Преподаватель который помогает студентам и школьникам в учёбе.

«Годовой бухгалтерский отчет: содержание и порядок составления»

Содержание:

Введение

В самом общем виде учет и отчетность можно охарактеризовать как предоставление людям количественной информации, свидетельствующей об их ресурсах. Иначе говоря, указание таких сведений, как: что они имеют; что они имели; как изменилось то, что они имели; что они могут иметь в будущем. Согласно п. 4 Положения по бухгалтерскому учету «Бухгалтерская отчетность организации» (ПБУ 4/99) бухгалтерская отчетность – это единая система данных об имущественном и финансовом положении организации и о результатах ее хозяйственной деятельности, составляемая на основе данных бухгалтерского учета по установленным формам.

Я. В. Соколов дает следующее определение бухгалтерской отчетности: бухгалтерская отчетность – это система учетных показателей, отражающих хозяйственную деятельность фирмы за определенный период [21].

Актуальность темы курсовой работы вызвана тем, что

Цель работы – рассмотреть годовой бухгалтерский отчет: содержание и его составление.

Исходя из цели работы, можно выделить следующие задачи исследования:

1. Рассмотреть состав и виды бухгалтерской отчетности ее место в бухгалтерской отчетности организации.

2. Рассмотреть успешный международный и российский опыт формирования бухгалтерской финансовой отчетности.

3. Изучить нормативно-правовое регулирование бухгалтерской финансовой отчетности и реформирование отчетности в соответствии с МСФО

4. Изучить бухгалтерскую финансовую отчетность.

5. Провести анализ видов отчетности организации.

6. Провести анализ общих требований к бухгалтерской отчетности.

7. Провести анализ аудита и публичности бухгалтерской отчетности.

Объектом исследования выступают бухгалтерская отчетность.

Предметом исследования является годовой бухгалтерский отчет: содержание и его составление.

Информационная база исследования достаточно обширна. В вопросах разработки и научных исследований на различных исторических этапах, закономерностей их развития в отечественной практике накоплен значительный опыт, научные и методологические основы которого обобщены в работах:

Методической основой курсовой работы послужили методы: аналитический, моделирование, индукция, дедукция, логический, сравнительно–правовой, историко–правовой метод, методы системного анализа, метод теоретико–правового прогнозирования, экономико–математический и экономико–статистический методы, метод аналогии. Анализ вторичной информации о рынке. Вышеперечисленные методы можно отнести к первичной информации. Под вторичной информацией понимаются данные учебников, научных публикаций по теме курсовой работы, специализированные издания, данные Минфина и Росстат.

Курсовая работа состоит из введения, трех глав разбитых на параграфы, заключения и списка использованной литературы.

Во введении обосновывается актуальность, рассматривается степень изученности данной темы, устанавливаются цель и задачи, определяются предмет и объект исследования.

Первая глава посвящена теоретическим основам бухгалтерской отчетности и ее формам. Во второй главе проводится анализ существующих форм бухгалтерской отчетности. В третьей главе рассмотрены общие требования к бухгалтерской отчетности.

Заключение содержит итоговые выводы по исследованию в соответствии с поставленными во введении задачами.

Глава 1. Состав и виды бухгалтерской отчетности ее место в бухгалтерской отчетности организации

1.1 Состав и виды бухгалтерской отчетности ее место в бухгалтерской отчетности организации

Бухгалтерская отчетность также является одним из методов бухгалтерского учета, который позволяет завершить этап учетного процесса. Все чаще термин «бухгалтерская отчетность» стал заменяться термином «финансовая отчетность»; эта тенденция пришла к нам вместе с международными стандартами финансовой отчетности (МСФО), но, несмотря на это в отечественных нормативных документах используется первый термин [24]. Мы будем пользоваться термином бухгалтерская (финансовая) отчетность. В чем заключаются значение и функции бухгалтерской отчетности? Бухгалтерская (финансовая) отчетность организации служит «визитной карточкой», по которой судят о состоянии дел в организации: что она имеет, сколько зарабатывает, какими денежными средствами располагает, какие важные для организации события произошли в отчетном году [20]. Значение бухгалтерской (финансовой) отчетности состоит в том, что она представляет собой источник данных об организации для пользователей, благодаря которым становится возможным принимать адекватные управленческие решения. Пользователь бухгалтерской отчетности согласно п. 4 ПБУ 4/99 – это юридическое или физическое лицо, заинтересованное в информации об организации [12].

Бухгалтерская (финансовая) отчетность выполняет следующие функции:

– является средством наблюдения со стороны пользователей за работой организации;

– выступает информационной базой для принятия управленческих решений внешними и внутренними пользователями;

– дает возможность обобщения экономических показателей на региональном и общегосударственном уровнях;

– применяется в качестве средства контроля хозяйственно-финансовой деятельности организации;

– служит базой для разработки текущих и перспективных планов и др.

Сбор информации

Регистрация информации

Обобщение информации

Этапы

Бухгалтерского

учета

Документация Инвентаризация

Оценка Калькуляция Счета Двойная запись

Баланс Отчетность

Методы

бухгалтерского учета

Бухгалтерская (финансовая) отчетность

Аудит бухгалтерской (финансовой) отчетности

Пользователи бухгалтерской (финансовой) отчетности

Рисунок 1– Место бухгалтерской (финансовой) отчетности в учетной системе

Далее в данной главе определено место бухгалтерской (финансовой) отчетности в системе бухгалтерского учета, описаны принципы ее построения и приводятся требования, предъявляемые к ее представлению, предусмотренные российскими нормативными актами по бухгалтерскому учету. Бухгалтерский учет представляет собой систему сбора, регистрации и обобщения информации о финансово-хозяйственной жизни организации [22]. Бухгалтерская отчетность является завершающим этапом, «конечным продуктом» бухгалтерского учета. Прежде чем попасть к внешним пользователям, бухгалтерская (финансовая) отчетность, как правило, проходит аудит (рисунок 1).

Общие вопросы составления и представления бухгалтерской (финансовой) отчетности можно рассматривать как минимум на двух уровнях: концептуальном и уровне требований нормативной базы той или иной юрисдикции (в нашем случае действующего в Российской Федерации законодательства по бухгалтерскому учету) [13-20].

Данный параграф посвящен концептуальным вопросам бухгалтерской (финансовой) отчетности, а именно: целям финансовой отчетности; критериям полезности информации, содержащейся в финансовой отчетности; признанию и оценке элементов финансовой отчетности; основополагающим допущениям, на основе которых строится финансовая отчетность. При изложении материала мы будем основываться главным образом на двух документах:

1) концепции бухгалтерского учета в рыночной экономике, одобренной Методологическим советом по бухгалтерскому учету при Минфине России и Президентским советом Института профессиональных бухгалтеров России 29 декабря 1997 г. (далее – Концепция);

2) концептуальных основах финансовой отчетности (The Conceptual Framework for Financial Statements) (далее – Концептуальные основы), впервые принятых Правлением Комитета по международным стандартам финансовой отчетности (ныне – Совет) в 1989 г. и переработанных в 2010 г.

Следует понимать, что эти два документа содержат ответы не на все вопросы, которые рассматриваются в теории бухгалтерского учета в части формирования бухгалтерской (финансовой) отчетности. Так, вопросы о том, нужно ли прибегать к систематической переоценке активов организации, следует ли при формировании отчетности учитывать временную стоимость денег, и многие другие вопросы по сей день являются дискуссионными и по-разному решаются в национальных и наднациональных учетных стан¤ дартах. Концепция финансового учета и отчетности – это основные принципы ведения бухгалтерского учета и составления финансовой отчетности.

