. Любые другие региональные налоги могут быть введены в конкретном субъекте РФ на основании решения данного субъекта РФ только после того, как они будут добавлены в перечень региональных налогов, в статью 14 НК РФ.

Местные налоги и сборы - это налоги и сборы, которые установлены НК РФ и правовыми актами представительных органов муниципальных образований о налогах и сборах и обязательны к уплате на территориях соответствующих муниципальных образований^[38] [3] – в том числе, на территориях трех городов федерального значения (Москвы, Санкт-Петербурга и Севастополя). Это земельный налог, налог на имущество физических лиц и торговый сбор. Любые другие местные налоги и сборы могут быть введены в конкретном муниципальном образовании на основании решения данного муниципального образования только после того, как они будут добавлены в перечень региональных налогов, в статью 15 НК РФ.

Конституционным судом поддерживается аналогичный подход: круг налогоплательщиков региональных налогов, а также существенные элементы каждого регионального налога должны регулироваться федеральным законом, с тем чтобы не допускать излишнего обременения налогоплательщиков обязанностями по уплате налогов, устанавливаемыми законами субъектов РФ о региональных налогах.^[39] [7] По мнению многих юристов, в частности, Д.В. Тютина, правовая позиция, изложенная в Постановлении КС РФ от 30 января 2001 г. N 2-П, в полной мере применима и к местным налогам.^[40] [33]

Вышеуказанную систему федеральных, региональных и местных налогов, которая по умолчанию применяют организации, в экономической литературе принято называть общим режимом налогообложения.^[41] [26] Однако, существуют ситуации, когда государству нужно создать более выгодные условия для отдельных категорий налогоплательщиков, позволяя им заменить все уплачиваемые федеральные, региональные и местные налоги (или определенных их набор) каким-то другим общим налогом, упростить налоговую отчетность и налоговый учет. С одной стороны, это выгодно налогоплательщикам, поскольку снижает их совокупную налоговую нагрузку, позволяя направлять значительно больше прибыли на развитие своего дела. С другой стороны, это может быть выгодно государству, поскольку позволяет снизить совокупные издержки на администрирование налогов для данной категории налогоплательщиков.

Правовая конструкция, позволяющая осуществить такую замену ряда налогов другим налогом, называется специальным налоговым режимом (специальной системой налогообложения). В Российской Федерации в настоящий момент действуют следующие пять специальных налоговых режимов:

1. единый сельскохозяйственный налог;
2. упрощенная система налогообложения;
3. единый налог на вмененный доход для отдельных видов деятельности;
4. патентная система налогообложения
5. система налогообложения при выполнении соглашений о разделе продукции.

Важно, что с точки зрения НК РФ (п. 7 ст. 12) все специальные налоговые режимы формально определены как федеральные налоги.^[42] [33]

Эти налоговые режимы также призваны облегчить расчет налогов, составление налоговой отчетности для отдельных категорий налогоплательщиков. Так, основной целью введения специального налогового режима, названного упрощенной системой налогообложения, было снижение налогового бремени для субъектов малого предпринимательства, максимальное упрощение определения налоговой базы и суммы налога, подлежащей уплате в бюджет налогоплательщиками, перешедшими на этот налоговый режим.^[43] [29]

Налогоплательщиками единого сельскохозяйственного налога являются многочисленные крестьянские (фермерские) хозяйства, разбросанные по всей стране, а плательщиками налогов по упрощенной системе налогообложения, ЕНВД и патентной системе налогообложения являются организации малого бизнеса и микро-бизнеса.^[44] [27]

Система налогообложения при выполнении соглашений о разделе продукции сохранилась с конца 1990-х годов для упрощения налогообложения у инвесторов, участвующих в государственных проектах по освоению крупных месторождений и добыче полезных ископаемых на морском шельфе Российской Федерации. (Это три проекта: «Сахалин-1», «Сахалин-2» и Харьягинское месторождение.)^[45] [33]

С 2019 года в Российской Федерации в порядке эксперимента введен новый специальный налоговый режим – налог на профессиональный доход.^[46] [21] Единый налог по низким ставкам (4% и 6%), уплачиваемый физическими лицами, использующими данный режим, введен с целью регулирования деятельности самозанятых лиц. Ими являются физические лица, не являющиеся индивидуальными предпринимателями, оказывающими бытовые, образовательные и иные услуги другим физическим лицам или юридическим лицам.

2.2. Платежи, приравненные к налогам

Одним из базовых признаков всех налогов является то, что они поступают в «общий котел», в бюджет и распределяются по уровням бюджетной системы Российской Федерации в соответствии с нормами Бюджетного кодекса РФ. Они не являются целевыми платежами и направляются на финансирование общегосударственных расходов в той доле и в том отношении, которые требуются конкретной отрасли народного хозяйства, конкретному субъекту РФ. Эти потребности в финансировании описываются ежегодно в федеральном законе о федеральном бюджете на следующий календарный год (и последующий двухлетний плановый период), принимаемом Государственной Думой РФ.

При этом в Российской Федерации существуют платежи, приравненные к налогам по принципу обязательности их уплаты соответствующими плательщиками, и сходные с ними по нормативному регулированию. Они называются налоговыми сборами и имеют целевой механизм расходования.^[47] [16]

К налоговым сборам относятся следующие сборы: 1) сборы за пользование объектами животного мира; 2) сборы за пользование объектами водных биологических ресурсов; 3) государственная пошлина.

Государственные пошлины являются платежами за выполнение конкретных государственных функций и суммы которых впоследствии направляются на функционирование системы выполнения конкретной государственной функции.^[48] [9]

Например, государственная пошлина за выдачу биометрического заграничного паспорта гражданина РФ включает в себя стоимость услуг по созданию защищенного типографского бланка заграничного паспорта, фотографирование, снятия биометрической информации о гражданине, записи ее на электронный носитель и изготовление такого электронного носителя и так далее. Суммы уплачиваемой гражданами государственной пошлины за выдачу биометрического заграничного паспорта в дальнейшем будут направлены непосредственно на финансирование данных услуг.

Помимо этого, отдельные виды государственной пошлины уплачиваются за выдачу предусмотренных законодательством РФ разрешений и лицензий (таких, как лицензии на право охоты на диких животных). Они также направляются впоследствии на финансирование всей системы выдачи данного типа разрешений (лицензий).

Сборы за пользование объектами животного мира и водных биологических ресурсов также носят целевой характер. [9] Их предназначение – финансировать мероприятия по охране данных объектов животного мира, создание заповедников (заказников) и их охрану, создание различных информационных систем по учету таких объектов животного мира, взаимодействие с экологическими организациями и др.^[49] [9]

Помимо сборов есть еще одна категория платежей, близких по своей юридической природе к налогам (но не являющаяся налогами), регулируемая Налоговым кодексом. Это страховые взносы, являющиеся федеральными и обязательными к уплате на всей территории РФ.

Страховые взносы являются целевыми обязательными платежами, как и налоги и уплачиваются в целях финансового обеспечения реализации прав застрахованных лиц на получение страхового обеспечения по соответствующему виду обязательного социального страхования (пенсионного, социального и медицинского страхования).^[50] [33] Но при этом, в отличие от налогов, они являются возмездными платежами: при наступлении страховых случаев страховщик производят выплаты страхователям – физическим и юридическим лицам.^[51] [27]

2.3. Основные параметры налогов, сборов и страховых взносов в РФ

Сначала рассмотрим федеральные налоги, уплачиваемые исключительно юридическими лицами и индивидуальными предпринимателями: налог на добавленную стоимость, акцизы и налог на прибыль организаций.

Налогом на добавленную стоимость (НДС) облагаются реализация товаров (работ, услуг) на территории РФ, ввоз товаров на территорию РФ и иные территории, находящиеся под ее юрисдикцией, а также передача имущественных прав.^[52] [4] В подавляющем большинстве случаев налоговая база при реализации товаров (работ, услуг) определяется как их стоимость с учетом акцизов (для подакцизных товаров) и без включения в них НДС. Базовая ставка НДС – 20%. Реализация ряда социально значимых товаров и услуг облагается по пониженной ставке 10% (продукты питания, одежда, обувь, товары для детей, литература, лекарства и медицинские изделия, внутрироссийские воздушные перевозки пассажиров и багажа и т.д.)^[53] [4]. Также существует специальная ставка НДС 0%, применяемая к операциям экспорта и международной перевозки товаров, при транспортировке нефти, нефтепродуктов и природного газа по соответствующим видам трубопроводов, по передаче электрической энергии и т.д.

