Содержание:

Введение

Важными решениями, которые принимаются руководством организации, являются составление и утверждение учетной политики для налогового учета. При формировании учетной политики для целей налогообложения нужно исходить из того, что грамотно сформированная учетная политика может помочь в решении такой немаловажной задачи для организации, как оптимизация налогообложения. Искусство формирования учетной политики заключается в выборе оптимальных для данной организации способов учета, позволяющих на законном основании снизить налоговую нагрузку.

К перечню мероприятий, позволяющих сэкономить на налогах с помощью учетной политики, относятся оценка используемых элементов учетной политики и анализ использования возможных альтернативных вариантов. Все вопросы определения доходов и расходов, их признания, оценки, распределения, учета, неясно или неоднозначно прописанные в НК РФ, либо не прописанные вообще, должны становиться вопросами учетной политики. И если они будут согласованы с другими нормами действующего законодательства, то учетная политика поможет снизить налоговые платежи и выиграть спор с налоговым органом.

Налогоплательщик самостоятельно в установленных НК РФ рамках разрабатывает и утверждает элементы учетной политики. Наибольшее количество положений, подлежащих закреплению в учетной политике, касается исчисления налога на прибыль.

Однако следует отметить, что значение учетной политики для целей налогообложения недооценивается многими предприятиями, в которых к её разработке относятся формально, не изучают последствия применения тех или иных элементов.

Актуальность данной темы заключается в необходимости исследования вопросов формирования оптимальной учетной политики для целей налогообложения прибыли, моделировании критериев ее разработки и принципов формирования в соответствии с видами деятельности организации.

Целью написания данной курсовой работы является подробное изучение элементов учетной политики для целей налогообложения прибыли организаций.

Для выполнения поставленной цели необходимо выполнить следующие задачи:

-раскрыть сущность учетной политики для целей налогообложения;

-дать характеристику элементам учетной политики для целей налогообложения прибыли;

-рассмотреть учетную политику в целях налогообложения как инструмент налогового планирования при переходе с упрощенной системы налогообложения на общий налоговый режим.

Предметом исследования являются отношения государства и налогоплательщика при взимании налога на прибыль.

Объектом исследования являются нормативно-правовые акты, регулирующие порядок формирования учетной политики для целей налогообложения прибыли.

В процессе исследования применялись общенаучные методы: анализа и синтеза, сравнения, индукции и дедукции.

Теоретической базой при написании работы явились законодательные и нормативные акты, источники научной литературы, а также статьи в периодической печати.

Структурно работа состоит из введения, трех глав, заключения и списка литературы.

1.Учетная политика для целей налогообложения

1.1 Сущность и задачи учетной политики организации

Варианты методов налогового учета появлялись в НК РФ постепенно.

Учетная политика для целей налогообложения появилась значительно позже бухгалтерской.

Первое упоминание о необходимости организации учетной политики в целях налогообложения содержалось в главе 21 НК РФ, вступившей в действие с 1 января 2001 года. Затем требования об определении вариантов учета для целей налогообложения появились в главе 25 НК РФ, вступившей в силу с 2002 года, и уже потом в отношении специальных налоговых режимов - с 2003 года. И только Федеральным законом от 27.07.2006 № 137-ФЗ в законодательство о налогах и сборах было введено понятие "учетная политика для целей налогообложения".

В соответствии с терминологией, приведенной в пункте 2 статьи 11 НК РФ, под учетной политикой для целей налогообложения понимается выбранная налогоплательщиком совокупность допускаемых НК РФ способов (методов) определения доходов и (или) расходов, их признания, оценки и распределения, а также учета иных необходимых для целей налогообложения показателей финансово-хозяйственной деятельности налогоплательщика.

Учетная политика формируется главным бухгалтером организации (фирмой, осуществляющей бухгалтерский учет на предприятии) на основе нормативных актов по бухгалтерскому учету и утверждается руководителем организации. При этом в соответствии с Федеральным законом «О бухгалтерском учете» N 129-ФЗ утверждаются:

• рабочий план счетов бухгалтерского учета, содержащий синтетические и аналитические счета, необходимые для ведения бухгалтерского учета в соответствии с требованиями своевременности и полноты учета и отчетности;
• формы первичных учетных документов, применяемых для оформления фактов хозяйственной деятельности, а также формы документов для внутренней бухгалтерской отчетности;
• методы оценки активов и обязательств;
• порядок проведения инвентаризации активов и обязательств организации;
• правила документооборота и технология обработки учетной информации;
• порядок контроля за хозяйственными операциями;
• другие решения, необходимые для организации бухгалтерского учета.

Процесс формирования учетной политики организации включает:

• определение объектов бухгалтерского учета, в отношении которых должна быть разработана учетная политика;
• выявление, анализ, оценка и ранжирование факторов, под влиянием которых производится выбор способов ведения бухгалтерского учета;
• выбор и обоснование исходных положений построения учетной политики;
• идентификация потенциально пригодных для применения организацией способов ведения бухгалтерского учета по каждому приему метода учета и для каждого объекта учета;
• отбор способов ведения бухгалтерского учета, пригодных для применения организацией в их взаимосвязи;
• оформление избранной учетной политики.

Учетная политика составляется для решения четырех основных задач:

1. Выбор одного из нескольких взаимоисключающих вариантов учета, присутствующих в законодательстве. Если организация не внесет нужный элемент в учетную политику, то налоговый учет будет вообще невозможен. Классический пример - выбор метода оценки стоимости покупных товаров (по стоимости товаров, первых по времени приобретения (ФИФО); по средней стоимости; по стоимости единицы товара).

2. Отказ от метода учета, предусмотренного «по умолчанию». Если налогоплательщик хочет воспользоваться альтернативным вариантом, предусмотренным в Налоговом кодексе, он должен об этом заявить в своей учетной политике.

Например, есть два варианта учета в расходах процентов по займам/кредитам: либо по реально заплаченным процентам, либо по расчетной ставке рефинансирования. Если не отразить метод списания в учетной политике, то списать на расходы можно будет только по 1,1 расчетной ставки рефинансирования (сейчас она составляет 7,5% годовых). Отразив – по реальным процентам, что значительно выгоднее.

