Баланс и отчетность (Сущность анализа финансового состояния в деятельности предприятия)

Содержание:

Введение

Анализ финансового состояния предприятия является основным инструментом для оценки финансового положения и позволяет дать объективную оценку внешним и внутренним отношениям объекта исследования: охарактеризовать ликвидность средств и общую платежеспособность, определить доходность деятельности, эффективность использования средств, выявить перспективные направления развития и в конечном итоге благодаря имеющейся информации принять обоснованные управленческие решения. От качества принятого управленческого решения зависит дальнейшая деятельность предприятия.

Актуальность темы работы «Бухгалтерская отчётность и ее роль в анализе финансового состояния хозяйствующего субъекта» заключается в том, информация в бухгалтерском балансе будет являться полной при условии отражения всех хозяйственных операций, которые имели место в данном отчетном периоде. При условии, что в процессе составления бухгалтерского баланса была выявлена недостаточность данных для того, чтобы сформировать полное представление о финансовом положении предприятия, а также финансовых результатах ее деятельности, включая изменения ее финансового положения, то в состав бухгалтерского баланса необходимо включить соответствующие пояснения и показатели. Информация, полученная на основании отчетных данных, служит для анализа и дальнейшего планирования и эффективной работы предприятия.

Целью курсовой работы определен финансовый анализ показателей бухгалтерской отчетности и ее роль в анализе финансового состояния хозяйствующего субъекта.

Для достижения поставленной цели в работе были решены следующие задачи:

- раскрыть теоретическую значимость и основные аспекты составления бухгалтерской отчётности.

Предмет исследования – бухгалтерская отчётность и ее роль в анализе финансового состояния хозяйствующего субъекта.

Теоретической основой работы стали труды отечественных ученых-экономистов: Савицкой Г.В., Ковалева В.В., Шеремет А.Д., нормативно-правовые акты РФ, учебники и учебные пособия по финансовому анализу, экономическому анализу и научные статьи.

Методической основой является использование методов научного познания: теоретических (формализации, логического), общелогических (анализа и синтеза; обобщения; структурного, коэффициентного, пространственного экономического анализа), эмпирических (сравнения, описания, системного факторного анализа), статистических (группировка и сопоставление, расчет относительных и средних величин).

1. Бухгалтерская отчётность - источник информации для анализа финансового состояния хозяйствующего субъекта

Бухгалтерская (финансовая) отчетность представляет собой совокупность форм отчетности, характеризующих имущественное и финансовое положение предприятия за отчетный период в удобной и понятной форме. Она базируется на обобщении данных бухгалтерского учета и является информационным звеном, связующим предприятия с их партнерами-пользователями информации о деятельности предприятия.

Она составляется на основании синтетического и аналитического учета, подтверждается первичными документами, использует также данные оперативной и статистической отчетности. Взаимоотношения предприятий в области их снабженческой, производственной и сбытовой деятельности универсальны. В связи с этим установлены единые формы бухгалтерской отчетности, порядок их заполнения и представления для предприятий и организаций всех отраслей народного хозяйства. Единая по составу и показателям бухгалтерская (финансовая) отчетность имеет целью удовлетворение потребностей в необходимой информации всех пользователей.

Различают следующие виды отчетности, формируемые бухгалтерской службой: бухгалтерская, статистическая, оперативная и налоговая.

Бухгалтерская отчетность содержит сведения об имуществе, обязательствах и финансовых результатах в стоимостном выражении на основании данных бухгалтерского учета.

Статистическая отчетность отражает отдельные показатели хозяйственной деятельности предприятия, как в натуральном, так и в стоимостном измерении и составляется по данным статистического наблюдения, бухгалтерского и оперативного учета.

Оперативная отчетность включает информацию о системе показателей, характеризующих деятельность отдельных подразделений за короткие периоды - сутки, пятидневки, недели, декаду, половину месяца. Она составляется на основе оперативного и управленческого учета. На основе данных этой отчетности осуществляется оперативное управление процессами производства, снабжения, сбыта, финансовой деятельностью и другими бизнес-процессами.

Налоговая отчетность содержит данные о величине налоговой базы и суммах налоговых платежей. Составляется в соответствии с требованиями НК РФ.

Бухгалтерская отчетность включает бухгалтерский баланс; отчет о прибылях и убытках; приложения к ним; пояснительную записку и аудиторское заключение, если организация в соответствии с законодательством подлежит обязательному аудиту.

Самой важной формой бухгалтерской отчетности является бухгалтерский баланс (форма №1). Бухгалтерский баланс состоит из двух равновесных частей: в одной отражаются средства по их составу, а в другой по источникам формирования. Важнейшая его особенность – равенство итогов актива и пассива. Современная форма баланса основана на конвергенции как статистической, так и динамической теорий учета. Существует множество видов бухгалтерских балансов в зависимости от целей их составления.

Требования к информации, формируемой в бухгалтерской отчетности, определены Законом о бухгалтерском учете, Положением по ведению бухгалтерского учета и отчетности в РФ и Положением по бухгалтерскому учету «Бухгалтерская отчетность организации» (ПБУ 4/99).

Эти требования следующие : достоверность и полнота, нейтральность, целостность, последовательность, сопоставимость, соблюдение отчетного периода, правильность оформления. Они являются дополнительными по отношению к допущениям и требованиям, раскрытым в Положении по бухгалтерскому учету «Учетная политика предприятия» (ПБУ 1\98).

Требования достоверности и полноты означает, что бухгалтерская отчетность должна давать достоверное и полное представление об имущественном и финансовом положении организации, а также о финансовых результатах ее деятельности. При этом достоверной и полной считается бухгалтерская отчетность, сформированная и составленная исходя из правил, установленных нормативными актами системы нормативного регулирования бухгалтерского учета в Российской Федерации.

Требование нейтральности означает, что при формировании бухгалтерской отчетности должна быть обеспечена нейтральность информации, т. е. исключено одностороннее удовлетворение интересов одних групп пользователей бухгалтерской отчетности перед другими.

Требование целостности предполагает необходимость включения в бухгалтерскую отчетность данных обо всех хозяйственных операциях, осуществленных как в организации в целом, так и ее филиалами, представительствами и иными подразделениями, в том числе выделенными на отдельные балансы.

Требование последовательности обеспечивает соблюдение постоянства в содержании и формах бухгалтерского баланса, отчета о прибылях и убытках и пояснений к ним от одного отчетного года к другому.

В соответствии с требованиями сопоставимости в бухгалтерской отчетности должны содержаться данные, позволяющие осуществить их сравнение с аналогичными данными за годы, предшествовавшие отчетному. В Положении оговорено, что если они не сопоставимы по ряду причин, то данные предшествующих периодов подлежат корректировке по установленным правилам.

Для составления бухгалтерской отчетности отчетной датой считается последний календарный день отчетного периода. Требование правильного оформления связано с соблюдением формальных принципов отчетности : составление ее на русском языке, валюте РФ, подписание руководителями организации и специалистом, ведущим бухгалтером.

В ПБУ 4/99 определены подходы к раскрытию существенной информации, ориентированные на ее важность для заинтересованных пользователей.

В бухгалтерской отчетности недопустимы подчистки, помарки. В случаях исправления ошибок делаются соответствующие оговорки, заверенные подписывающими отчет лицами с указанием даты исправления.

Достоверность еще один важнейший признак качества учетной информации, гарантирующий ее пользователям не только объективное описание, приемлемое отражение все событий, которые она должна представлять, но и отсутствие существенных ошибок и отклонений. На достоверность информации оказывают влияние правдивость предоставленных данных; преобладание содержание над формой; осмотрительность; возможность проверки; сопоставимость.

1.1 Сущность анализа финансового состояния в деятельности предприятия

Бухгaлтерскaя отчетность оргaнизaции включaет в себя рaзличные формы, которые отрaжaют и хaрaктеризуют рaзличные стороны деятельности оргaнизaции. Отчетность содержит информaцию об aктивaх и обязaтельствaх оргaнизaции и служит основным источником информaции для проведения финaнсово–экономического aнaлизa.

Бухгалтерская отчетность – это систематизированная информация о финансовом состоянии предприятия на определенную дату, характеристику финансового результата ее деятельности и динамику финансовых операций, систематизированная в соответствии с требованиями, установленными законодательством.

Для финансового анализа предприятия обязательными являются сбор информационных показателей, т.е. наличие бухгалтерской финансовой отчетности, чаще всего Баланса и Отчета о финансовых результатах.

Сложившиеся экономические факторы рыночного развития в России являются залогом повышения конкуренции во всех сферах деятельности. Обеспечением стабильности и выживаемости хозяйствующих субъектов является управление финансовой составляющей деятельности, основой которой является финансовое состояние. Само понятие финансовое состояние рассматривается разными авторами. Например, Савицкая Г.В. утверждает: «Финансовое состояние организации - категория, отражающая состояние капитала в процессе его кругооборота в фиксированный момент времени. Характеризует способность предприятия к саморазвитию и самофинансированию» [27, с.248-249].

Шеремет А.Д. считает: «Финансовое состояние предприятия - это экономическая категория, определяемая составом и размещением средств, структурой их источников, скоростью оборота капитала, способностью предприятия погашать свои обязательства в срок и в полном объеме, а также другими факторами» [30, с. 117].

Ендовицкий Д.А., Любушин Н.П. полагают: «Под финансовым состоянием понимается способность организации финансировать свою деятельность» [20, с. 9].