Акцизами облагается выработка или реализация (продажа, передача) ряда товаров (называемых подакцизными товарами):

1. этиловый спирт, алкогольная продукция, табак и табачная продукция;
2. легковые автомобили, мотоциклы;
3. топливо (бензин, дизельное топливо, моторные масла, авиационный керосин, судовое топливо, нефть, газовый конденсат, гудрон, мазут, природный газ).^[54] [4]

Сумма акциза определяется в рублях по каждому виду подакцизного товара пропорционально значению физического показателя (килограммы, тонны, штуки, литры, миллилитры, кубические метры и т.п.)

Налог на прибыль организаций является, наряду с НДС, одним из самых сложных в исчислении налогов. Объектом налогообложения по налогу на прибыль является прибыль – полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов.^[55] [4] В целях исчисления налога на прибыль все доходы делятся на две большие группы. Первую группу составляют доходы от реализации товаров (работ, услуг) и имущественных прав – это все поступления от реализации, получаемые при расчетах, осуществляемых в денежной или в натуральной формах (выручка). Все остальные доходы относятся ко второй группе – группе внереализационных доходов. Это дивиденды, курсовые разницы (возникающие при расчетах в иностранной валюте), доходы от сдачи собственного имущества в аренду, проценты по договорам займа, кредита, банковского счета, банковского вклада, заключенных организацией и т.д. Расходы, в зависимости от их характера, подразделяются на расходы, связанные с производством и реализацией, и внереализационные расходы. Ставка налога на прибыль организаций равна 20 %, из них 3 % зачисляется в федеральный бюджет, а оставшиеся 17 % зачисляются в бюджеты субъектов РФ^[56] [4](эта ставка понижена для отдельных категорий налогоплательщиков вплоть до 0 % либо непосредственно нормами главы 25 Налогового кодекса, либо законами соответствующих субъектов РФ).

Физические лица, в первую очередь, являются плательщиками федерального налога на доходы физических лиц. Объектом налогообложения являются доходы, полученные физическими лицами на территории РФ. К ним относятся:

1. вознаграждение за труд, выполненную работу, оказанную услугу, совершение действий;
2. дивиденды и проценты, страховые выплаты при наступлении страхового случая;
3. доходы от использования авторских или смежных прав, доходы от сдачи в аренду или от реализации имущества;
4. пенсии, пособия, стипендии, иные доходы, получаемые налогоплательщиком в результате осуществления им деятельности в РФ.^[57] [4]

Налоговой базой является сумма полученных в качестве дохода денежных средств, а ставка НДФЛ в подавляющем большинстве случаев равна 13%. ^[58] [4]Указанная ставка не зависит от величины дохода (говорят, что в Российской Федерации принята так называемая «плоская шкала налогообложения»).

Плательщиками сбора за пользование объектами животного мира признаются организации и физические лица, получающие в установленном порядке разрешение на добычу объектов животного мира либо вылов водных биологических ресурсов на территории РФ.^[59] [4]

Объектом обложения являются сами объекты животного мира (водных биологических ресурсов), а налоговая ставка устанавливается в рублях либо за каждое животное либо за одну тонну водных биологических ресурсов (в зависимости от местонахождения того водоема, где объект налогообложения был выловлен). Водный налог уплачивают организации и физические лица, пользующиеся водными объектами, подлежащими лицензированию в соответствии с законодательством РФ. ^[60] [4]

Объектом налогообложения водным налогом является забор воды из водных объектов или их использование для целей гидроэнергетики или для целей сплава древесины. Налоговая база определяется как объем воды, забранной из водного объекта, как площадь предоставленного водного пространства либо как количество произведенной электроэнергии. Ставки водного налога за 1 тысячу кубических метров воды определяются в зависимости от бассейна рек (озер, морей) и экономического района с учетом коэффициентов.

Размеры государственной пошлины, взимаемой с организаций и физических лиц за совершение должностными лицами, уполномоченными в соответствии с законодательными актами все уровней, юридически значимых действий, определяются в твердой сумме за каждое соответствующее действие с учетом установленных Налоговым кодексом льгот.

Налогоплательщиками налога на дополнительный доход от добычи углеводородного сырья (нефти, газового конденсата, природного газа)^[61] [4] признаются организации, являющиеся пользователями недр на участках недр, осуществляющие следующие операции: поиск и оценка месторождений, разведка, добыча, транспортировка, подготовка к переработке и хранение углеводородного сырья.

Объект налогообложения - дополнительный доход от добычи углеводородного сырья на участке недр как разность между расчетной выручкой и фактическими расходами - затратами, непосредственно связанные с указанной деятельностью. Налоговая база определяется обособленно по каждому участку недр и при этом налоговая ставка устанавливается в размере 50 процентов.^[62] [4]

Налог на добычу полезных ископаемых (НДПИ) уплачивают организации и индивидуальные предприниматели, являющиеся пользователями недр в соответствии с законодательством РФ. Объект налогообложения - полезные ископаемые, добытые из недр на территории РФ (за пределами РФ – на территориях, находящейся под юрисдикцией РФ либо арендованными Российской Федерацией) либо извлеченные из отходов (потерь) добывающего производства.^[63] [4]

К полезным ископаемым, облагаемым НДПИ, относятся уголь, антрацит, торф, нефть, природный газ, руды черных и цветных металлов, редкоземельные металлы, неметаллические соединения (сера, йод, бром и т.д.), глины, кварцы и многие другие вещества, образующие залежи и месторождения (в том числе, драгоценные камни и драгоценные металлы).

Налоговая база определяется либо как стоимость добытых полезных ископаемых, либо как количество добытых полезных ископаемых (для угля, углеводородного сырья и руд) в натуральном выражении, и определяется отдельно по каждому добытому полезному ископаемому. ^[64] [4] Налоговые ставки разнятся в зависимости от вида полезного ископаемого.

Теперь рассмотрим региональные и местные налоги

В отношении транспортного налога налогоплательщиками признаются лица (физические и юридические), на которых зарегистрированы транспортные средства. ^[65] [4] Объект налогообложения – виды транспортных средств: автомобили, мотоциклы, мотороллеры, автобусы, самолеты, вертолеты, теплоходы, яхты, парусные суда, катера, снегоходы, мотосани, моторные лодки, гидроциклы и т.д.

Налоговая база определяется следующим образом: для транспортных средств, имеющих двигатели - как мощность двигателя в лошадиных силах; для воздушных транспортных средств – как суммарная паспортная статическая тяга всех реактивных двигателей; в иных случаях либо как валовая вместимость в регистровых тоннах, либо как единица транспортного средства. Налоговая база определяется отдельно по каждому транспортному средству, а налоговые ставки – отдельно для каждого вида транспортных средств. Они могут быть увеличены (уменьшены) законами субъектов РФ, но не более чем в десять раз (кроме маломощных легковых автомобилей).

Налогом на имущество организаций облагается недвижимое имущество организации, учитываемое на балансе в качестве объектов основных средств в бухгалтерском учете. Налоговая база определяется как среднегодовая стоимость такого имущества. Налоговые ставки устанавливаются законами субъектов РФ и не могут превышать 2,2%.^[66] [4]

Налогоплательщиками земельного налога являются организации и физические лица, обладающие земельными участками, расположенными в пределах муниципального образования (городов федерального значения Москвы, Санкт-Петербурга и Севастополя), на территории которого введен налог.^[67] [4]

Налоговая база по земельному налогу определяется как кадастровая стоимость земельных участков, признаваемых объектом налогообложения. Налоговые ставки – 0.3 % (для земель, предназначенных для ведения сельского хозяйства (подсобного хозяйства, садоводства, огородничества или животноводства, а также дачного хозяйства), для жилищного фонда и объектов жилищной инфраструктуры) и 1.5 % в отношении прочих земельных участков.^[68] [4]

Объектом налогообложения по налогу на имущество физических лиц являются следующее имущество: жилой дом, квартира, комната, гараж, машино-место, единый недвижимый комплекс, объекты незавершенного строительства.^[69] [4] Налоговая база определяется исходя из кадастровой стоимости (в отдельных случаях – из инвентаризационной стоимости). Налоговые ставки варьируют от 0.1% до 2%.