3. Сближение бухгалтерского и налогового учета, а, соответственно, уменьшение объема работы бухгалтера. Налоговые консультанты часто предлагают директорам пристально изучить ученую политику, даже приводят инструкции какие строки с какими надо сравнивать, чтобы выявить, что бухгалтерия делает как проще, а не как выгоднее. Следует иметь в виду, что конечная стоимость больших различий в налоговом и бухгалтерском учете и, как следствие, повышение вероятности ошибок, увеличение времени на само ведение учета может свести на нет всю экономию.

4. Минимизация ожидаемых (прогнозируемых) налогов. Грамотная учетная политика позволит реально уменьшить налоговые выплаты. Например, при отнесении затрат на производство/реализацию, можно установить для налогового учета иной перечень прямых расходов чем для бухгалтерского учета. В этом случае списание затрат можно будет осуществить сразу, не растягивая на длительный период, минимизировав таким образом налоговые выплаты. Однако следует понимать, что возникает разница между бухгалтерским и налоговым учетом, а бухгалтеру придется выполнять дополнительную работу, применяя ПБУ 18/02, призванное согласовать разницу учетов.

Отметим, что само понятие учетной политики для целей налогообложения в действующем налоговом законодательстве на данный момент отсутствует. Однако с 1 января 2007 года оно появилось в Налоговом кодексе. Ведь пункт 2 статьи 11 кодекса дополнен таким абзацем: “учетная политика для целей налогообложения определяется как выбранная фирмой совокупность допускаемых кодексом способов (методов) определения доходов и (или) расходов, их признания, оценки и распределения”. Кроме того, это понятие включает в себя “учет иных необходимых для целей налогообложения показателей финансово-хозяйственной деятельности налогоплательщика”².

Обычно налоговая учетная политика состоит из трех основных разделов:

• • принципы ведения налогового учета;
  • методы расчета того или иного налога;
  • регистры налогового учета.

Раньше одним из основных положений учетной политики был метод расчета НДС (кассовый или начисления). С этого года все обязаны платить налог только по методу начисления. Следовательно, устанавливать данный способ в учетной политике не нужно. Еще несколько слов об НДС. Если фирма ведет операции, как облагаемые так и не облагаемые этим налогом, вам следует определить порядок их раздельного учета. Основная часть учетной политики будет касаться налога на прибыль.

Учетная политика для целей налогообложения появилась значительно позже бухгалтерской, однако недооценивать ее значение было бы неправильно.

Ведь именно порядок налогового учета непосредственно влияет на правильность определения сумм налогов, подлежащих уплате в бюджет, а допущенные ошибки в учете могут стоить очень дорого.

Принципы построения учетной политики в целях налогового учета "разбросаны" по различным главам НК РФ. И зачастую бухгалтеры полагают, что налоговая учетная политика существует только в рамках учета по налогу на прибыль. Вместе с тем анализ норм законодательства о налогах и сборах показывает, что право выбора у налогоплательщика (варианта учета) существует в том или ином виде независимо от применяемой организацией системы налогообложения.

От выбора, сделанного руководством организации при формировании учетной политики, в немалой степени зависят суммы налогов, перечисляемых в бюджет, а также время их уплаты. Следовательно, именно налоговая учетная политика является одним из законных инструментов оптимизации налогообложения, что особенно важно в условиях экономической нестабильности.

В ряде случаев бухгалтерская и налоговая политика взаимозависимости. И только при их продуманном сочетании будет возможна оптимизация налогообложения. Например, если вести речь о налоге на имущество, то следует напомнить, что налоговая база по данному налогу рассчитывается исходя из остаточной стоимости имущества, учитываемого в качестве основных средств, определяемой по данным бухгалтерского учета. Соответственно, на сумму налога, подлежащего уплате в бюджет, оказывает непосредственное влияние порядок организации учета основных средств, определенный в бухгалтерской учетной политике.

Таким образом, в текущей ситуации без грамотно составленного приказа об учетной политике как в части бухгалтерского учета, так и налогообложения не обойтись. (См.приложение 1)

В приказе могут быть отражены и другие вопросы учетной политики предприятия. Одни элементы учетной политики влияют на налоги, выплачиваемые предприятием, другие не влияют.

Налоговую учетную политику утверждают по НДС и налогу на прибыль. Такое требование есть в статьях 167 и 313 Налогового кодекса. Отметим, что само понятие учетной политики для целей налогообложения в действующем налоговом законодательстве на данный момент отсутствует. Однако с 1 января 2007 года оно появилось в Налоговом кодексе. Ведь пункт 2 статьи 11 кодекса дополнен таким абзацем: “учетная политика для целей налогообложения определяется как выбранная фирмой совокупность допускаемых кодексом способов (методов) определения доходов и (или) расходов, их признания, оценки и распределения”. Кроме того, это понятие включает в себя “учет иных необходимых для целей налогообложения показателей финансово-хозяйственной деятельности налогоплательщика”¹.

Обычно налоговая учетная политика состоит из трех основных разделов:

• принципы ведения налогового учета;
• методы расчета того или иного налога;
• регистры налогового учета.

Раньше одним из основных положений учетной политики был метод расчета НДС (кассовый или начисления). Теперь все обязаны платить налог только по методу начисления. Следовательно, устанавливать данный способ в учетной политике не нужно. Еще несколько слов об НДС. Если фирма ведет операции, как облагаемые так и не облагаемые этим налогом, вам следует определить порядок их раздельного учета. Основная часть учетной политики будет касаться налога на прибыль.

