«Аудиторская деятельность как вид предпринимательства: общая характеристика» .

Содержание:

Введение

В условиях развития современной экономики необходима объективная оценка информации, пользователями которой в той или иной мере становятся все члены общества, так как все существующие на настоящий момент объекты собственности распределены среди подавляющего большинства членов общества, то есть практически каждый человек лично или через управляющую компанию является инвестором, акционером, совладельцем одного или нескольких предприятий. Аудитор же является посредником, между этими пользователями и руководством предприятия, составившим финансовую отчетность. При каждом последующем расширении акционерного капитала (эмиссии акций) предприятия, привлечении дополнительных заемных источников финансирования возникает необходимость в компетентном мнении такого посредника для оценки всеми акционерами и инвесторами соотношения рискованности вложений в компанию и ожидаемого размера дивидендов. Но это лишь одна из функций аудита.

Он предоставляет также:

1. возможность получения дополнительных инвестиций, поскольку доверие к подготовленной отчетности возрастает, если она проверена аудитором;
2. возможность получения объективной оценки бизнеса потенциальным партнером;
3. возможность получить квалифицированную помощь аудитора при решении различных проблем между партнерами, налоговыми органами и т.д.

Таким образом, потребность общества в услугах независимых аудиторов в настоящее время не только не уменьшается, а наоборот, постоянно растет, что, в свою очередь, находит отклик в совершенствовании и развитии правовой стороны аудиторской деятельности. В связи с неизменной актуальностью выбрана данная тема курсовой работы.

Целью данной курсовой работы является изучение методики проведения аудита, как с экономической, так и с правовой точки зрения.

Достижение цели исследования потребовало постановки и решения следующих задач:

-изучить теоретические и правовые основы проведения аудита;

-рассмотреть основные этапы проведения аудита;

-проанализировать риски аудиторской деятельности.

Курсовая работа состоит из введения, трех глав, заключения и списка использованных источников. Методологической основой исследования служат учебники и учебные пособия отечественных и иностранных авторов, сайтов Интернет-сети.

1.Правовые и теоретические основы проведения аудита

1.1 Общая характеристика, понятие и сущность аудита

Аудит – процесс независимой проверки аудируемого лица аудиторской организацией, целью которого является выражение мнения о достоверности бухгалтерской (финансовой) отчетности и соответствии порядка ведения бухгалтерского учета законодательству РФ.

При проведении проверки основными функциями аудитора являются:

1. Сбор доказательств, подтверждающих или опровергающих истинность, полноту, арифметическую точность сведений, содержащихся в аудируемой отчетности, их соответствие общепринятым принципам учета.
2. Оценка полученных в ходе сбора доказательств фактов. В компетенции аудитора находится процедура и критерии оценки собранных доказательств с точки зрения соответствия содержащихся в них сведений данным, приведенным в финансовой отчетности экономического субъекта.

Аудитор хоть и выражает мнение о достоверности отчетности, но по итогам аудита нельзя с абсолютной уверенностью сказать, что отчетность достоверна до мельчайших деталей. Пользователь результатами работы аудитора получает подтверждение лишь того факта, что все существенные события и показатели, касающиеся деятельности компании, нашли в отчетности свое отражение. В аудите это получило название «разумной уверенности». Термин «разумная уверенность» применяется для характеристики общего подхода к процессу аудиторской проверки и формирования мнения аудитора.^[1] Полная уверенность в достоверности отчетности недостижима, поскольку аудиту присущи ограничения, препятствующие обнаружению аудитором искажений бухгалтерской отчетности. Причины существования этих ограничений следующие^[2]:

• Выборочный характер аудиторских процедур, вызванный ограниченным временем, отводимым на аудит, не позволяет проверить все хозяйственные операции, и факты хозяйственной деятельности, на основе которых подготовлена аудируемая отчетность;
• Ни одна система бухгалтерского учета и внутреннего контроля не может дать абсолютную гарантию того, что все проведенные организацией операции будут отражены в ее финансовой отчетности, поскольку никогда нельзя исключать наличие сговора между высшими руководящими или другими работниками;
• Установленные в процессе аудита факты, подтверждающие наличие или отсутствие искажений в проверяемой бухгалтерской отчетности, как правило, не могут безоговорочно подтвердить мнение аудитора. Они лишь предоставляют доводы в пользу того или иного вывода;
• При проверке аудитор планирует и проводит процедуры в том объеме и количестве, которые он самостоятельно определяет, исходя из своего профессионального суждения. Таким образом, при формировании мнения о достоверности аудируемой отчетности велико влияние субъективного фактора.

Поэтому при выражении своего мнения аудиторы, как правило, используют такие фразы: «дает достоверный и справедливый взгляд» или «представляет справедливо во всех существенных отношениях», а не выражает мнение в виде безоговорочного утверждения.

Несмотря на то, что основная цель аудиторской проверки бухгалтерской отчетности – выражение мнения о ее достоверности, руководство аудируемого лица ожидает от аудитора оказания иных услуг, результаты которых имеют практическое значение в повседневной деятельности предприятия. К таким услугам относятся, например, консультирование по вопросам бухгалтерского, налогового и управленческого учета, анализ эффективности использования материальных и финансовых ресурсов и т.д. Все эти услуги могут быть оказаны аудитором в рамках проведения аудита за дополнительную плату в случае, если не нарушается принцип независимости (нейтральности) аудитора по отношению к аудируемому лицу.

Таким образом, из-за наличий ограничений, присущих аудиту, нельзя утверждать, что отчетность достоверна до мельчайших деталей. Аудитор лишь подтверждает тот факт, что все существенные события и показатели, касающиеся деятельности компании нашли в отчетности свое отражение

1.2. Цели, задачи и принципы аудита

Законом «Об аудиторской деятельности в РФ» цель аудита определена как выражение мнения о достоверности финансовой отчетности и соответствии порядка ведения бухгалтерского учета законодательству РФ.^[3]

Достоверность – это некая степень точности показателей и фактов хозяйственной деятельности, включаемых в бухгалтерскую отчетность компании, которая делает пользователей этой отчетности осведомленными о состоянии обязательств, активов, результатах хозяйственной деятельности, важных операциях, проведенных в отчетном периоде, намерениях руководства предприятия, касающихся перспектив развития или прекращения каких-либо видов деятельности, полной ликвидации компании и т.п. Осведомленность пользователей отчетности о финансовом состоянии предприятия является необходимым условием для принятия решений, касающихся дальнейшего развития компании, ее инвестирования, партнерских отношений с ней и т.п.