Отдельное положение занимают страховые взносы. Плательщиками страховых взносов являются организации, индивидуальные предприниматели, производящие выплаты и иные вознаграждения физическим лицам либо лица, занимающиеся частной практикой (адвокаты, медиаторы, нотариусы, арбитражные управляющие, оценщики, патентные поверенные и иные лица). Объект обложения страховыми взносами являются выплаты в пользу физических лиц по трудовым или по гражданско-правовым договорам, по договорам авторского заказа.

Базовый тариф страхового взноса на обязательное пенсионное страхование равен 22%, тариф на обязательное социальное страхование на случай временной нетрудоспособности и в связи с материнством – 2.9 %, а тариф на обязательное медицинское страхование – 5.1 %.^[70] [4]

2.4. Налогоплательщики

Никакой налог (сбор, вид страхового сбора) не может быть установлен до тех пор, пока не указано, кто именно его будет уплачивать – понятие налогоплательщика (субъекта налогообложения) является одним из элементов налогообложения.^[71] [17]

В налоговой системе России есть несколько категорий налогоплательщиков:

1. физические лица, не являющиеся индивидуальными предпринимателями
2. физические лица - индивидуальные предприниматели
3. юридические лица.^[72] [16]

Первая (и самая многочисленная) категория налогоплательщиков – это физические лица (граждане Российской Федерации, иностранные граждане – в том числе, лица, имеющие двойное гражданство, а также лица без гражданства). Они являются плательщиками налога на доходы физических лиц, уплачивают транспортный и земельный налог, налог на имущество физических лиц, а также ряд государственных пошлин.

С 2019 года в порядке эксперимента при самостоятельном оказании бытовых, транспортных, образовательных и ряда других услуг, физические лица, зарегистрированные в тех субъектах РФ, где проводится данный эксперимент, могут выступать плательщиком налога на профессиональный доход.^[73] [21]

Отдельную категорию налогоплательщиков составляют физические лица, являющиеся индивидуальными предпринимателями (зарегистрированные в установленном порядке в качестве таковых). Предпринимательской является самостоятельная, осуществляемая на свой риск деятельность, направленная на систематическое получение прибыли от пользования имуществом, продажи товаров, выполнения работ или оказания услуг.^[74] [2]

Индивидуальные предприниматели обычно уплачивают налоги в рамках специальных налоговых режимов (ЕСХН, УСН, ЕНВД) или используют патентную систему налогообложения, а также уплачивают за себя страховые взносы в фиксированном размере.

Физические лица (в том числе являющиеся индивидуальными предпринимателями) отвечают по всем своим обязательствам, в том числе по налоговым обязательствам, всем принадлежащим им имуществом, за исключением имущества, на которое в соответствии с законом не может быть обращено взыскание.^[75] [2]

Помимо физических лиц налогоплательщиками являются юридические лица. Это организации, имеющие обособленное имущество, расчетный счет (счета) в банке (в банках), зарегистрированные в установленном порядке. Видов юридических лиц достаточно много: общества (ПАО, АО, ООО), товарищества, крестьянские (фермерские) хозяйства, некоммерческие партнерства, кооперативы, общественные фонды, организации и движения, государственные корпорации, религиозные организации и так далее.

Исключительно в целях особого регулирования налога на прибыль организаций с 1 января 2012 года введено понятие консолидированной группы налогоплательщиков – добровольного объединения организаций на основании специального договора, являющихся плательщиками налога на прибыль. Участники такого объединения могут выбрать одного из них в качестве ответственного налогоплательщика, который будет исчислять, и уплачивать налог на прибыль по всей консолидированной группе, с учетом совокупного финансового результата хозяйственной деятельности каждого из участников группы. ^[76] [33]

В целях развития отдельных субъектов РФ в Сибири и на Дальнем Востоке, находящихся на территориях со сложными климатическими условиями, сложной демографической ситуацией, в связи с необходимостью создания или обновления инфраструктуры, необходимой для устойчивой работы многих систем, в налоговую систему России были введены новые понятия. К ним относятся региональные инвестиционные проекты. Юридические лица, отвечающие определенным требованиям, являющиеся участниками таких проектов, являются налогоплательщиками, уплачивающими ряд налогов со значительными послаблениями (для них введены специальные пониженные ставки ряда налогов).^[77] [15] Помимо региональных инвестиционных проектов в качестве инструментов поддержки бизнеса введены особые и свободные экономической зоны (в том числе свободный порт Владивосток), территории опережающего социально-экономического развития.

2.5. Налоговые органы и формы налогового контроля

При формировании налоговой системы помимо определения видов налогов (сборов, страховых взносов) и правил их исчисления и определения налогоплательщиков, обязанных уплачивать соответствующие налоги (сборы, страховые взносы), необходимо определить те государственные органы, которые будут контролировать правильность исчисления и полноту и своевременность перечисления этих обязательных платежей в бюджетную систему РФ. Это налоговые органы, составляющие единую централизованную систему. В состав системы налоговых органов входит Федеральная налоговая служба (ФНС РФ) и ее территориальные органы – Управления ФНС РФ по субъектам Российской Федерации и инспекции. Федеральная налоговая служба находится в составе Министерства финансов РФ, а руководитель ФНС и его заместители назначаются председателем правительства РФ по согласованию с министром финансов РФ.^[78] [16]

В пределах своей компетенции в работе по контролю за сбором налогов, сборов и страховых взносов принимают и другие государственные органы, формально не входящие в систему налоговых органов. Федеральная таможенная служба контролирует поступление в бюджет не только таможенных пошлин, взимаемых в соответствии с таможенным законодательством, но также НДС и акцизов – при перемещении через таможенную границу РФ товаров (в том числе, подакцизных товаров). В случае же совершения налогоплательщиками значительных налоговых правонарушений (неуплаты налогов (сборов, страховых взносов) в крупном или особо крупном размерах) налоговые органы привлекают к работе органы внутренних дел и следственные органы.^[79] [33]

Контроль над правильностью исчисления налогов, сборов и страховых взносов со стороны налоговых органов осуществляется, в основном, при помощи налоговых деклараций.^[80] [27] Это многостраничные документы, заполненные по формам, установленным ФНС РФ и содержащие расчет сумм обязательных платежей с учетом показателей, характерных для каждого налога в отдельности. Налоговые декларации составляются за определенный налоговый период (определяемый индивидуально в отношении каждого налога) – месяц, квартал, полугодие, год. После их заполнения и подписания налогоплательщиком они направляются в установленные Налоговым кодексом сроки в инспекцию ФНС РФ, в которой зарегистрирован налогоплательщик, в бумажном виде или в электронном виде по телекоммуникационным каналам связи.

Помимо проверки правильности расчета налогов (сборов, страховых взносов), приведенных в налоговых декларациях (камеральной налоговой проверки) налоговые органы вправе осуществлять другой метод контроля – выездные налоговые проверки.^[81] [17] В этом случае представители налоговой инспекции, в которой зарегистрирован данный налогоплательщик, приезжают по месту регистрации налогоплательщика и осуществляют проверку фактов его финансово-хозяйственной деятельности и документов, подтверждающих совершение хозяйственных операций, на месте.

Начиная с 1 января 2015 года крупнейшие налогоплательщики (в том числе, консолидированные группы налогоплательщиков) имеют право перейти на новый вид налогового контроля – налоговый мониторинг.^[82] [33] Об осуществлении налогового мониторинга между налогоплательщиком и ФНС РФ заключается специальное соглашение. Налоговый мониторинг, в отличие от налоговых проверок, предполагает текущий, а не последующий контроль со стороны налоговых органов. Мониторинг предусматривает возможность проверять правильность исчисления налогов в режиме реального времени как посредством запроса документов (информации, пояснений), так и благодаря доступу к внутренним системам налогоплательщиков.^[83] [14]

В ходе мониторинга налогоплательщик взаимодействует с инспекцией в режиме реального времени: он раскрывает информацию, а инспекция ее анализирует. Обнаружив нарушение, инспекция составит мотивированное мнение, а не решение о привлечении к ответственности. По заявлению налогоплательщика мониторинг проводится за календарный год, но продлевать его можно неограниченное количество раз.