Мнение Павловой Л.Н. таково: «Финансовое состояние предприятия - это совокупность факторов, которые позволяют оценить финансовые возможности предприятия по привлечению ресурсов, финансированию текущих и долговременных затрат с учетом их эффективности» [26, с. 225].

Доронина Ф.Х. считает: «Финансовое состояние - это комплексное понятие, отражающее состояние капитала в процессе его кругооборота, характеризующееся наличием и соотношением активов и источников их образования, основной целью которого является получение объективной оценки платежеспособности, финансовой устойчивости, деловой активности и эффективности деятельности» [17, с.48].

Проанализировав данные понятия, можно сказать, что чаще всего под финансовым состоянием понимают способность предприятия осуществлять финансовую активность, выраженную в использовании и размещении финансовых ресурсов с учетом факторов, позволяющих оценить такие возможности. Иными словами, это комплексное понятие, характеризующее реальную и потенциальную финансовую конкурентоспособность предприятия, отражающее наличие, размещение и использование Таким образом, финансовоe состояниe прeдставляeт эффeктивность способов и мeтодов управлeния финансовыми рeсурсами прeдприятия, которыe являются главным объeктом анализа. Таким образом, финансовоe состояниe относится к экономичeской катeгории и являeтся характeристикой финансово-хозяйствeнной дeятeльности прeдприятия. С этой позиции оно являeтся важнeйшим показатeлeм, отражающим наиболee важныe рeзультаты финансовых процeссов и явлeний субъeктов хозяйствования [22, с.371]. Дeятeльность прeдприятия по финансовым, коммeрчeским и производствeнным направлeниям отражаeтся нeпосрeдствeнно на финансовом состоянии. Осущeствлeниe процeссов производствeнно - коммeрчeской дeятeльности позволяeт обeспeчивать нeобходимый выпуск продукции и ee рeализацию, формировать потоки дeнeжных срeдств. Выполнeниe производствeнного и финансового планов оказываeт положитeльноe влияниe на финансовоe состояниe прeдприятия. И, наоборот, вслeдствиe чeго происходит ухудшeниe финансового состояния и платeжeспособности прeдприятия.

Типовая классификация финансового состояния позволяет выделить два вида - устойчивое и неустойчивое [25, с.47]. Характеристикой устойчивого состояния является способность предприятия своевременно оплачивать свои обязательства и в случае необходимости наступление непредвиденных обстоятельств переносить. При этом предприятия такого типа не вступают в конфликтные отношения с обществом и производят уплату разного рода отчислений (налоги, пошлины, взносы в фонды, сборы, заработная плата, дивиденды и так далее) вовремя. К признакам устойчивости финансового состояния относятся [16, с. 2]:

• отсутствие просроченной задолженности перед поставщиками и другими кредиторами, банком, бюджетом, своевременность расчетов по обязательствам;
• достаточное участие собственных средств в финансировании ресурсов, измеряемое в долевом эквиваленте, общем формировании имущества предприятия (не менее 50%) и оборотных активов как наиболее мобильной части имущества (не менее 30 %).

Неустойчивое финансовое состояние может быть в связи с такими причинами как [16, с.2]:

- недостаточная обеспеченность предприятия собственными средствами, вызванная осуществлением убыточной деятельности, которая приводит к иммобилизации средств (использование не по назначению) и финансовых ресурсов, вместо вложений в активы, способные приносить доход. При этом возникновение убытка может быть вызвано относительным перерасходом денежных средств на производство и осуществление сбытовой деятельности, неэффективностью используемой политики ценообразования, наличием значительных и не являющихся рациональными прочих расходов и ряд других;

• нерациональность размещения средств в активах, которые приводят к «замораживанию» финансовых ресурсов вследствие неэффективности использования основных фондов, консервации объектов строительства, сверхнормативного вложения средств в материально-производственную часть, ослабления коммерческой политики кредитования покупателей (предоставление значительных отсрочек платежа при увеличении объемов поставок), неплатежеспособности ключевых клиентов, осуществляющих наибольшие заказы;
• излишнее инвестирование средств во внеоборотные активы, которые не обеспечены собственными финансовыми источниками, долгосрочными кредитами или длительностью рассрочки платежа, что в дальнейшем является предпосылкой снижения собственных оборотных ресурсов и, возможно, приведет к формированию долгосрочных активов за счет обязательств краткосрочного характера.

При помощи анализа финансового состояния хозяйствующих субъектов достигаются объективная оценка финансовой устойчивости, на основе которой возможно своевременно определить вероятность банкротства и рассчитать эффективность использования финансовых ресурсов.

Основная цель проведения анализа финансового состояния состоит в повышении эффективности деятельности субъектов хозяйствования за счет активации выявленных (скрытых) резервов повышения объемов финансовых ресурсов [11, с.373].

Проводя финансовый анализ, необходимо решать следующие задачи [21, с.9]:

- оценка выполнения плана поступления и расходования финансовых ресурсов на базе изучения показателей производственной, коммерческой и финансовой деятельности и выявления взаимосвязи с целью дальнейшего улучшения;

• проведение моделирования и факторной диагностики финансового состояния с целью определения ключевых аспектов, оказывающих влияние на его изменение;
• составление прогнозов результатов финансовой деятельности исходя из существующей ситуации, наличия ресурсов собственного и заемного характера с использованием методов моделирования и оценки финансового состояния при различных вариантах (их комбинации) использования имеющихся ресурсов;
• разработка конкретных мероприятий по повышению эффективности использования финансовых ресурсов и укреплению финансового состояния в целом.

Значение и роль анализа финансового состояния трудно переоценить, так как именно он база, на которой строится разработка эффективной финансовой политики предприятия [11, с.34].

1.2 Требования к представлению бухгалтерского баланса в соответствии с российскими нормативными документами

Финансовая отчетность представляет собой систему показателей, отражающую имущественное и финансовое положение организации на отчетную дату, а также финансовые результаты ее деятельности и движение денежных средств за отчетный период. Она составляется на основе данных бухгалтерского учета и должна давать достоверное представление о финансовом положении организации и результатах ее деятельности, необходимое пользователям этой отчетности для принятия экономических решений.

Организации составляют годовую финансовую отчетность за отчетный год. Для российских организаций отчетным годом является календарный год – с 1 января по 31 декабря включительно. Для вновь созданных организаций (за исключением кредитных организаций) первым отчетным годом считается период с даты их государственной регистрации по 31 декабря включительно, а для организаций, созданных после 30 сентября, - по 31 декабря следующего года включительно. В других странах отчетный год может изменяться по различным причинам – в частности, привязываться к типичному рабочему циклу (скажем, учебный год в университетах) или к налоговым платежам. Примером последнего могут служить многие (но не все) британские компании, которые выбирают отчетный период с 1 апреля по 31 марта включительно, чтобы финансовая отчетность для владельцев совпадала с налоговой отчетностью.

Промежуточная отчетность составляется за отчетный период менее года в случаях, когда такая обязанность предусмотрена соответствующими нормативными документами или решениями собственника организации. Часто промежуточная отчетность составляется ежеквартально. Для составления бухгалтерской отчетности отчетной датой считается последний календарный день отчетного периода.

Для определенных организаций, в том числе для банков, страховых организаций и негосударственных пенсионных фондов, а также для акционерных обществ вне зависимости от сферы деятельности, обязательными являются проведение аудита и публикация финансовой отчетности. Если аудит проводился, то в отчетность в обязательном порядке включается аудиторское заключение, содержащее квалифицированное мнение о качестве учетных процедур и самой отчетности.

Хозяйствующий субъект составляет годовую бухгалтерскую (финансовую) отчетность, если иное не установлено другими федеральными законами, нормативными правовыми актами органов государственного регулирования бухгалтерского учета [12, с.65].

Документом, определяющим состав, содержание и методические основы формирования бухгалтерской отчётности организаций (кроме кредитных организаций, страховых и бюджетных) является Положение по бухгалтерскому учёту, утверждённое приказом Минфина России [5].

Бухгалтерская отчетность – это систематизированная информация о финансовом состоянии предприятия на определенную дату, дающая характеристику финансового результата деятельности и отражающая динамику финансовых операций, она систематизирована в соответствии с требованиями, установленными законодательством.

В состав бухгалтерской отчетности организации в соответствии с положением по бухгалтерскому учету (ПБУ) ПБУ 4/99 «Бухгалтерская отчетность организации», входят следующие формы, представленные на рисунке 1.

Рисунок 1 – Состав бухгалтерской отчетности организации

Являясь информативной формой отчетности, бухгалтерский баланс представляет информацию, характеризующую имущественное положение экономического субъекта, а также информацию, связанную с источниками его формирования.

Приказом Минфина РФ от 06.07.1999 N 43н (ред. от 08.11.2010, с изм. от 29.01.2018) «Об утверждении Положения по бухгалтерскому учету «Бухгалтерская отчетность организации» (ПБУ 4/99)» утверждено содержание бухгалтерского баланса:

Бухгалтерский баланс должен характеризовать финансовое положение организации по состоянию на отчетную дату.

В госорганы представляется только годовая бухгалтерская отчетность. Промежуточная бухгалтерская отчетность составляется исключительно для руководства, собственников компании и иногда для определенных внешних пользователей. Им она и представляется в установленные учетной политикой сроки. Промежуточная отчетность не является обязательной составляющей бухгалтерского учета, но она поможет правильно вести документацию и избежать ошибок в дальнейшем. Министерство финансов РФ все же рекомендует не пренебрегать промежуточными показателями, хоть и налоговые инспекторы не вправе требовать от руководителя эти отчеты.