Законодательство по бухгалтерскому учету РФ требует, чтобы финансовая (бухгалтерская) отчетность давала достоверное и полное представление о финансовом положении организации, финансовых результатах ее деятельности и изменениях в ее финансовом положении^[4]. Мнение аудитора позволяет заинтересованным лицам быть уверенными в том, что такая отчетность соответствует этому требованию. Вместе с тем, заключение аудитора о достоверности отчетности не дает гарантию существования и процветания компании в будущем, а также соблюдения интересов собственника (собственников) этой компании. Аудитор также не дает оценку эффективности управления компанией.

Кроме того, оценивая достоверность финансовой (бухгалтерской) отчетности, аудитору необходимо понять, соответствует ли бухгалтерский учет аудируемого лица требованиям действующего законодательства нашей страны или другим нормативным актам, в соответствии с которыми подготовлена эта отчетность.

Для достижения основной цели, состоящей в формировании своего мнения о достоверности проверяемой бухгалтерской отчетности аудитор должен решить ряд задач. Их решение состоит в получении для себя ответов на вопросы:

• Соответствует ли отчетность вцелом всем требованиям, которые предъявляются к ней действующим законодательством РФ по бухгалтерскому учету или законодательством страны, для которой предназначена данная отчетность. В случае если составители финансовой отчетности заявляют, что она подготовлена в соответствии с международными стандартами, аудитор определяет степень ее соответствия принципам, установленным этими стандартами. Не содержит ли отчетность противоречивых сведений, данных (принцип общей приемлемости отчетности).
• Есть ли у составителя отчетности основания для включения каждой суммы в отдельности или всей информации в целом в аудируемую отчетность (принцип обоснованности).
• Полностью ли включены в отчетность все надлежащие суммы и информация о фактах хозяйственной деятельности компании: все ли активы ей принадлежат; показаны ли все ее обязательства; полностью ли отражен в отчетности результат деятельности компании в периоде, за который подготовлена отчетность (принцип законченности отчетности).
• Правильно ли оценены статьи и показатели отчетности. Применялись ли при их оценке соответствующие общепринятые принципы, правильно ли рассчитаны числовые значения этих статей (принцип оценки).
• Отнесены ли все суммы на те счета, на которых они отражены в отчетности (принцип классификации).
• Отнесены ли все операции к тем отчетным периодам, в которых они произведены. Особенно ответ на этот вопрос важен в отношении тех операций, которые произошли незадолго до даты составления отчетности (принцип отчетной даты) и непосредственно после этой даты (принцип разделения).
• Соответствуют ли данные учетных регистров различных уровней (аналитических и синтетических) друг другу, правильно ли эти данные перенесены в Главную книгу, оборотно-сальдовый баланс (принцип аккуратности).
• Все ли существенные данные бухгалтерского учета занесены в соответствующие статьи бухгалтерской отчетности, нет ли ошибок во взаимоувязке показателей различных отчетных форм и приложениях к отчетности (раскрытие).

Ответив на все поставленные выше вопросы, аудитор сможет составить аудиторское заключение, которое будет содержать его мнение о достоверности финансовой (бухгалтерской) отчетности.

1.3 Нормативно-правовое регулирование аудиторской деятельности как вида предпринимательства

Организационный механизм регулирования аудиторской деятельности в России представляет собой совокупность государственных и негосударственных некоммерческих и коммерческих структур, взаимоотношения, функции и полномочия которых определяются нормативными правовыми актами, регулирующими аудиторскую деятельность.

Регулирование аудиторской деятельности осуществляется:

• государственными органами,
• профессиональными объединениями.

К государственным органам относятся органы, которые входят в систему государственного управления. Регулятором в России является Министерство финансов.

Нормативная база регулирования аудиторской деятельности состоит из государственных нормативно-правовых актов и этических и профессиональных норм.

К государственным нормативно-правовым актам относятся:

• ФЗ «Об аудиторской деятельности» от 30 декабря 2008 г., который дает основы для правового регулирования, а также Законодательные акты РФ, которые дополняют ФЗ 307-Ф3 в части организации аудиторской деятельности;
• Постановления Правительства РФ, устанавливающие функции федеральных органов исполнительной власти по регулированию аудиторской деятельности, обязательность проведения аудита в отношении отдельных предприятий и организаций и др.
• Федеральные стандарты (правила) аудиторской деятельности, определяющие требования к порядку осуществления аудиторской деятельности, оформлению и оценке качества аудита и сопутствующих ему услуг, а также к порядку подготовки аудиторов и оценке их квалификации;
• методики аудиторской деятельности, регулирующие порядок осуществления аудиторами проверок в определенных отраслях, по отдельным вопросам налогообложения, финансов и по специальным аудиторским заданиям;
• внутрифирменные стандарты.

Кроме нормативных правовых актов аудитор должен руководствоваться еще и этическими нормами, гарантирующими, что услуги оказываются не только на высоком профессиональном уровне, но и с соблюдением общепринятых норм этики. Этические нормы, которые должны соблюдать аудиторы, сформулированы в Кодексе профессиональной этики аудиторов и в правилах независимости аудиторов и аудиторских организаций.