Преимущества использования налогового мониторинга для бизнеса: прекращение выездных проверок налоговых органов и сокращение затрат на их проведение; снижение рисков получения штрафов и расходов на судебное урегулирование конфликтов; доступ к экспертизе специалистов ФНС РФ; стабильность и определенность в налоговой нагрузке, что позволяет повышать инвестиционную привлекательность бизнеса.^[84] [36]

Анализ налоговой системы РФ и путей ее совершенствования

Динамика показателей налоговой системы РФ

После рассмотрения текущего состояния налоговой системы РФ для дальнейшего анализа необходимо рассмотреть те количественные показатели, которые демонстрирует налоговая система в ее нынешнем состоянии. Для анализа будут использованы данные исполнения консолидированного бюджета РФ, взятые с официального сайта Министерства финансов за последние 5 лет, с 2014 по 2018 годы ^[85] [38] (Таблица 1)

Таблица 1

Доходы консолидированного бюджета Российской Федерации

и государственных внебюджетных фондов

в 2014-2018 годах (в млрд. руб.)

№ п/п	Показатель	2014	2015	2016	2017	2018
1	Доходы, всего	26 766.1	26 922.0	28 181.5	31 046.7	37 320.3
1.1.	Нефтегазовые доходы	7 433.8	5 862.7	4 844.0	5 971.9	9 017.8
1.2.	Ненефтегазовые доходы	19 332.3	21 059.4	23 337.5	25 074.8	28 302.5
1.2.1.	НДС	3 931.7	4 234.0	4 571.3	5 137.6	6 017.0
1.2.2.	Акцизы	1 072.2	1 068.4	1 356.0	1 521.3	1 589.5
1.2.3.	Налог на прибыль	2 375.3	2 599.0	2 770.3	3 290.1	4 100.2
1.2.4.	НДФЛ	2 702.6	2 807.8	3 018.5	3 252.3	3 654.2
1.2.5.	Ввозные пошлины	652.5	565.2	563.9	588.5	673.0
1.2.6.	Страховые взносы	5 035.7	5 636.3	6 326.0	6 784.0	7 476.9
1.2.7.	Прочие доходы	3 562.2	4 148.8	4 731.5	4 501.0	4 791.6

В вышеприведенной таблице в состав нефтегазовых доходов бюджета включаются не только доходы от продажи (транзита) полезных ископаемых, таких как нефть и природный газ, но и налоги, взимаемые с соответствующих организаций и индивидуальных предпринимателей, являющихся пользователями недр, осуществляющими разведку, разработку и добычу этих полезных ископаемых, а также налоги с этих организаций (налог на добычу полезных ископаемых и налог на дополнительный доход при добыче полезных ископаемых).

Для анализа динамики поступления отдельных налогов и их доли в консолидированном бюджете представим данные этой же таблицы в процентном отношении (Таблица 2):

Таблица 2

Доходы консолидированного бюджета Российской Федерации и государственных внебюджетных фондов в 2014-2018 годах

(в процентном отношении)

№ п/п	Показатель, %	2014	2015	2016	2017	2018
1	Доходы, всего	100.00	100.00	100.00	100.00	100.00
1.1.	Нефтегазовые доходы	27.77	21.78	17.19	19.24	24.16
1.2.	Ненефтегазовые доходы	72.23	78.22	82.81	80.76	75.84
1.2.1.	НДС	14.69	15.73	16.22	16.55	16.12
1.2.2.	Акцизы	4.01	3.97	4.81	4.90	4.26
1.2.3.	Налог на прибыль	8.87	9.65	9.83	10.60	10.99
1.2.4.	НДФЛ	10.10	10.43	10.71	10.48	9.79
1.2.5.	Ввозные пошлины	2.44	2.10	2.00	1.90	1.80
1.2.6.	Страховые взносы	18.81	20.94	22.45	21.85	20.03
1.2.7.	Прочие доходы	13.31	15.41	16.79	14.50	12.84

Из приведенных данных видно, что основными источниками формирования ненефтегазовых доходов бюджета в 2018 году являются страховые взносы (20%), НДС (около 16%) и налог на прибыль организаций (почти 11%). Также видно, что собираемость страховых взносов, НДС, акцизов и налога на прибыль за 5 лет увеличилась, в то время как собираемость налога на доходы физических лиц (и совокупная собираемость всех прочих налогов и сборов упала). Совокупно НДС, НДФЛ, страховые взносы и налог на прибыль организаций дают 57 % поступлений в бюджет.

3. Анализ проблем эффективности налоговой системы РФ

Причины столь удручающей динамики собираемости налогов в России, проиллюстрированной выше, лежат не в плохой работе налоговых органов, а в первую очередь, в действующих правилах исчисления налогов, закрепленных в Налоговом кодексе.

Во-первых, по просьбе малого бизнеса, сельскохозяйственных товаропроизводителей и участников соглашений о разделе продукции были введены специальные налоговые режимы, представляющие собой, по существу, освобождение от уплаты налогов и сборов; они были сразу же выбраны огромным числом налогоплательщиков, поскольку, в первую очередь, они гарантируют освобождение от уплаты НДС.^[86] [12]

Однако, до сегодняшнего момента не создан льготный режим налогообложения для тех малых предприятий, которые реализуют товары, работы и услуги не конечным потребителям (т.е. предприятий розничной торговли, гостиниц и ресторанов), а для предприятий, реализующих их другим предприятиям, использующим основную систему налогообложения, которые составляют большинство. Как следствие, предприятия, выбравшие специальные режимы налогообложения, чтобы уйти от уплаты 20% НДС, обращаются к услугам обналичивающих фирм, что в итоге плохо сказывается на собираемости налога на добавленную стоимость.^[87] [32]

Базовая ставка НДС в России (20%) соответствует ставкам НДС, принятым в других развитых странах мира и Европы (в Германии – 19%, в Италии – 22%, во Франции – 20%, в Испании – 21%).^[88] [37] Несмотря на близкую к средней ставку НДС, этот налог в России стал один из самых сложных по своему правовому регулированию, вызывающим огромное число вопросов у налогоплательщиков при исчислении.^[89] [9] При этом глава 21 НК РФ «Налог на добавленную стоимость» является одной из самых объемных глав Налогового кодекса – главой, в которую периодически законодателями вносится огромное количество поправок.

Во-вторых, имеются большие проблемы с собираемостью налога на прибыль организаций. Изначально, при появлении этого налога, его ставка составляла 35%; потом, при инкорпорировании отдельного закона о налоге на прибыль в состав части второй НК РФ в 2002 году его ставка была снижена до 24%, а затем и до 20%.

Ставка налога на прибыль сегодня является, во-первых, очень низкой, а во-вторых, это плоская ставка. Назначение налога на прибыль, являющегося, по существу, прямым налогом на доходы организаций (основных участников экономической деятельности государства) – стимулировать развитие, увеличивать инвестиции, перераспределять доход для выравнивания степени экономического развития разных регионов страны.^[90] [10]

В большинстве развитых стран (США, Германия, Франция) ставка налога на прибыль, во-первых, значительно больше (на уровне 35-45%), а во-вторых, является прогрессивной: чем большую прибыль получает предприятие, тем больше отчислений в казну оно производит.^[91] [34] При этом вводятся серьезные льготы для создания новых предприятий и инвестирования в них, использования современных технологий, внедрения инноваций и технологий бережливого отношения к природным ресурсам.

В-третьих, самая катастрофическая ситуация складывается с собираемостью налога на доходы физических лиц, являющегося основным источником финансирования для региональных и местных бюджетов.^[92] [9] Как видно из цифр, приведенных в Таблицах 1 и 2, доля НДФЛ в составе доходов бюджета за последние 5 лет в среднем составляет 10.3% - более того, она имеет тенденцию к снижению. Проблемы, возникающие здесь, сходны с проблемами собираемости налога на прибыль – низкая базовая ставка (всего 13%), наличие плоской шкалы налогообложения и отсутствие адекватных и справедливых сумм вычетов.^[93] [12] Из анализа норм главы 23 НК РФ «Налог на доходы физических лиц» видно, что доход в любой сумме, даже самой малой, облагается 13% НДФЛ. Отсутствие необлагаемого минимума по налогу на доходы физических лиц сегодня отчасти заменяют стандартные налоговые вычеты в размере 1 400 руб. на первого и второго ребенка, 3 000 руб. - на третьего и каждого последующего ребенка, ребенка-инвалида и др., причем эти вычеты предоставляются лишь отдельным категориям налогоплательщиков. Таким образом, в России отсутствуют полноценные аналоги обязательного необлагаемого минимума, имеющегося в налоговых системах развитых стран мира.^[94] [18]

В большинстве стран ставка налога на доходы физических лиц намного выше российской: в среднем она равна 33% - от 45-47% в таких европейских странах, как Германия, Италия, Испания, Франция до 52-57% в Швеции, Бельгии и Нидерландах (данные по состоянию на 2014 год^[95], [39]). Кроме того, в этих странах ставка налога является прогрессивной: например, в США применяется многоступенчатая шкала налогообложения (данные по ставкам, приведенные в Таблице 3 указаны для доходов, получаемых одиноким, не вступавшим в брак, гражданином – для семейных граждан, имеющих детей эти ставки намного ниже). Вдобавок имеются существенные налоговые вычеты, в конечном счете, оказывающие стимулирующее воздействие на экономику не только конкретного домохозяйства, но и всей страны в целом.

