Налоги как цена услуг государства (Теоретические основы налогообложения как института администрирования и финансового регулирования)

Содержание:

Введение

Любое государство для выполнения возложенных на него функций нуждается в доходах. Человечество прошло путь от насильственных методов формирования доходов государства, когда преобладало изъятие путем грабежей и войн, до законодательного оформления взаимоотношений государства со своими подданными. ^[1]

Одновременно произошло и становление экономических, постоянно повторяющихся, неслучайных отношений по поводу перераспределения части стоимости созданного продукта в пользу государства.

Отношения, оформлявшиеся стихийно, стали массовыми и постоянными. Налог становится типичным, обязательным и основным источником доходов государства, на что обратил внимание еще в XVIII веке политический деятель Северной Америки Б.Франклин: «Платить налоги и умереть должен каждый».

В настоящее время основная часть доходов любого государства формируется за счет налоговых поступлений.

Современные налоговые системы опираются на широкий спектр объектов обложения, что позволяет распределить налоговое бремя между разными группами налогоплательщиков, учитывая различные принципы налогообложения.

Налоговая система Российской Федерации находится в стадии становления. Государство ищет эффективные способы гармонизации отношений с налогоплательщиками, ориентируясь на реализацию всех функций налога.

Объектом изучения в работе выступает налогообложение в Российской Федерации.

Предметом исследования являются налоги как плата «цивилизованного общества» т.к. налоговая система, сложившаяся в нашей стране налагает особый отпечаток на всю жизнь народа и пути решения проблем связанных с взиманием налогов.

Цель данной работы — определить особенности налогообложения как цены за услуги государства.

Задачи работы:

• выявить специфику налогообложения и налогового бремени на территории индустрально развитых государств мира и России;
• определить институциальные аспекты налогов;
• выявить особенности налогообложения как оплату услуг государства.

Глава 1. Теоретические основы налогообложения как института администрирования и финансового регулирования

1.1.Особенности налоговой нагрузки в различных государствах мира

Налоговая система не может функционировать эффективно без учета того влияния, которое налоги оказывают на экономическое и финансовое состояние налогоплательщиков.

Что касается налоговой системы – то она выполняет функцию согласования интересов государства и налогоплательщиков.

При этом государственный сектор должен учитывать, какое влияние уровень налоговой нагрузки оказывает на инвестиционные решения в экономике в целом, в регионе, отдельной отрасли, конкретной организации.

В связи с этим налоговая нагрузка может рассматриваться как один из главных критериев инвестиционной привлекательности страны.

Становится возможно наблюдать, что существующая налоговая нагрузка на экономику России, ее структура не позволяют выйти на траекторию стабильного экономического роста.^[2]

Несмотря на то, что не существует идеального уровня налогообложения, на первый план выступает оценка адекватности налоговой нагрузки и ее распределение в территориальном и отраслевом разрезах.

Чем точнее такая оценка будет произведена, тем эффективнее будут меры воздействия со стороны государства на экономику, осуществляемые через механизмы налогового регулирования.

Таким образом, налоговая нагрузка является одним из индикаторов развития налоговой системы и регулирования экономики.

Причем низкий уровень налоговых доходов в ВВП может также отражать слабость администрирования и крупные масштабы уклонения от уплаты налогов, т.е. параллельного развития теневой экономики.

Проблема понимания сущности налоговой нагрузки, а также дивергенция ее природы (различных взглядов относительно понимания сути) является чрезвычайно актуальной при изучении процесса налогообложения и влияния налогов на деятельность всех экономических агентов как субъектов налоговых отношений. Каждая страна уникальна с позиции построения налоговой системы.

При этом необходимо отметить, что эффективной может быть налоговая система, как с высокими налогами, так и с незначительным налоговым воздействием на плательщиков.

С учетом величины налоговой нагрузки ее эффективное распределение является важным вопросом при исследовании процессов налогообложения.

Значительной проблемой является неоднозначность в механизмах определения этих показателей. При этом следует отметить, что до сих пор не сформулировано единого подхода к расчету влияния размера налоговых платежей на экономику. ^[3]

Международная статистика для измерения общего уровня налоговой нагрузки на экономику использует налоговой коэффициент (tax ratio), который рассчитывается как отношение суммы уплаченных налогов, включая обязательные социальные отчисления, к ВВП в рыночных ценах.

Наиболее распространенным оценочным показателем при расчете налоговой нагрузки является показатель доли налоговых поступлений в ВВП.

Уровень налоговой нагрузки, рассчитанный по данной методике, в разных странах варьируется от 52% в Швеции до 30% в США, Турции и Японии. Средний уровень налогового бремени в зарубежных странах обычно колеблется в пределах 40-45%, в Европе он выше и составляет от 40 до 60% ВВП.

Если принять во внимание этот факт, выходит, что высокое налоговое давление в этих странах способствует экономическому развитию государства через способность налогоплательщиков без значительного ущерба нести груз налогов, а государства – эффективно использовать налоговые поступления.

Таким образом, тяжесть уплаты налогов не может в полной мере характеризоваться величиной перераспределяемого через налоговый механизм объема валового регионального продукта.

У разных стран доля налогов в ВВП различна. За последние несколько лет картина сложилась примерно такая: Швеция – 50,7%; Дания – 49,6%% Бельгия – 45,6%; Норвегия – 44,9%; Голландия – 39,3%; Бразилия – 38,1; Испания – 35,1%; Мальта – 34,9%; США – 25,4%; Южная Корея – 24,6%; Мексика – 18,5%; Филиппины – 12,5%.

Обычно считается, что отношение налогоплательщиков к системе налогообложения страны характеризует величину сосредоточенных в этом секторе средств по отношению к ВВП.

Как показывает практика, для налогоплательщиков наиболее привлекательной является низкая налоговая нагрузка (примерно на уровне 15%). Однако, в этом случае снижаются возможности государства для регулирующего воздействия ан социально-экономические процессы. Поэтому в большинстве случаев развитые страны стремятся поднять уровень налоговых поступлений, одновременно увеличивая возврат в экономику, социально-культурную сферу посредством реализации бюджетных программ, что определяет и рост уровня жизни населения.

Нет явной связи между уровнем жизни, развитием экономики и уровнем налогов. Это объясняется наличием множества других факторов, влияющих на уровень жизни, помимо налогов.