1.2 Факторы, влияющие на выбор учетной политики

На выбор и обоснование учетной политики организации влияют следующие факторы¹:

• организационно-правовая форма предприятия (общество с ограниченной ответственностью, акционерное общество, государственное предприятие и т.д.);
• отраслевая принадлежность или вид деятельности (промышленность, строительство, торговля, посредническая деятельность);
• объемы деятельности, структура организации, среднесписочная численность;
• налоговое поле деятельности организации (освобождение от различного вида налогов, ставки налогов);
• степень свободы действия в условиях перехода к рынку (прежде всего, имеется в виду возможность самостоятельного принятия решений в вопросах ценообразования, выбора партнера);
• стратегия финансово-хозяйственного развития (цели и задачи экономического развития предприятия на долгосрочную перспективу, ожидаемые направления инвестиций, тактические подходы к решению перспективных задач);
• наличие материальной базы (обеспеченность компьютерной техникой и иными средствами оргтехники, программно-методическое обеспечение и т.п.);
• система информационного обеспечения предприятия (по всем необходимым для эффективной деятельности организации направлениям);
• уровень квалификации бухгалтерских кадров, экономической смелости, инициативности и предприимчивости руководителей фирмы;
• система материальной заинтересованности в эффективности работы предприятия и материальной ответственности за выполняемый круг обязанностей.

     Только принятие во внимание всей совокупности влияющих факторов поможет правильно подойти к обоснованию учетной политики. С развитием рыночных отношений, появлением принципиально новых видов деятельности, усложнением процессов управления предприятиями и степенью осознания руководителями различного звена субъектов рыночных отношений круга, содержания и значимости решаемых задач объективно возрастает роль учетной политики. В узком смысле, учетная политика согласно действующему законодательству представляет собой совокупность способов бухгалтерского учета. 
     Если ставить проблему шире, с точки зрения реальной практики и тенденций развития хозяйственной деятельности, то учетную политику организации вполне можно рассматривать в качестве одного из инструментов управления организацией.

2.Структура учетной политики для целей налогообложения

Учетная политика для целей налогообложения, как и любой другой документ, имеет свою структуру и состоит из двух разделов.

Первый раздел общий. В нем устанавливаются правила ведения налогового учета, указываются лица, ответственные за его ведение. Если в состав организации входят обособленные подразделения, то в учетной политике закрепляется срок представления сведений в головной офис для сводного учета по организации в целом.

Во втором разделе приводятся правила формирования налоговой базы по конкретным налогам. Группировать эти правила целесообразно по видам налогов.

На сегодняшний день выбор положений, которые можно закрепить в учетной политике для целей налогообложения, частью второй Налогового кодекса предусмотрен, в частности:

1. для налога на добавленную стоимость;

2. налога на прибыль организаций;

3. налога на добычу полезных ископаемых;

4. акцизов;

5. налогообложения при выполнении соглашений о разделе продукции.

Положения, которые необходимо закреплять в учетной политике, в большинстве своем перечислены в главе 25 НК РФ. В других главах Налогового Кодекса подобных норм намного меньше.

Все элементы учетной политики по каждому налогу условно подразделяются на две группы:

1) основная группа - это элементы учетной политики, обязательного наличия которых требует Налоговый кодекс либо на которые в нем есть прямые ссылки;

2) дополнительная группа - это элементы учетной политики, которые не являются обязательными либо которые прямо не отнесены Налоговым кодексом к элементам учетной политики, но в нем предусмотрена норма, позволяющая организации выбрать один из предложенных вариантов.

Не все элементы даже из основной группы нужно закреплять в учетной политике. Некоторые из них не являются обязательными, так как находятся в прямой зависимости от наличия у организации закрепляемого элемента. Нет необходимости включать способы налогового учета объектов, которые отсутствуют в организации, даже если они относятся к основной группе. При возникновении новых фактов хозяйственной деятельности порядок их учета организация отражает в дополнении к учетной политике для целей налогообложения.

При формировании учетной политики нужно учитывать следующее. Если Налоговый кодекс не предусматривает выбор налогоплательщиком того или иного варианта формирования налоговой базы, такие вопросы в учетной политике не отражаются.

2.1 Алгоритм создания учетной политики для целей налогообложения

Организация должна принять учетную политику для целей налогообложения. Эта обязанность закреплена в следующих главах Налогового Кодекса:

1. в главе 21 "Налог на добавленную стоимость" (ст. 167);

2. в главе 25 "Налог на прибыль организаций" (ст. 313);

3. в главе 26 "Налог на добычу полезных ископаемых" (п. 2 ст. 339);

4. в главе 26.4 "Система налогообложения при выполнении соглашений о разделе продукции" (п. 16 ст. 346.38).

Четкого алгоритма составления учетной политики для целей налогообложения в Налоговом кодексе не предусмотрено. Единый подход к решению данного вопроса на законодательном уровне не выработан. Как следствие - в главе 21 содержатся одни указания по утверждению учетной политики, а в главе 25 - другие. В остальных же главах Кодекса либо вообще ничего не говорится об этом, либо присутствуют ссылки на "установленный порядок", который как раз и отсутствует.

Однако, исходя из существующих норм, можно составить такой алгоритм формирования налоговой учетной политики. Политика утверждается приказом (распоряжением) руководителя. Форма приказа произвольная. При этом положения учетной политики могут содержаться как в тексте приказа, так и в приложении к приказу.

Изначально предполагается, что налоговую учетную политику организация применяет с момента создания и до момента ликвидации. То есть, как указано в ст. 313 НК РФ, последовательно от одного налогового периода к другому. Изменить выбранную учетную политику можно только в двух случаях:

1) при изменении применяемых методов учета;

2) при изменении законодательства о налогах и сборах.

В первом случае изменения в учетную политику для целей налогообложения принимаются с начала нового налогового периода, то есть со следующего года. Во втором случае - не ранее момента вступления в силу указанных изменений. (приложение 1.)

Эти положения применяются к налогу на прибыль организаций.

Изменение учетной политики применительно к НДС возможно только с 1 января года, следующего за годом ее утверждения, то есть один раз в год. Других вариантов главой 21 НК РФ не предусмотрено.

Есть элементы учетной политики, которые предприятие изменить не вправе. Например, метод определения количества добытого полезного ископаемого, указанный в главе 26 Кодекса. Этот метод организация применяет в период ведения деятельности по добыче полезного ископаемого. Изменить данный метод можно только в случае внесения поправок в технический проект разработки месторождения полезных ископаемых в связи с изменением технологии их добычи. В подобной ситуации либо утверждается новый приказ об учетной политике, либо вносятся изменения в прежний.