Таблица 3

Шкала ставок налога на доходы в США в 2019 году (по данным^[96] [40])

Ставка	Нижняя граница дохода	Верхняя граница дохода
10%	0	9 700
12%	9 701	39 475
22%	39 476	84 200
24%	84 201	160 725
32%	160 726	204 100
35%	24 101	510 300
37%	510 301	-

Также основную нагрузку по уплате НДФЛ и передаче в налоговые органы ежегодной отчетности по суммам исчисленного и подлежащего уплате НДФЛ в России несут налоговые агенты – работодатели (предприятия всех форм собственности) - можно считать, что НДФЛ в Российской Федерации является налогом на заработную плату.^[97] [12] По разным статистическим данным доля НДФЛ, поступающего в бюджет от налоговых агентов составляет почти 95%, в то время как в большинстве развитых стран мира исчисление и уплату налога на доходы осуществляют граждане и домохозяйства самостоятельно. Несмотря на это, собираемость НДФЛ остается низкой (по экспертным оценкам не более 60% от возможного объема) и он не выполняет заложенные в него стимулирующую и распределительную функции.

В-четвертых, российский работодатель, помимо удержания с заработной платы работников и перечисления в бюджетную систему налога на доходы физических лиц, уплачивает и страховые взносы, описанные в НК РФ. Несмотря на рост поступлений страховых взносов с 18.8 % в 2014 году до 20 % в 2018 году, их собираемость также низка и не превышает 60 % от возможных объемов. Причины – те же самые, что и с НДФЛ: низкие ставки и плоская шкала.

Таблица 4

Ставки страховых взносов в РФ в 2019 году

(по данным главы 34 части второй НК РФ)

Вид взноса	Тип шкалы	Годовой доход каждого сотрудника		Ставка
		Нижняя граница	Верхняя граница
Взносы на пенсионное страхование	Двухступенчатая	0	1 150 000	22.0
		1 150 001	-	10.0
Взносы на социальное страхование	Двухступенчатая	0	865 000	2.9
		865 001	-	0.0
Взносы на медицинское страхование	Одноступенчатая	0	-	5.1

Таким образом, видно, что налоговая нагрузка на бизнес и граждан в России остается низкой и находится на уровне, свойственном не развитым, а развивающимся странам. Абсолютное большинство поступлений в бюджет обеспечивает крупный бизнес, а налоговые поступления от малых и средних предприятий остаются незначительными Налогообложение физических лиц происходит незаметно благодаря косвенным налогам (НДС, акцизам) и перечислению НДФЛ и страховых взносов почти исключительно налоговыми агентами.

Прямые налоги для физических лиц (земельный налог и налог на имущество физических лиц) незначительны из-за низкой стоимости имущества, а также крайне низких ставок имущественных налогов, устанавливаемых правовыми актами муниципальных образований.

Плоская шкала НДФЛ, низкая ставка налога на прибыль, широкое применение специальных режимов налогообложения, а также структурные проблемы налога на добавленную стоимость привели к тому, что налоговая система оказалась перевернутой. Значительное налоговое бремя несут бедные слои населения, тогда как богатые граждане пользуются разными налоговыми привилегиями и льготами, что провоцирует массовое уклонение от налогообложения^[98]. [18]

Из всего вышеуказанного можно сделать главный вывод: России необходимо провести полное переформатирование всей налоговой системы страны. Об этом же заявил и Президент РФ В.В. Путин в Послании Федеральному собранию в декабре 2016 года: концепция реформы налоговой системы должна быть представлена Правительством в 2017 году, рассмотрена в 2018 году и начать действовать с 2019 года.^[99] [8] Однако, по состоянию на конец 2019 года, концепция новой налоговой системы РФ Правительством до сих пор не представлена, нет понимания той реформы, которую следует провести.

В следующем разделе будет сделана попытка показать мое видение тех изменений, которые необходимо внести в налоговую систему РФ.

Предложения по реформированию налоговой системы РФ

Основные задачи налоговой реформы - создание цельной налоговой системы на основе гармонизации налоговых режимов, усовершенствование действующих налогов с учетом лучших мировых практик. В основу реформы налоговой системы в первую очередь нужно положить изменения в систему взимания трех главных налогов – НДФЛ, налога на прибыль и НДС, являющихся основными источниками наполнения бюджетов всех уровней.

Выше было показано, что НДФЛ в России является налогом на фонд заработной платы с плоской ставкой 13%, перечисляемый в бюджеты региона и муниципального образования, где зарегистрировано предприятие. Основная задача налога на доходы - обеспечение равномерной напряженности налогообложения на основе прямого определения доходов плательщика; также он призван выполнять функцию перераспределения, уменьшая дифференциацию доходов граждан. Перечисление НДФЛ в бюджеты регионов и муниципалитетов по месту регистрации предприятий, порождает бюджетное неравенство и не способствует выравниванию уровня жизни граждан, проживающих в разных субъектах РФ. Чтобы НДФЛ выполнял свои фискальные, социальные, политические функции, в первую очередь необходимо произвести его реформирование в четыре этапа.

На первом этапе необходимо перейти на прогрессивную шкалу в зависимости от размера дохода гражданина (изначально двухступенчатую на первом этапе с дальнейшей дифференциацией шкалы доходов по мере адаптации как граждан, так программного обеспечения налоговых органов на местах). При введении прогрессивной шкалы необходимо предусмотреть ежемесячный налоговый вычет не менее чем в размере федерального минимального размера оплаты труда.

На втором этапе необходимо ввести правило о перечислении НДФЛ в бюджет того муниципального образования (и в бюджет субъекта РФ, в котором это муниципальное образование находится), где гражданин постоянно проживает (в том числе, вместе со своей семьей).

На третьем этапе следует перейти (как это сделано в США) от налогообложения доходов отдельных граждан к налогообложению доходов домохозяйств, предусмотрев существенное снижение ставок налога для семей и (особенно, семей с детьми), а также учитывая другие обстоятельства. При этом следует ввести необлагаемые минимумы, размеры которых будут привязаны к конкретному субъекту РФ - для чтобы учесть особенности проживания в таком субъекте РФ (климатические, демографические и т.д.), параллельно стимулируя этой мерой миграцию населения внутри РФ. Параллельно с введением необлагаемых минимумов следует отказаться от вычета в размере федерального МРОТ, введенного на первом этапе.

На четвертом, заключительном, этапе реформы, необходимо перейти к декларированию доходов и налога на доходы непосредственно домохозяйствами (либо гражданами), используя современные информационные технологии, такие как личный кабинет налогоплательщика, портал госуслуг и так далее. При этом налог на доходы физических лиц должен оставаться федеральным налогом и изменение всех элементов налогообложения должно осуществляться исключительно путем внесением изменений в Налоговый кодекс РФ.

Взяв за основу прогрессивную шкалу налогообложения для НДФЛ, ее можно применить и к страховым взносам (возможно, в некотором адаптированном виде, либо ввести для них отдельную прогрессивную шкалу). Также необходимо ввести понятие единого социального страхового взноса. Вместо существующих трех администраторов страховых взносов (Пенсионный фонд РФ, Фонд социального страхования РФ и Фонд обязательного медицинского страхования РФ) нужно образовать единый административный орган, который либо будет структурным подразделением ФНС РФ, либо органом, подчиненным ФНС РФ, либо будет параллельно ФНС подчинен непосредственно Министерству финансов РФ (единый регулятор). Далее, нужно обеспечить предприятиям возможность осуществления единого платежа по единому социальному страховому взносу с распределением суммы по отдельным видам страхования внутри системы единого регулятора, пропорции которого были бы жестко закреплены в отдельной главе Бюджетного кодекса.