Качественные характеристики полезности финансовой информации

Элементы финансовой отчетности

Признаки качественной информации

Ограничение информации

Оценка элементов отчетности

Основополагающие требования и допущения

Система нормативного регулирования бухгалтерского учета и отчетности

Применение системы нормативного регулирования на практике

Интересы пользователей финансовой информации

Цель финансовой отчетности

Определение элементов отчетности

Критерий признания

Рисунок 2 –Элементы концептуальной основы финансового учета и отчетности

Схематично концепция представлена на рисунке 2. Цель финансовой отчетности состоит в предоставлении финансовой информации об отчитывающейся организации, которая полезна для существующих и потенциальных инвесторов, заимодавцев и прочих кредиторов при принятии ими решений о предоставлении данной организации ресурсов. Следует заметить, что в российских нормативных документах сохранен именно этот подход к определению цели формирования финансовой отчетности. Формирование отчетности, одинаково полезной для всех групп пользователей, затруднительно [23].

Финансовое положение организации определяется существующими в ее распоряжении ресурсами, обеспечивающими возможность генерировать денежный поток, и требованиями к ней, ликвидностью и платежеспособностью организации. Информация о финансовом положении формируется главным образом в виде бухгалтерского баланса. Информация о финансовых результатах деятельности организации требует оценки изменений в ресурсах, осуществленных организацией, и полученной отдачи от их использования, характеризующих успешность деятельности администрации и полезной при прогнозировании будущей отдачи от экономических ресурсов организации. Данная информация обеспечивается главным образом отчетом о прибылях и убытках. Информация об изменениях в финансовом положении организации дает возможность оценить ее инвестиционную, финансовую и операционную деятельность в отчетном периоде. Такая информация обеспечивается главным образом отчетом о движении денежных средств и прочими примечаниями к финансовой отчетности.

1.2. Элементы бухгалтерской (финансовой) отчетности: определение, признание и оценка. Качественная характеристика бухгалтерской информации

Обратите внимание на то, что ключевым моментом при формировании бухгалтерской (финансовой) отчетности является представление не просто информации, а полезной для принятия экономических решений информации, причем эта полезность оценивается с точки зрения пользователей. Формулированию критериев, которые определяют полезность информации для пользователей, уделяется большое внимание, они постоянно обсуждаются и пересматриваются профессиональным сообществом, что находит отражение в регулирующих документах. Впервой редакции Концептуальных основ выделялись четыре качественные характеристики (с расширением их толкования путем включения соответствующих подхарактеристик): понятность, уместность (ценность для составления прогнозов и оценки результатов, существенность), надежность (правдивое представление, приоритет экономического содержания над юридической формой, нейтральность, осмотрительность, полнота) и сопоставимость. Формально перечисленные характеристики являлись равноправными, однако их определения позволяли разделить их на первичные (уместность и надежность) и вторичные (понятность и сравнимость). Совет по МСФО изменил описание качественных характеристик полезной информации, разделив их на две группы и уточнив перечень подхарактеристик и их содержание. Современные требования к информации, формируемой в системе бухгалтерского учета (качественные характеристики полезности финансовой информации), в общем виде представлены на рисунке 3.

Качественные характеристики полезной финансовой информации разделяются на две группы: фундаментальные, или основные, т.е. обязательные, и улучшающие, применение которых не должно вступать в конфликт с основными характеристиками. Фундаментальными качественными характеристиками финансовой информации являются уместность и правдивое представление.

Основные (фундаментальные)

Элементы финансовой отчетности

Прогнозная ценность

Подтверждающая ценность

Существенность

Правдивость

Полнота

Нейтральность Отсутствие ошибок

Качественные характеристики

Улучшающие

Уместность

Сопоставимость

Проверяемость

Своевременность

Понятность

Рисунок 3 – Качественные характеристики полезной финансовой информации по Концептуальным основам финансовой отчетности

Информация уместна, с точки зрения заинтересованных пользователей, если ее наличие или отсутствие оказывает или способно оказать влияние на решения (включая управленческие) этих пользователей, помогая им оценить прошлые, настоящие или будущие события (прогнозная ценность информации), подтверждая или изменяя ранее сделанные оценки (подтверждающая ценность). На уместность информации влияет ее существенность. Существенной признается информация, отсутствие или неточность которой может повлиять на решения заинтересованных пользователей. Правдивое представление информации состоит в верном раскрытии экономической сущности операций, отраженных в отчетности. Это обеспечивается выполнением требований полноты, нейтральности и отсутствием ошибок.

Полной считается информация, содержащая все необходимые пользователям сведения для понимания экономической сущности операций. Информация, представляемая заинтересованным пользователям (кроме отчетов специального назначения), должна быть нейтральной, т.е. не должна никоим образом манипулировать мнением пользователей. Информация не является нейтральной, если посредством отбора или формы представления она влияет на решения и оценки заинтересованных пользователей в целях достижения предопределенных результатов или последствий.

Отсутствие ошибок означает, что информация об экономических явлениях не содержит ошибок или пропусков и процесс получения отчетных данных выбран и применен верно. В этой трактовке отсутствие ошибок не означает абсолютной точности или правильности во всех отношениях. Например, оценка цены при отсутствии активного рынка не может быть абсолютно правильной или неправильной. Однако представление этой оценки в отчетности может быть правдивым, если сумма описывается как оценочное значение, объясняются сущность и ограничения процесса оценки и отсутствуют ошибки при выборе и применении процесса получения оценки.

Группа улучшающих качественных характеристик полезной финансовой информации состоит из четырех характеристик: сопоставимость, проверяемость, своевременность и понятность. Заинтересованные пользователи должны иметь возможность сравнивать информацию об организации за разные периоды времени для того, чтобы определить тенденции в ее финансовом положении и финансовых результатах деятельности (сопоставимость информации). Они должны также иметь возможность сопоставлять информацию о разных организациях, чтобы сравнить их финансовое положение, финансовые результаты деятельности и изменения в финансовом положении. Выполнение требования сравнимости обеспечивается тем, что заинтересованные пользователи должны быть информированы об учетной политике, принятой организацией, любых изменениях в такой политике и влиянии этих изменений на финансовое положение и финансовые результаты деятельности организации. Обеспечение сравнимости не означает унификацию и не предполагает каких-либо препятствий для совершенствования правил бухгалтерского учета и учетных процедур. Организация не должна вести учет какого-то факта хозяйственной жизни таким же образом, что и раньше, если принятая учетная политика не обеспечивает реализацию таких требований, как уместность и надежность, либо существует лучшая альтернатива. Проверяемость означает, что информация, представленная в отчетности, может быть проверена и признана правдивой разными хорошо осведомленными и независимыми наблюдателями. При этом количественная информация не обязательно должна быть единственной оценкой для того, чтобы ее можно было проверить. Проверяемость может быть прямой (информация может быть подтверждена путем прямого наблюдения, например, пересчета денежных средств) и косвенной (проверка исходных данных для модели, формул и т.п.). Своевременность означает получение информации принимающими решения пользователями в то время, когда она может повлиять на их решения. Как правило, полезность информации снижается с увеличением срока ее давности. Однако некоторая информация может оставаться своевременной достаточно долгое время после отчетного периода, поскольку некоторым пользователям необходимо выявлять и оценивать тренды. Понятность информации предполагает доступность ее интеграции подготовленным пользователем, т.е. имеющим знания о деятельности организации, отрасли, в которой она работает, и проч. Вместе с тем это не означает, что сложные для понимания моменты (например, применение дисконтированной стоимости) должны исключаться. В представленном перечне качественных характеристик финансовой информации, приведенном согласно Концептуальным основам, «надежность» заменена «правдивым представлением», а также из списка ее подхарактеристик исключены: приоритет экономического содержания над юридической формой (отражение в бухгалтерском учете фактов хозяйственной жизни исходя не столько из их правовой формы, сколько из их экономического содержания и условий хозяйствования) и осмотрительность (большая готовность в условиях неопределенности к признанию в бухгалтерском учете расходов и обязательств, чем возможных доходов и активов). Существует мнение, что первая признана излишней, поскольку правдивое представление уже предполагает ее наличие, т.е. она включена в правдивое представление; вторая (осмотрительность) исключена как противоречащая принципу нейтральности.

Финансовая отчетность отражает финансовые результаты операций и других событий, объединяя их в широкие категории в соответствии с их экономическим содержанием. Эти широкие категории называются элементами финансовой отчетности.