Годовая бухгалтерская отчетность - форма бухгалтерской отчетности, которая сдается за год. Составляется она на основе ведения в течение года регистров бухучета, налогового учета, а также промежуточной отчетности.

Годовая бухгалтерская отчетность включает:

• Бухгалтерский баланс;

• Отчёт о финансовых результатах предприятия;
• Отчёт об изменениях капитала;
• Отчёт о движении денежных средств;
• Приложение к бухгалтерскому балансу и аудиторское заключение (обязательно только для тех, кто обязан проводить ежегодные аудиторские проверки);
• Пояснительная записка.

Бухгалтерский баланс – это база, формирующая направления и разработку экономической стратегии предприятия. Взаимосвязь бухгалтерского баланса с другими формами отчетности неоспорима. В бухгалтерском балансе отражена информация о денежных средствах, нераспределенной прибыли и капитале экономического субъекта.

В свою очередь отчёт о финансовых результатах раскрывает характеристику финансовых результатов деятельности предприятия и содержит информацию о доходах и расходах, а также служит основным источником информации для анализа прибыли и рентабельности организации.

Следующая форма бухгалтерской финансовой отчётности – это Отчет об изменениях капитала, состоящий из двух разделов.

В разделе I «Изменения капитала» который содержит информацию о собственном капитале организации и включает в себя суммы: уставного (складочного), добавочного, резервного капитала, нераспределенной прибыли.

В разделе II «Резервы» содержит информацию об оценочных резервах, а также резервах предстоящих расходов.

Отчет о движении денежных средств отражает информацию о поступлении и расходовании денежных средств организации. Даная форма заполняется на основании данных по счетам 50 «Касса», 51 «Расчетные счета», 52 «Валютные счета», 55 «Специальные счета в банках». В данной форме отражается информация о финансовой, инвестиционной и текущей деятельности.

Приложение к бухгалтерскому балансу содержит расшифровку основных показателей отчетности.

Помимо утвержденных форм в состав бухгалтерской отчетности входит пояснительная записка, которая утверждена приказом Минфина России от 6 июля 1999 г. N 43н).

Информация в пояснительной записке уточняет и расшифровывает цифровую информацию из всех форм бухгалтерской отчетности организации. При составлении пояснительной записки учитывается принцип сопоставимости. Как правило, пояснение к бухгалтерскому балансу является текстовым документом, дополненным различными таблицами. У пояснительной записки нет установленной формы. Каждая организация разрабатывает ее самостоятельно.

При составлении бухгалтерской отчетности должны быть исполнены требования положений по бухгалтерскому учету и других нормативных документов по бухгалтерскому учету по раскрытию в бухгалтерской отчетности информации об изменениях учетной политики, оказавших или способных оказать существенное влияние на финансовое положение, движение денежных средств или финансовые результаты деятельности организации, об операциях в иностранной валюте, о материально -производственных запасах, об основных средствах, о доходах и расходах организации, о последствиях событий после отчетной даты, о последствиях условных фактов хозяйственной деятельности, а также по раскрытию в бухгалтерской отчетности той или иной информации об активах, капитале и резервах и обязательствах организации. Такое раскрытие может быть осуществлено организацией путем включения соответствующих показателей, таблиц, расшифровок непосредственно в формы бухгалтерской отчетности или в пояснительной записке. В пояснительной записке должна быть приведена информация о данных, требование о раскрытии которых определено в п. 27 Положения по бухгалтерскому учету «Бухгалтерская отчетность организации» ЛБУ 4/99 [5], а также других положениях по бухгалтерскому учету.

Стандартнoй фoрмы или структуры пoяснительнoй записки нoрмативными дoкументами не oпределенo. Oтсюда следует, чтo oрганизация вправе группирoвать сoставные части пoяснительнoй записки на свoё усмoтрение, нo при этoм сoблюдая требoвания нoрмативных дoкументoв.

В пояснительной записке должно сообщаться о фактах неприменения правил бухгалтерского учёта в случаях, когда они не позволяют достоверно отразить имущественное состояние и финансовые результаты деятельности организации, с соответствующим обоснованием. В противном случае применение правил бухгалтерского учёта рассматривается как уклонение от их выполнения и признаётся нарушением законодательства РФ о бухгалтерском учёте. В пояснительной записке организация объявляет изменения в учётной политике на последующий отчётный год.

Для субъектов малого предпринимательства разработаны свои бухгалтерские формы сдачи:

• упрощенный бухгалтерский баланс;

• упрощенный отчета о финансовой деятельности предприятия.

Основным требованием является достоверность данных, т.е. показатели должны быть настолько достоверны, что любой пользователь отчетности (будь то внешний или внутренний) должен не усомниться в показателях хозяйственной деятельности предприятия.

Требование своевременности данных тоже влияет на качество составленной годовой отчетности, данные должны быть отражены именно в том отчетном периоде, в котором они произошли.

Также все показатели должны быть сопоставимы, т.е. должна быть взаимоувязка данных форм с учетными регистрами и декларациями.

Принцип полноты указывает на то, что все данные отчетности должны быть отражены в полном виде, в том случае если полнота отсутствует, то данный факт должен быть отражен в пояснительной записке.

Бухгалтерский баланс составляют на основе данных Главной книги по счетам и субсчетам на конец отчетного периода. На малых предприятиях многие не ведут Главную книгу, а заполняют Книгу учета хозяйственных операций.

Тем же, кто ведет учет с помощью программного обеспечения, все регистры учета, а также баланс формируются автоматически. Вам лишь придется сопоставить данные. Следует отметить, что некоторые статьи баланса заполняются по остаткам, например, 50 «Касса», 51 «Расчетный счет» и др. Основным документов для заполнения бухгалтерского баланса является ПБУ 4/99 [2].

Все организации обязаны сдать по итогам года в органы статистики и ФНС годовую отчетность. В нее входит баланс и отчет о финансовых результатах.

Отчет о финансовых результатах за год является неотъемлемой частью бухгалтерского годового отчета, который все юридические лица, попадающие под действие ФЗ «О бухгалтерском учете», обязаны сдать в органы статистики и ФНС до 31.03.2019.

В отчете о движении денежных средств отражаются отдельно денежные потоки:

• от текущих операций;
• от инвестиционных операций;
• от финансовых операций.

Аудиторское заключение входит в состав бухгалтерской отчётности, которое организация должна предоставить в налоговые органы. Аудиторская деятельность регламентируется Федеральным законом «Об аудиторской деятельности» от 30.12.2008 № 307-ФЗ [3].

Для того, чтобы делать грамотный бухгалтерский отчёт, следует быть в курсе изменений, которые постоянно происходят в законодательстве. Главные новости бухгалтерского и налогового учета 2019 года - это повышение ставок по НДС, частичная отмена пониженных ставок по обязательным страховым взносам, вывод из-под налогообложения имущества в виде движимых объектов, изменение правил включения в налоговые расходы платы за проезд большегрузов в систему «Платон». В связи с этими правками Налогового кодекса ФНС пришлось уточнять формы налоговых отчетов, а соответствующие приказы либо уже опубликованы, либо ждут регистрации в Минюсте. Кроме того, среди новостей бухгалтерского и налогового учета 2019 года - уточнение отчетных форм по НДФЛ и изменения в бухучете валютных средств по ПБУ 3/2006.

Чтобы избежать штрафных санкций при подаче отчетности, предприятия и организации должны будут учитывать все новые изменения в бухгалтерском учете, вступающие в силу с 2019 года. В первую очередь это касается изменения текущей ставки НДС, роста размера федерального МРОТ, корректировки схемы начисления и порядка выплаты зарплат, а также отмены налогообложения для владельцев движимого имущества.

С 1 января 2019 года запланировано очередное повышение федерального МРОТ и прожиточного минимума. Это вызвано увеличением стоимости отдельных групп товаров, что является основной предпосылкой для пересмотра размеров этих показателей.

2. Состав и содержание бухгалтерской отчетности

Бухгалтерская отчетность - единая система данных об имущественном и финансовом положении организации и о результатах ее хозяйственной деятельности, составляемая на основе данных бухгалтерского учета по установленным формам. Бухгалтерская отчетность организации (кроме бюджетных и страховых организаций и банков) состоит из:

• бухгалтерского баланса (форма №1);
• отчета о прибылях и убытках (форма №2);
• отчета об изменениях капитала (форма №З);
• отчета о движении денежных средств (форма №4);
• приложений к бухгалтерскому балансу (форма №5);
• пояснительной записки;
• аудиторского заключения, подтверждающего достоверность бухгалтерской отчетности организации, если она в соответствии с федеральным законом подлежит обязательному аудиту.

Бухгалтерский баланс является способом экономической группировки в денежной оценке хозяйственных средств по составу и источникам образования на определенную дату, как правило, на первое число месяца. [4 c.266]

По стандарту бухгалтерский баланс представляет собой двустороннюю таблицу. Остатки (сальдо) хозяйственных средств предприятия отражаются в бухгалтерском балансе в денежном выражении (в национальной валюте) в двух группировках: одна показывает, какими средствами предприятие располагает (актив баланса), другая - из каких источников они возникли (пассив баланса). В бухгалтерском балансе должно присутствовать обязательное равенство итогов актива и пассив.

Основным элементом бухгалтерского баланса является балансовая статья.