Помимо НДФЛ необходимо реформировать и другой прямой налог – налог на прибыль организаций. Многие экономисты не раз предлагали поднять ставку налога на прибыль до 34 - 36%, при этом также, как и с НДФЛ, установив прогрессивную шкалу налогообложения, введя сниженную ставку налога на прибыль для малых, а также для вновь созданных предприятий на определенный период времени. Распределение между федеральным и региональным бюджетом необходимо задать в виде 50% на 50 % (сейчас ставка равна 20%, а распределение составляет 15% (федеральная часть налога) на 85% (региональная часть налога)).

Льготы по налогу на прибыль (в том числе, льготы в сумме расходов на модернизацию и покупку нового оборудования) для крупного бизнеса можно предоставлять за счет федеральной части налога, а для малого и среднего бизнеса - за счет региональной части налога на прибыль. Также необходимо предусмотреть значительные льготы для предприятий, выполняющих социально значимые функции (предприятия образования, науки, здравоохранения и т.д.), а также для тех предприятий, занимающихся созданием и разработкой совершенно новых, ранее неизвестных технологий, развитие которых способно привести к выводу РФ в число стран, считающихся технологическими лидерами.

Не менее важной задачей является реформа НДС. Одним из известных идеологов реформы НДС является Т.Г. Давлетшин, неоднократно в различных изданиях предлагавший концепцию реформирования этого налога. (см. например, [40]) По его мнению, в настоящее время НДС является не столько налогом на добавленную стоимость, сколько налогом на конечное потребление. В связи с этим он предлагает следующие пять шагов^[100] [13]:

1. определить НДС как налог на товары и услуги (НТУ);
2. закрепить в НК РФ методику расчета НТУ как зачетный метод по счетам-фактурам, определив при этом экономический и правовой смысл счета-фактуры;
3. гармонизировать общую систему налогообложения и специальные налоговые режимы между собой;
4. значительно ограничить применение специальных режимов и снизить порог предельного дохода для работы на УСН (по крайней мере в 10 - 20 раз, сделав исключение для розничной торговли и оказания услуг населению) и ввести такой порог для ЕСХН, а также полностью запретить применение специальных режимов в оптовой торговле;
5. вменить в обязанность поставщиков, находящихся на специальных режимах (кроме предприятий розничной торговли и оказания услуг населению) выписывать и вести учет счетов-фактур и вести учет сумм освобождения.

Также возможно внесение изменений и по другим налогам - в частности, по транспортному налогу. Необходимо заменить транспортный налог экологическим налогом, заменив налогообложение на основе мощности, реактивной тяги или вместимости на налогообложение на основе определения того ущерба, который конкретный вид транспорта наносит экологии – то есть, по экологическому классу транспортного средства. По ряду налогов (водный налог, НДПИ, земельный налог и т.д.) необходимо дифференцировать ставки налогов, произвести точечные изменения в порядке определения налоговой базы.

Заключение

В данной курсовой работе реализована поставленная цель исследования - изучение действующей в настоящее время налоговой системы Российской Федерации, выявление ее недостатков и перспектив совершенствования налоговой системы. Было сформулировано понятие налоговой системы Российской Федерации, проанализировано действующее налоговое законодательство РФ и его историческое развитие, рассмотрены виды действующих в настоящее время в РФ налогов, сборов и страховых взносов, а также параметров их исчисления в соответствии с Налоговым кодексом РФ.

Посредством анализа динамики поступления налогов и сборов в бюджетную систему страны были выявлены основные направления совершенствования законодательства Российской Федерации о налоговой системе. В частности, приведены конкретные предложения по совершенствованию тех налогов, которые являются основными с точки зрения сумм, поступающих в бюджет от их взимания – это налог на доходы физических лиц, налог на прибыль организаций и налог на добавленную стоимость.

Проблема совершенствования налоговой системы на сегодняшний момент очень значима, о чем свидетельствуют многочисленные предложения российских экономистов по оптимизации системы налогообложения, десятки ежегодно проводимых научных конференций и «круглых столов». Нестабильность, сложность, диспропорциональность налоговой системы, а также бессистемность внесения в нее изменений остаются главными предпосылками к осуществлению реформы всей системы налогообложения. На сегодняшний день существует огромный, теоретически осмысленный, опыт взимания налогов в западных странах, который, тем не менее, нельзя слепо копировать – его необходимо адаптировать к имеющимся социальным и политическим реалиям современной России. При этом также следует учитывать все многообразие вновь возникающих общественных отношений и явлений, все шире использовать новые информационные технологии и заимствовать лучшие практики налогообложения, существующие в различных (причем, не только западных) странах мира. В ходе проведения налоговой реформы, возможно, потребуется не просто внести точечные изменения в действующую налоговую систему, а принять новый Налоговый кодекс, который будет нацелен на эффективное экономическое развитие страны не только сегодня, но и в долгосрочной перспективе.

Библиография

1. Конституция Российской Федерации (принята всенародным голосованием 12.12.1993) (в ред. от 21.07.2014)
2. Гражданский кодекс РФ, часть первая (Федеральный закон № 51-ФЗ от 30.11.1994) // Российская газета, N 238-239, 08.12.1994, (в ред. от 18.07.2019)
3. Налоговый кодекс РФ, часть первая (Федеральный закон № 146-ФЗ от 31.07.1998) // "Собрание законодательства РФ", N 31, 03.08.1998, ст. 3824 (в ред. от 29.09.2019)
4. Налоговый кодекс РФ, часть вторая (Федеральный закон № 117-ФЗ от 05.08.2000) // "Собрание законодательства РФ", N 32, 07.08.2000 (в ред. от 28.11.2019)
5. Закон Российской Федерации от 27.12.1991 № 2118-1 «Об основах налоговой системы РФ» // Российская Газета № 56 от 10.03.1992
6. Постановление Конституционного суда РФ № 5-П от 21.03.1997 г. // Российская газета, № 64, 01.04.1997
7. Постановление Конституционного суда РФ от 30 января 2001 г. N 2-П // Российская газета, № 32-33 от 15.02.2001
8. Послание Президента РФ Федеральному Собранию от 01.12.2016. "Парламентская газета", N 45, 02-08.12.2016
9. Волкова Г.А. и др. Налоги и налогообложение: учебное пособие. М.Ж ЮНИТИ-ДАНА, 2017
10. Воронко В. Е. Экономическая сущность налога на прибыль и его место в налоговой системе // Молодой ученый. - 2019. - №19. - URL https://moluch.ru/archive/257/58971/ (дата обращения: 12.12.2019).
11. Гринспен А. Карта и территория. Риск, человеческая природа и проблемы прогнозирования. М., 2015.
12. Давлетшин Т.Г. Реформирование налоговой системы России: проблемы и решения. Международный бухгалтерский учет, 2019, № 5
13. Давлетшин Т.Г. Реформирование главы 21 НК РФ: от НДС к НТУ // Финансы и кредит. 2017. Т. 23. N 32. С. 1930 - 1943.
14. Дуюнов А.Г. Налоговый мониторинг как новая форма контроля // Налоговед. 2015. N 2.
15. Зрелов А. Налогообложение при реализации региональных инвестиционных проектов. // Налоговый вестник, 2014, № 1
16. Касьянов А.В., Чистякова Л.В. Постатейный комментарий к Налоговому кодексу РФ, часть первая. М. ГроссМедиа, 2017
17. Качур О.В. Налоги и налогообложение. М., КНОРУС, 2014.
18. Косов М.Е., Бондаренко Н.О. Теории пропорционального и прогрессивного налогообложения: практика применения // Международный бухгалтерский учет. 2018. N 21-22. С. 1267 - 1280.
19. Левин И.Г. Креативность законодателя в области налогов. // Налоговед 2014. N 5.
20. Монтескье Ш.-Л. О духе законов. М., Рипол Классик, 2018
21. Орлова Е. Специальный налоговый режим «Налог на профессиональный доход» // Налоговый вестник, 2019, № 1
22. Пепеляев С.Г. Налоговое право: Учебник для вузов. М., 2015.
23. Петухова Н.Е. История налогообложения в России IX-XX вв.: учеб. пособие. - М.: Вузовский учебник, 2008
24. Починок А.П. Фискал. М., 2016
25. Пушкарева В.М. История финансовой мысли и политики налогов. М., 2003.
26. Райзберг Б.А., Лозовский Л.Ш., Стародубцева Е.Б.. Современный экономический словарь, М. ИНФРА-М, 2002
27. Романов Б. А. Налоги и налогообложение в Российской Федерации: Учебное пособие — М.: Издательско-торговая корпорация «Дашков и Ко», 2016. — 560 с.
28. Ромащенко Л.В. Понятие парафискального платежа: история возникновения и правовая природа // Налогообложение, 2011, 7.
29. Семенихин В.В. Жилищно-коммунальное хозяйство. М. ГроссМедиа, 2019
30. Смит А. Исследование о природе и причинах богатства народов / Пер. с англ. М., 2007
31. Тургенев И.Н. Опыт теории налогов. Золотые страницы финансового права России. М., 1998. Т. 1.
32. Туфетулов А., Давлетшин Т., Салмина С. Анализ влияния спецрежимов на финансовые результаты малого бизнеса // Налоговый вестник. 2014. N 10.
33. Тютин Д.В. Налоговое право. Курс лекций. М. Издательство «Консультант Плюс».
34. Фетисов П.С. Сравнительный анализ налогообложения прибыли организаций в РФ и в зарубежных странах // International Scientific Review. — 2015. URL https://cyberleninka.ru/article/n/15817302 (дата обращения: 12.12.2019).
35. Большой Российский энциклопедический словарь. — М.: БРЭ. — 2003
36. Налоговый мониторинг: как работает и зачем нужен? – сайт компании UCSM Group, URL: https://www.ucmsgroup.ru/blog/tax-monitoring/ (Дата обращения: 12.12.2019)
37. Инфографика: размер НДС в разных странах мира. URL: https://infografics.ru/all/nds-v-stranah-mira (Дата обращения: 12.12.2019)
38. Минфин РФ - Консолидированный бюджет РФ. URL: https://www.minfin.ru/ru/statistics/conbud/ (Дата обращения: 12.12.2019)
39. Подоходный налог по странам мира, инфографика. URL: https://www.calc.ru/Podokhodniy-Nalog-Po-Stranam-Mira-Infografika.html (Дата обращения: 12.12.2019)
40. Tax Brackets and Federal Income Tax Rates 2019-2020. URL: https://www.nerdwallet.com/blog/taxes/federal-income-tax-brackets/ (Дата обращения: 12.12.2019)