Элементы финансовой отчетности организации делятся на две группы:

– элементы, характеризующие финансовое положение, отражаются в бухгалтерском балансе – активы, обязательства и капитал;

– элементы, характеризующие результаты деятельности, отражаются в отчете о прибылях и убытках – доходы и расходы организации (рисунок 4).

Активы – это ресурсы, принадлежащие организации на праве собственности в результате событий прошлых периодов, от которых организация ожидает экономической выгоды в будущем. Так, к активам относятся основные средства, нематериальные активы, запасы, дебиторская задолженность, финансовые вложения и проч. Обязательства – это существующая обязанность организации, возникающая в результате событий прошлых периодов, урегулирование которой приведет к оттоку из организации ресурсов, дающих экономическую выгоду.

Элементы, характеризующие финансовое положение

Элементы финансовой отчетности

Обязательства

Активы

Полнота

Нейтральность Отсутствие ошибок

Элементы финансовой отчетности

Улучшающие

Сопоставимость

Проверяемость

Своевременность

Понятность

Рисунок 4 – Элементы финансовой отчетности

Обязательства подразделяются на юридические (вытекающие из договора, законодательства или применения законодательства, например, штрафы) и фактические (те, что происходят из обычаев делового оборота, например, гарантийные обязательства сверх законодательно установленных рамок).

Капитал – это доля в активах организации, остающаяся после вычета всех ее обязательств. Обратите внимание на то, что определение величины капитала зависит от размера активов и обязательств.

Например, если организация признала резерв по судебному разбирательству (особый вид обязательств), то это уменьшит прибыль отчетного периода и соответственно капитал по состоянию на отчетную дату.

Доход – это приращение экономических выгод в течение периода, происходящее в форме притока или увеличения активов либо уменьшения обязательств, что выражается в увеличении капитала, не связанного с вкладами участников акционерного капитала [23]. Доходы организации включают в себя выручку (доход от обычной деятельности) и прочие доходы.

Расход – это уменьшение экономических выгод в течение отчетного периода, происходящее в форме оттока или истощения активов либо увеличения обязательств, ведущих к уменьшению капитала, не связанных с его распределением между участниками акционерного капитала. Расходы включают в себя затраты, возникающие в процессе обычной деятельности организации, и прочие расходы [23].

Информация об изменениях в финансовом положении организации, которая отражается в отчете о движении денежных средств, является производной от элементов бухгалтерского баланса и отчета о прибылях и убытках.

Признание – это процесс включения в баланс (отчет о прибылях и убытках) объекта, который подходит под определение одного из элементов и отвечает условию признания, а именно:

1) существует вероятность того, что любая экономическая выгода, ассоциируемая с ним, будет получена или утрачена организацией;

2) объект имеет стоимость или оценку, которая может быть надежно измерена. Понятие вероятности будущей экономической выгоды связано со степенью неопределенности притока (или оттока) в организацию получаемых от объекта экономических выгод. Оценка степени определенности потоков экономических выгод проводится при составлении финансовой отчетности на основе имеющихся доказательств. Второй критерий признания предполагает, что статья отчетности имеет стоимостное выражение, которое может быть рассчитано с достаточной степенью надежности. Так, внутрифирменный гудвил не признается в качестве актива, поскольку отсутствует его надежная стоимостная оценка. Оценка элементов финансовой отчетности – это процесс определения сумм, по которым элементы финансовой отчетности должны признаваться и вноситься в баланс и в отчет о прибылях и убытках. В МСФО представлены четыре вида оценок (таблица 1). Последний вид оценки (дисконтированная стоимость) только начинает входить в российские нормативные документы, регулирующие бухгалтерский учет, тогда как отчетность по МСФО построена на учете временной стоимости денег.

Таблица 1. Виды оценок активов и обязательств

Первоначальная (историческая) стоимость или себестоимость (historical cost)	Активы учитываются по сумме уплаченных за них денежных средств или эквивалентов либо по справедливой стоимости, предложенной за них на момент их приобретения. Обязательства учитываются по сумме выручки, полученной в обмен на долговое обязательство, либо в некоторых случаях (например, налог на прибыль) по суммам денежных средств или их эквивалентов, уплата которых ожидается при нормальном ходе дел
Восстановительная (текущая) стоимость (current cost)	Определяется суммой денежных средств или их эквивалентов, которая должна быть уплачена за приобретение аналогичного актива в современных условиях. Обязательства отражаются по недисконтированной сумме денежных средств или их эквивалентов, которая потребовалась бы для их погашения на дату отчета
Реализуемая стоимость (цена продажи)/стоимость погашения (realisable value/settlement value)	Для активов означает сумму денежных средств, которая может быть получена в настоящее время от продажи активов в обычных условиях. Обязательства отражаются по недисконтированной сумме денежных средств, которая необходима для их погашения в нормальных условиях
Дисконтированная (приведенная) стоимость (present value)	Рассчитывается как будущее чистое поступление денежных средств, которое будет создавать данный актив при нормальных условиях, или как будущее чистое выбытие денежных средств, которое потребуется для погашения обязательств при нормальном ходе дел

Требования, допущения, принципы бухгалтерского учета необходимы для создания некоего фундамента (платформы), на котором будет стоиться весь учет и соответственно отчетность. Принцип (от лат. principium – начало или основа) – базовое положение, которое предопределяет все последующие, вытекающие из него утверждения. Важно понимать, что принципы бухгалтерского учета не статичны, они меняются по мере изменения превалирующих парадигм бухгалтерского учета, теоретических школ и прочих факторов. Более того, принципы бухгалтерского учета существуют как в теории, так и в системе нормативного регулирования в той или иной стране. Теоретики счетоведения предпринимали попытки сформулировать фундаментальные основы бухгалтерского учета. Далее представлены принципы счетоведения, предложенные Я. В. Соколовым в книге «Основы теории бухгалтерского учета» [21].

ВПБУ 1/2008 «Учетная политика организации» помимо перечисленных четырех допущений присутствуют и шесть требований: полноты, своевременности, осмотрительности, приоритета содержания перед формой, непротиворечивости и рациональности. Перечисленные в российском стандарте бухгалтерского учета требования повторяют актуальные и уже исключенные из современной редакции Концептуальных основ МСФО качественные характеристики полезной финансовой информации с дополнением требования непротиворечивости (тождество данных аналитического учета оборотам и остаткам по счетам синтетического учета на последний календарный день каждого месяца) и рациональности (рациональное ведение бухгалтерского учета исходя из условий хозяйствования и величины организации). Последнее по содержанию повторяет описанное в МСФО ограничение затрат на подготовку информации выгодами от ее использования.

1.3 Нормативно-правовое регулирование бухгалтерской финансовой отчетности и реформирование отчетности в соответствии с МСФО

После того как изложены концептуальные основы ведения бухгалтерского учета и формирования отчетности, перейдем к рассмотрению действующего законодательства Российской Федерации по бухгалтерской отчетности. Прежде чем разбирать конкретные требования к формированию и представлению отчетности, следует ознакомиться с основными документами, регулирующими бухгалтерскую (финансовую) отчетность (таблица 2). Следует понимать, что применение нормативных документов требует обстоятельного подхода. Так, необходимо помнить об иерархии документов. Приказ № 66н конкретизирует положения ПБУ 4/99, однако положения Приказа № 66н частично носят реко мендательный характер, например в нем сказано, что «организации самостоятельно определяют детализацию показателей по статьям отчетов». ПБУ 4/99, в свою очередь, развивает нормы Федерального закона «О бухгалтерском учете». Вместе с тем этот Закон следует рассматривать в контексте иных законов. Например, Федеральный закон «Об акционерных обществах» устанавливает порядок и сроки проведения годового собрания акционеров, на котором должна быть утверждена бухгалтерская (финансовая) отчетность (срок про¤ ведения данного собрания – шесть месяцев после окончании финансового года). Таким образом, срок представления годовой бухгалтерской отчетности, указанный в Федеральном законе «О бухгалтерском учете», для акционерных обществ фактически может быть продлен до даты проведения годового собрания, но не более чем на шесть месяцев после окончании отчетного года.