Очевидно, что вне зависимости от налоговой политики уровень жизни населения таких сравнительно бедных стран, как, например, Турция (с показателями 22,2% и 2 830) не сможет достигнуть высоких стандартов США и Европы.

При этом следует отметить, что в большинстве стран за последние 100 лет доля налогов в ВВП возросла примерно в 3-4 раза. Если в начале ХХ в. она не превышала 8-10%, и в середине 20-х гг. достигла 20-30%, то в наше время этот показатель составляет 30-50%.

Для развитых стран сейчас характерно поддержание общего бремени налогов («налоговой квоты») на уровне 30-40% ВВП. Страны, стремящиеся сохранить темпы экономического роста, стараются сохранять его в пределах 25%.

Что касается России, то уровень ее налоговой нагрузки сопоставим с налоговой нагрузкой стран БРИКС.

По показателям налоговой нагрузки Россия попадает в «золотую середину» мирового рейтинга и занимает в нем место выше США, Великобритании и Германии (табл. 1).

Таблица 1 – Рейтинг стран по индексу общей налоговой нагрузки (сумма фискального и административного бремени налогов)

Группы стран	Индекс
ОАЭ, Бахрейн, Кувейт, Саудовская Аравия, Багамы, Оман, Македония, Гонконг, Катар, Румыния	1,3 – 1,9
Эстония, Ливан, Словакия, Армения, Сингапур	2,0 – 2,1
Ирландия, Болгария, Чили, Латвия, Камбоджа, Грузия	2,3
Венгрия, Литва, Исландия, Киргизия, Польша, Туркменистан	2,4
Кипр, Молдова, Албания, Канада, Чехия, Россия	2,5
Узбекистан, Боливия, Таджикистан, Босния и Герцеговина, Парагвай	2,6
Хорватия, Мавритания, Белиз, Бразилия, Непал	2,8
Швейцария, Ботсвана, Доминиканская Республика, Украина, Кабо-Верде, Ангола	2,9
Великобритания, США, Испания, Китай, Индия, Франция, Германия	3,1 – 4,1
Чад, Северная Корея	4,9 – 5,0

При этом следует обратить внимание на тот факт, что одно и то же налоговое бремя воспринимается экономикой и обществом по-разному, в зависимости от того, в каком звене, на каком этапе взимаются основные налоговые платежи.

Несмотря на то, что повышение налоговой нагрузки практически всегда приводит к замедлению темпов роста ВВП, изменение (повышение и снижение) налоговой – нагрузки не приводит к адекватному изменению объемов ВВП.

Исходя из положений классической экономической теории максимум того, что может дать снижение налогов, – это краткосрочный положительный эффект. В рамках современных теорий роста доказывается, что налоговая нагрузка может влиять на долгосрочные темпы роста, но этот эффект может быть как отрицательным, так иположительным.

Это связано с тем, что многие направления деятельности государства жизненно важны для развития экономики.

Таким образом, невозможно сделать однозначный вывод о том, каким должен быть оптимальный уровень налоговой нагрузки и, более того, неправомерно анализировать этот показатель вне комплекса факторов, оказывающих (едва ли не большее) влияние на уровень экономического развития и инвестиционную привлекательность страны.

1.2.Инстуциальные аспекты налогов

В настоящее время настала пора вернуться к важной исследовательской задаче по формированию глубоких теоретических основ налогообложения на базе современной научной парадигмы.

И в свете этого, нам кажется, наиболее перспективной теорией, которая могла бы послужить такой базой, является теория институциональной экономики.

Имеются первые попытки институционального анализа налогов, например работа Хантаевой Н.Л. [1]

Основными ключевыми положениями этой теории являются: институты, сети, трансакционные издержки и контракты [2].

Налоги как институт. Можно ли рассматривать налогообложение как разновидность института в понимании институциональной экономики. Казалось бы, нет, налоги не имеют непосредственного отношения к правилам игры на рынке. Однако, если рассмотреть поближе, то налоги выполняют ту же функцию, как и любой другой институт – снижают степень неопределенности принятия решения отдельным экономическим актором.

Хантаева также делает акцент на этой функции налогов, когда формулирует собственное определение налога: «Налог — это принудительное изъятие … в целях налаживания взаимосвязей элементов управляющей системы и координации их взаимодействия для снижения трансакционных издержек»[1]. То есть, благодаря налогам, уровень энтропии в системе общества снижается, у человека появляется некая уверенность в завтрашнем дне.

Правда происходит это не напрямую, а опосредованно, через институт более высокого порядка – государство.

Соответственно, и исполнение этого формального правила осуществляется государством.

Таким образом, налоги как институт правомерно рассматривать только как часть или подсистему института государства. Налоги как сеть. Рассматривая налог как разновидность сети, можно выделить как минимум два аспекта: государство как сеть и сами налоги как сеть.

Рассматривая первый аспект, можно отметить, что чем больше людей объединено в сеть государства, тем оно мощнее, независимее от других государств и дает большую уверенность в том, что способно защитить отдельного гражданина. ^[4]

Одними из издержек участия в этой сети являются налоги.

Рассматривая второй аспект, заметно, что ввиду своеобразия налоговых систем разных стран, налогоплательщикам удобнее взаимодействовать с контрагентами внутри страны, потому, что они «говорят на одном языке» в плане оформления документации, необходимой для исчисления и уплаты налогов.

Для представления самих налогов как сети также можно привести пример с налогом на добавленную стоимость и акцизами.

Организации и индивидуальные предприниматели, являющиеся плательщиками этих налогов, входят в своеобразную сеть, в которой каждый из них одновременно как получает суммы этих налогов при продаже товаров, готовой продукции, услуг, так и отдает при приобретении сырья, материалов, товаров для перепродажи.

Соответственно, чем больше контрагентов конкретного налогоплательщика

является плательщиками НДС и акцизов, тем больше он сможет принять выплаченного налога к вычету.

Наличие сети плательщиков НДС и акцизов подтверждается практикой – зачастую многие крупные организации отказываются работать с налогоплательщиками, перешедшими на специальные налоговые режимы именно из-за того, что они не могут принять налог к вычету.^[5]

Налоги как трансакционные издержки. Роль налогов в части формирования трансакционных издержек двоякая.