1. Монтескье Ш.-Л. О духе законов. М., Рипол Классик, 2018 – с. 57 ↑

2. Тютин Д.В. Налоговое право. Курс лекций. М. Издательство «Консультант Плюс». - С. 1 ↑

3. Починок А.П. Фискал. М., 2016. - С. 21. ↑

4. Качур О.В. Налоги и налогообложение. М., КНОРУС, 2014., с 11. ↑

5. Пушкарева В.М. История финансовой мысли и политики налогов. М., 2003. С. 47, 154. ↑

6. Гринспен А. Карта и территория. Риск, человеческая природа и проблемы прогнозирования. М., 2015. С. 28. ↑

7. Левин И.Г. Креативность законодателя в области налогов // Налоговед. 2014. N 5. С. 79. ↑

8. Смит А. Исследование о природе и причинах богатства народов / Пер. с англ. М., 2007 ↑

9. Волкова Г.А. и др. Налоги и налогообложение: учебное пособие. М.: ЮНИТИ-ДАНА, 2017 – с. 12-16 ↑

10. Качур О.В. Налоги и налогообложение. М., КНОРУС, 2014. С 46-48 ↑

11. Петухова Н.Е. История налогообложения в России IX-XX вв.: учеб. пособие. - М.: Вузовский учебник, 2008, С.377 ↑

12. Закон Российской Федерации от 27.12.1991 № 2118-1 «Об основах налоговой системы РФ» // Российская Газета № 56 от 10.03.1992 ↑

13. Закон Российской Федерации от 27.12.1991 № 2118-1 «Об основах налоговой системы РФ» // Российская Газета № 56 от 10.03.1992 ↑

14. Тютин Д.В. Налоговое право. Курс лекций. М. Издательство «Консультант Плюс». – c 43 ↑

15. Райзберг Б.А., Лозовский Л.Ш., Стародубцева Е.Б.. Современный экономический словарь, М. ИНФРА-М, 2002 ↑

16. Большой Российский энциклопедический словарь. — М.: БРЭ. — 2003 ↑

17. Налоговый кодекс РФ, часть первая (Федеральный закон № 146-ФЗ от 31.07.1998) - ст. 8 ↑

18. Волкова Г.А. и др. Налоги и налогообложение: учебное пособие. М.Ж ЮНИТИ-ДАНА, 2017 – c 43 ↑

19. Конституция Российской Федерации (принята всенародным голосованием 12.12.1993) (в ред. от 21.07.2014) ↑

20. Ромащенко Л.В. «Понятие парафискального платежа: история возникновения и правовая природа» // Налоги и налогообложение, 2011, 7. ↑

21. Качур О.В. Налоги и налогообложение. М., КНОРУС, 2014. – c 11 ↑

22. Волкова Г.А. и др. Налоги и налогообложение: учебное пособие. М.Ж ЮНИТИ-ДАНА, 2017 – c 67 ↑

23. Волкова Г.А. и др. Налоги и налогообложение: учебное пособие. М.Ж ЮНИТИ-ДАНА, 2017 – c 68 ↑

24. Качур О.В. Налоги и налогообложение. М., КНОРУС, 2014. – с. 16 ↑

25. Большой Российский энциклопедический словарь. — М.: БРЭ. — 2003 ↑

26. Тютин Д.В. Налоговое право. Курс лекций. М. Издательство «Консультант Плюс». – c 341 ↑

27. Качур О.В. Налоги и налогообложение. М., КНОРУС, 2014. – с. 17 ↑

28. Волкова Г.А. и др. Налоги и налогообложение: учебное пособие. М.Ж ЮНИТИ-ДАНА, 2017 – c 51 ↑

29. Налоговый кодекс РФ, часть первая (Федеральный закон № 146-ФЗ от 31.07.1998) ↑

30. Тютин Д.В. Налоговое право. Курс лекций. М. Издательство «Консультант Плюс». – c 475 ↑

31. Постановление Конституционного суда РФ № 5-П от 21.03.1997 г. // Российская газета, № 64, 01.04.1997 ↑

32. Налоговый кодекс РФ, часть первая (Федеральный закон № 146-ФЗ от 31.07.1998) - cт. 13 ↑

33. Качур О.В. Налоги и налогообложение. М., КНОРУС, 2014. – c 24 ↑

34. Тургенев И.Н. Опыт теории налогов. Золотые страницы финансового права России. М., 1998. Т. 1. - С. 142. ↑

35. Пепеляев С.Г. Налоговое право: Учебник для вузов. М., 2015. С. 59. ↑

36. Тютин Д.В. Налоговое право. Курс лекций. М. Издательство «Консультант Плюс» - c 27. ↑

37. Налоговый кодекс РФ, часть первая (Федеральный закон № 146-ФЗ от 31.07.1998) – ст. 14 ↑

38. Налоговый кодекс РФ, часть первая (Федеральный закон № 146-ФЗ от 31.07.1998) – ст. 15 ↑

39. Постановление КС РФ от 30 января 2001 г. N 2-П // Российская газета, № 32-33 от 15.02.2001 ↑

40. Тютин Д.В. Налоговое право. Курс лекций. М. Издательство «Консультант Плюс». – c 212 ↑

41. Райзберг Б.А., Лозовский Л.Ш., Стародубцева Е.Б.. Современный экономический словарь, М. ИНФРА-М, 2002 ↑

42. Тютин Д.В. Налоговое право. Курс лекций. М. Издательство «Консультант Плюс». – c 476 ↑

43. Семенихин В.В. Жилищно-коммунальное хозяйство. М. ГроссМедиа, 2019 – с 159 ↑

44. Романов Б. А. Налоги и налогообложение в Российской Федерации: Учебное пособие — М.: Издательско-торговая корпорация «Дашков и Ко», 2016. — с 454 ↑