Важно отметить, что система нормативного регулирования аудиторской деятельности в РФ постоянно реформируется. Можно выделить следующие направления изменений среды нормативно-правового регулирования^[5]:

• Усиление контроля за соблюдением принципа независимости аудиторами, проводящими аудит общественно значимых экономических субъектов, в том числе, посредством внесения поправок в Закон «Об аудиторской деятельности»;
• Приведение законодательства РФ по аудиторской деятельности в соответствие с нормами Закона 307-ФЗ;
• Совершенствование этического законодательства (появился новый Кодекс этики, Правила независимости аудиторов и аудиторских организаций);
• Создание базы технических стандартов для малых аудиторских организаций;
• Совершенствование системы внешнего контроля качества аудита.

2. Этапы проведения аудита

2.1. Постановка задач на этапе планирования

Чтобы выполнить любую работу эффективно, необходимо ее планировать. Аудит не является исключением. Планирование аудита - самостоятельный и обязательный этап аудита, заключающийся в определении всего процесса аудита, объема аудиторской проверки, разработке общего плана и программы аудита.

Планирование в аудите предполагает разработку не только общей стратегии, но и детального подхода к предполагаемому характеру, срокам проведения и объему аудиторских процедур.От планирования, а именно от того, какие процедуры, в каком объеме и в какой последовательности применяет аудитор, будет зависеть качество, своевременность аудиторской проверки, а также оптимальность затрат, с которой она выполнена.

Процесс планирования предполагает постановку задач, необходимых для достижения цели аудита, а именно:

• выявление потенциальных проблем;
• определение этапов работы;
• оптимизация затрат;
• распределение работы между членами группы специалистов, участвующих в аудиторской проверке;
• контроль за выполнением работы.

Весь процесс планирования можно представить в виде следующей схемы (Рисунок 1).

Рисунок 1. «Планирование аудита»^[6]

Планирование аудита

Общий план аудита

Программа аудита

Этап предварительного планирования

оказание необходимого внимания важным областям аудита

выявление потенциальных проблем

эффективное распределение работы между членами группы специалистов, участвующих в аудиторской проверке, а также координирование такой работы

Объем, порядок проведения аудиторских процедур

Характер, временные рамки, объем запланированных аудиторских процедур

Выполнение аудиторского задания

На этапе предварительного планирования аудитор изучает организацию, делает предположения насчет имеющихся проблем и на основе этого уже распределяет работу между группой аудиторов, участвующих в проверке. На этом этапе необходимо уделить внимание областям, которые могут существенно повлиять на финансовую (бухгалтерскую) отчетность.

Далее идет этап документального оформления планирования – составляется общий план аудита.

В общем плане аудитор должен описать предполагаемые объем и порядок проведения аудиторской проверки. Общий план аудита должен быть содержательным, подробным, так как наего основе осуществляется программа аудита. Однако форма и содержание общего плана аудита могут меняться в зависимости от особенностей деятельности аудируемого лица, сложности проверки и конкретных методик, применяемых аудитором.

  Таким образом, планирование аудитором своей работы способствует тому, чтобы важным областям аудита было уделено необходимое внимание и работа была выполнена эффективно, с минимальными затратами, качественно и своевременно.

2.2. Получение аудиторских доказательств

На втором этапе проведения проверки аудитору необходимо выбрать и выполнить процедуры получения аудиторских доказательств.

Доказательства – это информация, которая подтверждает или опровергает предпосылки составления бухгалтерской отчетности. На основе аудиторских доказательств аудитор формирует мнение о достоверности бухгалтерской отчетности.

Структура доказательства достаточно проста, и вместе с тем универсальна. Оно состоит из тезиса, аргументов и демонстрации.

Тезис - это предположение, истинность которого должна быть доказана. В процессе получения аудиторских доказательств в роли тезиса выступает мнение аудитора о достоверности аудируемой отчетности. Доказательство или опровержение этого тезиса на основе доводов, которые основываются на полученной аудитором при проверке информации, и является целью аудита.

Аргументы – это суждения, с помощью которых доказывается истинность тезиса. В качестве аргументов, использующихся при доказательстве аудиторского суждения о достоверности или недостоверности аудируемой отчетности, служит информация, об операциях и фактах хозяйственной деятельности экономического субъекта, которую аудитор получает в процессе оказания услуг. Анализируя данную информацию, аудитор формирует мнение о соответствии содержания бухгалтерской отчетности реальным результатам деятельности своего клиента.

Демонстрация – это способ выведения тезиса из аргумента. Используя информацию о деятельности клиента в периоде, за который проводится проверка, аудитор должен определить, является ли отчетность достоверной.

Таким образом, процесс формирования и обоснования мнения аудитора о достоверности аудируемой отчетности можно рассматривать как процесс накопления определенного количества информации, которая доказывает, что проаудированная отчетность подготовлена с соблюдением всех предпосылок. Причем подтверждена должна быть каждая из предпосылок. Доказательства, относящиеся к одной предпосылке, не могут компенсировать отсутствие доказательств, относящихся к другой.

К аудиторским доказательствам относятся:

а) документы и информация бухгалтерского учета аудируемого лица;

б) информация, полученная из других источников. Например, информация, полученная в ходе предыдущего аудита.

В зависимости от источника получения аудиторские доказательства делятся на внутренние – полученные от аудируемого лица и внешние – полученные от третьих лиц.^[7]При этом доказательства, полученные из внешних источников, надежнее тех, которые получены из внутренних. Однако и внутренние доказательства могут обладать высокой степенью надежности, если аудитор считает, что система внутреннего контроля аудируемого лица организована и функционирует с высокой степенью эффективности. Надежность аудиторских доказательств увеличивается, если они представлены в письменной форме. Устные доказательства обладают меньшей степенью надежности. Кроме того, при определении степени надежности аудиторских доказательств необходимо учитывать, что их надежность увеличивается, если они собраны непосредственно аудитором, а не предоставлены аудируемым лицом.

Аудитор может получить аудиторские доказательства путем применения:

• тестов средств контроля, выполняемых в соответствии с требованиями федеральных стандартов аудиторской деятельности или на основании профессионального суждения аудитора;
• процедур проверки по существу, включающих детальные тесты и аналитические процедуры проверки по существу.