Поскольку в налоговом учете, впрочем, как и в бухгалтерском, применяется принцип последовательности учетной политики, принимать новую учетную политику каждый год не нужно. Налоговая политика, срок действия которой в приказе не ограничен календарным годом, применяется вплоть до момента утверждения новой учетной политики. Значит, утвердить учетную политику для целей налогообложения можно раз и навсегда, а при необходимости - вносить в нее поправки. Однако налоговое законодательство постоянно меняется и внесения поправок в прежнюю учетную политику бывает недостаточно. Может возникнуть необходимость в принятии новой учетной политики. Поэтому нужно отслеживать изменения, происходящие в налоговом законодательстве, и корректировать учетную политику для целей налогообложения.

Внеочередные изменения в учетной политике разрешается производить в случаях:

• реорганизации предприятия;
• смены собственников;
• изменений в законодательстве либо в системе нормативного регулирования бухгалтерского учета;
• разработки новых способов бухгалтерского учета. Приказ об учетной политике, как правило, регламентирует следующие вопросы:
• метод определения выручки (прибыли);
• метод оценки готовой продукции;
• метод учета затрат на производство продукции (работ, услуг);
• метод оценки производственных запасов;
• метод учета товаров;
• порядок учета незавершенного производства;
• порядок учета расходов будущих периодов;
• лимит отнесения предметов к основным средствам (ОС) либо малоценным и быстроизнашивающимся предметам (МБП);
• порядок начисления амортизации ОС;
• порядок начисления износа МБП;
• нормы перенесения первоначальной стоимости нематериальных активов на издержки производства и обращения;
• порядок распределения общехозяйственных расходов;
• перечень создаваемых фондов и резервов;
• создание резерва по сомнительным долгам;
• способ оценки задолженности по полученным кредитам и займам.

Вновь созданные организации применяют учетную политику с момента создания. Срок для утверждения учетной политики такой категорией налогоплательщиков прямо установлен только для целей исчисления НДС - не позднее окончания первого налогового периода (п. 12 ст. 167 НК РФ). Впрочем, глава 25 Кодекса содержит обязанность организации определять и закреплять в учетной политике для целей налогообложения принципы и порядок отражения новых видов деятельности. Понятно, что для вновь созданной организации любые виды деятельности будут новыми. Кстати, если в учетной политике не предусмотрены необходимые элементы, в качестве дополнения к ней должны быть приняты принципы и порядок отражения новых видов деятельности.

Учетная политика организации едина и распространяется на все ее обособленные подразделения - как уже существующие, так и вновь созданные. Это общий принцип. В отношении НДС он прямо закреплен в пункте 12 статьи 167 НК РФ

3. Применение учетной политики для целей налогообложения

Учетную политику организации можно смело назвать «настольным кодексом» бухгалтера. Ведь именно в ней закреплены методы и способы ведения компанией налогового и бухгалтерского учета.
Важность учетной политики нельзя недооценивать. Поэтому необходимо ежегодно анализировать ее положения на предмет целесообразности использования тех или иных методов налогового учета.
Согласно п. 2 ст. 11 НК РФ учетная политика для целей налогообложения — это выбранная организацией совокупность допускаемых НК РФ способов (методов) определения доходов или расходов, их признания, оценки и распределения, а также учета иных необходимых для целей налогообложения показателей финансово-хозяйственной деятельности налогоплательщика. Прямая обязанность по составлению и утверждению учетной политики закреплена в нескольких главах Налогового кодекса.

Остановимся на двух самых важных для большинства компаний налогах — НДС и налоге на прибыль. Замечу, что изменение учетной политики по налогу на прибыль и НДС строится на разных принципах. Согласно ст. 313 НК РФ по общему правилу для целей налогообложения прибыли система налогового учета организуется компанией, исходя из принципа последовательности применения норм и правил налогового учета, то есть применяется последовательно от одного налогового периода к другому. Учетная политика меняется в следующих случаях: — изменение применяемых методов учета; — существенное изменение условий деятельности компании; — изменение налогового законодательства. В первых двух случаях корректировки учетной политики начинают применяться с начала нового налогового периода. В третьем случае — не ранее момента вступления в силу изменений, внесенных в НК РФ. А вот для целей НДС в ст. 167 НК РФ не закреплен принцип последовательного применения учетной политики. В пункте 12 этой нормы Кодекса сказано, что учетная политика для целей налогообложения применяется с 1 января года, следующего за годом утверждения ее соответствующим приказом, распоряжением руководителя организации. При этом механизм внесения изменений в учетную политику не установлен. Из этого можно сделать вывод, что поменять положения учетной политики в части НДС можно с 1 января года, следующего за годом ее утверждения. Другими словами, она может меняться один раз в год — по желанию самой компании. Основные элементы учетной политики для целей налогообложения прибыли и НДС отражено в таблице№1