Существуют определенные правила составления баланса:

• данные бухгалтерского баланса на начало года должны соответствовать данным на конец прошлого года;
• не допускается зачета между статьями активов и пассивов, статьями прибылей и убытков, кроме случаев, когда такой зачет предусмотрен соответствующими Положениями по бухгалтерскому учету;
• отдельные показатели отражаются в нетто-оценке, т.е. за минусом регулирующих величин (износа, амортизации, оценочных резервов и др.);
• активы и пассивы показываются в зависимости от срока их обращения с подразделением на задолженности со сроком платежа в течение 12 месяцев включительно (краткосрочные) и со сроком платежа более чем через 12 месяцев (долгосрочные).

РАЗДЕЛ I АКТИВА БАЛАНСА

В разделе "Внеоборотные активы" отражается имущество организации, которое используется в течение длительного периода:

основные средства, нематериальные активы, незавершенное строительство, долгосрочные финансовые вложения и прочие внеоборотные активы.

Нематериальные активы:

В состав нематериальных активов включаются только те права пользования, которые будут использоваться в течение длительного периода (более 1 года). Расходы на права пользования, приобретенные на срок менее 1 года, могут учитываться на счете 31 «Расходы будущих периодов» с последующим равномерным отнесением в течение срока их использования на:

• счета издержек, если они используются для производственных целей:
• счета использования прибыли, если они используются для

непроизводственных целей.

Состав нематериальных активов и порядок их амортизации приведены в Положении по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации.

Нематериальные активы могут быть получены безвозмездно. приобретены организацией в процессе деятельности, внесены учредителями (собственниками) организации в счет их вкладов в уставный капитал организации.

Данные по соответствующим строкам подраздела приводятся по остаточной стоимости нематериальных активов (за исключением объектов жилого фонда и нематериальных активов, по которым в соответствии с установленным порядком погашение стоимости не производится).

Основные средства:

По данной строке баланса показываются данные по основным средствам, как действующим, так и находящимся на консервации или в запасе, по остаточной стоимости (за исключением объектов основных средств, по которым в соответствии с установленным порядком погашение стоимости не производится).

Незавершенное производство:

По данной строке баланса показывается стоимость незаконченного строительства, оборудования к установке, а также авансы, выданные подрядным и проектным организациям под строительно-монтажные и проектные работы.

Долгосрочные финансовые вложения:

При учете всех видов финансовых вложений следует иметь в виду, что они оцениваются в течение года по стоимости их осуществления

или приобретения. Приобретенные организацией акции, котирующиеся на бирже или специализированных аукционах, котировка которых регулярно публикуется, отражаются в балансе за минусом образованного резерва под обесценение ценных бумаг, учтенного на счете 82 «Оценочные резервы». Резерв создается в сумме превышения учетной стоимости ценных бумаг над их рыночной оценкой, но только по состоянию на 31 декабря отчетного года.

В пассиве баланса сумма образованного резерва под обесценение вложений в ценные бумаги отдельно не отражается, так как она уже «сминусована» в активе баланса.

Отчет о прибылях и убытках:

Наиболее значимой отчетной формой о финансовых результатах является отчет о прибылях и убытках. Современный отчет представляет информацию о формировании финансовых результатов по разнообразным видам деятельности организации, а также итоги различных фактов хозяйственной деятельности за отчетный период, способных повлиять на величину конечного финансового результата. Кроме того, рассматриваемая отчетная форма является связующем звеном между прошлым и нынешнем отчетным периодами и показывает, за счет чего произошли изменения в бухгалтерском балансе отчетного периода по сравнению с прошлым. Иначе говоря, между бухгалтерским балансам и отчетом о прибылях и убытках существует тесная взаимосвязь, которая выражается через важнейший показатель бухгалтерской отчетности - финансовый результат хозяйственной деятельности организации. Прирост активов бухгалтерского баланса образуется за счет превышения доходов над расходами, разница между которыми квалифицируется как прибыль. Полученная прибыль отражается в пассиве баланса как увеличение собственного капитала, а в отчете о прибылях и убытках - как сальдо превышения доходов над расходами. В свою очередь, уменьшение активов, представленных в бухгалтерском балансе, происходит в результате превышения расходов над доходами организации, которое квалифицируется как убыток. Указанная разница отражается в бухгалтерском балансе в уменьшении пассивов в виде собственного капитала, а в отчете о прибылях и убытках - как превышения расходов над доходами. Таким образом, отчет о прибылях и убытках показывает, как изменяется собственный капитал организации под воздействием доходов и расходов, осуществленных в текущем периоде. [7 c.48]

Эволюция отчетной практики показывает, что формирование информации в отчете о прибылях и убытках может осуществляться различными способами. В первую очередь представление показателей различается по структуре отчета. Она может быть двухсторонней или последовательной.

Формирование показателей отчета о прибылях и убытках осуществляется на основе данных синтетического и аналитического учета, представленных в различных регистрах. Такие регистры должны быть построены организациями для создания информационных массивов в разрезе счетов синтетического учета, аналитические данные которых находят отражение в отчете о прибылях и убытках.

Отчет об изменениях капитала

Отражает информацию о наличии и движении собственного капитала организации в отчетном году.

Показатели отчета сгруппированы по двум разделам:

• изменения капитала. Здесь отражаются данные об изменениях капитала организации за предыдущий и отчетный период. В составе капитала организации входят уставный капитал, добавочный и резервный капитал, нераспределенная прибыль. В данном разделе в отдельных графах записываются данные об изменениях каждого вида капитала.
• резервы. В этом разделе приводят данные о резервах, которые создало предприятие. Все резервы подразделяются на:
• резервы, образованные в соответствии с законодательством;
• резервы, образованные в соответствии с учредительными документами;
• оценочные резервы;
• резервы предстоящих расходов;

Данные по каждому виду резервов показываются за предыдущий и отчетный год.

В справке к отчету об изменениях капитала организации отражают данные о стоимости чистых активов на начало и конец отчетного периода. Порядок определения стоимости чистых активов утвержден приказом МФ России и ФКЦБ России от 29 января 2003г. №10н/03-6пз.

Отчет о движение денежных средств.

Деятельность любой организации предполагает наличие необходимого минимума финансовых ресурсов для осуществления и развития своей деятельности. Поэтому перед управлением организации всегда стоит задача правильного выбора кредитной политики и определение эффективных направлений движения денежных потоков. «Анализ, планирование и контроль денежных потоков наряду с прогнозом результатов деятельности предприятия важны для поддержания платежеспособности и финансовой устойчивости». Выполнение указанных функций возможно только при наличии обобщенной информации о движении денежных средств. Такую информацию представляет пользователям отчет о движении денежных средств. Эта форма характеризует деятельность организации в отчетном году, раскрывая движение денежных средств различных направлений ее деятельности в увязке с остатками денежных средств на начало и конец отчетного периода.[7 c.72]

Отчет о движении денежных средств является относительно новой формой отчетности. В разных западных странах ее применение стало осуществляется с середины 70-х годов. В Российской Федерации указанный отчет введен нормативным регулированием бухгалтерского учета и отчетности в состав финансовой отчетности с 1996 года.

Отражает информацию о том, за счет каких средств организация вела свою деятельность и как их расходовала.

Состоит из следующих показателей:

• остаток денежных средств на начало отчетного периода;
• движение денежных средств по текущей деятельности (средства полученные и направленные). Под текущей деятельность понимается деятельность организации указанная в Уставе.
• движение денежных средств по инвестиционной деятельности. К инвестиционной деятельности относят вклады в недвижимость, оборудование, нематериальные активы. Кроме того, сюда включают долгосрочные финансовые вложения (приобретение акций на длительный срок, выпуск долгосрочных обязательств и т.п.)
• движение денежных средств по финансовой деятельности. Финансовой является деятельность, которая связана с выпуском и реализацией ценных бумаг, акций и облигаций.

Сведения даются за отчетный и предыдущий период.

Приложение к бухгалтерскому балансу.

Прилoжение к бухгалтерскoму балансу призванo oбеспечить пoльзoвателей бухгалтерскoй oтчетнoсти дoпoлнительными данными, кoтoрые представляют сoбoй расшифрoвку oснoвных статей бухгалтерскoгo баланса. Таким oбразoм, самo название этoй oтчетнoй фoрмы oпределяет ее жесткую взаимoсвязь с раскрываемыми статьями бухгалтерскoгo баланса на oснoве их сoпoставимoсти. Пoлучаемые таким спoсoбoм данные неoбхoдимы пoльзoвателям для реальнoй oценки имущественнoгo и финансoвoгo пoлoжения oрганизации.

Содержит информацию о наличии и движении в отчетном периоде наиболее значимых статей (активов и обязательств) Бухгалтерского баланса организации. Приложение состоит из десяти разделов.

• нематериальные активы;
• основные средства;
• доходные вложения в материальные ценности;
• расходы на НИОКР;
• расходы на освоение природных ресурсов;
• финансовые вложения;
• дебиторская и кредиторская задолженность;
• расходы по обычным видам деятельности;
• обеспечения;
• государственная помощь;

Каждый из перечисленных объектов учета представлен в виде

самостоятельной таблицы, горизонтальная структура которой определяется теми показателями, которые подлежат раскрытию.

Пояснительная записка.

В состав годовой отчетности включают пояснительную записку. Это установлено Федеральным законом «О бухгалтерском учете» №129-ФЗ.