С одной стороны, государство, финансируемое за счет налогов, снижает трансакционные издержки участников рынка, с другой стороны, налоги можно рассматривать как разновидность трансакционных издержек для всех сделок, являющихся объектом налогообложения.

Налоги как контракт. Здесь логично обратиться к ранней теории налога как общественного договора (обмена).

С точки зрения современной науки эта теория конечно утопическая, однако, рассмотрение в свете институциональной экономики может дать ей новую жизнь.

Специфика налогов как контракта в том, что гражданин может разорвать его только одним из двух способов – либо сменив место хозяйственной деятельности либо совсем прекратив ее.

Отличие от обычного контракта в том, что оппортунистическое поведение априори выгодно налогоплательщикам, поэтому механизм принуждения к исполнению данного контракта должен быть встроен в сам контракт.

Однако, оппортунистическое поведение выгодно только с экономической точки зрения, если же рассматривать с точки зрения стремления актора к определенности, предсказуемости будущего, то оппортунистическое поведение становится невыгодным.

Что касается государства, то для него оппортунистическое поведение (невыполнение государственных функций, финансируемых за счет налогов) выгодно только до тех пор, пока нет угрозы массовых социальных потрясений.

1.3.Понятие налогов и сборов в Российской Федерации

Налог как всякая экономическая категория характеризуется через сущность и формы ее проявления. Налог относится к числу финансовых категорий, имея с ними ряд общих черт: субъекты, объекты и функции.

Субъектами этих отношений являются государство, физические и юридические лица, объектом – доходы, полученные в результате первичного распределения стоимости созданного продукта. Заработная плата, рента, процент и прибыль – источники налога. Часть этих доходов перемещается из частного сектора в государственный, что означает смену формы собственности доходов, полученных обществом. ^[6]

Это – первая сущностная черта налоговых отношений. Вторая сущностная черта налога – это особый экономический институт, характеризующий правила поведения субъектов экономических отношений и оформленный в современном обществе нормами права.

В таком своем качестве налог становится формой принудительного изъятия денежных средств в доход государства, но одновременно – осознанной необходимостью.

Налог, понимаемый как осознанная общественная необходимость отчуждения части полученных доходов, подчеркивает особую роль государства, призванного выполнить функции, которые невозможно и нецелесообразно переложить на любого другого субъекта экономических отношений. Общество нанимает и оплачивает содержание государственного аппарата, возлагая на негоопределенные функции, реализация которых решает задачи всего общества, но каждого из его граждан по-разному.

Отсюда следует третья характерная черта налога – индивидуальная безэквивалентность. Это означает, что государство не обязуется вернуть каждому налогоплательщику столько же, сколько он перечислил в государственную казну.

Такое и невозможно, поскольку, во-первых, содержание государственного аппарата стоит денег, а, во-вторых, теряется смысл изъятия.

Отличительной особенностью отношений налогоплательщика с государством является переход права собственности на денежные средства, ранее принадлежавшие плательщику налога, к государству.

Однако это не единственный признак налога. Отличать налог от других видов платежей следует и по таким признакам, как строго обязательный характер, индивидуальная безвозмездность (безвозвратность), установление в законодательном порядке, внесение в бюджет или внебюджетные фонды в точно определенных размерах и в определенный срок, обеспечение платежеспособности публичной власти. ^[7]

Закон «Об основах налоговой системы в РФ» фактически ставил знак равенства между налогом и другими видами платежей, такими как сбор и налог.

Налоговая база представляет собой стоимостную, физическую или иную характеристику объекта налогообложения.

Для характеристики налоговой базы имеет значение:

1) масштаб налога – установленная законом характеристика предмета налогообложения, выраженная каким-либо физическим параметром или предметом измерения (крепость напитков, мощность двигателя, объем двигателя);

2) единица налога – условная единица принятого масштаба, которая используется для количественного выражения налоговой базы (градус, кубический сантиметр, баррель, рубль).

Например, если масштабом для исчисления таможенной пошлины является мощность двигателя автомобиля, то единицей налога может быть лошадиная сила, кубический сантиметр. Масштабом для исчисления акцизов является, в частности, объем бензина, единицей налога – литр, баррель.

В зависимости от выбранного масштаба налога налоговые базы можно разделить на следующие виды:

1) налоговые базы со стоимостными показателями (стоимость имущества, сумма дохода);

2) налоговые базы с объемно-стоимостными показателями: для исчисления налога на добавленную стоимость используется объем реализованной продукции;

3) налоговые базы с физическими показателями (объем добытого сырья).

Для определения момента возникновения налогового обязательства важное значение имеет выбор метода учета налоговой базы:

1) кассовый метод или метод присвоения учитывает момент получения средств и осуществления расходов. Все суммы должны быть реально полученными доходами и реально произведенными расходами;

2) метод начисления или накопительный метод позволяет признать доходом все суммы, право на получение которых возникло в данном налоговом периоде вне зависимости от того, получены ли они в действительности или нет.

Для выявления затрат подсчитывается сумма имущественных обязательств,возникших в налоговом периоде. При этом не имеет значения,произведены ли по этим обязательствам выплаты. ^[8]

Для российских организаций право выбора между названными методами перестало существовать с 1 января 2002 года в связи с введением 25 главы НК, которая определила метод начисления в качестве единственно возможного для исчисления налоговой базы. Исключение предоставлено лишь предприятиям, объем выручки от реализации продукции которых за четыре последних квартала не превышает в каждом их них 1 млн. рублей. Они могут выбирать один из двух вышеназванных методов.

Существует четыре метода определения налоговой базы:

1) прямой – основан на реально и документально подтвержденных показателях налогоплательщика. Прямой метод является основным в российском законодательстве;

2) косвенный (расчет по аналогии) – основан на определении налоговой базы по сравнению с деятельностью других налогоплательщиков; применяется для исчисления единого налога на вмененный доход для определенных видов деятельности;

3) условный – предполагает использование вторичных признаков определения условной суммы дохода: сумма арендной платы снимаемых помещений, средняя сумма расходов на жизнь; в российской практике не применяется;

• 1. паушальный – основан на определении не условной суммы дохода, а условной суммы налога. Например, в Лихтенштейне налог, взимаемый с пенсионеров, составляет 12 % суммы их расходов на проживание. В российской практике не применяется.^[9]

Налоговая ставка — величина налоговых начислений на единицу измерения налоговой базы.