Таблица № 1

Элементы учетной политики	Основные положения
1.Налог на прибыль
Метод признания доходов и расходов	Для целей налогообложения прибыли доходы и расходы можно признавать либо методом начисления (ст. 271 и 272 НК РФ), либо кассовым методом (ст. 273 НК РФ). Обратите внимание: у кассового метода есть ограничение. Далеко не все компании могут его применять. Дело в том, что этот метод могут использовать только те организации, у которых сумма выручки от реализации товаров, работ или услуг без учета НДС в среднем за предыдущие четыре квартала не превысила 1 млн руб. за каждый квартал. При этом внереализационные доходы в расчет не берутся. При выборе кассового метода компания обязана ежеквартально проверять правомерность его использования. Предельный показатель выручки является «плавающей» величиной. Иначе говоря, средний размер выручки от реализации за любые четыре последовательных квартала не должен превышать 1 млн руб.
Прямые и косвенные расходы	Примерный перечень прямых расходов содержится в п. 1 ст. 318 НК РФ. В частности, к ним могут относиться: — материальные затраты; — оплата труда работников, участвующих в процессе производства, и начисленные на нее страховые взносы; — суммы начисленной амортизации по основным средствам, используемым в производстве. Список прямых расходов является открытым. Поэтому компания может самостоятельно разработать перечень прямых расходов, связанных с производством товаров (выполнением работ, оказанием услуг), с учетом особенностей своего производства, и закрепить его в учетной политике. С этим соглашаются и специалисты Минфина России (письма от 09.10.2015 № 07-01-06/57871, от 07.02.2011 № 03-03-06/1/79)
Оценка незавершенного производства	Прямые расходы относятся к расходам текущего отчетного (налогового) периода по мере реализации продукции (работ, услуг), в стоимости которых они учтены в соответствии со ст. 319 НК РФ. Поэтому часть прямых расходов будет признана в текущем периоде, а часть — отнесена к незавершенному производству. Под ним понимается продукция частичной готовности, то есть не прошедшая всех стадий изготовления, предусмотренных технологией. К незавершенному производству также относятся: — незаконченные работы или услуги; — законченные, но не принятые заказчиком работы и услуги; — остатки невыполненных заказов производств и остатки полуфабрикатов собственного производства; — материалы и полуфабрикаты, находящиеся в производстве, при условии, что они уже подверглись обработке. Статья 319 НК РФ не содержит правила оценки незавершенного производства. Следовательно, компания должна разработать их самостоятельно и закрепить в учетной политике. Разработанный порядок распределения нужно применять в течение не менее двух налоговых периодов
Длительный цикл производства	Согласно ст. 272 НК РФ расходы должны признаваться в том периоде, когда они возникают исходя из условий сделок. Однако если условиями договора предусмотрено получение доходов в течение более чем одного отчетного периода и не установлена поэтапная сдача товаров, работ или услуг, то и расходы должны распределяться с учетом принципа равномерности признания доходов и расходов. Так, специалисты Минфина России в письме от 14.11.2012 № 03-03-06/1/586 указали, что цена договора может быть распределена компанией между отчетными периодами, в течение которых исполняется договор, одним из следующих способов: — равномерно; — пропорционально доле фактических расходов отчетного периода в общей сумме расходов, предусмотренных в смете. При этом отнесение возникших расходов к расходам текущего отчетного или налогового периода производится в обычном порядке
Методы оценки сырья, материалов и товаров	Для определения размера материальных расходов организация должна закрепить метод оценки используемых сырья и материалов, а для определения стоимости приобретения товаров — метод оценки покупных товаров при их реализации. Методы оценки сырья и материалов установлены в ст. 8 ст. 254 НК РФ. Предусмотрено три метода оценки: — по стоимости единицы запасов (товара); — по средней стоимости; — по стоимости первых по времени приобретений (ФИФО). Обратите внимание, что налоговое законодательство только перечисляет возможные методы оценки, но никак не раскрывает их содержания. Оно есть в ПБУ 5/01 «Учет материально-производственных запасов»
Амортизация	В пункте 1 ст. 259 НК РФ предусмотрены два метода начисления амортизации: линейный и нелинейный. Однако по зданиям, сооружениям, передаточным устройствам и нематериальным активам, входящим в восьмую — десятую амортизационные группы, амортизацию можно начислять только линейным методом (п. 3 ст. 259 НК РФ). В эти амортизационные группы входит имущество со сроком полезного использования свыше 20 лет. Напомним, что Классификация основных средств, включаемых в амортизационные группы, утверждена постановлением Правительства РФ от 01.01.2002 № 1 По остальным объектам должен применяться только метод начисления амортизации, закрепленный в учетной политике. Изменение метода начисления допускается, но только с начала очередного налогового периода. При этом перейти с нелинейного метода на линейный метод можно не чаще одного раза в пять лет. По всем амортизируемым объектам компании должна использоваться единая методика начисления амортизации (за исключением восьмой – десятой амортизационной группы) вне зависимости от даты их приобретения Следующий шаг — решение вопроса с амортизационной премией. Согласно п. 9 ст. 258 НК РФ компания имеет право включить в состав расходов текущего периода расходы на капитальные вложения в размере не более 10% от первоначальной стоимости основных средств (за исключением основных средств, полученных безвозмездно). Эта возможность предоставлена и для расходов, понесенных в случаях достройки, дооборудования, модернизации, реконструкции, технического перевооружения, частичной ликвидации основных средств. Если основное средство относится к третьей — седьмой амортизационным группам, то амортизационная премия увеличивается до 30%. Таким образом, компания должна зафиксировать в учетной политике, будет ли она пользоваться амортизационной премией и в каком размере. Обратите внимание: компания вправе закрепить в учетной политике положение, согласно которому амортизационная премия будет применяться в отношении только тех основных средств, которые отвечают определенным критериям (письма Минфина России от 06.05.2009 № 03-03-06/2/94, от 17.11.2006 № 03-03-04/1/779) Компания может предусмотреть применение к основной норме амортизации специальных коэффициентов (ст. 259.3 НК РФ). Так, специальный повышающий коэффициент, но не выше 2, используется в отношении: — амортизируемых основных средств, принятых на учет до 01.01.2014 и работающих в условиях агрессивной среды или повышенной сменности (этот коэффициент нельзя применять при применении нелинейного