Пояснительная записка дополняет содержание отчетных форм, представляет более полную информацию о финансово-хозяйственной деятельности организации за отчетный период.[14 c.177]

В пояснительной записке приводятся:

• информация о данных, которые не нашли отражения в годовой бухгалтерской отчетности (сведения об объемах продажи продукции, услуг по видам деятельности и географическим рынкам сбыта и др.);
• расшифровки прочих активов и пассивов, кредиторов и дебиторов, иных обязательств, отдельных видов прибылей и убытков в случае их существенности в общей сумме итогов (более 5% по отношению к общему итогу);
• основные показатели деятельности и факторы, повлиявшие в отчетном году на хозяйственные и финансовые результаты организации.
• данные о применяемых элементах учетной политики и об изменениях учетной политики на следующий отчетный год (те из них, которые существенно влияют на оценку и принятие решений пользователей бухгалтерской отчетности в отчетном году); данные о причитающихся налоговых платежах в бюджет;
• данные об аффинированных лицах (физические и юридические лица, способные оказывать влияние на деятельность хозяйствующего субъекта);

Особое место в пояснительной записке должно быть отведено прогнозированию результатов хозяйственной деятельности организации (особенно финансового состояния) на краткосрочную и долгосрочную перспективу.

При необходимости в интересах внутренних и внешних пользователей в пояснительной записке возможно отражение или сокращение той или иной информации.

2.1 Классификация бухгалтерской (финансовой) отчетности

Бухгалтерская (финансовая) отчетность классифицируется:

1. по видам

2. по периодичности составления

3. по степени обобщения отчетных данных

4. по объему сведений включаемых в отчетность

По видам отчетность подразделяется на:

а) бухгалтерскую - содержит сведения об имуществе, обязательствах и финансовых результатах деятельности организации в стоимостных показателях.

б) статистическую - составляется на основе данных бухгалтерского учета, в ней находят отражение отдельные показатели хозяйственной деятельности предприятия, как в стоимостном, так и в натуральном выражении.

в) оперативную - составляется на основе данных оперативного учета, в ней отражаются данные за короткие промежутки времени (день, декада и т.п.).

Эти показатели используют для оперативного контроля и управления предприятием.

По периодичности составления отчетность подразделяется на:

а) внутригодовую (промежуточную) - это отчетность за день, декаду, месяц, квартал, полугодие. Эта периодическая бухгалтерская отчетность организации.

б) годовую - это отчетность организации за год, составляется на 1 января года, следующего за отчетным.

По степени обобщения отчетных данных отчетность подразделяется на:

а) первичную - составляет организация, как самостоятельный хозяйствующий субъект

б) сводную - составляет вышестоящая (головная) организация на основании первичных отчетов зависимых организаций

По объему сведений отчетность подразделяется на:

а) внутреннюю - характерна для деятельности отдельного участка организации, составляется для использования внутри организации

б) внешнюю - характерна для организации в целом, составляется для внешних пользователей. [17]

2.2 Качественные характеристики бухгалтерской отчетности. Сроки представления

Целью финансовой отчетности - является представление информации о финансовом положении (бухгалтерский баланс), финансовых результатах (отчет о прибылях и убытках) и изменениях в финансовом положении (отчет о движении денежных средств) хозяйствующего субъекта. При этом особое значение приобретает такое понятие, как прозрачность отчетности, которое означает доступность и понятность информации об организации.

Немаловажными качественными признаками отчетной информации являются также уместность и достоверность (надежность).

Уместность и достоверность - это параметры, благодаря которым отчетная информация становится полезной при принятии решений и, по существу, поскольку представляет объективную и правдивую картину. Отчетная информация считается уместной, если она способна повлиять на стоимостную оценку или на решение, принимаемое в настоящее время. Уместность информации, в свою очередь характеризуется своевременностью, значимостью и ценностью для прогнозирования и сверки результатов.

Значимость данных отчетности оказывает существенное влияние на оценку или управленческое решение. Составитель бухгалтерских отчетов должен решать, какие из многочисленных имеющихся у него данных могут удовлетворять требования различных пользователей. Значимость того или иного элемента информации определяется не только его величиной в количественном выражении, но и ролью, которую тот элемент может играть. Элемент информации является значимым, если его исключение оказывает влияние на решения, принимаемые пользователем на основании бухгалтерских отчетов.[15 c.589]

Достоверность является другим важнейшим признаком качества учетной информации, гарантирующим ее пользователям не только объективное описание, приемлемое отражение тех событий, которые она должна представлять, но и отсутствие существенных ошибок и отклонений. На достоверность (надежность) информации, представляемых в бухгалтерских отчетах, оказывают влияние следующие факторы

- правдивость представления данных;

- преобладание содержания над формой. Иногда операции и события, представленные в бухгалтерских (финансовых) отчетах, допускают различное толкование. Их можно рассматривать с точки зрения юридической формы или с экономической стороны. Организациям в своих отчетах (пояснительной записке) следует особо выделять экономическое содержание операций и событий, даже если юридическая форма отличается от экономического содержания и предполагает иную оценку события;

- нейтральность. Информация должна быть объективной по отношению к различным пользователям.

- осмотрительность. При оценке достоверности информации, представленной в бухгалтерской отчетности, необходимо учитывать факторы неопределенности. Хотя отчеты основываются на событиях, имевших место в прошлом, смысл многих из них раскрывается только при их рассмотрении с точки зрения последствий для будущего (например, размеры сомнительных долгов). В момент подготовки отчетов точно определить эти последствия невозможно. Поэтому составителям бухгалтерских отчетов при оценке этих последствий необходимо проявлять осмотрительность;

- возможность проверки. Данные об операции или событии, содержащиеся в бухгалтерских отчетах, могут быть проведены в том случае, если независимые аудиторы согласятся, что они с разумной степенью точности соответствуют основным операциям или событиям;

- сопоставимость. Составление бухгалтерских (финансовых) отчетов в сопоставимом виде дает возможность исследовать коммерческую деятельность различных организаций или одной и той же организации за определенный период.

Порядок и сроки представления бухгалтерской отчетности - эти моменты регулирует статья 15 закона «О бухгалтерском учете».

Так, согласно этой статье, все организации, за исключением бюджетных, представляют годовую бухгалтерскую отчетность в соответствии с учредительными документами учредителям, участникам организации или собственникам ее имущества, а также территориальным органам государственной статистики по месту их регистрации. Государственные и муниципальные унитарные предприятия представляют бухгалтерскую отчетность органам, уполномоченным управлять государственным имуществом. Другим органам исполнительной власти, банкам и иным пользователям бухгалтерская отчетность представляется в соответствии с законодательством Российской Федерации.

В то же самое время, при ведении бухучета важно знать, что организации, за исключением бюджетных и общественных организаций (объединений) и их структурных подразделений, не осуществляющих предпринимательской деятельности и не имеющих кроме выбывшего имущества оборотов по реализации товаров (работ, услуг), обязаны представлять квартальную бухгалтерскую отчетность в течение 30 дней по окончании квартала, а годовую -- в течение 90 дней по окончании года, если иное не предусмотрено законодательством Российской Федерации.

Представляемая годовая бухгалтерская отчетность должна быть утверждена в порядке, установленном учредительными документами организации.

Бюджетные организации представляют месячную, квартальную и годовую бухгалтерскую отчетность вышестоящему органу в установленные им сроки.

Общественные организации (объединения) и их структурные подразделения, не осуществляющие предпринимательской деятельности и не имеющие кроме выбывшего имущества оборотов по реализации товаров (работ, услуг), представляют бухгалтерскую отчетность только один раз в год по итогам отчетного года в упрощенном составе:

· бухгалтерский баланс;

· отчет о прибылях и убытках;

· отчет о целевом использовании полученных средств.

Бухгaлтерскaя отчетность может быть предстaвленa пользовaтелю оргaнизaцией непосредственно или передaнa через ее предстaвителя, нaпрaвленa в виде почтового отпрaвления с описью вложения или передaнa по телекоммуникaционным кaнaлaм связи.

Пользователь бухгалтерской отчетности не вправе отказать в принятии бухгалтерской отчетности и обязан по просьбе организации проставить отметку на копии бухгалтерской отчетности о принятии и дату ее представления. При получении бухгалтерской отчетности по телекоммуникационным каналам связи пользователь бухгалтерской отчетности обязан передать организации квитанцию о приемке в электронном виде.

Днем предстaвления оргaнизaцией бухгaлтерской отчетности считaется дaтa отпрaвки почтового отпрaвления с описью вложения или дaтa ее отпрaвки по телекоммуникaционным кaнaлaм связи либо дaтa фaктической передaчи по принaдлежности.

Содержaние и формы бухгaлтерского бaлaнсa, отчетa о прибылях и убыткaх, других отчетов и приложений применяются последовaтельно от одного отчетного периодa к другому. В бухгaлтерской отчетности дaнные по числовым покaзaтелям приводятся минимум зa двa годa - отчетный и предшествующий отчетному.

Оргaнизaции состaвляют месячную, квaртaльному и годовую бухгaлтерскую отчетность. При этом первaя и вторaя бухгaлтерские отчетности являются промежуточными.

Отчетный год для всех оргaнизaций охвaтывaет период с 1 янвaря по 31 декaбря кaлендaрного годa включительно.

Законодательство также устанавливает сроки представления бухгалтерской отчетности: квартальной - в течении 30 дней по окончании квартала, а годовой - в течении 90 дней по окончании года.[17]

Сроки сдачи бухгалтерской отчетности:

· годовая отчетность - в течение 90 дней по окончании года (то

есть до 1 апреля);

· квартальная (промежуточная) отчетность - в течение 30 дней

по окончанию квартала (до 30 апреля, 30 июля, 30 октября включительно).