Налоговая база, порядок ее определения по федеральным налогам, региональным и местным налогам устанавливаются НК РФ.

Налоговые ставки по федеральным налогам устанавливаются НК РФ, а налоговые ставки по региональным и местным налогам устанавливаются соответственно законами субъектов Российской Федерации, нормативными правовыми актами представительных органов местного самоуправления.

По способу установления выделяют твердые (специальные) и процентные (адвалорные) ставки. Первые устанавливаются в абсолютной сумме, вторые — в процентах объекта обложения.

Процентные ставки подразделяются на пропорциональные, прогрессивные и регрессивные. Размер пропорциональной налоговой ставки не зависит от величины налоговой базы, прогрессивная налоговая ставка растет вместе с ростом базы налогообложения, а регрессивная ставка уменьшается при увеличении налогооблагаемой базы.

Прогрессивная налоговая ставка установлена в РФ по налогу на имущество физических лиц, по налогу с имущества, переходящего в порядке наследования или дарения; регрессивная ставка – по единому социальному налогу.

Для большинства налогов в РФ применяется пропорциональная налоговая ставка.

В зависимости от содержания различают ставки:

1) маргинальные, которые даны непосредственно в законе о налоге;

2) фактические или эффективные, которые определяются как отношение уплаченного налога к налоговой базе. Ее величина может быть меньше маргинальной ставки при наличии налоговых льгот и вычетов, которые уменьшают налоговую базу;

3) экономические, определяемые как отношение уплаченного налога ко всему полученному доходу.

Налоговым периодом является календарный год или иной период времени применительно к отдельным налогам, по окончании которого определяется налоговая база и исчисляется сумма налога, подлежащая уплате.

1.4.Классификация налогов в Российской Федерации

Классифицировать налоги и сборы можно по множеству различных признаков. В целом классификационные признаки универсальны, но группировка конкретных налогов в соответствии с ними характеризует межстрановые различия в системе налогов и сборов.

Налоги классифицируются по следующим признакам:

1) по субъекту налога, которым может быть юридическое или физическое лицо. В качестве физического лица-налогоплательщика выступает индивидуальный предприниматель или гражданин;

2) по объекту налогообложения – личные (взимаемые с дохода), имущественные, ресурсные, налоги на потребление;

• 1. по способу уплаты – прямые и косвенные. Прямые налоги устанавливаются непосредственно на доход или имущество и взимаются у источника получения дохода: налог на доходы физических лиц, земельный налог и др. С точки зрения социальной справедливости прямые налоги считаются более предпочтительными. Косвенные налоги взимаются в цене товара или услуги: налог на добавленную стоимость, акцизы, таможенные пошлины и др.^[10]
  2. При косвенном налогообложении продавец товара выступает как бы посредником между государством и непосредственным плательщиком налога (потребителем);

4) по компетенции органов власти по установлению элементов налога – федеральные, региональные и местные. Федеральные налоги устанавливаются на всей территории РФ, т.е. все элементы налога определяются федеральными законами и едины на всей территории страны. В РФ 19 статьей Закона «Об основах налоговой системы в РФ» установлено 15 федеральных налогов.

К региональным налогам в соответствии с 20 статьей Закона «Об основах налоговой системы в РФ» относятся налог на имущество организаций, лесной доход, налог на игорный бизнес, транспортный налог.

Местные налоги делятся на две группы. Налоги первой группы устанавливаются на всей территории РФ, но отдельные их элементы находятся в ведении органов государственной власти субъектов РФ и муниципальных образований: налоговые ставки в пределах, установленных федеральным законодательством, налоговые льготы, порядок и сроки уплаты, формы отчетности.

К первой группе местных налогов относятся земельный налог, налог на имущество физических лиц и сбор за право заниматься предпринимательской деятельностью.

Налоги второй группы вводятся в действие органами местного самоуправления (налог на рекламу).

5) по источнику уплаты – с выручки (НДС, таможенные пошлины, акцизы), с расходов (единый социальный налог, земельный налог), с финансового результата (налог на имущество организаций), с дохода (налог на доходы физических лиц, налог на прибыль организаций). Эта классификация, а также деление налогов на прямые и косвенные имеет принципиальное значение для понимания распределения налогового бремени между налогоплательщиками;

6) по назначению – общие и специальные. Общие или немаркированные налоги не имеют конкретной связи с отдельными видами расходов бюджета, чем обеспечивают его гибкость; специальные или маркированные налоги связаны с конкретными направления финансирования бюджетных расходов (единый социальный налог). ^[11]

Классификация налогов необходима для анализа эффективности налоговой системы, под которой понимается ее соответствие целям экономической политики государства. При изменении состава налогов или их элементов важно знать, какое воздействие предпринятые мероприятия окажут на налогоплательщика и доходы бюджета.

Налоговые доходы являются основным бюджетообразующим источником. Для целей формирования доходов бюджета и их анализа существует бюджетная классификация доходов, которая едина для всех уровней бюджетной системы страны. В настоящее время действует бюджетная классификация, утвержденная Федеральным законом от 15.08.1996 г. № 115-ФЗ (последняя редакция от 26.05.2004 г. № 45-ФЗ).

Субъекты РФ и органы местного самоуправления могут принимать свои законы о бюджетной классификации, не нарушая общих принципов построения и единства бюджетной классификации РФ, а детализируя ее. По мере изменения состава налогов в бюджетную классификацию вносят корректировки.

Все доходы делятся на группы, подгруппы, статьи и подстатьи, имеющие соответствующие коды.