метода амортизации в отношении первой, второй и третьей амортизационных групп; — собственных основных средств сельскохозяйственных компаний промышленного типа — птицефабрики, животноводческие комплексы, зверосовхозы, тепличные комбинаты; — собственных амортизируемых основных средств организаций, имеющих статус резидента промышленно-производственной особой экономической зоны или туристско-рекреационной особой экономической зоны; — основных средств, относящихся к объектам, имеющим высокую энергетическую эффективность, в соответствии с перечнем, утвержденным постановлением Правительства РФ от 17.06.2015 № 600; — амортизируемых основных средств, относящихся к основному технологическому оборудованию, эксплуатируемому в случае применения наилучших доступных технологий, согласно перечню, утвержденному распоряжением Правительства РФ 20.06.2017 № 1299-р; — амортизируемых основных средств, включенных в первую — седьмую амортизационные группы и произведенных в соответствии с условиями специального инвестиционного контракта. Порядок отнесения амортизируемых основных средств к произведенным в соответствии с условиями специального инвестиционного контракта утвержден постановлением Правительства РФ от 22.04.2017 № 484 Компания вправе применять к основной норме амортизации специальный коэффициент, но не выше 3, в отношении: — основных средств — предмета договора финансовой аренды у налогоплательщиков, у которых данные средства учитываются в соответствии с условиями договора финансовой аренды (не применяется по объектам. Которые относятся к первой — третьей амортизационным группам); — амортизируемых основных средств, используемых только для научно-технической деятельности; — основных средств, используемых исключительно для деятельности, связанной с добычей углеводородного сырья на новом морском месторождении; — амортизируемых основных средств, используемых в сфере водоснабжения и водоотведения, по перечню, установленному Правительством РФ (используется до 01.01.2023 к основным средствам, введенным в эксплуатацию после 01.01.2018) Допускается начисление амортизации по пониженным нормам амортизации по решению руководителя организации, закрепленному в учетной политике для целей налогообложения в порядке, установленном для выбора применяемого метода начисления амортизации (п. 4 ст. 259.3 НК РФ)
Инвестиционный вычет	С 1 января 2018 г. глава 25 НК РФ была дополнена ст. 286.1. В ней содержится порядок получения инвестиционного налогового вычета. Организации имеют право уменьшить суммы налога или авансового платежа по налогу на прибыль, подлежащие зачислению в доходную часть бюджетов субъектов РФ, по месту нахождения компании, а также по месту нахождения каждого из ее обособленных подразделений, на инвестиционный налоговый вычет. Данный вычет не может превышать 90% суммы расходов текущего периода, указанных в п. 1 ст. 257 НК РФ, или не более 90% суммы расходов текущего периода на цели, указанные в п. 2 ст. 257 НК РФ. Речь идет о первоначальной стоимости основного средства и о затратах на его последующую достройку, модернизацию, техническое перевооружение и тому подобное, кроме расходов на ликвидацию основных средств. На оставшиеся 10% можно уменьшить сумму налога, подлежащую зачислению в федеральный бюджет. С 1 января 2019 г. можно получить инвестиционный вычет в размере не более 100% суммы расходов в виде пожертвований, перечисленных государственным и муниципальным учреждениям, ведущим деятельность в области культуры, а также перечисленных некоммерческим организациям (фондам) на формирование целевого капитала в целях поддержки указанных учреждений. Этот вычет используется по месту нахождения компании или по месту нахождения ее обособленных подразделений. Он применяется к налогу, исчисленному за налоговый или отчетный период, в котором перечислены соответствующие пожертвования, а также за последующие налоговые или отчетные периоды
Резервы	Глава 25 НК РФ предоставляет компаниям возможность создавать следующие виды резервов: — по сомнительным долгам (ст. 266 НК РФ — с 1 января 2018 г. при наличии задолженностей перед налогоплательщиком с разными сроками возникновения уменьшение таких задолженностей на кредиторскую задолженность налогоплательщика производится начиная с первой по времени возникновения); — по гарантийному ремонту и гарантийному обслуживанию (ст. 267 НК РФ); — предстоящих расходов, направляемых на цели, обеспечивающие социальную защиту инвалидов (ст. 267.1 НК РФ); — предстоящих расходов на научные исследования и (или) опытно-конструкторские разработки (ст. 267.2 НК РФ); — предстоящих расходов некоммерческих организаций (ст. 267.3 НК РФ); — предстоящих расходов, связанных с завершением деятельности по добыче углеводородного сырья на новом морском месторождении углеводородного сырья (ст. 267.4 НК РФ); — предстоящих расходов на оплату отпусков работников, на выплату ежегодного вознаграждения за выслугу лет (ст. 324.1 НК РФ); — резерв по ремонту основных средств (п. 3 ст. 260, ст. 324 НК РФ). У этих резервов есть несколько общих черт. Во-первых, возможность создания резервов является правом, а не обязанностью налогоплательщика. Во-вторых, правом формировать указанные резервы наделены только те компании, которые для расчета налога на прибыль используют метод начисления. В-третьих, если компания приняла решение о создании резерва, то весь порядок его формирования необходимо
Ценные бумаги	При реализации или ином выбытии ценных бумаг организация имеет право самостоятельно выбрать один из двух методов списания на расходы в целях налогообложения стоимости выбывших ценных бумаг (п. 23 ст. 280 НК РФ): — по стоимости первых по времени приобретений (ФИФО); — по стоимости единицы. Выбранный метод закрепляется в учетной политике (ст. 329 НК РФ). Эти методы относятся к ценным бумагам как обращающимся, так и не обращающимся на ОРЦБ
Порядок расчета налога на прибыль и авансовых платежей	Компания имеет право выбрать один из двух вариантов уплаты авансовых платежей по налогу на прибыль в течение налогового периода (ст. 286 НК РФ). Первый вариант — по итогам каждого отчетного периода исчисляется сумма авансового платежа, исходя из ставки налога на прибыль и суммы прибыли, подлежащей налогообложению, рассчитанной нарастающим итогом с начала налогового периода до окончания отчетного периода. В течение же отчетного периода исчисляется сумма ежемесячного авансового платежа в порядке, установленном в ст. 286 НК РФ. Второй вариант — ежемесячные авансовые платежи уплачиваются исходя из фактически полученной прибыли. В этом случае исчисление сумм авансовых платежей производится исходя из ставки налога на прибыль и суммы фактически полученной прибыли, рассчитываемой нарастающим итогом с начала налогового периода до окончания соответствующего месяца. При этом сумма авансовых платежей, подлежащая уплате в бюджет, определяется с учетом ранее начисленных сумм авансовых платежей. Перейти на второй способ уплаты авансовых платежей можно только после уведомления об этом налоговой инспекции не позднее 31 декабря года, предшествующего налоговому периоду, в котором будет происходить переход. При этом система уплаты авансовых платежей не может изменяться в течение налогового периода. Данный порядок применяется также и в случае перехода с уплаты ежемесячных авансовых платежей исходя из фактической прибыли на уплату ежемесячных авансовых платежей в течение отчетного периода. Есть еще один вариант — уплата квартальных авансовых платежей по итогам отчетного периода. Но им могут воспользоваться только те компании, у которых за предыдущие четыре квартала доходы от реализации не превышали в среднем 15 млн руб. за каждый квартал