Аналитические процедуры представляют собой самостоятельную разновидность аудиторских процедур по существу. Это анализ и оценка полученной аудитором информации, исследование финансовых и экономических показателей проверяемого аудируемого лица с целью выявления необычных или неправильно отраженных в бухгалтерском учете хозяйственной операций, выявление причин таких ошибок и искажений.

Детальные тесты, оценивающие правильность отражения операций и остатка средств на счетах бухгалтерского учета, проводятся в формах инспектирования, наблюдения, запроса, подтверждения и пересчета.

Их выбор зависит от того, насколько они соответствуют следующим требованиям:

• надлежащий характер,
• достаточность,
• уместность,
• надёжность информации.

К факторам, влияющим на суждение аудитора о том, что является достаточным, надлежащим аудиторским доказательством, относятся^[8]:

• аудиторский риск;
• характер систем бухгалтерского учета и внутреннего контроля, оценка риска средств контроля;
• существенность проверяемой статьи финансовой отчетности;
• опыт работы аудитора;
• результаты аудиторских процедур;
• источник и достоверность информации.

На надежность информации влияет, в свою очередь, источник получения данной информации, ее характер и обстоятельства получения.

Важно заметить, что при получении аудиторских доказательств аудитор всегда использует выборку. Но все полученные доказательства подлежат рассмотрению аудитором в совокупности, а не по отдельности.

Аудиторская организация и индивидуальный аудитор должны документально оформлять все сведения, которые важны с точки зрения предоставления доказательств, подтверждающих аудиторское мнение.

Таким образом, аудиторские доказательства — это информация, полученная аудитором при проведении проверки, и результат анализа указанной информации, на которых основывается мнение аудитора. К аудиторским доказательствам относятся, в частности, первичные документы и бухгалтерские записи, являющиеся основой финансовой (бухгалтерской) отчетности, а также письменные разъяснения уполномоченных сотрудников аудируемого лица и информация, полученная из различных источников (от третьих лиц).

2.3. Заключительный этап аудита

На завершающем этапе аудитор должен проанализировать всю полученную в ходе проверки информацию и оформить на ее основе аудиторское заключение. 

Аудиторское заключение — это документ, содержащий мнение о достоверности бухгалтерской (финансовой) отчетности аудируемого лица, сформированное на основе полученных аудиторских доказательств.
Аудиторское заключение должно содержать следующие разделы: ответственность аудируемого лица за бухгалтерскую отчетность, ответственность аудитора и непосредственно мнение.

Первый раздел аудиторского заключения - "Ответственность аудируемого лица за бухгалтерскую отчетность" - должен содержать:

а) список лиц со стороны аудируемого лица, отвечающих за составление и достоверность бухгалтерской отчетности в соответствии с правилами отчетности.

б) описание их ответственности за составление и достоверность бухгалтерской отчетности в соответствии с правилами отчетности. Это описание включает в себя заявление о том, что указанные лица несут ответственность за составление и достоверность бухгалтерской отчетности в соответствии с правилами отчетности и за систему внутреннего контроля, необходимую для составления бухгалтерской отчетности, не содержащей существенных искажений, допущенных вследствие недобросовестных действий или ошибок.

Вовтором разделе- "Ответственность аудитора" - приводится описание объема аудита и указывается, что:

а) ответственность аудитора заключается в выражении мнения на основе проведенного аудита;

б) аудит был проведен в соответствии с федеральными стандартами аудиторской деятельности, а также что эти стандарты требуют соблюдения применимых требований профессиональной этики аудиторов (этических норм), а также планирования и проведения аудита таким образом, чтобы получить достаточную уверенность в том, что бухгалтерская отчетность достоверна во всех существенных отношениях. При этом аудитор не должен указывать в аудиторском заключении на то, что аудит был проведен в соответствии с федеральными стандартами аудиторской деятельности, если аудитором не были выполнены все требования этих стандартов, уместные для применения в условиях конкретного аудиторского задания;

в) аудитор полагает, что полученные в ходе аудита доказательства представляют достаточные и надлежащие основания для выражения мнения.

При составлении аудиторского заключения аудитор может выразить модифицированное или немодифицированное мнение о достоверности бухгалтерской отчетности.

Немодифицированное мнение выражается в случае, если отчетность достоверна во всех отношениях. Если же отчетность содержит искажения, аудитору следует выразить модифицированное мнение. Оно так же выражается, если у аудитора нет возможности получить надлежащие аудиторские доказательства.

Если аудиторское заключение по финансовой (бухгалтерской) отчетности аудируемого лица за предыдущий период было модифицировано, аудитор должен рассмотреть влияние этого факта на финансовую (бухгалтерскую) отчетность текущего периода.

Таким образом, аудиторское заключение – это итоговый документ всей проверки, который служит инструментом повышения доверия заинтересованных лиц к бухгалтерской отчетности организации.

3. Оценка рисков и существенности

3.1. Виды рисков и их взаимосвязь с существенностью

В процессе проверки, аудитору необходимо определить аудиторский риск и разработать процедуры его снижения до приемлемо низкого уровня. Аудиторский риск – это риск выразить ошибочное мнение в отношении финансовой(бухгалтерской) отчетности.

Риск, возникающий при осуществлении аудиторской деятельности, связан с существованием ограничений, присущих аудиту, таких как выборочный характер проверки, несовершенство любой системы внутреннего контроля, человеческий фактор и другие факторы, которые не позволяют исключить риск того, что мнение о достоверности проаудированной отчетности, которое выразит аудитор, окажется неверным.

Структура аудиторского риска представлена на Рисунке 2.

Рисунок 2. «Структура аудиторского риска»^[9]

Аудиторский риск

Риск средств контроля

Неотъемлемый риск

Риск необнаружения

Неотъемлемый риск – это риск наличия существенных искажений в остатках средств на счетах бухгалтерского учета или в группах однотипных операций искажениям при условии, что они не будут выявлены системой внутреннего контроля из-за отсутствия как таковой.