И самое важное требование: бухгалтерская отчетность должна давать достоверное и полное представление о финансовом положении организации, финансовых результатах ее деятельности и изменениях в ее финансовом положении. При этом критерием достоверности служит следование нормативным актам по бухгалтерскому учету, которыми в том числе предусматриваются возможность включения в отчетность дополнительных показателей и пояснений и отступления от этих правил, если они (правила, заложенные в нормативных документах) не позволяют достоверно отразить имущественное состояние и финансовые результаты деятельности организации, с соответствующим обоснованием (п. 6 ПБУ 4/99) [13]. Остановимся на предпосылках, целях и задачах реформирования бухгалтерского учета в Российской Федерации в соответствии с МСФО.

В связи с тем, что Россия долгое время была страной с административно-плановой экономикой, бухгалтерский учет выполнял главным образом функцию контроля за использованием государственной собственности. Система бухгалтерского учета, существовавшая в условиях централизованно планируемой экономики, была обусловлена общественным характером собственности и потребностями государственного управления экономикой. Главным потребителем информации, формирующейся в системе бухгалтерского учета, выступало государство в лице отраслевых министерств и ведомств, а также планирующих, статистических и финансовых органов [20]. С переходом к современной рыночной экономике прежняя система бухгалтерского учета перестала выполнять поставленные перед ней «новые» задачи, ключевой из которых является информирование о финансово-хозяйственной деятельности организаций.

Таблица 2. Нормативное регулирование бухгалтерской (финансовой) отчетности [20]

Уровень	Нормативные документы
1-й – законодательный	Федеральный закон от 6 декабря 2011 г. № 402–ФЗ «О бухгалтерском учете» – общий закон, определяющий базовые правила формирования и представления бухгалтерской отчетности: – общие требования к бухгалтерской отчетности; – состав бухгалтерской отчетности; – обязательный экземпляр бухгалтерской отчетности; – классификация отчетности по периодам ее составления; – сроки представления бухгалтерской отчетности; – особенности бухгалтерской (финансовой) отчетности при реорганизации и ликвидации юридического лица. Другие федеральные законы, в том числе Федеральный закон от 27 июля 2010 г. № 208–ФЗ «О консолидированной финансовой отчетности» – специальный закон, определяющий правила составления, представления и публикации консолидированной финансовой отчетности [9,10,11]
2-й – нормативный	Стандарты бухгалтерского учета – документы, устанавливающие минимально необходимые требования к бухгалтерскому учету, а также допустимые способы ведения бухгалтерского учета. Нормативный уровень регулирования бухгалтерского учета состоит из двух видов стандартов: федеральных и отраслевых. Федеральные стандарты бухгалтерского учета устанавливают требования к бухгалтерскому учету (включая учетную политику, План счетов и порядок его применения). В настоящее время положения по бухгалтерскому учету (ПБУ), утвержденные до принятия нового Федерального закона «О бухгалтерскому учету», выполняют функцию федеральных стандартов. Положение по бухгалтерскому учету «Бухгалтерская отчетность организации (ПБУ 4/99)» определяет: – трактовку понятий: «бухгалтерская отчетность», «отчетный период», «отчетная дата», «пользователь бухгалтерской отчетности»; – отдельные принципы формирования бухгалтерской отчетности; – состав бухгалтерской отчетности; – содержание форм бухгалтерской отчетности. Что касается остальных ПБУ, то в каждом ПБУ, определяющем базовые нормы ведения отдельных участков учета, содержатся разделы, устанавливающие правила формирования и представления в бухгалтерской отчетности основных показателей таких участков учета Отраслевые стандарты (в системе действующего нормативного регулирования пока не приняты) устанавливают особенности применения федеральных стандартов в некоторых видах экономической деятельности
3й – методический	Приказ Минфина России от 2 июля 2010 г. № 66н «О формах бухгалтерской отчетности организаций» (далее – Приказ № 66н) определяет: – формы бухгалтерской отчетности; – регламент заполнения форм бухгалтерской отчетности. Методические указания по формированию бухгалтерской отчетности при осуществлении реорганизации организаций (приказ Минфина России от 20 мая 2003 г. № 44н): – регулируют порядок составления отчетности в случае реоргаF низации организаций, подразделяя этот процесс на слияние, присоединение, выделение, преобразование. Методические рекомендации по составлению и представлению сводной бухгалтерской отчетности (приказ Минфина России от 30 декабря 1996 г. № 112) утратят силу с 1 января 2016 г., с 1 января 2013 г. применяются только к организациям, ценные бумаги которых допущены к обращению на организованных торгах и которые составляют консолидированную финансовую отчетность по иным, отличным от МСФО, международно признанным правилам, т.е. по ГААП США, и к организациям, облигации которых допущены к организованным торгам путем их включения в котировальный список. Методические рекомендации по раскрытию информации о прибыли, приходящейся на одну акцию (приказ Минфина России от 21 марта 2000 г. № 29н), и проч.
4й – инициативный	Учетная политика организации: – выбор конкретных способов и приемов ведения бухгалтерского учета и составления бухгалтерской (финансовой) отчетности (например, корпоративные формы бухгалтерской отчетности, график представления информации филиалами и структурными подразделениями для составления финансовой отчетности, порядок сверки внутрихозяйственных оборотов и остатков средств в расчетах)

При этом критерием достоверности служит следование нормативным актам по бухгалтерскому учету, которыми в том числе предусматриваются возможность включения в отчетность дополнительных показателей и пояснений и отступления от этих правил, если они (правила, заложенные в нормативных документах) не позволяют достоверно отразить имущественное состояние и финансовые результаты деятельности организации, с соответствующим обоснованием (п. 6 ПБУ 4/99). Остановимся на предпосылках, целях и задачах реформирования бухгалтерского учета в Российской Федерации в соответствии с МСФО. В связи с тем что Россия долгое время была страной с административно-плановой экономикой, бухгалтерский учет выполнял главным образом функцию контроля за использованием государственной собственности. Система бухгалтерского учета, существовавшая в условиях централизованно планируемой экономики, была обусловлена общественным характером собственности и потребностями государственного управления экономикой. Главным потребителем информации, формирующейся в системе бухгалтерского учета, выступало государство в лице отраслевых министерств и ведомств, а также планирующих, статистических и финансовых органов. С переходом к современной рыночной экономике прежняя система бухгалтерского учета перестала выполнять поставленные перед ней «новые» задачи, ключевой из которых является информирование о финансово-хозяйственной деятельности организаций.

Глава 2. Бухгалтерская финансовая отчетность

2.1 Бухгалтерская финансовая отчетность

В общем порядке бухгалтерская отчетность состоит из следующих форм (ст. 14 Федерального закона «О бухгалтерском учете»):

– бухгалтерского баланса;

– отчета о финансовых результатах;

– приложений к ним.

Что касается последнего компонента «приложения», то в регулирующих документах имеется некоторое разночтение в терминологии. Так, в ст. 14 Федерального закона «О бухгалтерском учете» этот компонент обозначен как «приложения к бухгалтерскому балансу и отчету о финансовых результатах»; в п. 5 ПБУ 4/99 – «приложения к балансу и отчету о прибылях и убытках и пояснительная записка (далее приложения к бухгалтерскому балансу и отчету о прибылях и убытках и пояснительная записка именуются пояснения к бухгалтерскому балансу и отчету о прибылях и убытках)». В Приказе № 66н (п. 2, 3) данный компонент обозначен как «приложения к бухгалтерскому балансу и отчету о прибылях и убытках», которые, в свою очередь, включают в себя собственно приложения (три отдельных отчета) и иные приложения к бухгалтерскому балансу и отчету о прибылях и убытках, именуемые пояснениями [1-12]. Не вдаваясь в тонкости формулировок, будем обозначать данный компонент бухгалтерской отчетности «приложения к бухгалтерскому балансу и отчету о прибылях и убытках», который, в свою очередь, включает в себя:

– отчет об изменениях капитала;

– отчет о движении денежных средств;

– отчет о целевом использовании полученных средств;

– иные приложения, именуемые пояснениями к бухгалтерской отчетности. Как было отмечено, наименования двух ключевых отчетных форм, применяемых в российской практике, отличаются от используемых в международной практике, в том числе в МСФО.