Распределение прибыли между обособленными подразделениями	Если организация имеет несколько обособленных подразделений на территории одного субъекта РФ, то распределение прибыли по каждому из них можно и не производить. В этом случае компания должна самостоятельно выбрать то подразделение, через которое будет производиться уплата налога в бюджет этого субъекта РФ. Сумма налога, подлежащая уплате в региональный бюджет, формируется исходя из доли прибыли, исчисленной из совокупности показателей обособленных подразделений, находящихся на территории этого субъекта РФ (п. 1 ст. 288 НК РФ). Налог по месту нахождения обособленного подразделения исчисляется из доли прибыли, приходящейся на это подразделение. Эта доля определяется как средняя арифметическая величина удельного веса среднесписочной численности работников (или расходов на оплату труда) и удельного веса остаточной стоимости амортизируемого имущества этого подразделения соответственно в среднесписочной численности работников (или расходах на оплату труда) и остаточной стоимости амортизируемого имущества в целом по компании. Организация должна самостоятельно выбрать и закрепить в учетной политике, какой показатель она будет использовать — показатель среднесписочной численности работников или показатель расходов на оплату труда. Выбранный налогоплательщиком показатель должен быть неизменным в течение налогового периода (п. 1 ст. 288 НК РФ)
НДС
Освобождение по ст. 145 НК РФ	Право на освобождение от исполнения обязанностей плательщика НДС могут получить компании, у которых выручка от реализации товаров, работ или услуг без учета НДС за три предшествующих календарных месяца не превысила 2 млн руб. (п. 1 ст. 145 НК РФ). Обратите внимание: организации, получившие статус участника проекта по проведению исследований, разработок и коммерциализации их результатов получают освобождение в порядке, предусмотренном ст. 145.1 НК РФ. Так как использование освобождения по ст. 145 НК РФ является правом организации, то лучше свой выбор отразить в учетной политике
Определение операций, не подлежащих налогообложению	В пункте 3 ст. 149 НК РФ дан перечень хозяйственных операций, которые не подлежат обложению НДС. По этим операциям налогоплательщики имеют право отказаться от данной льготы. Для этого нужно подать налоговикам заявление не позднее 1-го числа налогового периода, с которого налогоплательщик хочет отказаться от льготы. Отказ возможен на срок не менее одного года. Отметим, что до 2019 г. налогоплательщики не имели права отказаться от льготы по НДС при проведении гарантийного ремонта, а теперь могут. Так как данная льгота перенесена из подп. 13 п. 2 ст. 149 НК РФ в подп. 37 п. 3 ст. 149 НК РФ
Раздельный учет	В пункте 4.1 ст. 170 НК РФ установлен механизм расчета пропорции для возмещения сумм входного НДС, который относится одновременно как к облагаемым, так и к необлагаемым налогом операциям. Напомним, что пропорция определяется исходя из стоимости отгруженных товаров, работ, услуг, имущественных прав, облагаемых или не облагаемых налогом в общей стоимости товаров, работ, услуг, имущественных прав, отгруженных за налоговый период (квартал). При этом по основным средствам и нематериальным активам, принимаемым к учету в первом или во втором месяце квартала, налогоплательщик вправе определять пропорцию исходя из данных за этот месяц (подп. 1 п. 4.1 ст. 170 НК РФ). Этот момент нужно закрепить в учетной политике. Также налогоплательщик должен прописать порядок ведения учета: — по товарам, работам, услугам, используемым только для облагаемых НДС операций; — по товарам, работам, услугам, используемым только для необлагаемых НДС операций; — по товарам, работам и услугам, используемым в обоих видах операций. Дело в том, что НК РФ не содержит порядка ведения раздельного учета «входного» НДС для перечисленных выше ситуаций Раздельный учет необходим и в случае, когда налогоплательщик одновременно занимается экспортными операциями, и операциями на внутреннем рынке (п. 10 ст. 165 НК РФ). Порядок ведения раздельного учета, установленный в п. 4.1 ст. 170 НК РФ, здесь не подходит. Другого варианта НК РФ не дает. Следовательно, порядок ведения данного раздельного учета также нужно прописать в учетной политике
Пятипроцентное ограничение	До 2018 г. налогоплательщики имели право не применять положения п. 4 ст. 170 НК РФ к тем налоговым периодам, в которых доля совокупных расходов на приобретение, производство или реализацию товаров, работ, услуг, имущественных прав, операции по реализации которых не подлежат обложению НДС, не превышала 5% общей величины совокупных расходов на приобретение, производство или реализацию товаров, работ, услуг, имущественных прав. При этом абсолютно все суммы НДС, предъявленные таким налогоплательщикам продавцами товаров, работ, услуг, имущественных прав в указанном налоговом периоде, подлежали вычету в соответствии с порядком, предусмотренным в ст. 172 НК РФ. С 1 января 2018 г. к вычету принимается только тот «входной» НДС, который относится к товарам, работам и услугам, одновременно использующимся в облагаемых и не облагаемых НДС операциях. А по тем активам, которые применяются исключительно в деятельности, не облагаемой НДС, вычет невозможно получить ни при каких условиях
Длительный производственный цикл изготовления	По общему правилу, установленному в п. 1 ст. 167 НК РФ, моментом определения налоговой базы признается наиболее ранняя из следующих дат: — день отгрузки товаров, работ, услуг, имущественных прав; — день оплаты в счет предстоящих поставок. Однако п. 13 ст. 167 НК РФ разрешает изготовителям товаров, работ, услуг, указанных в Перечне товаров (работ, услуг), длительность производственного цикла изготовления (выполнения, оказания) которых составляет свыше 6 месяцев (утвержден постановлением Правительства РФ от 28.07.2006 № 468), при желании не платить по таким заказам НДС с полученных авансов. Для этого нужно в том числе отразить свой выбор в учетной политике и вести раздельный учет по таким операциям