Неотъемлемый риск оценивается аудитором на этапе планирования.

Причиной возникновения внутрихозяйственного риска является то, что любая хозяйственная система подвержена риску, связанному с неопределенностью предпринимательской деятельности. Кроме этого, на величину этой составляющей аудиторского риска оказывает влияние внешняя окружающая среда бизнеса, человеческий фактор, основными рисками присутствия которого являются склонность к ошибке, приоритет личных интересов и т.п. Следствием воздействия этих и других аналогичных факторов является поток ошибок и преднамеренных искажений, вызванных недобросовестными действиями должностных лиц, работников аудируемого лица, а также внешними неконтролируемыми воздействиями.

Другая составляющая аудиторского риска – это риск средств контроля, под которым понимается риск того, что неотъемлемый риск не будет устранен системой внутреннего контроля. Для того, чтобы определить риск средств контроля, аудитору необходимо определить насколько система бухгалтерского учета и внутреннего контроля организации позволяет предотвращать или обнаруживать и исправлять существенные искажения.

Источниками риска средств контроля являются системы бухгалтерского учета и внутреннего контроля аудируемого лица. Основная функция этих систем, с одной стороны, - предотвращение, с другой, – выявление ошибок и преднамеренных искажений бухгалтерской отчетности. Ориентация систем бухгалтерского учета и внутреннего контроля на выявление искажений отчетности является условием, которое позволяет аудитору использовать предусмотренные ими контрольные процедуры для достижения цели аудита – выражении мнения о достоверности бухгалтерской отчетности. Однако при этом, аудитор должен учитывать, что ни одна система внутреннего контроля не работает с абсолютной эффективностью. Неэффективность системы внутреннего контроля обусловлена наличием таких объективных ограничений, как, ее ориентация на текущие, а не на редкие операции, возможность злоупотреблений должностными полномочиями по осуществлению внутреннего контроля, сговора, имеющего целью обойти систему внутреннего контроля и т.п. Из этого следует, что система бухгалтерского учета и внутреннего контроля не может выявить и предотвратить какую-то часть ошибок и искажений, возникающих при осуществлении аудируемым лицом хозяйственной деятельности. Та их часть, которую эта система не в состоянии ни обнаружить, ни предотвратить, определяет аудиторскую оценку риска средств контроля.

Неотъемлемый риск и риск средств контроля тесно взаимосвязаны между собой. Руководство организации следит за тем, чтобы в организации функционировали системы бухгалтерского учета и внутреннего контроля, направленные на предотвращение или обнаружение и исправление искажений. Тем самым, они сами стараются снижать количество искажений. Поэтому аудитору следует оценивать эти два вида рисков в совокупности.

Последняя составляющая аудиторского риска называется риском необнаружения.

Риск необнаружения – это риск того, что аудитор не выявит искажения, которые являются существенными в отдельности или в совокупности с другими искажениями. Риск необнаружения связан с эффективностью аудиторской процедуры и ее применения аудитором. Риск необнаружения никогда не будет равен нулю, так как существуют ограничения, присущие аудиту такие, как использование выборки, недобросовестные действия сотрудников организации, человеческий фактор и др.

Эта составляющая аудиторского риска напрямую связана с процедурами, проводимыми в рамках аудиторской проверки. Цель проводимых аудиторских процедур – снижение до приемлемого уровня аудиторского риска. Риск необнаружения – единственный активный фактор аудиторского риска. Если внутрихозяйственный и контрольный риск аудитор в состоянии только оценить, то на величину риска необнаружения он может воздействовать посредством изменения характера, временных рамок и объема аудиторских процедур, подлежащих реализации в процессе подтверждения достоверности бухгалтерской отчетности.

Из этого следует, что именно посредством снижения риска необнаружения аудитор уменьшает вероятность выражения неверного мнения о достоверности аудируемой отчетности, т.е. снижает величину аудиторского риска.

3.2 Взаимосвязь рисков и существенности

При оценке рисков аудитор сталкивается с необходимостью определить, является ли рассматриваемая информация существенной или нет. Критерием признания информации существенной является ее способность оказать влияние на правильность экономических решений, принимаемых заинтересованными пользователями бухгалтерской отчетности.

В пункте 3 ФПСАД №4 говорится о существенности следующее:«Информация об отдельных активах, обязательствах, доходах, расходах и хозяйственных операциях, а также составляющих капитала считается существенной, если ее пропуск или искажение может повлиять на экономические решения пользователей, принятые на основе финансовой (бухгалтерской) отчетности. Существенность зависит от величины показателя финансовой (бухгалтерской) отчетности и/или ошибки, оцениваемых в случае их отсутствия или искажения».

На практике при проведении аудита необходимо установить определенный критерий, позволяющий определить, насколько полно отражены отчетности существенные результаты деятельности аудируемого лица. Таким критерием является уровень существенности. Он устанавливаетсяисходя из профессионального суждения аудитора. Уровень существенности - это величина максимально допустимой ошибки в бухгалтерском учете и отчетности, наличие которой не оказывает влияния на экономические решения пользователя бухгалтерской отчетности, принимаемые на основе этой отчетности. Иными словами, это показатель, имеющий конкретное числовое значение, рассчитанный аудитором, устанавливает границу между существенной и несущественной информацией. Искажения, установленные аудитором, которые не превышают уровень существенности, являются несущественными. Если искажение превысило уровень существенности, его влияние на достоверность отчетности признается существенным. Уровень существенности позволяет аудитору определить значимость для пользователей отчетности:

- информации, включенной в отчетность;

- информации, отсутствующей в отчетности, пропуск которой установлен в процессе проверки.

Однако при определении уровня существенности установленных в ходе аудита искажений бухгалтерской отчетности аудитор должен учитывать не только сумму, но и характер этих искажений. Эти критерии оценки отчетной информации получили в нормативных актах по аудиту название качественной и количественной характеристик существенности.