Таблица 3. Формирование отчетности по РСБУ и МСФО

РСБУ

МСФО

Комментарий

В соответствии с Федеральным законом «О бухгалтерском учете», ПБУ 4/99 «Бухгалтерская отчетность организации», ПБУ 23/2011 «Отчет о движении денежных средств» и Приказом № 66н бухгалтерская отчетность состоит из следующих форм: а) бухгалтерского баланса; б) отчета о финансовых результатах; в) приложений к ним:

• отчета об изменениях капитала,

• отчета о движении денежных средств,

• иных приложений пояснений к бухгалтерскому балансу и отчету о финансовых результатах; г) аудиторского заключения, подтверждающего достоверность бухгалтерской отчетности организации, если она в соответствии с федеральными законами подлежит обязательному аудиту

Согласно МСФО (IAS) 1 «Представления финансовой отчетноF сти» («Presentation of Financial Statements»), МСФО (IAS) 7 «Отчеты о движении денежных средств» («Cash Flow Statements») полный комплект финансовой отчетности вклюF чает следующие компоненты: а) отчет о финансовом положении; б) отчет о прибылях, убытках и прочих компонентах совокупно го финансового результата; в) отчет об изменениях в собственном капитале, показывающий все изменения в капитале либо изменения в капитале, отличные от операций с акционерами; г) отчет о денежных потоках; д) примечания, включающие в себя существенные положения использованной для подготовки финансовой отчетности учетной политики, и прочую пояснительную информацию

1. Различаются названия отчетных форм: в РСБУ названия регламентированы, в МСФО рекомендованы.

2. Различается состав отчетности: в МСФО нет такой формы, как пояснения к бухгалтерскому балансу и отчету о финансовых результатах РСБУ; в состав отчетности по МСФО не включено аудиторское заключение. В РСБУ пояснения к бухгалтерскому балансу и отчету о финансовых результатах могут оформляться в табличном виде и представляться по форме, предложенной законодателем в качестве образца для раскрытия этой информации, или включаться в состав текстовых пояснений. В МСФО такая информация включается в примечания. Аудиторское заключение на практике сопровождает отчетность по МСФО. 3. Подход к представлению форм неодинаков. Хотя в Приказе № 66н содержится рекомендация уточнять детализацию показателей по статьям отчетов, на практике они воспринимаются как обязательные к применению бланки, в связи с чем формы отчетности, используемые организациями, практически не различаются. В МСФО нет форм отчетности, есть лишь требования к минимальному содержанию ее статей; как следствие, предоставляемые формы отчетности одной фирмы могут существенно отличаться от аналогичных форм другой фирмы. 4. Не совпадают методы формирования форм отчетности. Отчет о прибылях и убытках по МСФО может формироваться двумя методами: по функциям и характеру расходов. В РСБУ используется только вариант по функциям.

В РСБУ не предусмотрено представление отчета о совокупном доходе, часть этой информации раскрывается в справочном порядке. Отчет об изменениях капитала по МСФО в отличие от отчета согласно РСБУ может составляться двумя способами: как отчет, показывающий все изменения в капитале, или как отчет, не включающий в себя данных об операциях с акционерами по вкладам в капитал и выплате дивидендов. Раздел операционной деятельности отчета о движении денежных средств по МСФО может составляться прямым или косвенным методом (в РСБУ закреплен лишь прямой метод). 5. Примечания к финансовой отчетности по МСФО более информативны, чем пояснения согласно РСБУ

Так, привычный для российского бухгалтера бухгалтерский баланс может обозначаться как отчет о финансовом положении, или попросту балансом. Вариативность обозначения отчета о финансовых результатах и того больше: отчет о прибылях и убытках, отчет о совокупном доходе, отчет о полной прибыли, отчет о прибыли, отчет о доходах, отчет о прибылях, убытках и прочих компонентах совокупного финансового результата.

Таблица 4. Состав годовой бухгалтерской отчетности

Общий порядок

Субъекты малого предпринимательства

Некоммерческие организации

Организации, поступления денежных средств и иного имущества которых за предшествующий отчетный год не превысили 3 млн. руб. Бухгалтерский баланс Отчет о финансовых результатах Отчет о целевом использовании средств Приложения Пояснения к бухгалтерскому балансу и отчету о финансовых результатах - при оформлении

Социально ориентированные, не осуществляющие предпринимательской деятельности Бухгалтерский баланс социально ориентированных некоммерческих организаций Отчет о целевом использовании средств социально ориентированных некоммерческих организаций

Бухгалтерский баланс Отчет о финансовых результатах Приложения:

• отчет об изменениях капита ла

• отчет о движении денежных средств

• пояснения к бухгалтерскому балансу и отчету о финансовых результатах

Бухгалтерский баланс субъектов малого предпринимательства Отчет о прибылях и убытках субъектов малого предпринимательства

Понимая, что каждое наименование несет на себе определенную смысловую нагрузку, тем не менее будем воспринимать их как синонимы, соответственно обозначающие: форму, представляющую финансовое положение хозяйствующей единицы по состоянию на отчетную дату, и форму, отражающую финансовые результаты этой единицы.

Состав бухгалтерской отчетности определяется следующими параметрами: периодом, охватываемым отчетностью, организационно-правовой формой и статусом организации. Промежуточная бухгалтерская отчетность состоит из бухгалтерского баланса и отчета о финансовых результатах, если иное не установлено законодательством РФ или учредителями (участниками) организации. Состав годовой бухгалтерской отчетности представлен в таблице 3. По сути, основными формами отчетности являются баланс и отчет о финансовых результатах. Поскольку именно в этих формах приводится информация об элементах финансовой отчетности.

2.2 Виды отчетности организации

Существует множество классификаций отчетности. Рассмотрим классификацию по основаниям, которые важны для понимания специфики того или иного вида отчетности:

– по видам;

– по объему сведений, включаемых в отчеты;

– по назначению;

– по периодам, охватываемым отчетностью;

– по степени обобщения данных.

1. По видам отчетность делится на бухгалтерскую (финансовую), статистическую и управленческую. Бухгалтерская (финансовая) отчетность содержит сведения о финансовом положении и финансовых результатах деятельности организации. Эта отчетность составляется на основе данных синтетического и аналитического учета и подтверждается первичными документами. Помимо этого, для составления бухгалтерской отчетности используются данные управленческой отчетности. Бухгалтерской отчетности присуща более высокая достоверность, поскольку ее данные подтверждаются материалами инвентаризации и, как правило, аудиторским заключением. Статистическая отчетность представляет собой систему количественных и качественных показателей, измерение и обобщение которых не характерно для бухгалтерского учета. Статистическая отчетность служит для отражения отдельных сторон деятельности организации, составляющих данные наблюдения, осуществляемого статистическими органами в целях формирования официальной статистической информации. Такая отчетность составляется на основе данных бухгалтерского, статистического и управленческого учета и бухгалтерской (финансовой) отчетности по формам статистического наблюдения, разработанным Федеральной службой государственной статистики (Росстатом). Управленческая отчетность предназначена для удовлетворения информационных потребностей руководителя организации и специалистов ее подразделений путем предоставления данных в натуральном и стоимостном выражении, необходимых для оценки фактов хозяйственной жизни и контроля за ними, разработки прогнозов и планов деятельности организации в целом или отдельных ее направлений либо структурных подразделений.