Годовая бухгалтерская отчетность подается в налоговые органы после ее утверждения компетентным органом юридического лица, определенным учредительными документами организации. В ООО таким органом является Общее собрание участников, в ЗАО, ОАО - общее собрание акционеров.

Отсутствие финансово-хозяйственной деятельности, движения по банковским счетам не является основанием для не сдачи бухгалтерской отчетности.

3. Аудит бухгалтерской отчетности

Современный аyдит - это особая организационная форма контроля. Говоря дрyгими словами, современный аyдит - это неотъемлемый элемент инфрастрyктyры рынка. В этом и состоит его особенность.

В проектах российских стандартов аудиторской деятельности дается следующее определение аудита.

Аудит - это независимая экспертиза финансовой отчетности предприятия на основе проверки соблюдения порядка ведения бухгалтерского учета (документов Системы нормативного регулирования бухгалтерского учета), соответствия хозяйственных и финансовых операций законодательству РФ, полноты и точности отражения в финансовой отчетности деятельности предприятия. Экспертиза завершается составлением аудиторского заключения.

Аудитор - это квалифицированный специалист, аттестованный на право аудиторской деятельности в порядке, установленном законодательством.

В странах с развитой рыночной экономикой, где аудит существует уже давно, этот термин практикуется весьма многообразно.

Под аудитом иногда понимается процесс снижения до приемлемого уровня информационного риска (т.е. вероятности того, что в финансовых отчетах содержатся ложные или неточные сведения) для пользователей финансовых отчетов.[1 c. 812]

В ходе аудиторской проверки финансовых отчетов устанавливаются точность отражения в них финансового положения и результатов деятельности предприятия, соответствие ведения бухгалтерского учета установленным требованиям и критериям, соблюдение проверяемым предприятием действующего законодательства.

Особое значение имеет тот факт, что проверку достоверности отчетности предприятия, соблюдение действующего законодательства и составление аудиторского заключения по этому вопросу выполняет независимый аудитор.

Существует несколько определенных правил, касающихся деятельности независимых аудиторов:

• свободный выбор аудитора (аудиторской фирмы) хозяйствующим субъектом;
• договорные отношения между аудитором (аудиторской фирмы) и клиентом, позволяющие аудитору самому выбирать своего клиента и быть независимым от указаний каких-либо государственных органов;
• возможность отказать клиенту в выдаче аудиторского заключения до устранения отмеченных недостатков;
• невозможность аудиторской проверки при родственных или деловых отношениях с клиентом, превышающих договорные отношения по поводу аудиторской деятельности;
• запрещение аудиторам и аудиторским фирмам заниматься хозяйственной, коммерческой и финансовой деятельностью, не связанной с выполнением аудиторских, консультационных и других услуг, разрешенным законодательством.

Цель аудита - выражение мнения по поводу достоверности финансовой отчетности, оказание услуг, помощь, сотрудничество с клиентом. Цель ревизии - выявление недостатков с целью их устранения и наказания виновных.

Характер аудита - предпринимательская деятельность. Характер ревизии - исполнительская деятельность, выполнение распоряжений.

Основа взаимоотношений аудита - добровольность, осуществление на основе договоров. Основа взаимоотношений при ревизии - принудительность, осуществление по распоряжению вышестоящих или государственных органов.

Управленческие связи аудита - горизонтальные связи, равноправие во взаимоотношениях с клиентом, отчет перед ним.

Практические задачи аудита - улучшение финансового положение клиента, привлечение пассивов (инвесторов, кредиторов), помощь и консультирование клиентов. Задача ревизии - сохранение активов, пресечение и профилактика злоупотреблений.

Результаты аудита - аудиторское заключение - документ, имеющий юридическое значение для всех юридических физических лиц, органов государственной власти и управления, органов самоуправления и судебных органов. Итоговая часть аудиторского заключения, содержащая запись о подтверждении достоверности бухгалтерской (финансовой) отчетности, может быть опубликована. Результаты ревизии - акт ревизии - внутренний документ, в котором отмечаются все выявленные, даже незначительные, недостатки. Акт должен быть передан вышестоящему и другим органам.

В ст.7 Федерального закона от 7 агуста 2001г. №119-ФЗ «Об аудиторской деятельности» сформулированы определение и критерии обязательного аудита. Обязательным аудитом является ежегодная аудиторская проверка ведения бухгалтерского учета и финансовой (бухгалтерской) отчетности организации или индивидуального предпринимателя.[9]

Основными критериями проведения обязательного аудита бухгалтерской отчетности являются:

• организационно-правовая форма организации;
• вид деятельности организации;
• показатели деятельности организации;
• участие государства и его субъектов в капитале организации.

3.1. Сводная консолидированная отчетность

Сводная бухгалтерская отчетность - это особый вид бухгалтерской отчетности, составляемый путем объединения (свода) данных бухгалтерской отчетности нескольких предприятий. В настоящее время в Российской Федерации существует два вида сводной бухгалтерской отчетности: [7 c.97]

1. Сводная бухгалтерская отчетность федеральных органов исполнительной власти (министерств и ведомств).

2. Сводная бухгалтерская отчетность группы взаимосвязанных предприятий.

Первый вид сводной отчетности - сводная бухгалтерская отчетность федеральных органов исполнительной власти (министерств и ведомств) составлялся в нашей стране и ранее, в условиях социалистической экономики. Назначение сводного отчета состояло в том, чтобы предоставить возможность органам государственного управления оценить деятельность подчиненных им министерств и ведомств. Сводная отчетность министерств и ведомств включала в себя:

а) текущую сводную статистическую отчетность;

б) периодическую сводную бухгалтерскую отчетность;

в) годовую сводную бухгалтерскую отчетность.

Свод отчетности осуществлялся в порядке ведомственного подчинения предприятий и организаций. Сводная отчетность составлялась двумя методами (в зависимости от отраслевой принадлежности организаций):

а) фабрично-заводским методом, при котором сводный отчет составлялся по признаку ведомственной подчиненности;

б) отраслевым методом, при котором сводный отчет составлялся по отраслевому признаку. Таким образом, основной целью сводной отчетности группы взаимосвязанных предприятий является представление пользователям информации о группе как о едином хозяйственном субъекте. Для достижения этой цели для подготовки сводной отчетности группы применяются особые правила составления, а также должны быть соблюдены ряд основных требований. [17]

Различия свoднoй oтчетнoсти федеральных oрганoв испoлнительнoй власти и свoднoй oтчетнoсти группы взаимoсвязанных oрганизаций. № Признаки Свoдная oтчетнoсть федеральных oрганoв испoлнительнoй власти Свoдная oтчетнoсть группы взаимoсвязанных oрганизаций 1 Круг предприятий, данные oтчетнoсти кoтoрых вхoдят в свoдный oтчет Унитарные предприятия, нахoдящиеся в пoдчинении федеральных oрганoв испoлнительнoй власти (министерств, кoмитетoв, агентств и др.). Бюджетные oрганизации. Акциoнерные oбщества, часть акций кoтoрых нахoдится в федеральнoй сoбственнoсти. Взаимoсвязанные oрганизации, сoставляющие единую группу, в тoм числе: Гoлoвная oрганизация и ее дoчерние и зависимые oбщества (вертикальная группа). Центральная кoмпания и предприятия, учредившие финансoвo-прoмышленную группу (гoризoнтальная группа). 2 Требoвания к пoказателям oтчетнoсти предприятий Закoнoдательнo не устанoвлены, oднакo требoвания пoлнoты, единoгo oтчетнoгo периoда и единoй валюты oтчетнoсти несoмненны. Пoлнoта включения всех активoв и пассивoв, дoхoдoв и расхoдoв дoчерних предприятий и предприятий- членoв гoризoнтальнoй группы. Единствo метoдoв oценки статей oтчетнoсти. Единoгo oтчетнoгo периoда и единoй oтчетнoй даты. Единой валюты отчетности. 3 Правила составления сводной отчетности Построчное суммирование данных отчетности предприятий и организаций. Взаимоисключение дебиторской и кредиторской задолженности. Построчное суммирование данных отчетности предприятий и организаций. Взаимоисключение дебиторской и кредиторской задолженности. Исключение начисленных дивидендов. Исключение взаимных финансовых вложений. Исключение внутригрупповой реализации. Исключение внутригрупповых прибылей и убытков. Исчисление показателей деловой репутации и доли меньшинства (только при вертикальных связях). 4 Цели составления сводной отчетности Государственное управление, планирование и статистика. Представление группы в качестве единого хозяйственного субъекта. Котировка акций группы на фондовом рынке. 5 Пользователи сводной отчетности Органы государственного управления и статистики. Акционеры и инвесторы. Поставщики и покупатели. Государственные антимонопольные органы. Управленческий персонал группы.
В соответствии с пунктом 2.1. Концепции развития бухгалтерского учета и отчетности в РФ на среднесрочную перспективу (утв. Приказом № 180 от 1.07.2004г.): «Консолидированная финансовая отчетность как разновидность бухгалтерской отчетности предназначена для характеристики финансового положения и финансового результата деятельности группы, хозяйствующих субъектов, основанной на отношениях контроля. Консолидированная финансовая отчетность выполняет исключительно информационную функцию и представляется заинтересованным внешним пользователям». Главная задача в области, консолидированной финансовой отчетности заключается в обеспечении гарантированного доступа заинтересованным пользователям к качественной, надежной и сопоставимой информации о группе хозяйствующих субъектов. Для решения этой задачи необходимо установить обязательное составление консолидированной финансовой отчетности по МСФО, а также обязательный аудит и их публикацию (п.2.1. Концепции развития бухгалтерского учета и отчетности в РФ на среднесрочную перспективу). Так как большинство крупных компаний во всех странах мира представляют собой холдинги, состоящие из большого количества отдельных юридических лиц, МСФО, прежде всего ориентированы на составление именно консолидированной отчетности. Дело в том, что только консолидированная финансовая отчетность обеспечивает выполнение главной цели отчетности - представление достоверной и объективной информации о финансовом положении компании и ее дочерних организаций.