В процессе оценки существенности обнаруженных аудитором искажений отчетности может возникнуть ситуация, когда суммовое выражение искажения невелико, но возникло это искажение вследствие ошибки системы бухгалтерского учета, системы внутреннего контроля, которая повторяется каждый раз при совершении аналогичной операции. Помимо этого аудитор может обнаружить пропущенные в отчетности факты хозяйственной деятельности, которые не имеют или не могут иметь количественной оценкино все равно могут быть значимыми для заинтересованных пользователей.^[10] Например, информация о ведущихся судебных разбирательствах, исход которых неясен, нарушениях нормативных правовых актов, неправильное раскрытие положений учетной политики в отчетности и т.п. В таких случаях аудитору следует обратить внимание пользователей бухгалтерской отчетности на наличие такого искажения, поскольку оно является существенным с качественной точки зрения.

Уровень существенности имеет большое значение при определении аудиторского риска, так как между ними существует обратная зависимость, то есть чем выше уровень существенности, тем ниже уровень аудиторского риска, и наоборот. Обратная зависимость между существенностью и аудиторским риском принимается во внимание аудитором при определении характера, сроков проведения и объема аудиторских процедур. Например, если по завершении планирования конкретных аудиторских процедур аудитор определяет, что приемлемый уровень существенности ниже, то аудиторский риск повышается. Аудитор компенсирует это либо снизив предварительно оцененный уровень риска средств контроля там, где это возможно, и поддерживая пониженный уровень посредством проведения расширенных или дополнительных тестов средств контроля, либо снизив риск необнаружения искажений путем изменения характера, сроков проведения и объема запланированных процедур проверки по существу.

Таким образом, существенность определяет качество информации, делающее ее способной влиять на решения пользователей бухгалтерской отчетности

3.3 Оценка рисков при проведении аудиторской проверки

Аудиторы наиболее часто используют два основных подхода к оценке аудиторского риска:

1. Интуитивный;

2. Количественный.

Сущность интуитивного подхода состоит в том, что аудитор, руководствуясь своим профессиональным суждением, на основе накопленного опыта и знаний о бизнесе, особенностях деятельности клиента дает оценку риска наличия искажений в его бухгалтерской отчетности в целом, а также по отдельным ее статьям.

Количественный подход основывается на том, что между составляющими аудиторского риска существует функциональная взаимосвязь. Именно поэтому аудиторский риск может быть оценен количественно. В наиболее распространенной модели аудиторского риска он определяется путем построения мультипликативной модели следующего вида^[11]:

АР = ВХР × РСК × РНО, (1)

где АР – аудиторский риск;

ВХР – внутрихозяйственный риск;

РСК – риск средств контроля;

РНО – риск необнаружения.

Чаще всего в практической деятельности аудиторы сочетают приемы, присущие обоим подходам. Элементы количественного подхода используются на стадии планирования аудита. Для определения величины составляющих аудиторского риска используются такие процедуры как рейтинговая оценка, проводимая по большому количеству параметров, представленных в виде опросного листа, каждому варианту ответа в которых дается балльная оценка. При этом, несмотря на то, что при ответе на отдельные из таких вопросов аудитору, проводящему эту процедуру дается возможность применения профессионального суждения, большинство вопросов построены так, что минимизируют воздействие субъективного фактора на результаты процедуры. После обработки результатов опроса выводится итоговая оценка различных составляющих аудиторского риска. Элементы интуитивного подхода используются, как правило, в случаях, если первоначальная оценка аудиторского риска подлежит пересмотру в связи с возникновением новых обстоятельств по мере проведения аудита.

При определении неотъемлемого риска аудитор должен провести его оценку в два этапа. На первом этапе неотъемлемый риск оценивается на уровне аудируемой отчетности в целом. Эта процедура проводится на этапе планирования при разработке общего плана аудита. При общей оценке неотъемлемого риска аудитор должен учитывать, что важным фактором при этом являются опыт и квалификация руководства аудируемого лица. Аудитор должен также выяснить, происходили ли изменения в кадровом составе руководства в периоде, за который проводится аудит. Кроме этого, важное значение для аудиторской оценки риска имеют такие факторы, как нехватка источников финансирования текущей деятельности, банкротство конкурирующих, дочерних или головной организаций, крупных акционеров и т.п. От внимания аудитора не должны ускользнуть такие обстоятельства, связанные с деятельностью аудируемого лица, как инновационный характер отрасли или быстрое устаревание продукции, территориальное расположение производства, организационная структура и другие особенности бизнеса. Важную роль при определении степени неотъемлемого риска играет оценка таких неконтролируемых воздействий (внешних факторов) на бизнес, каксостояние экономики, условия конкуренции, рынки производственных ресурсов и сбыта продукции и т.п.

На втором этапе аудитор должен распределить значение неотъемлемого риска, определенное на первом этапе по конкретным статьям бухгалтерской отчетности. Причем уровень неотъемлемого риска по каждой из этих статей должен быть определен в разрезе конкретных предпосылок, использованных для подготовки отчетности. В случае если невозможно соотнести проведенную оценку внутрихозяйственного риска с конкретной предпосылкой подготовки отчетности, аудитор должен предположить, что риск в отношении этой предпосылки будет высоким. Эта процедура должна быть проведена на этапе подготовки программы аудита. При проведении указанной процедуры детальной оценки неотъемлемого риска аудитор должен учитывать, что существуют счета, которые более других подвержены искажениям, например в связи с субъективной оценкой, сложностью операций, учитываемых на этих счетах, необходимостью применения субъективного профессионального суждения при оценке сальдо этих счетов. Кроме этого, аудитор должен учесть наличие необычных и сложных операций, проводимых в конце отчетного периода на тех или иных счетах и нетипичных операций, не подвергающихся обычной процедуре обработки.

На обоих этапах основой для оценки внутрихозяйственного риска является профессиональное суждение аудитора.