45. Тютин Д.В. Налоговое право. Курс лекций. М. Издательство «Консультант Плюс». – с 167 ↑

46. Орлова Е. Специальный налоговый режим «Налог на профессиональный доход» // Налоговый вестник, 2019, № 1 ↑

47. Касьянов А.В., Чистякова Л.В. Постатейный комментарий к Налоговому кодексу РФ, часть первая. М. ГроссМедиа, 2017 – c.40 ↑

48. Волкова Г.А. и др. Налоги и налогообложение: учебное пособие. М.Ж ЮНИТИ-ДАНА, 2017 – c 424 ↑

49. Волкова Г.А. и др. Налоги и налогообложение: учебное пособие. М.Ж ЮНИТИ-ДАНА, 2017 – c 410-411 ↑

50. Тютин Д.В. Налоговое право. Курс лекций. М. Издательство «Консультант Плюс». – c 326 ↑

51. Романов Б. А. Налоги и налогообложение в Российской Федерации: Учебное пособие — М.: Издательско-торговая корпорация «Дашков и Ко», 2016. – c 518 ↑

52. Налоговый кодекс РФ, часть вторая (Федеральный закон № 117-ФЗ от 05.08.2000) – ст. 143 ↑

53. Налоговый кодекс РФ, часть вторая (Федеральный закон № 117-ФЗ от 05.08.2000) – ст. 164. ↑

54. Налоговый кодекс РФ, часть вторая (Федеральный закон № 117-ФЗ от 05.08.2000) – ст. 181. ↑

55. Налоговый кодекс РФ, часть вторая (Федеральный закон № 117-ФЗ от 05.08.2000) – ст. 247. ↑

56. Налоговый кодекс РФ, часть вторая (Федеральный закон № 117-ФЗ от 05.08.2000) – ст. 284. ↑

57. Налоговый кодекс РФ, часть вторая (Федеральный закон № 117-ФЗ от 05.08.2000) – ст. 209. ↑

58. Налоговый кодекс РФ, часть вторая (Федеральный закон № 117-ФЗ от 05.08.2000) – ст. 224. ↑

59. Налоговый кодекс РФ, часть вторая (Федеральный закон № 117-ФЗ от 05.08.2000) – ст. 333.1 ↑

60. Налоговый кодекс РФ, часть вторая (Федеральный закон № 117-ФЗ от 05.08.2000) – ст. 333.8 ↑

61. Налоговый кодекс РФ, часть вторая (Федеральный закон № 117-ФЗ от 05.08.2000) – ст. 333.43 ↑

62. Налоговый кодекс РФ, часть вторая (Федеральный закон № 117-ФЗ от 05.08.2000) – ст. 333.45 ↑

63. Налоговый кодекс РФ, часть вторая (Федеральный закон № 117-ФЗ от 05.08.2000) – ст. 336. ↑

64. Налоговый кодекс РФ, часть вторая (Федеральный закон № 117-ФЗ от 05.08.2000) – ст. 338. ↑

65. Налоговый кодекс РФ, часть вторая (Федеральный закон № 117-ФЗ от 05.08.2000) – ст. 357 ↑

66. Налоговый кодекс РФ, часть вторая (Федеральный закон № 117-ФЗ от 05.08.2000) – ст. 374, 375, 380 ↑

67. Налоговый кодекс РФ, часть вторая (Федеральный закон № 117-ФЗ от 05.08.2000) - ст. 388 ↑

68. Налоговый кодекс РФ, часть вторая (Федеральный закон № 117-ФЗ от 05.08.2000) – ст. 394. ↑

69. Налоговый кодекс РФ, часть вторая (Федеральный закон № 117-ФЗ от 05.08.2000) – ст. 401 ↑

70. Налоговый кодекс РФ, часть вторая (Федеральный закон № 117-ФЗ от 05.08.2000) – ст. 425 ↑

71. Качур О.В. Налоги и налогообложение. М., КНОРУС, 2014. – c 34 ↑

72. Касьянов А.В., Чистякова Л.В. Постатейный комментарий к Налоговому кодексу РФ, часть первая. М. ГроссМедиа, 2017 – c 42-43 ↑

73. Орлова Е. Специальный налоговый режим «Налог на профессиональный доход» // Налоговый вестник, 2019, № 1 ↑

74. Гражданский кодекс РФ, часть первая (Федеральный закон № 51-ФЗ от 30.11.1994) (в ред. от 18.07.2019) – ст. 2 ↑

75. Гражданский кодекс РФ, часть первая (Федеральный закон № 51-ФЗ от 30.11.1994) – ст. 24 ↑

76. Тютин Д.В. Налоговое право. Курс лекций. М. Издательство «Консультант Плюс». – с 12, 284-285 ↑

77. Зрелов А. Налогообложение при реализации региональных инвестиционных проектов. // Налоговый вестник, 2014, № 1 ↑

78. Касьянов А.В., Чистякова Л.В. Постатейный комментарий к Налоговому кодексу РФ, часть первая. М. ГроссМедиа, 2017 – с 210 ↑

79. Тютин Д.В. Налоговое право. Курс лекций. М. Издательство «Консультант Плюс». – c. 244 ↑

80. Романов Б. А. Налоги и налогообложение в Российской Федерации: Учебное пособие — М.: Издательско-торговая корпорация «Дашков и Ко», 2016. — c 70-71 ↑

81. Качур О.В. Налоги и налогообложение. М., КНОРУС, 2014. – c 94 ↑

82. Тютин Д.В. Налоговое право. Курс лекций. М. Издательство «Консультант Плюс». – с 611 ↑

83. Дуюнов А.Г. Налоговый мониторинг как новая форма контроля // Налоговед. 2015. N 2. С. 33. ↑

84. https://www.ucmsgroup.ru/blog/tax-monitoring/ (дата обращения -12.12.2019) ↑

85. https://www.minfin.ru/ru/statistics/conbud/ (дата обращения -12.12.2019) ↑

86. Давлетшин Т.Г. Реформирование налоговой системы России: проблемы и решения. Международный бухгалтерский учет, 2019, № 5 ↑

87. Туфетулов А., Давлетшин Т., Салмина С. Анализ влияния спецрежимов на финансовые результаты малого бизнеса // Налоговый вестник. 2014. N 10. С. 44 - 50. ↑

88. https://infografics.ru/all/nds-v-stranah-mira (дата обращения -12.12.2019) ↑

89. Волкова Г.А. и др. Налоги и налогообложение: учебное пособие. М.Ж ЮНИТИ-ДАНА, 2017 – c 106-107 ↑

90. Воронко В. Е. Экономическая сущность налога на прибыль и его место в налоговой системе // Молодой ученый. — 2019. — №19. — С. 113-117 ↑

91. Фетисов П.С. Сравнительный анализ налогообложения прибыли организаций в РФ и в зарубежных странах // International Scientific Review. — 2015 ↑

92. Волкова Г.А. и др. Налоги и налогообложение: учебное пособие. М.Ж ЮНИТИ-ДАНА, 2017 – c 181 ↑

93. Давлетшин Т.Г. Реформирование налоговой системы России: проблемы и решения. Международный бухгалтерский учет, 2019, № 5 ↑

94. Косов М.Е., Бондаренко Н.О. Теории пропорционального и прогрессивного налогообложения: практика применения // Международный бухгалтерский учет. 2018. N 21-22. ↑

95. https://www.calc.ru/Podokhodniy-Nalog-Po-Stranam-Mira-Infografika.html (дата обращения -12.12.2019) ↑

96. https://www.nerdwallet.com/blog/taxes/federal-income-tax-brackets/ (дата обращения -12.12.2019) ↑

97. Давлетшин Т.Г. Реформирование налоговой системы России: проблемы и решения. Международный бухгалтерский учет, 2019, № 5 ↑

98. Косов М.Е., Бондаренко Н.О. Теории пропорционального и прогрессивного налогообложения: практика применения // Международный бухгалтерский учет. 2018. N 21-22 ↑

99. Послание Президента РФ Федеральному Собранию от 01.12.2016 ↑

100. Давлетшин Т.Г. Реформирование главы 21 НК РФ: от НДС к НТУ // Финансы и кредит. 2017. Т. 23. N 32. С. 1930 - 1943.> ↑