2. По объему сведений, включаемых в отчеты, различают частную, общую и интегрированную отчетность. Частная отчетность включает в себя информацию о работе организации на одном участке ее деятельности. Общая отчетность характеризует хозяйственную деятельность организации в целом. Частная и общая отчетность, как правило, составляется на основе данных бухгалтерского и управленческого учета. В последнее время все большую популярность приобретает идея создания интегрированной отчетности, которая сводила бы в единое целое данные из различных областей деятельности компании и видов отчетности (финансовой и нефинансовой отчетности, комментариев менеджмента, информации об управлении и вознаграждении сотрудникам, отчетность об устойчивом развитии и др.). Среди специалистов существует мнение, что интегрированная отчетность в будущем заменит традиционную финансовую отчетность. В настоящее время ее содержание и состав еще только обсуждаются профессиональным сообществом. В этих целях в 2010 г. был создан Международный совет по интегрированной отчетности (International Integrated Reporting Council; www.theiirc.org), в состав которого вошли представители разных направлений деятельности (инвестиционного, профессионального бухгалтерского, разработчики стандартов и др.). Миссия данной организации заключается в создании международно признанной концепции интегрированной отчетности, которая представляла бы вместе финансовую, экологическую, социальную информацию и информацию по управлению в ясном, кратком, последовательном и сопоставимом формате.

3. По назначению отчетность подразделяется на внешнюю и внутреннюю. Внешняя отчетность служит средством информирования внешних пользователей – заинтересованных юридических и физических лиц – о характере деятельности, доходности и имущественном положении организации. В соответствии с международной практикой она обязательно подлежит опубликованию, поэтому ее называют публичной. Внутренняя отчетность формируется для целей оперативного и общего управления организацией.

4. По периодам, охватываемым отчетностью, она подразделяется на текущую (промежуточную) и годовую. Текущая (промежуточная) отчетность составляется на внутригодовую дату, называется промежуточной и составляется, как правило, ежеквартально. Текущие отчеты формируются регулярно через определенные промежутки времени. Эту отчетность подразделяют на ежедневную, месячную, квартальную, полугодовую и за девять месяцев. Анализ текущей отчетности позволяет определять и быстро исправлять недостатки в работе. Следует заметить, что новым Федеральным законом «О бухгалтерском учете» адреса представления промежуточной бухгалтерской отчетности не установлены. Согласно ПБУ 4/99 «представление и публикация промежуточной бухгалтерской отчетности производятся в случаях и порядке, предусмотренных законодательством Российской Федерации или учредительными документами организации». Таким законодательством являются, например, Федеральный закон от 22 апреля 1996 г. № 39 - ФЗ «О рынке ценных бумаг» или Федеральный закон от 8 февраля 1998 г. № 140-ФЗ «Об обществах с ограниченной ответственностью» [6,7,11,12]. Годовая отчетность составляется по окончании года и характеризует все стороны хозяйственной деятельности организации за финансовый год. Сравнительная характеристика промежуточной и годовой бухгалтерской отчетности представлена в таблице 4.

Таблица 4. Сравнительная характеристика промежуточной и годовой бухгалтерской отчетности

Критерий	Промежуточная отчетность	Годовая отчетность
Составляется	За месяц, квартал нарастающим итогом с начала отчетного года	Составляется и представляется за отчетный год (с 1 января по 31 декабря)
Представляется	За квартал нарастающим итогом с начала отчетного года (за I квартал, полугодие, девять месяцев)
Состоит	Из бухгалтерского баланса и отчета о финансовых результатах	Состав зависит от масштабов и сферы деятельности организации
Срок представления	В течение 30 дней по окончании отчетного квартала	Не позднее трех месяцев после окончания отчетного периода, если иное не предусмотрено законодательством РФ

5. По степени обобщения данных отчетность подразделяется на индивидуальную, сводную и консолидированную. Индивидуальная отчетность составляется по данным текущего учета организации, отдельного юридического лица. Сводная отчетность составляется вышестоящими организациями, органами статистики по территориальному принципу и отраслям народного хозяйства путем обработки первичной отчетности организаций, нескольких организаций.

Консолидированная отчетность представляет собой объединенную отчетность двух и более организаций, находящихся в определенных юридических и финансово-хозяйственных взаимоотношениях, отношениях контроля. Общей целью составления всех видов отчетности является формирование качественной и своевременной информации о финансовой и хозяйственной деятельности организации.