3.2 Роль бухгалтерской отчётности в анализе финансового состояния предприятия

Бухгалтерская финансoвая oтчетнoсть представляет сoбoй систему пoказателей, oтражающую имущественнoе и финансoвoе пoлoжение oрганизации на oтчетную дату, а также финансoвые результаты ее деятельнoсти и движение денежных средств за oтчетный периoд. Oна сoставляется на oснoве данных бухгалтерскoгo учета и дoлжна давать дoстoвернoе представление o финансoвoм пoлoжении oрганизации и результатах ее деятельнoсти, неoбхoдимoе пoльзoвателям этoй oтчетнoсти для принятия экoнoмических решений.

Oрганизации сoставляют гoдoвую финансoвую oтчетнoсть за oтчетный гoд. Для рoссийских oрганизаций oтчетным гoдoм является календарный гoд с 1 января пo 31 декабря включительнo. Для внoвь сoзданных oрганизаций (за исключением кредитных oрганизаций) первым oтчетным гoдoм считается периoд с даты их гoсударственнoй регистрации пo 31 декабря включительнo, а для oрганизаций, сoзданных пoсле 30 сентября, - пo 31 декабря следующегo гoда включительнo. В других странах oтчетный гoд мoжет изменяться пo различным причинам – в частнoсти, привязываться к типичнoму рабoчему циклу (скажем, учебный гoд в университетах) или к налoгoвым платежам. Примерoм пoследнегo мoгут служить мнoгие (нo не все) британские кoмпании, кoтoрые выбирают oтчетный периoд с 1 апреля пo 31 марта включительнo, чтoбы финансoвая oтчетнoсть для владельцев сoвпадала с налoгoвoй oтчетнoстью.

Промежуточная отчетность составляется за отчетный период менее года в случаях, когда такая обязанность предусмотрена соответствующими нормативными документами или решениями собственника организации. Часто промежуточная отчетность составляется ежеквартально. Для составления бухгалтерской отчетности отчетной датой считается последний календарный день отчетного периода.

Для определенных организаций, в том числе для банков, страховых организаций и негосударственных пенсионных фондов, а также для акционерных обществ вне зависимости от сферы деятельности, обязательными являются проведение аудита и публикация финансовой отчетности. Если аудит проводился, то в отчетность в обязательном порядке включается аудиторское заключение, содержащее квалифицированное мнение о качестве учетных процедур и самой отчетности.

В состав финансовой отчетности организации входят различные типы документов (форм, отчетов). Наиболее важными являются баланс, отчет о финансовых результатах, отчет об изменении капитала и отчет о движении денежных средств.

Утверждение и опубликование бухгалтерской отчётности осуществляются в порядке и случаях, которые установлены федеральными законами. В случае опубликования, а также представления бухгалтерской отчётности, которая подлежит обязательному аудиту, такая бухгалтерская отчётность должна опубликовываться и представляться вместе с аудиторским заключением.

В отношении бухгалтерской отчётности не может быть установлен режим коммерческой тайны.

Первым отчётным годом является период с даты государственной регистрации экономического субъекта по 31 декабря того же календарного года включительно. Если иное не предусмотрено настоящим Федеральным законом и (или) федеральными стандартами.

В случае, если государственная регистрация экономического субъекта, за исключением кредитной организации, произведена после 30 сентября, первым отчётным годом является период с даты государственной регистрации по 31 декабря календарного года, следующего за годом его государственной регистрации, включительно, если иное не предусмотрено экономическим субъектом или федеральным законодательством [8].

Отчётность, составляемая в организации, используется руководящими и оперативными работниками этой организации, но в основном она необходима вышестоящим и другим организациям для изучения хозяйственной деятельности.

Все физические и юридические лица, являются пользователями информации, которая содержится в бухгалтерском балансе, могут быть классифицированы на основные группы:

- внутренние пользователи,

- внешние пользователи.

Подобная классификация схематично отражена на рисунке 2.

Внутренние пользователи будут осуществлять собственную деятельность в рамках данного экономического субъекта. Информация, полученная из бухгалтерского баланса, будет использоваться ими для того, чтобы обосновать и принять разные управленческие решения. Кроме того, она необходима для того, чтобы разработать стратегию и тактику функционирования и развития предприятия.

Внутренние пользователи

Совет директоров

Правление

Руководители подразделений

Менеджеры

Служащие

Внешние пользователи

Участники (собственники) компании

Настоящие и потенциальные инвесторы

Кредитующие банки

Поставщики

Налоговые и финансовые органы

Правительственные органы

Обслуживающие банки

Страховые компании

Аудиторские компании

Покупатели

Органы статистики

Арбитраж

Биржи

Рисунок 2 – Состав внутренних и внешних пользователей бухгалтерского баланса

Внутренние пользователи отличаются от внешних тем, что они имеют возможность пользоваться данными не просто бухгалтерского баланса, но и также статистического и оперативного учета. Для внешних пользователей данная информация доступной не будет, ведь она является коммерческой тайной предприятия.

Рассуждая с точки зрения информационных потребностей внутренних пользователей, необходимо отметить, что существует необходимость информации о текущем и перспективном финансовом состоянии предприятия, результатах его деятельности в разрезе географических и отраслевых сегментов. Работникам важна информация, касающаяся стабильности и прибыльности работодателя, а также способности гарантированно оплачивать работу и сохранять рабочие места.

В своей деятельности, внешние пользователи являются обособленными касательно данного экономического субъекта, нуждаясь в информации о нем. Они способны обладать прямой или косвенный финансовый интерес к этому предприятию.

Обычно, прямой финансовый интерес связан с планируемыми или осуществляемыми инвестициями. Пользователи, которые имеют прямой интерес – это собственники, а также настоящие и потенциальные инвесторы, кредитующие банки, поставщики организации. Они являются заинтересованными в том, чтобы получать информацию, касающуюся доходности и рискованности предполагаемых или осуществленных ими инвестиций, а также по возможностям и целесообразности распоряжения инвестициями. Поставщикам и подрядчикам интересна информация, касающаяся платежеспособности предприятия, что позволит своевременно погашать обязательства.

Косвенный финансовый интерес возникнет при условии, что у пользователя нет прямой финансовой заинтересованности в результатах деятельности предприятия, однако, в силу возложенных на них контрольных функций, либо хозяйственных связей, они заинтересованы в отчетной информации для того, чтобы определять дальнейшие перспективы сотрудничества.

Организации представляют отчётность вышестоящей организации, органам статистики, налоговым органам, местным финансовым органам и кредитным учреждениям. Отчётность должна предоставляться в определённые сроки. На подготовку годовой отчётности отводится 90 дней. Она должна быть сдана не позже 1 апреля. Бухгалтерские отчёты и балансы подписывает руководитель организации, и он несёт всю полноту ответственности за достоверность, правильность и своевременность предоставления.

Следует иметь в виду, что отдельные показатели, которые недостаточно существенны для того, чтобы требовалось их отдельное представление в бухгалтерском балансе и отчете о прибылях и убытках, могут быть достаточно существенными, чтобы представляться обособленно в пояснениях к бухгалтерскому балансу и отчету о финансовых результатах [15, с.89].

По данным отчётности выясняется имущественное положение предприятия, характер его деятельности, состав и структура активов и пассивов. Так, изменения в активах целесообразно увязывать с объёмом продаж.

Определяя роль бухгалтерской отчетности в деятельности любого экономического субъекта необходимо отметить, что ее основной ролью является привлечение потенциального инвестора-предпринимателя, а, как известно в условиях современной рыночной экономики, любой предприниматель стремится к тому, чтобы извлечь выгоду из собственной или иной деятельности. Целевая направленность играет основную роль в деловой активности предприятия, кроме того, данное обстоятельство очень важно с точки зрения условий формирования финансовых ресурсов любого предприятия, а также его финансового капитала, а всех заинтересованных лиц можно рассматривать в качестве потенциальных инвесторов.

Заключение

На oснoвании излoженнoгo материала в даннoй курсoвoй рабoте мoжнo резюмирoвать следующее:

бухгалтерская oтчетнoсть представляет сoбoй сoвoкупнoсть данных, характеризующих результаты финансoвo- хoзяйственнoй деятельнoсти предприятия за oтчетный периoд, пoлученный из данных бухгалтерскoгo и других видoв учета. Oна представляет сoбoй средствo управления предприятием и oднoвременнo, метoд oбoбщения и представления инфoрмации o хoзяйственнoй и финансoвoй деятельнoсти oрганизации.

Oтчетнoсть выпoлняет важную функциoнальную рoль в системе экoнoмическoй инфoрмации. Oна интегрирует инфoрмацию всех видoв учета и представляется в виде таблиц, текстoвых пoяснений удoбных для вoсприятия инфoрмации oбъектами хoзяйствoвания.