Заключение

Согласно поставленной цели сформулируем главные выводы:

Сформулируем общие правила, которые рекомендуем соблюдать организации при составлении учетной политики.

Во-первых, из нескольких вариантов, допускаемых гл. 25 НК РФ, надо выбрать один, наиболее подходящий способ учета имущества или хозяйственной операции. Если законодательство не предусматривает возможности выбора, то писать о таком способе необязательно.

Во-вторых, следует указывать варианты учета только тех операций, которые организация совершает или собирается совершить в ближайшее время. Отражать способы учета всех операций, по которым налоговое законодательство предоставляет право выбора, необязательно. Если какая-то операция появится впервые, налогоплательщик может внести в учетную политику дополнения, которые начнут действовать сразу же.

В-третьих, если методика применения какого-либо способа не прописана в налоговом законодательстве, ее можно:

• позаимствовать из бухгалтерского учета. Например, в соответствии с пп. 3 п. 1 ст. 268 НК РФ при продаже товаров налогоплательщику предоставлено право выбора одного из трех методов списания товаров: по стоимости каждой единицы, по стоимости первых по времени приобретений (ФИФО), по средней стоимости. Порядок списания товаров первыми двумя методами вопросов не вызывает (он следует из названия). А вот методику списания по средней стоимости можно позаимствовать из бухучета и указать в налоговой политике следующее: оценка товаров по средней себестоимости производится в порядке, аналогичном тому, который применяется в бухучете;
• разработать самостоятельно и отразить в учетной политике. Например, как в случае с учетом выручки от реализации продукции с длительным технологическим циклом изготовления (более года), когда договорами не предусмотрена поэтапная сдача работ (услуг). Согласно п. 2 ст. 271 НК РФ, ст. 316 НК РФ для целей налогообложения выручка должна распределяться с учетом принципа равномерности признания дохода, однако в самой гл. 25 НК РФ порядок распределения не прописан, поэтому его нужно разработать самостоятельно.

В-четвертых, налогоплательщику стоит максимально сблизить бухгалтерскую и налоговую учетную политику. Это поможет избежать возникновения разниц по ПБУ 18/02 «Учет расчетов по налогу на прибыль организаций». Конечно, полностью сделать аналогичными два вида учета вряд ли удастся, однако отдельные статьи расходов можно учитывать по одинаковым правилам.

В-пятых, согласно ст. 313 НК РФ, в случае если в регистрах бухгалтерского учета недостаточно информации для определения налоговой базы, налогоплательщик вправе самостоятельно дополнять применяемые регистры бухгалтерского учета нужными реквизитами, формируя тем самым регистры налогового учета, либо вести самостоятельные регистры налогового учета.

* * *

Итак, в учетной политике нужно раскрыть позиции организации по тем нормам, которые оставляют право выбора за ней, а в случае противоречий и неясностей в налоговом законодательстве – выработать свой способ определения доходов и расходов, тщательно обосновывая свой выбор и применяя термины и понятия, заимствованные из других отраслей права. Если налогоплательщик подробно и аргументировано изложит в учетной политике не урегулированные законодательством положения, это поможет минимизировать его налоговые риски.

Список использованной литературы:

1. «Налоговый кодекс Российской Федерации (части первая и вторая)» от 1 января 2016 г.
2. Шевелев А.Е. Бухгалтерский финансовый учет. Учебник. – Ростов н/Д:Феникс, 2004. С.487.
3. Бюджетная система России. Уч. Для вузов. – М. – ЮНИТИ-ДАНА,2000. – С.550.
4. Ковалев А. И, Привалов В. П. Анализ финансового состояния предприятия // изд-е 5-е перераб. и доп. – М.; Центр экономики и маркетинга, 2001. – С. 256.
5. ФЕДЕРАЛЬНЫЙ ЗАКОН от 21.11.1996 N 129-ФЗ (ред. от 30.06.2003) "О БУХГАЛТЕРСКОМ УЧЕТЕ" (принят ГД ФС РФ 23.02.1996) (с изм. и доп., вступающими в силу с 01.01.2004)
6. О внесении изменений и дополнений в часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации и некоторые законодательные акты Российской Федерации, а также о признании утратившими силу отдельных актов законодательства Российской Федерации о налогах и сборах Федеральный закон от 24 июня 2003 г.№104-ФЗ
7. Владимирова, М.П. Налоги и налогообложение: учеб. пособие для вузов / М.П. Владимирова. –М.: КНОРУС, 2012.- 232с.
8. Учетная политика предприятия (ПБУ 1/98): приказ Минфина РФ от 09.12.1998 № 60 н.
9. Антонова, М. «Расходная» учетная политика / М. Антонова, // Практическая бухгалтерия - 2008. - Январь - с.52-53.
10. . Антонова, М. Как сблизить бухгалтерский и налоговый учет? [Текст] / М. Антонова, // Практическая бухгалтерия - 2008. - Январь - с.47-50.
11. Арабян, К.К. Аудит учетной политики / К.К. Арабян// Аудиторские ведомости - 2006. - №1. - с. 49 - 59.
12. Баранов, П.П. Учетная политика организации как инструмент управления показателями финансового состояния / П.П. Баранов, // Аудит и финансовый анализ - 2007 - № 1 - с.200-203

Приложение 1

Образец приказа :

ООО «Техномаш»

ИНН 1601003897 КПП 160101001

ПРИКАЗ

«Об утверждении учетной политики»

№ 148/У

18 марта 2019 года

В соответствии с требованиями ст. 8  закона «О бухгалтерском учете» от 06.12.2011 № 402-ФЗ и ст. 313 Налогового кодекса РФ

ПРИКАЗЫВАЮ:

1. Утвердить учетную политику:

• в целях бухгалтерского учета (приложение 1);
• в целях налогообложения (приложение 2).

1. Применять учетную политику в целях бухгалтерского учета и налогообложения начиная с 01.01.2019.
2. С учетной политикой ознакомить всех причастных работников.
3. Руководителям всех подразделений обеспечивать правильное и своевременное исполнение положений учетной политики.
4. Контроль за исполнением положений учетной политики возложить на службу внутреннего контроля.
5. Контроль за исполнением данного приказа оставляю за собой.\

Директор ООО «Техномаш»                    Иванов                       Иванов Н. Г.