Глава 3. Общие требования к бухгалтерской отчетности

3.1 Общие требования к бухгалтерской отчетности

Общие требования к бухгалтерской отчетности изложены в ст. 13 Федерального закона «О бухгалтерском учете» (далее – Федеральный закон «О бухгалтерском учете») и ПБУ 4/99 «Бухгалтерская отчетность организации» (далее – ПБУ 4/99). Обратите внимание на то, что данные требования согласуются с качественными характеристиками, приведенными в п. 1.1. Достоверное и полное представление (ч. 1 ст. 13 Федерального закона «О бухгалтерском учете», п. 6 ПБУ 4/99) [13]. Бухгалтерская (финансовая) отчетность должна давать достоверное представление о финансовом положении экономического субъекта на отчетную дату, финансовом результате его деятельности и движении денежных средств за отчетный период, необходимое пользователям этой отчетности для принятия экономических решений. Достоверной считается бухгалтерская отчетность, сформированная по правилам, установленным нормативными актами по бухгалтерскому учету. При этом четкое следование указаниям нормативных документов по бухгалтерскому учету, в частности ПБУ 4/99, не должно стать препятствием на пути отражения истинного положения дел, т.е. формированию достоверной отчетности. Так, в п. 6 ПБУ 4/99 содержится следующая норма, не просто дающая право бухгалтеру на выражение его профессионального суждения в части принятия решения о включении дополнительных показателей и пояснении в финансовую отчетность, а обязывающая его сделать это: «если при составлении бухгалтерской отчетности исходя из правил настоящего Положения организацией выявляется недостаточность данных для формирования полного представления о финансовом положении организации, финансовых результатах ее деятельности и изменениях в ее финансовом положении, то в бухгалтерскую отчетность организация включает соответствующие дополнительные показатели и пояснения». Возможна ситуация, когда даже включение дополнительных показателей и примечаний не позволит составить реалистичную отчетность, следуя предписаниям, регулирующим бухгалтерский учет [13]. Для этих «исключительных» случаев в п. 6 ПБУ 4/99 прописан механизм, позволяющий отступить от требований данного регулирующего документа: «если при составлении бухгалтерской отчетности применение правил настоящего Положения не позволяет сформировать достоверное и полное представление о финансовом положении организации, финансовых результатах ее деятельности и изменениях в ее финансовом положении, то организация в исключительных случаях (например, национализация имущества) может допустить отступление от этих правил». Нейтральность информации (п. 7 ПБУ 4/99) [13]. При формировании бухгалтерской отчетности организация должна обеспечить нейтральность информации, содержащейся в этой отчетности, т.е. исключить возможность одностороннего удовлетворения интересов одних групп пользователей бухгалтерской отчетности в ущерб другим. Полнота охвата (ч. 6 ст. 13 Федерального закона «О бухгалтерском учете»; п. 8 ПБУ 4/99). Бухгалтерская отчетность организации должна включать показатели деятельности всех филиалов, представительств и иных подразделений, в том числе выделенных на отдельные балансы. Последовательность представления (п. 9 ПБУ 4/99) [13]. Организация должна при составлении бухгалтерского баланса, отчета о финансовых результатах и пояснений к ним придерживаться принятых ею их содержания и формы последовательно от одного отчетного периода к другому. Изменение принятых содержания и формы бухгалтерского баланса, отчета о прибылях и убытках и пояснений к ним допускается в исключительных случаях, например при изменении вида деятельности. Организацией должно быть обеспечено подтверждение обоснованности каждого такого изменения. Существенное изменение должно быть раскрыто в пояснениях к бухгалтерскому балансу и отчету о финансовых результатах вместе с указанием причин, вызвавших это изменение. Сопоставимость (п. 10 ПБУ 4/99) [13]. По каждому числовому показателю бухгалтерской отчетности, кроме отчета, составляемого за первый отчетный период, должны быть приведены данные минимум за два года: отчетный и предшествовавший отчетному. Если данные за период, предшествовавший отчетному, несопоставимы с данными за отчетный период, то первые из названных данных подлежат корректировке по правилам, установленным нормативными актами по бухгалтерскому учету. Каждая существенная корректировка должна быть раскрыта в пояснениях к бухгалтерскому балансу и отчету о прибылях и убытках вместе с указанием причин, вызвавших эту корректировку. Существенность (п. 11 ПБУ 4/99) [13]. Показатели отдельных активов, обязательств, доходов, расходов и хозяйственных операций должны приводиться в бухгалтерской отчетности обособленно, если они существенны и если без знания о них заинтересованными пользователями невозможна оценка финансового положения организации или финансовых результатов ее деятельности. Агрегирование (п. 11 ПБУ 4/99) [13]. Показатели отдельных видов активов, обязательств, доходов, расходов и хозяйственных операций могут приводиться в бухгалтерском балансе или отчете о прибылях и убытках общей суммой с раскрытием в пояснениях к бухгалтерскому балансу и отчету о финансовых результатах, если каждый из этих показателей в отдельности несуществен для оценки заинтересованными пользователями финансового положения организации или финансовых результатов ее деятельности. Отчетный период и отчетная дата (ч. 6, ст. 3 Федерального за¤ кона «О бухгалтерском учете», п. 12, 13 ПБУ 4/99). Согласно ПБУ 4/99 отчетная дата -это дата, по состоянию на которую организация должна составлять бухгалтерскую отчетность [13]. Для составления бухгалтерской отчетности отчетной датой считается последний календарный день отчетного периода. Отчетный период – это период, за который организация должна составлять бухгалтерскую отчетность. При составлении бухгалтерской отчетности за отчетный год отчетным годом является календарный год с 1 января по 31 декабря включительно. Первым отчетным годом для вновь созданных организаций считается период с даты их государственной регистрации по 31 декабря соответствующего года, а для организаций, созданных после 1 октября, – по 31 декабря следующего года Язык бухгалтерской отчетности (п. 15 ПБУ 4/99). Бухгалтерская отчетность должна быть составлена на русском языке. Валюта бухгалтерской отчетности (ч. 7 ст. 3 Федерального закона «О бухгалтерском учете», п. 16 ПБУ 4/99). Бухгалтерская отчетность должна быть составлена в валюте РФ. Соблюдение допущений и требований (п. 32 ПБУ 4/99). При оценке статей бухгалтерской отчетности организация должна обеспечить соблюдение допущений и требований, предусмотренных ПБУ 1/2008 «Учетная политика организации» Недопустимость взаимозачета (п. 34 ПБУ 4/99). В бухгалтерской отчетности не допускается зачет между статьями активов и пассивов, статьями прибылей и убытков, кроме случаев, когда такой зачет предусмотрен соответствующими положениями по бухгалтерскому учету. Нетто-оценка (п. 35 ПБУ 4/99). Бухгалтерский баланс и отчет о финансовых результатах должен включать числовые показатели в нетто¤оценке, т.е. за вычетом регулирующих величин, которые должны раскрываться в пояснениях к бухгалтерскому балансу и отчету о финансовых результатах. Оценка статей бухгалтерской отчетности (п. 36 ПБУ 4/99). Правила оценки отдельных статей бухгалтерской отчетности устанавливаются соответствующими положениями по бухгалтерскому учету. Инвентаризационное подтверждение (п. 38 ПБУ 4/99) [13]. Статьи бухгалтерской отчетности, составляемой за отчетный год, должны подтверждаться результатами инвентаризации активов и обязательств. Подписание бухгалтерской отчетности (п. 17 ПБУ 4/99). Бухгалтерскую отчетность подписывают руководитель и главный бухгалтер (бухгалтер) организации. В организациях, где бухгалтерский учет ведется на договорных началах специализированной организацией (централизованной бухгалтерией) или бухгалтером¤специалистом, бухгалтерскую отчетность подписывают руководитель организации и руководитель специализированной организации (централизованной бухгалтерии) либо специалист, ведущий бухгалтерский учет. Подписание отчетности – последний этап ее составления. Согласно ч. 8 ст. 13 Федерального закона «О бухгалтерском учете» «бухгалтерская (финансовая) отчетность считается составленной после подписания ее экземпляра на бумажном носителе руководителем экономического субъекта» [11].

3.2. Представление бухгалтерской отчетности

Адреса представления бухгалтерской отчетности определены Федеральным законом «О бухгалтерском учете», Налоговым и Гражданским кодексами РФ, федеральными законами «О консолидированной отчетности», «Об акционерных обществах» и «Об обществах с ограниченной ответственностью», другими нормативными актами [1-8,11]. В Федеральном законе «О бухгалтерском учете» этот вопрос рассматривается в ст. 18 «Обязательный экземпляр бухгалтерской (финансовой) отчетности», согласно которому все организации, за исключением организаций государственного сектора и Банка России, представляют обязательный экземпляр годовой бухгалтерской (финансовой) отчетности в орган государственной статистики по месту государственной регистрации [11]. Переданные в органы статистики обязательные экземпляры годовой финансовой отчетности составляют государственный информационный ресурс, сведения из которого могут быть предоставлены любому заинтересованному лицу. В числе иных получателей бухгалтерской отчетности следует выделить налоговые органы. В ст. 23 Налогового кодекса РФ (далее – НК РФ) определена обязанность налогоплательщиков представлять в установленном порядке в налоговый орган по месту учета «налоговые декларации (расчеты), если такая обязанность предусмотрена законодательством о налогах и сборах», и годовую бухгалтерскую (финансовую) отчетность [5,6]. Кроме указанных в Федеральном законе «О бухгалтерском учете» и НК РФ существуют другие адреса представления годовой отчетности, которые условно можно разделить на основные и дополнительные [5,6,11].

Основными адресатами представления годовой бухгалтерской отчетности являются:

– учредители, участники организации или собственники ее имущества,

территориальные органы государственной статистики по месту их регистрации;

– налоговый орган по их местонахождению. Дополнительными адресатами представления годовой бухгалтерской отчетности являются:

– финансовые органы (министерства финансов республик в составе РФ),

– финансовые управления (главные управления, комитеты, департаменты, отделы администраций краев, областей, автономных образований, городов и районов),

– таможенные органы,

– правоохранительные органы и др. Кроме того, бухгалтерская отчетность представляется банкам в соответствии с хозяйственными договорами, заключенными с ними организациями – субъектами учета. Сроки представления бухгалтерской отчетности. Все организации должны представлять годовую бухгалтерскую (финансовую) отчетность в государственный орган статистики и в налоговый орган по местонахождению организации не позднее трех месяцев после окончания отчетного периода. Обязанность и срок представления промежуточной бухгалтерской отчетности в нормативных актах не определены, они устанавливаются учредительными документами организаций. Представляемая годовая бухгалтерская отчетность должна быть утверждена в порядке, установленном федеральными законами (ч. 9 ст. 13 Федерального закона «О бухгалтерском учете») [11]. Например, согласно Федеральному закону «Об акционерных обществах» отчетность утверждается общим собранием акционеров, Федеральному закону «Об обществах с ограниченной ответственностью» – общим собранием участников общества, Федеральному закону «О государственных и муниципальных унитарных предприятиях» – собственником имущества унитарного предприятия. При определении срока представления отчетности необходимо учитывать и порядок утверждения бухгалтерской отчетности. Например, согласно Федеральному закону «Об акционерных обществах» в акционерных обществах годовая бухгалтерская отчетность утверждается общим собранием акционеров, которое проводится «не ранее чем через два месяца и не позднее чем через шесть месяцев после окончания финансового года». Таким образом, для акционерных обществ этим законом, с одной стороны, дополнительно введено ограничение на дату начала представления отчетности не ранее двух месяцев, после окончания отчетного года, с другой стороны, увеличен срок представления отчетности до шести месяцев, после отчетного года [24]. Бюджетные организации представляют месячную, квартальную и годовую бухгалтерскую отчетность вышестоящему органу в установленные им сроки. Способы представления бухгалтерской (финансовой) отчетности описаны для обязательного экземпляра годовой бухгалтерской отчетности в приказе Росстата от 29 декабря 2012 г. № 670 «Об утверждении Порядка представления обязательного экземпляра бухгалтерской (финансовой) отчетности». Согласно этому документу обязательный экземпляр годовой бухгалтерской (финансовой) отчетности, передаваемый в орган государственной статистики, может быть представлен одним из трех способов:

1) непосредственно в органы государственной статистики (в таком случае датой представления считается дата фактической передачи по принадлежности);

2) заказным почтовым отправлением с уведомлением о вручении (дата представления – дата почтового отправления);

3) по телекоммуникационным каналам связи (датой представления будет дата отправки по телекоммуникационным каналам связи).