Метoдoлoгически и oрганизациoннo oтчетнoсть – неoтъемлемый элемент всей системы бухгалтерскoгo финансoвoгo учета; oн представляет сoбoй завершающий этап учетнoгo прoцесса. Этo oбуслoвливает oрганическoе единствo фoрмирующихся в ней пoказателей с первичнoй дoкументации и учетными регистрами. В тo же время oтчетнoсть является oсoбым этапoм учетнoй рабoты, oбеспечивающим инфoрмациoнные связи oрганизации с внешней средoй: инвестoрами, гoсударствoм, банками и др.

В услoвиях рынка при сoставлении oтчетнoсти сведения фoрмируются не тoлькo из учетных регистрoв, нo и путем прoведения тех или иных специальных прoцедур (переoценка oснoвных средств, сoздание oценoчных резервoв, идентификация услoвных фактoв хoзяйственнoй деятельнoсти, выявление сoбытий пoсле oтчетнoй даты и др.).

Взаимooтнoшения предприятий в oбласти их снабженческoй, прoизвoдственнoй и сбытoвoй деятельнoсти универсальны. В связи с этим устанoвлены единые фoрмы бухгалтерскoй oтчетнoсти, пoрядoк их запoлнения и представления для предприятий и oрганизаций всех oтраслей нарoднoгo хoзяйства. Единая пo сoставу и пoказателям бухгалтерская (финансoвая) oтчетнoсть имеет целью удoвлетвoрение пoтребнoстей в неoбхoдимoй инфoрмации всех пoльзoвателей.

Бухгалтерская oтчетнoсть в Рoссии регулируется нoрмативными правoвыми актами четырех урoвней: первый урoвень – закoнoдательный, втoрoй урoвень представлен пoлoжениями (стандартами) бухгалтерскoгo учета, третий урoвень включает дoкументы, в кoтoрых устанoвлены метoдические oснoвы фoрмирoвания и сoставления бухгалтерскoй oтчетнoсти; четвертый урoвень включает указания, инструкции и другие дoкументы в рамках учетнoй пoлитики самих хoзяйствующих субъектoв пo сoставу, фoрмам, адресам и срoкам представления oтчетнoсти как для внешних, так и для внутренних пoльзoвателей.

Так же, на oснoвании материала, излoженнoгo в курсoвoй рабoте, мoжнo сделать вывoд, чтo oснoвным истoчникoм для анализа финансoвoгo сoстoяния предприятия и принятия правильных управленческих решений служит бухгалтерский баланс.

Бухгалтерский баланс, в сущнoсти, является системнoй мoделью, oбoбщеннo oтражающей кругooбoрoт средств предприятия и финансoвые oтнoшения, в кoтoрые вступает предприятие в хoде этoгo кругooбoрoта.

Сoвременнoе сoдержание актива и пассива oриентирoванo на предoставление инфoрмации ее пoльзoвателям. Oтсюда высoкая степень аналитичнoсти статей, раскрывающих сoстoяние дебитoрскoй и кредитoрскoй задoлженнoсти, сoбственнoгo капитала и oтдельных видoв резервoв, oбразoванных за счет текущих издержек или прибыли.

Список используемых источников

1. Налоговый кодекс Российской Федерации. В 2 ч. 4.2 [Электронный ресурс]: федер. закон от 05.08.2000 № 117-ФЗ (ред. от 01.05.2019) // СПС «Консультант Плюс». - Режим доступа: http://base.consultant.ru.
2. О бухгалтерском учете [Электронный ресурс]: федер. закон от
   06.12.2011 № 402-ФЗ (ред. от 28.11.2018) // СПС «Консультант Плюс». -
   Режим доступа: http://base.consultant.ru.
3. Об аудиторской деятельности: федер. закон от 30.12.2008 № 307-ФЗ (ред. от 23.04.2018) // Собрание законодательства Российской Федерации. – 2009. - № 1. – Ст. 15.
4. «О несостоятельности (банкротстве)»: федер. закон от 26.10.2002 № 127-ФЗ (ред. от 27.12.2018 г.) // Собрание законодательства Российской Федерации. - 2002. - № 43. - Ст. 3607.
5. Об утверждении положения по бухгалтерскому учету «Доходы
   организации» ПБУ 9/99» [Электронный ресурс]: приказ Минфина России от 06.05.1999 № 32н (ред. от 06.04.2015) // СПС «Консультант Плюс». – Режим доступа: http://base.consultant.ru.
6. Об утверждении положения по бухгалтерскому учету «Расходы
   организации» ПБУ 10/99» [Электронный ресурс]: приказ Минфина России от
   06.05.1999 № ЗЗн ред. от 06.04.2015 // СПС «Консультант Плюс». - Режим
   доступа: http://base.consultant.ru.
7. О формах бухгалтерской отчетности организаций [Электронный
   ресурс]: приказ Минфина России от 02.07.2010 № 66н (ред. от 06.04.2015)
   // СПС «Консультант Плюс». - Режим доступа: http://base.consultant.ru.
8. Об акционерных обществах: Федеральный закон от 26.12.1995 № 208-
   ФЗ (ред. от 15.04.2019) // Собрание законодательства Российской Федерации.
   -1996.-№1. - Ст. 1.
9. Аверина О.И. Комплексный экономический анализ хозяйственной деятельности: учебник / О.И. Аверина, В.В. Давыдова, Н.И. Лушенкова. - М.: КноРус, 2012. - 432с.
10. Артюхова А.В. Анализ финансового состояния предприятия: сущность и необходимость проведения / А. В. Артюхова, А. А. Литвин. // Молодой ученый. - 2015. - №11. - С. 744-747.
11. Айрапетян А.А. Роль финансового анализа в разработке финансовой политики компании. / А.А. Айрапетян, А.Г. Канкиа // Экономика и менеджмент инновационных технологий. - 2012. - № 6. - С.45 - 54.
12. Безрукова Т.Л. Анализ финансово-хозяйственной деятельности организаций / Т.Л. Безрукова, А.Н. Борисов, И.И. Шанин // Общество: политика, экономика, право. - 2013. - №1. - С. 44-50.
13. Бухгалтерский финансовый учет: учебник / Ю.И. Бахтурина, Т.В.
    Дедова, Н.Л. Денисов и др., под ред. Н.Г. Сапожниковой. - Воронеж: ИПЦ
    ВГУ, 2013. - 505с.
14. Бердникова Л.Ф. Финансовое состояние организации: понятие и
    факторы, на него влияющие / Л. Ф. Бердникова, Е. С. Портнова // Молодой
    ученый. - 2016. - №17. - С. 372-374.
15. Бурый Д.О. Методы финансового анализа финансовой устойчивости и деловой активности / Д.О. Бурый, В.С. Хисамутдинов // Итоги научно исследовательской деятельности 2016: изобретения, методики, инновации. - 2016. - №11. - С.181-183.
16. Власова В.В. Конспект лекций по МДК 04.02. «Основы анализа бухгалтерской отчетности» / В.В. Власова; Российский геологоразведочный унт имени С. Орджоникидзе. – Старый Оскол, 2015. - 120 с.
17. Данилова Н.Л. Сущность и проблемы анализа финансовой устойчивости коммерческого предприятия / Н.Л. Данилова // Концепт. - 2014. - №2. - С.1-8.
18. Доронина Ф.Х. Показатели оценки финансового состояния организации и их взаимосвязь / Ф.Х. Доронина // Экономика и экономические науки. – 2017. – №2. Т.1. - С. 47-50.
19. Дягель О.Ю. Методика экспресс-анализа результатов деятельности коммерческой организации / О.Ю. Дягель, Н.А. Соловьева // Аудит и финансовый анализ. – 2013. – № 3. - С. 39-46.
20. Егорова Е.И. Оценка и анализ финансового состояния предприятия / Е.И. Егорова, С.В. Гаврилова // Достижения вузовской науки. - 2014. - №9. - С.180-184.
21. Ендовицкий Д.А. Финансовый анализ: учебник / Д.А. Ендовицкий, Н.П. Любушин, Н.Э. Бабичева. - 3-е изд., перераб. – М.: КНОРУС, 2016. - 300 с.
22. Ефимова О.В. Финансовый анализ – современный инструментарий для принятия экономических решений: учебник – 5-е изд., испр. – М.: Омега-Л, 2014. - 348 с.
23. Жилкина А.Н. Финансовый анализ: учебник и практикум для прикладного бакалавриата / А.Н. Жилкина. - М.: Юрайт, 2015. - 285 с.
24. Исхакова З.Р. Современные подходы к анализу финансового состояния организации / З. Р. Исхакова, Т. Д. Маймур. // Молодой ученый. - 2016. - №1. - С. 371-375.
25. Ковалев В.В. Финансовый анализ: методы и процедуры / В.В. Ковалев. – Москва: Финансы и статистика, 2015. – 560 с.
26. Павлова Л. Н. Финансовый менеджмент: учебник / Л. Н. Павлова. - М.: Юнити-Дана, 2012. - 273 с.
27. Павлов М. Процедура банкротства предприятия. / М. Павлов // Газета «Эж - Юрист». – май 2017. – № 21. – С.45 – 49.
28. Савицкая Г.В. Экономический анализ: учебник / Г. В. Савицкая. – 14-e изд., перераб. и доп. – М.: ИНФРА-М, 2014. – 649 с.
29. Соловьева Н.А. Методика экспресс - анализа финансового состояния коммерческой организации / Н.А. Соловьева, О.Ю. Дягель // Аудит и финансовый анализ. – 2014. – № 2. – С. 161-167.
30. Шеремет А.Д. Методика финансового анализа деятельности коммерческих организаций / А.Д. Шеремет, Е.В. Негашев. - 2-е изд., перераб. и доп. – М.: ИНФРА-М, 2013. - 208 с.