В группу "Налоговые доходы", имеющую код 1000000, включаются следующие подгруппы (коды 1010000 – 140000), статьи (1010100 – 1400500) и подстатьи (1010101 – 1400540) доходов:

1010000 - Налоги на прибыль. Сюда относятся налог на прибыль организаций, налог на доходы физических лиц, налог на игорный бизнес, единый социальный налог; 1020000 - Налоги на товары и услуги. Лицензионные и регистрационные сборы. Сюда относятся налог на добавленную стоимость, акцизы, сборы за выдачу лицензий и право на производство и оборот этилового спирта, спиртосодержащей и алкогольной продукции, лицензионный сбор за право на производство и оборот этилового спирта, спиртосодержащей и алкогольной продукции и пр.; 1030000 - Налоги на совокупный доход, к которым относятся единый налог, взимаемый в связи с применением упрощенной системы налогообложения, единый налог на вмененный доход для отдельных видов деятельности, единый сельскохозяйственный налог;

1040000 - Налоги на имущество, в т.ч. налог на имущество физических лиц, налог на имущество предприятий, налог с имущества, переходящего в порядке наследования или дарения, налог на операции с ценными бумагами;

1050000 - Платежи за пользование природными ресурсами, к которым относятся платежи за пользование недрами (в части погашения задолженности прошлых лет), платежи за пользование недрами территориального моря и континентального шельфа Российской Федерации; платежи за пользование недрами при реализации соглашений о разделе продукции; разовые платежи (бонусы), регулярные платежи (роялти); налог на добычу полезных ископаемых; платежи за пользование лесным фондом, в т.ч. лесные подати, арендная плата за пользование лесным фондом; водный налог; земельный налог; сбор за пользование объектами животного мира и объектами водных биологических ресурсов; 1060000 - налоги на внешнюю торговлю и внешнеэкономические операции, к которым относятся ввозные и вывозные таможенные пошлины; 1400000 - Прочие налоги, пошлины и сборы, в т.ч. государственная пошлина; сбор за использование наименований "Россия", "Российская Федерация" и образованных на их основе слов и словосочетаний; недоимка, пени и штрафы по взносам во внебюджетные фонды; 1400400 - Налоги субъектов Российской Федерации, в т.ч. сбор на нужды образовательных учреждений с юридических лиц (в части погашения задолженности прошлых лет); транспортный налог 1400500 - Местные налоги и сборы, в т.ч. налог на рекламу. ^[12]

Основой правового статуса налогоплательщика является налоговая правосубъектность, т.е. предусмотренная нормами права возможность или способность быть субъектом налогового права.

Налоговая правосубъектность состоит из правоспособности и дееспособности.

Налоговая правоспособность – это предусмотренная нормами налогового права возможность иметь права и нести обязанности по поводу объектов налоговых правоотношений.

Она представляет собой юридическую характеристику лица и предоставляет ему возможность быть участником налоговых правоотношений. Содержанием налоговой правоспособности является совокупность установленных действующим законодательством прав и обязанностей.

Налоговая дееспособность – это предусмотренная нормами налогового права способность лица своими действиями приобретать и реализовывать принадлежащие ему права и выполнять возложенные обязанности.

Обязательным элементом правового статуса налогоплательщика выступают общие, одинаковые для физических лиц и организаций права и обязанности, зафиксированные нормами налогового права, а также ответственность за нарушения законодательства о налогах и сборах.

Перечень прав и обязанностей российских налогоплательщиков и плательщиков сборов содержится в ст. 21-25 НК РФ, что отражает позицию физического лица или организации относительно государства.

Практическая реализация правового статуса налогоплательщика происходит в процессе вступления организации или физического лица в различные правоотношения.

Налоговое законодательство предусматривает обязанность налогоплательщиков самостоятельно рассчитать сумму налога и перечислять ее в надлежащий адрес. Но по некоторым видам налогов обязанности налогоплательщика делегируются налоговым агентам.

Глава 2. Судебная практика применения налоговых санкций

Нечеткие формулировки составов налоговых правонарушений, описанных в п. 1 и 3 ст. 120 НК РФ «Грубое нарушение правил учета доходов и расходов и объектов налогообложения» и п. 1 ст. 122 НК РФ «Неуплата или неполная уплата сумм налога», дают возможность применения норм ответственности указанных статей НК РФ одновременно, если грубое нарушение правил учета доходов и расходов и объектов налогообложения повлекло за собой неуплату и неполную уплату сумм налога.

Этим пользуются налоговые органы, ссылаясь на п. 5 ст. 114 НК РФ, в соответствии с которым при совершении одним лицом двух и более налоговых правонарушений налоговые санкции взыскиваются за каждое правонарушение в отдельности без поглощения менее строгой санкции более строгой.

С другой стороны, согласно п. 2 ст. 108 НК РФ никто не может быть привлечен повторно к ответственности за совершение одного и того же налогового правонарушения.

В своем определении «По запросу Федерального арбитражного суда Восточно-Сибирского округа о проверке конституционности п. 1 и 3 ст. 120 и п. 1 ст. 122 НК РФ» от 18.01.01 г. № 6-О Конституционный суд РФ отметил, что положения п. 1 и 3 ст. 120 и п. 1 ст. 122 НК РФ, определяющие недостаточно разграниченные между собой составы налоговых правонарушений, не могут применяться одновременно в качестве основания привлечения к ответственности за совершение одних и тех же неправомерных действий, что не исключает возможности их самостоятельного применения на основе оценки судом фактических обстоятельств конкретного дела и с учетом конституционно-правового смысла составов налоговых правонарушений, выявленного Конституционным судом РФ.

Административная ответственность налогоплательщиков установлена КоАП РФ, вступившим в силу с 1 июля 2002 г. (Федеральный закон от 30.12.01 г. № 195-ФЗ).

Административным правонарушением признается противоправное, виновное действие (бездействие) физического или юридического лица, за которое КоАП РФ или законами субъектов РФ об административных правонарушениях установлена административная ответственность.

Юридическое лицо признается виновным в совершении административного правонарушения, если будет установлено, что у него имелась возможность для соблюдения правил и норм, за нарушение которых КоАП РФ или законами субъекта РФ предусмотрена административная ответственность, но данным лицом не были приняты все зависящие от него меры по их соблюдению.

Назначение административного наказания юридическому лицу не освобождает от административной ответственности за данное правонарушение виновное физическое лицо, равно как и привлечение к административной или уголовной ответственности физического лица не освобождает от административной ответственности за данное правонарушение юридическое лицо.

Административной ответственности подлежит должностное лицо в случае совершения им административного правонарушения в связи с неисполнение либо ненадлежащим исполнением своих служебных обязанностей.

Под должностным лицом в данном случае следует понимать лицо, постоянно, временно или в соответствии со специальными полномочиями осуществляющее функции представителя власти, т. е. наделенное в установленном законом порядке распорядительными полномочиями в отношении лиц, не находящихся в служебной зависимости от него, а равно лицо, выполняющее организационно-распорядительные или административно-хозяйственные функции в государственных органах, органах местного самоуправления, государственных и муниципальных организациях, а также в Вооруженных силах РФ, других войсках и воинских формированиях РФ.