При определении риска средств контроля аудитор оценивает эффективность систем бухгалтерского учета и внутреннего контроля. Их эффективность определяется способностью предотвратить, обнаружить и исправить ошибки и искажения, возникающие в процессе хозяйственной деятельности. Для оценки эффективности систем внутреннего контроля и бухгалтерского учета аудитор должен получить понимание этих систем. При достижении понимания системы внутреннего контроля и системы бухгалтерского учета клиента аудитор должен оценить, в какой степени их функционирование ориентировано на достижение поставленных перед ними целей. При этом аудитор должен учитывать, что цели, стоящие перед системами внутреннего контроля и бухгалтерского учета не могут быть полностью достигнуты, поскольку существуют объективные ограничения, присущие любым системам внутреннего контроля и системы бухгалтерского учета. Именно поэтому ни одна система внутреннего контроля и бухгалтерского учета не могут дать исчерпывающих доказательств своего эффективного функционирования.^[12]

Аудитор проводит процедуры, направленные на достижение понимания систем бухгалтерского учета и внутреннего контроля на этапе планирования аудита. Количество, виды и время проведения этих процедур зависят от таких факторов как установленный уровень существенности, аудиторская оценка неотъемлемого риска, знания о рисковых областях, полученные из предыдущего опыта сотрудничества с аудируемым лицом и т. п. Аудитор должен оценить отношение руководства к существующим средствам внутреннего контроля, его осведомленности об их функционировании. Несмотря на то, что аудитор должен лично изучить и понять механизм действия контрольных процедур клиента, в его обязанности не входит изучить и понять все эти процедуры.

После достижения понимания аудиторунеобходимо провести предварительную оценку контрольного риска по каждой существенной статье аудируемой отчетности на уровне предпосылок, в соответствии с которыми эта отчетность подготовлена. Если впоследствии аудитор приходит к выводу, что они неэффективны или полагает, что оценка эффективности их функционирования по каким-то соображениям вообще нецелесообразна, он должен оценить риск средств контроля как высокий. Для оценки риска средств контроля аудитор использует специфические процедуры, называемые тестами средств контроля. В число тестов средств контроля входят проверка документов на предмет наличия в них следов применения средств контроля, повторное применение средств внутреннего контроля, запрос и наблюдение за применением средств внутреннего контроля. При проведении тестирования систем бухгалтерского учета и внутреннего контроля аудитор должен учитывать, что эти процедуры имеют ограниченный характер, поскольку их применение в присутствии аудитора не может являться доказательством того, что они применялись также эффективно в течение всего аудируемого периода.

Окончательная оценка риска средств контроля складывается у аудитора к концу аудиторской проверки. После того, как выполнены все запланированные процедуры по существу, аудитор должен проанализировать, подтвердилась ли оценка риска средств контроля, данная им при планировании аудита.

Несмотря на то, что неотъемлемый и контрольный риски различны по своей природе, они тесно взаимосвязаны между собой. Это обусловлено тем, что функционирование средств контроля направлено на снижение неотъемлемого риска. С другой стороны, факторы, обусловливающие существование неотъемлемого риска влияют на величину риска, связанного с неэффективностью средств контроля. Поэтому аудитор при определении неотъемлемого риска и риска средств контроля должен рассматривать их не по отдельности, а дать им комбинированную оценку.

Величина риска необнаружения напрямую зависит от характера, временных рамок и объема аудиторских процедур по существу. Оценка риска средств контроля и неотъемлемого риска влияет на объем этих процедур, которые в свою очередь снижают риск необнаружения. Риск необнаружения невозможно устранить полностью даже если аудитор проверит всю совокупность операций аудируемого лица ввиду того, что полученные при этом доказательства не будут носить исчерпывающего характера, а предоставят доводы в пользу определенного вывода. Между неотъемлемым риском, риском средств контроля и риском необнаружения существует обратная зависимость: чем больше комбинированная оценка первого и второго, тем меньшее значение должен иметь третий для того, чтобы получить приемлемое значение аудиторского риска.

В результате описанных процедур аудитор дает оценку риска наличия искажений в аудируемой отчетности. В ФПСАД № 8 «Оценка аудиторских рисков и внутренний контроль, осуществляемый аудируемым лицом» предусмотрены три оценки аудиторского риска и его составляющих: высокий, средний и низкий. Это минимальное количество оценок риска, которое может использоваться аудитором в его профессиональной деятельности. На практике кроме трехбалльной применяются четырех, пяти балльная шкала оценок аудиторского риска. Кроме этого аудиторский риск может быть оценен в процентном отношении.

Аудитор в своей профессиональной деятельности должен учитывать, что ни одному из компонентов аудиторского риска не может быть дана нулевая оценка. Если предположить, что хотя бы один из этих компонентов равен нулю, приведенная выше мультипликативная модель аудиторского риска примет вид^[13]:

АР = ВХР × РСК× РНО, если ВХР = 0, то АР = 0

АР = ВХР × РСК × РНО, если РСК = 0, то АР = 0

Иначе говоря, если аудитор посчитает возможным полностью исключить влияние факторов, обусловливающих возникновение ошибок или примет решение полностью доверять системам бухгалтерского учет и внутреннего контроля, у него отпадет необходимость проводить проверку по существу, так как на каком бы уровне не оценивалась бы другая составляющая аудиторского риска его значение неизбежно будет равно нулю (то есть риск выражения ошибочного мнения в данном случае отсутствует).

Заключение

Аудит – процесс независимой проверки аудируемого лица аудиторской организацией, целью которого является выражение мнения о достоверности бухгалтерской (финансовой) отчетности и соответствии порядка ведения бухгалтерского учета законодательству РФ.

Из-за наличий ограничений, присущих аудиту, нельзя утверждать, что отчетность достоверна до мельчайших деталей. Аудитор лишь подтверждает тот факт, что все существенные события и показатели, касающиеся деятельности компании нашли в отчетности свое отражение

Нормативная база регулирования аудиторской деятельности состоит из государственных нормативно-правовых актов и этических и профессиональных норм. При этом необходимо отметить, что аудит не подменяет государственного контроля достоверности финансовой (бухгалтерской) отчетности, выступая в качестве самостоятельного процесса проверки деятельности различных организаций.