Совершившие административные правонарушения в связи с выполнением организационно-распорядительных или административно-хозяйственных функций руководители и другие работники иных организаций, а также лица, осуществляющие предпринимательскую деятельность без образования юридического лица, несут административную ответственность как должностные лица, если законом не установлено иное.

Административной ответственности подлежит лицо, достигшее к моменту совершения административного правонарушения возраста 16 лет.

Административной ответственности подлежат юридические лица за совершение административных правонарушений в случаях, предусмотренных статьями раздела второго КоАП РФ или законами субъектов РФ об административных правонарушениях. В случае, если в статьях разд. I, III, IV, V КоАП РФ не указано, что установленные данными статьями нормы применяются только к физическому лицу или только к юридическому лицу, данные нормы в равной мере действуют в отношении и физического, и юридического лица, за исключением случаев, если по смыслу данные нормы относятся и могут быть применены только к физическому лицу.

При слиянии нескольких юридических лиц к административной ответственности за совершение административного правонарушения привлекается вновь возникшее юридическое лицо.

При присоединении юридического лица к другому юридическому лицу к административной ответственности за совершение административного правонарушения привлекается присоединившееся юридическое лицо.

При разделении юридического лица или при выделении из состава юридического лица одного или нескольких юридических лиц к административной ответственности за совершение административного правонарушения привлекается то юридическое лицо, к которому согласно разделительному балансу перешли права и обязанности по заключенным сделкам или имуществу, в связи с которыми было совершено административное правонарушение. При преобразовании юридического лица одного вида в юридическое лицо другого вида к административной ответственности за совершение административного правонарушения привлекается вновь возникшее юридическое лицо.

КоАП РФ с 1 июля 2002 г. установлена следующая административная ответственность за нарушение порядка ведения кассовых операций.

Нарушение порядка работы с денежной наличностью и порядка ведения кассовых операций (ст. 15.1 КоАП РФ), выразившееся в осуществлении расчетов наличным деньгами с другими организациями сверх установленных размеров, неоприходовании (неполном оприходовании) в кассу денежной наличности, несоблюдении порядка хранения свободных денежных средств, а равно в накоплении в кассе наличных денег сверх установленных лимитов, влечет наложение административного штрафа на должностных лиц в размере от40 до 50 МРОТ; на юридических лиц — от 400 до 500 МРОТ.

Продажа товаров, выполнение работ либо оказание услуг при отсутствии установленной информации об изготовителе или о продавце, либо без применения контрольно-кассовых машин (ст. 14.5 КоАП РФ) влечет наложение административного штрафа на граждан в размере от 15 до 20 МРОТ; на должностных лиц — от 30 до 40 МРОТ; на юридических лиц — от 300 до 400 МРОТ.

В ряде случаев арбитражные суды выносят решения в пользу налоговых органов, признавая, что «истец, как участник схемы злоупотребил правом и имел своей целью не поставку на экспорт продукции, а получение из бюджета денежных средств в виде налога на добавленную стоимость.

Это стало возможным в связи с рассмотрением судами по существу представленных налоговыми органами доказательств, полученных в результате проверок банков, встречных проверок поставщиков, а также использования различного рода оперативной информации, свидетельствующей о том, что предъявленная сумма НДС не уплачена в бюджет предыдущими поставщиками».

Рассмотрим конкретные примеры решений арбитражных судов, которые выносились в пользу налогоплательщиков или налоговых органов.

Федеральным арбитражным судом Северо-Кавказского округа при участии в судебном заседании от истца - общества с ограниченной ответственностью "Металлопром" - директора, от ответчика - Инспекции Министерства Российской Федерации по налогам и сборам по г. Элиста, рассматривалось дело по данному предприятию. ООО "Металлопром" (далее - общество) обратилось в арбитражный суд Республики Калмыкия с иском к Инспекции Министерства Российской Федерации по налогам и сборам по г. Элиста о признании незаконным решения ИМНС от 23.10.02 N 82 об отказе в возмещении НДС и просило обязать ИМНС возместить из федерального бюджета НДС по экспортным операциям с сентября 2001 года по июнь 2002 года в сумме 3 647 130 р., а также НДС с авансовых платежей, полученных в счет предстоящих экспортных поставок, в сумме 960 962 р.

Решением суда от 10.01.03, оставленным без изменения постановлением апелляционной инстанции от 07.03.03, исковые требования удовлетворены, решение ИМНС N 82 признано недействительным, на ИМНС возложена обязанность возместить экспортный НДС за период с сентября 2001 по июнь 2002 года в сумме 3 647 130 р. 76 к., а также НДС с авансовых платежей в сумме 960 962 р.

Судебные акты мотивированы тем, что истец доказал наличие у него права на применение налоговой ставки 0 % по НДС.

В кассационной жалобе ИМНС просит состоявшиеся по делу судебные акты отменить и принять новое решение об отказе в иске. Заявитель указывает, что истец не находится по адресу, указанному в учредительных документах, суд не исследовал вопрос о прибыльности осуществленных операций, не проверил факт реального экспорта приобретенных товаров, не выяснил обстоятельства, связанные с получением авансовых платежей.

В отзыве на кассационную жалобу общество просило состоявшиеся по делу судебные акты оставить без изменения, полагая. Что они законны и обоснованны.

Федеральный арбитражный суд Северо-Кавказского округа, изучив материалы дела, считает, что решение от 10.01.03 и постановление апелляционной инстанции от 07.03.03 подлежат отмене с направлением дела на

новое рассмотрение по следующим основаниям.

Общество в спорный период экспортировало за пределы таможенной территории Российской Федерации алюминиевую пудру и алюминиевый порошок, приобретенный на внутреннем рынке.

Решением ИМНС от 23.10.02 N 82 истцу отказано в возмещении НДС за период с июля по декабрь 2001 года в сумме 7 049 002 р. Решение мотивировано тем, что не подтвержден факт приобретения товаров и уплаты НДС поставщикам.

Из анализа материалов дела следует, что общество приобретало у российских юридических лиц алюминий, который перерабатывало на основании договора на оказание услуг по переработке сырья, заключенного с ООО "Металлопром-В". Полученную алюминиевую пудру и алюминиевый порошок истец отправлял на экспорт.

Судебные инстанции сделали вывод о том, что истец подтвердил наличие права на применение налоговой ставки 0 % по НДС, который был уплачен при приобретении экспортированных товаров. ^[13]

Право на возмещение из бюджета суммы налога на добавленную стоимость возникает у налогоплательщика в случае документального подтверждения им фактов уплаты суммы указанного налога поставщику и реально произведенного экспорта именно тех товаров (работ, услуг), которые были приобретены у этого поставщика. При этом представленные документы должны содержать достоверную информацию.

В силу статьи 169 НК Российской Федерации документом, подтверждающим право на принятие сумм НДС к вычету или возмещению, является счет-фактура.

Представленные в деле копии счетов-фактур от ООО "Камелия-М", ООО "Дайсент", ООО "Хилнекс", ООО "Хромос", ООО "Облволговтормет", ООО "Ремпроектконсалтинг", ООО "Металлопереработка", ООО "Букет-Волгоград", ООО "Металл - 2001" составлены с нарушениями правил статьи 169 НК Российской Федерации (не заполнена графа "Выдал", отсутствие подписей руководителя или главного бухгалтера юридического лица, отсутствие расшифровок подписей). На основании статьи 169 НК Российской Федерации счета-фактуры, составленные и выставленные с нарушениями установленного порядка, не могут являться основанием для принятия сумм НДС к вычету. Указанные обстоятельства не оценивались судом. ^[14]

В силу статьи 165 НК РФ для подтверждения права на возмещение НДС из федерального бюджета налогоплательщик обязан представить копии транспортных, товаросопроводительных документов с отметками пограничных таможенных органов с подтверждением вывоза товаров за пределы таможенной территории Российской Федерации.

Вместе с тем, в материалах дела представлены товаротранспортные документы без отметок таможенных органов, либо с отметками различных таможен о разрешении выпуска товаров.

Для всестороннего и полного выяснения обстоятельств дела суду следовало выяснить маршруты отправления каждой партии товара и определить, какой таможенный орган должен был делать соответствующие отметки.

Из материалов дела следует, что общество проводило расчеты с ООО "Металлопром - В" (лицо, осуществлявшее переработку спорного товара) путем зачета взаимных требований. Поскольку одним из условий возмещения НДС из

бюджета является уплата соответствующего налога российскому юридическому лицу, суд должен был проверить действительность взаимных требований и отражение операций по прекращению взаимных обязательств зачетом в бухгалтерском учете указанных лиц.

Однако, несмотря на соответствующие доводы ИМНС, изложенные в апелляционной жалобе, суд указанные обстоятельства не исследовал.

Представленные в материалах дела платежные поручения не содержат указаний на номера и даты товарных документов и договоров, в счет которых производилась оплата. Поэтому такие платежные документы сами по себе не могут свидетельствовать об оплате поставленных товаров, несмотря на то, что были приняты банковскими учреждениями к исполнению.

Кроме того, часть документов, представленных в деле, составлены не на русском языке без заверенного перевода, что также является нарушением. На основании пункта 2 статьи 64 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации в качестве доказательств по делу допускаются письменные и вещественные доказательства, в силу пункта 1 этой статьи доказательствами по делу являются сведения о фактах, на основании которых арбитражный суд устанавливает наличие или отсутствие обстоятельств, имеющих значение для дела. ^[15]

Заключение

В настоящее время теория налогов как важнейшая составляющая экономической науки в России начала возрождаться.

Исходя из теории налогов и функции налогов, определяется налоговая политика государства. На практике можно выделить три основные формы налоговой политики. Они встречаются не в чистом виде, а в определенных соотношениях друг с другом.

Во-первых, это выраженная фискальная политика, или политика максимальных налогов. Здесь мы имеем тот случай, когда государство стремится методом высоких налогов на подоходную часть бюджета и обеспечить превышение доходов над расходами. Подобная политика, как убедительно показал А. Лаффер, чаще всего не достигает поставленных целей. Вместе с тем она имеет и еще более серьезные последствия. Происходит замедление расширенного воспроизводства или вообще возврат к простому воспроизводству. Население оказывает пассивное сопротивление данному курсу, и начинается массовое уклонение от уплаты налогов. Уклонение от уплаты налогообложения приводит в свою очередь к росту теневой экономики.^[16]

В подобной ситуации мы имеем дело с преувеличением роли фискальной функции налогов по сравнению с остальными функциями.

Во-вторых, это налоговая политика экономического развития. При этом государство стремится всемерно снижать налоги, оставляя большую часть финансовых ресурсов в распоряжении хозяйствующих субъектов. На первый взгляд может показаться, что именно к такой политике следует стремиться. Однако она может иметь не менее тяжкие последствия, а именно: сокращение социальных программ из-за нехватки средств у правительства, снижение, уровня жизни работников бюджетных организаций, включая врачей, учителей и т.д.

Третьей формой следует признать оптимальную налоговую политику. Вот ее проведение требует детального научного анализа и осмысления экономической ситуации, прогнозирования последствий любых налоговых изменений, комплексности принятия решений. Для успеха налоговой политики необходимо исследовать прошлое, знать опыт зарубежных развитых стран, применять его, не слепо копируя, а соотнося со специфическими особенностями национальной экономики.

При проведении налоговой политики могут разойтись фискальные интересы государственных органов и налогоплательщиков. Как достичь гармонизации интересов? Налоговая политика должна учитывать как интересы бюджета, так и интересы, широких масс населения. Примирить их вполне возможно. Все заинтересованы в устойчивом развитии экономики высокими темпами, в развитии расширенного воспроизводства на основе передовых технологий. Вопрос - в оптимальных соотношениях финансирования народнохозяйственных отраслей, в «прозрачности» доходов и расходов бюджета.

Сформулируем, что представляет собой рыночная система хозяйства. Рыночная экономика-это система организации хозяйства страны, основана на товарно-денежных отношениях, многообразии форм собственности; на средства производства, экономической свободе граждан как собственников своей рабочей силы их конкуренции в сфере производства и обращения товаров и услуг.