Процесс аудиторской проверки состоит из трех этапов. На первом этапе аудитор осуществляет планирование своей работы. Планирование способствует тому, чтобы важным областям аудита было уделено необходимое внимание и работа была выполнена эффективно, с минимальными затратами, качественно и своевременно.

На втором этапе проведения проверки аудитору необходимо выбрать и выполнить процедуры получения аудиторских доказательств. Доказательства – это информация, которая подтверждает или опровергает предпосылки составления бухгалтерской отчетности. На основе аудиторских доказательств аудитор формирует мнение о достоверности бухгалтерской отчетности.

На завершающем этапе аудитор должен проанализировать всю полученную в ходе проверки информацию и оформить на ее основе аудиторское заключение. Аудиторское заключение – это итоговый документ всей проверки, который служит инструментом повышения доверие заинтересованных лиц к бухгалтерской отчетности организации.

В процессе проверки, аудитору необходимо определить аудиторский риск и разработать процедуры его снижения до приемлемо низкого уровня. Аудиторский риск – это риск выразить ошибочное мнение в отношении финансовой(бухгалтерской) отчетности.

В наиболее распространенной модели аудиторского риска он определяется путем построения мультипликативной модели.

При оценке рисков аудитор сталкивается с необходимостью определить является ли рассматриваемая информация существенной или нет. Критерием признания информации существенной является ее способность оказать влияние на правильность экономических решений, принимаемых заинтересованными пользователями бухгалтерской отчетности. Между существенностью и аудиторским риском существует обратная зависимость, то есть чем выше уровень существенности, тем ниже уровень аудиторского риска, и наоборот.

Таким образом, были решены поставленные задачи и достигнута главная цель работы.

Список использованной литературы

1. ФЕДЕРАЛЬНЫЙ ЗАКОН "ОБ АУДИТОРСКОЙ ДЕЯТЕЛЬНОСТИ" от 30.12.2008 N 307-ФЗ
2. ФЕДЕРАЛЬНЫЕ ПРАВИЛА (СТАНДАРТЫ) АУДИТОРСКОЙ ДЕЯТЕЛЬНОСТИ Утверждены Постановлением Правительства Российской Федерации от 23 сентября 2002 г. N 696
3. Федеральные стандарты аудиторской деятельности (ФСАД)
4. Правила независимости аудиторов и аудиторских организаций
5. Кодекс профессиональной этики аудиторов
6. Арабян К.К. Организация и проведение аудиторской проверки: Учебное пособие. – М.: Юнити-Дана, 2009. - 445 с.
7. Бахтеев А.В. основы аудита: учебник.- Ростов Н/д изд-во СКНЦ ЮФУ, 2008.- 280с.
8. Голосов О.В., Гутцайт Е.М. Аудит: концепция, проблемы, стандарты, контроль, эффективность, кризис. – М.: Изд-во «Бухгалтерский учет», 2010.
9. Подольский В. И., Макарова Н. С. Аудит: учебник. - М.: ЮНИТИ-ДАНА, 2011. – 607 с.
10. Рогуленко Т.М., Пономарёва С.В.Основы аудита: учебник ФЛИНТА; МПСИ, 2011 г. 508 с.
11. Фролова Т. А. Аудит: конспект лекций Таганрог: ТТИ ЮФУ, 2009.
12. Парушина Н.В., Суворова С.П. Аудит. – М.: Инфра-М, 2008.
13. Шеремет А.Д., Суйц В.П.  Аудит: Учебник. Гриф МО РФ, 2014. – 352 с.
14. Шишкин А. К. Учет, анализ, аудит на предприятии: Учебное пособие для вузов. – М., 2011.
15. Н.А. Лосева Н. А. Правила внутреннего контроля качества работы индивидуального аудитора // АУДИТОР. – 2013. - №4. – с. 32-34 
16. http://www.consultant.ru/
17. http://old.ipbr.org/

1. Арабян К.К. Организация и проведение аудиторской проверки: Учебное пособие. – М.: Юнити-Дана, 2009. – С. 252-254. ↑

2. Бахтеев А.В. основы аудита: учебник.- Ростов Н/д изд-во СКНЦ ЮФУ, 2008.- С. 145-146. ↑

3. ФЕДЕРАЛЬНЫЙ ЗАКОН "ОБ АУДИТОРСКОЙ ДЕЯТЕЛЬНОСТИ" от 30.12.2008 N 307-ФЗ ↑

4. ПБУ 4/99 «Бухгалтерская отчетность организации», утверждено приказом Минфина РФ от 06.07.1999 № 43н ↑

5. Шеремет А.Д., Суйц В.П.  Аудит: Учебник. Гриф МО РФ, 2014. – С. 112-113. ↑

6. Арабян К.К. Организация и проведение аудиторской проверки: Учебное пособие. – М.: Юнити-Дана, 2009. – С.95-96. ↑

7. Рогуленко Т.М., Пономарёва С.В.Основы аудита: учебник ФЛИНТА; МПСИ, 2011 г. – С. 144. ↑

8. Голосов О.В., Гутцайт Е.М. Аудит: концепция, проблемы, стандарты, контроль, эффективность, кризис. – М.: Изд-во «Бухгалтерский учет», 2010. ↑

9. Шеремет А.Д., Суйц В.П.  Аудит: Учебник. Гриф МО РФ, 2014. –С. 264. ↑

10. Голосов О.В., Гутцайт Е.М. Аудит: концепция, проблемы, стандарты, контроль, эффективность, кризис. – М.: Изд-во «Бухгалтерский учет», 2010. ↑

11. Шишкин А. К. Учет, анализ, аудит на предприятии: Учебное пособие для вузов. – М., 2011. ↑

12. Фролова Т. А. Аудит: конспект лекций Таганрог: ТТИ ЮФУ, 2009. ↑

13. Шишкин А. К. Учет, анализ, аудит на предприятии: Учебное пособие для вузов. – М., 2011. ↑