В рыночной экономике функционируют и активно взаимодействуют друг с другом три основных специфических рынка. Это рынок товаров и услуг, или товарный рынок; рынок труда и рынок финансовых ресурсов, включающий в себя рынок ценных бумаг. Цену на рынке формирует соотношение спроса и предложения. На рынке труда ценой является заработная плата наемного работника.^[17]

Юридические лица (хозяйствующие субъекты) выступают в одно и то же время в качестве потребителей и производителей - на товарном рынке, эмитентов и инвесторов - на финансовом рынке, работодателей – на рынке труда. Граждане выступают в качестве продавцов своей рабочей силы на рынке труда (трудоспособная часть населения), потребителей - на товарном рынке, инвесторов - на финансовом рынке.

Рыночные модели разных стран значительно отличаются друг от друга. Можно выделить две основные модели рыночной экономики: либеральная модель и модель социально ориентированного рынка.

Список литературы

1.Астапов, К.М. Приоритеты налоговой реформы в РФ [Текст] / К. М. Астапов // Экономист.-2011.-№ 2.- С. 54-59.

2.Басалаева, Е.В. О координации и гармонизации налоговых отношений [Текст] / Е. В. Басалаева // Финансы. – 2010. - №2. – С. 27 - 36.

3.Белоусова, С. Оптимизация и минимизация налогообложения: Практическое руководство [Текст] / С. Белоусова. – М.: Вершина, 2010. – 128 с.

4.Горский, К.В. Некоторые параметры налоговой реформы [Текст] / К. В. Горский// Финансы. 2011.-№ 2.- С. 22 - 26.

5.Конституция Российской Федерации (принята 12.12.1993 г., с изм. от 25.07.2008).

6.Лыкова, Л. Н. Налоги и налогообложение в России [Текст] / Л. Н. Лыкова. - М: БЕК, 2010. – 384 с.

7.Мамруков, О.С Налоги и налогообложение [Текст] / О. С. Мамруков. – М: Финансы и статистика, 2012. – 244 с.

8.Малис, Н.И. Налогообложение малого бизнеса [Текст] / Н. И. Малис. // Финансы. – 2010. - № 1. – С. 28 - 34.

9.Налоговый кодекс Российской Федерации. Часть первая. Официальный текст. - М.: Издательская группа НОРМА - ИНФРА - М, 2008.

10.Налоговый кодекс Российской Федерации. Часть вторая. Официальный текст. - М.: Издательская группа НОРМА - ИНФРА - М, 2008.

11.Перов, А.В. Налоги и налогообложение [Текст] / А. В. Перов, А.В. Толкушкин. - М.: ИНФРА-М, 2012. - 567с.

12.Фадеева, Н.Г. О совершенствовании налоговой системы в России [Текст] / Н. Г. Фадеева // Социально – гуманитарные знания. – 2009. - №2. – С. 14 - 23.

13.Черник, Д.Г., Починок А.П., Морозов В.П. Основы налоговой системы: Учебник для вузов [Текст] / Д. Г. Черник, А. П. Починок, В. П. Морозов. - М.: ЮНИТИ-ДАНА, 2013. – 511 с.

1. Перов, А.В. Налоги и налогообложение [Текст] / А. В. Перов, А.В. Толкушкин. - М.: ИНФРА-М, 2012. - 567с. ↑

2. Перов, А.В. Налоги и налогообложение [Текст] / А. В. Перов, А.В. Толкушкин. - М.: ИНФРА-М, 2012. - 567с. ↑

3. Перов, А.В. Налоги и налогообложение [Текст] / А. В. Перов, А.В. Толкушкин. - М.: ИНФРА-М, 2012. - 567с. ↑

4. Перов, А.В. Налоги и налогообложение [Текст] / А. В. Перов, А.В. Толкушкин. - М.: ИНФРА-М, 2012. - 567с. ↑

5. Перов, А.В. Налоги и налогообложение [Текст] / А. В. Перов, А.В. Толкушкин. - М.: ИНФРА-М, 2012. - 567с. ↑

6. Перов, А.В. Налоги и налогообложение [Текст] / А. В. Перов, А.В. Толкушкин. - М.: ИНФРА-М, 2012. - 567с. ↑

7. Перов, А.В. Налоги и налогообложение [Текст] / А. В. Перов, А.В. Толкушкин. - М.: ИНФРА-М, 2012. - 567с. ↑

8. Перов, А.В. Налоги и налогообложение [Текст] / А. В. Перов, А.В. Толкушкин. - М.: ИНФРА-М, 2012. - 567с. ↑

9. Перов, А.В. Налоги и налогообложение [Текст] / А. В. Перов, А.В. Толкушкин. - М.: ИНФРА-М, 2012. - 567с. ↑

10. Перов, А.В. Налоги и налогообложение [Текст] / А. В. Перов, А.В. Толкушкин. - М.: ИНФРА-М, 2012. - 567с. ↑

11. Перов, А.В. Налоги и налогообложение [Текст] / А. В. Перов, А.В. Толкушкин. - М.: ИНФРА-М, 2012. - 567с. ↑

12. Перов, А.В. Налоги и налогообложение [Текст] / А. В. Перов, А.В. Толкушкин. - М.: ИНФРА-М, 2012. - 567с. ↑

13. Черник, Д.Г., Починок А.П., Морозов В.П. Основы налоговой системы: Учебник для вузов [Текст] / Д. Г. Черник, А. П. Починок, В. П. Морозов. - М.: ЮНИТИ-ДАНА, 2013. – 511 с. ↑

14. Черник, Д.Г., Починок А.П., Морозов В.П. Основы налоговой системы: Учебник для вузов [Текст] / Д. Г. Черник, А. П. Починок, В. П. Морозов. - М.: ЮНИТИ-ДАНА, 2013. – 511 с. ↑

15. Черник, Д.Г., Починок А.П., Морозов В.П. Основы налоговой системы: Учебник для вузов [Текст] / Д. Г. Черник, А. П. Починок, В. П. Морозов. - М.: ЮНИТИ-ДАНА, 2013. – 511 с. ↑

16. Черник, Д.Г., Починок А.П., Морозов В.П. Основы налоговой системы: Учебник для вузов [Текст] / Д. Г. Черник, А. П. Починок, В. П. Морозов. - М.: ЮНИТИ-ДАНА, 2013. – 511 с. ↑

17. Черник, Д.Г., Починок А.П., Морозов В.П. Основы налоговой системы: Учебник для вузов [Текст] / Д. Г. Черник, А. П. Починок, В. П. Морозов. - М.: ЮНИТИ-ДАНА, 2013. – 511 с. ↑