3.3. Аудит и публичность бухгалтерской отчетности

Аудит и публичность бухгалтерской (финансовой) отчетности Бухгалтерская отчетность в случае, если она подлежит обязательному аудиту, должна публиковаться вместе с аудиторским заключением (ч. 10 ст. 13 Федерального закона «О бухгалтерском учете») [11]. Оно выступает своеобразным гарантом качества отчетности. Дело в том, что внешние пользователи не имеют возможности лично проверить подлинность совершенных операций (фактов хозяйственной жизни, на рисунке 5 – блок «ФХЖ»), у них нет «допуска» к регистрам бухгалтерского учета (на рисунке 5 – блок «Учет»). Инвесторы, акционеры и другие группы внешних пользователей вынуждены принимать решения на основе данных финансовой отчетности (на рисунке 5 – блок «Отчетность»). С тем чтобы уменьшить информационный риск для пользователей финансовых отчетов, финансовую отчетность организаций, в деятельность которых вовлечены средства широкого круга лиц, подвергают аудиту, по результатам которого аудитор в большинстве случаев выдает аудиторское заключение.

3) по телекоммуникационным каналам связи (датой представления будет дата отправки по телекоммуникационным каналам связи). Аудит и публичность бухгалтерской (финансовой) отчетности Бухгалтерская отчетность в случае, если она подлежит обязательному аудиту, должна публиковаться вместе с аудиторским заключением (ч. 10 ст. 13 Федерального закона «О бухгалтерском учете») [11]. Оно выступает своеобразным гарантом качества отчетности. Дело в том, что внешние пользователи не имеют возможности лично проверить подлинность совершенных операций (фактов хозяйственной жизни, на рисунке 5 блок «ФХЖ»), у них нет «допуска» к регистрам бухгалтерского учета (на рисунке 5 «Учет»). Инвесторы, акционеры и другие группы внешних пользователей вынуждены принимать решения на основе данных финансовой отчетности (на рисунке 5 блок «Отчетность»). С тем чтобы уменьшить информационный риск для пользователей финансовых отчетов, финансовую отчетность организаций, в деятельность которых вовлечены средства широкого круга лиц, подвергают аудиту, по результатам которого аудитор в большинстве случаев выдает аудиторское заключение.

Аудиторское заключение – официальный документ, предназначенный для пользователей бухгалтерской (финансовой) отчетности аудируемых лиц, содержащий выраженное в установленной форме мнение аудиторской организации, индивидуального аудитора о достоверности бухгалтерской (финансовой) отчетности аудируемого лица. Требования к форме, содержанию, порядку подписания и представления аудиторского заключения приведены в ст. 6 Федерального закона от 30 декабря 2008 г. № 307-ФЗ «Об аудиторской деятельности». Обязательный аудит бухгалтерской (финансовой) отчетности организаций – ежегодная обязательная аудиторская проверка ведения бухгалтерского учета и бухгалтерской (финансовой) отчетности организации или индивидуального предпринимателя [10].

Учет

Пользователи

ФХЖ

Аудит

Отчетность

Рисунок 5 - Обеспечение посредством данных бухгалтерского учета потребностей пользователей в информации о финансово-хозяйственной деятельности организации

Критерии проведения обязательного аудита устанавливаются ст. 5 Федерального закона «Об аудиторской деятельности» [10].

Обязательный аудит осуществляется в случаях, если:

1) организация имеет организационно¤правовую форму открытого акционерного общества;

2) ценные бумаги организации допущены к обращению на организованных торгах;

3) организация является кредитной организацией, бюро кредитных историй, организацией, являющейся профессиональным участником рынка ценных бумаг, страховой организацией, клиринговой организацией, обществом взаимного страхования, организатором торговли, негосударственным пенсионным или иным фондом, акционерным инвестиционным фондом, управляющей компанией акционерного инвестиционного фонда, паевого инвестиционного фонда или негосударственного пенсионного фонда (за исключением государственных внебюджетных фондов);

4) объем выручки от продажи продукции (продажи товаров, выполнения работ, оказания услуг) организации (за исключением органов государственной власти, органов местного самоуправления, государственных и муниципальных учреждений, государственных и муниципальных унитарных предприятий, сельскохозяйственных кооперативов, союзов этих кооперативов) за предшествовавший отчетному год превышает 400 млн. руб. или сумма активов бухгалтерского баланса по состоянию на конец предшествовавшего отчетному года превышает 60 млн. руб.;

5) организация (за исключением органа государственной власти, органа местного самоуправления, государственного внебюджетного фонда, а также государственного и муниципального учреждения) представляет и (или) публикует сводную (консолидированную) бухгалтерскую (финансовую) отчетность;

6) в иных случаях, установленных федеральными законами. Обязательный аудит в отношении этих организаций или индивидуальных предпринимателей предусмотрен федеральным законом. Публичность бухгалтерской отчетности обычно связывают с ее опубликованием. Опубликование бухгалтерской (финансовой) отчетности осуществляется в порядке и случаях, которые установлены федеральными законами (ч. 9 ст. 13 Федерального закона «О бухгалтерском учете»). Как уже отмечалось, согласно Федеральному закону «О бухгалтерском учете» в случае, если организация подлежит обязательному аудиту, ее отчетность должна быть опубликована вместе с аудиторским заключением [11].

Требования к публичности бухгалтерской отчетности установлены целым рядом нормативных актов. Например, Федеральным законом «Об акционерных обществах» акционерным обществам предписывается раскрывать годовую бухгалтерскую отчетность. Обязательное раскрытие общество осуществляет в объеме и порядке, которые установлены федеральным органом исполнительной власти по рынку ценных бумаг. Федеральным законом «Об обществах с ограниченной ответственностью» обязанность публиковать годовую бухгалтерскую отчетность определена для обществ, публично разместивших облигации и иные эмиссионные ценные бумаги [8,9]. Федеральным законом «О банках и банковской деятельности» предусматривается обязательное опубликование в открытой печати годового отчета (включая бухгалтерский баланс и отчет о финансовых результатах) в форме и сроки, которые устанавливаются Банком России. Законом РФ «Об организации страхового дела в Российской Федерации» устанавливается обязанность страховых организаций публиковать годовую бухгалтерскую (финансовую) отчетность не позднее 1 июля года, следующего за отчетным.

Хранение бухгалтерской отчетности. Организации обязаны хранить первичные учетные документы, регистры бухгалтерского учета, бухгалтерскую (финансовую) отчетность, аудиторские заключения о ней в течение сроков, устанавливаемых в соответствии с организацией государственного архивного дела, но не менее пяти лет после отчетного года (ст. 29 Федерального закона «О бухгалтерском учете»). Экономический субъект должен обеспечить безопасные условия хранения документов бухгалтерского учета и их защиту от изменений [11].

Требования к формам бухгалтерской отчетности изложены в ПБУ 4/99 «Бухгалтерская отчетность организации», однако этот документ не содержит шаблонов компонентов отчетности. В целях унификации представляемой бухгалтерской отчетности Минфин России разработал формы бухгалтерской финансовой отчетности, приведенные в Приказе № 66н. Таким образом, при формировании отчетности бухгалтер должен использовать формы, утвержденные Приказом № 66н, а также выполнить общие правила, описанные в ПБУ 4/99, в части представления показателей в этих формах [12.14]. Важно понимать, что формы отчетности, содержащиеся в этом приказе, универсальны, в силу чего невозможно учесть специфику каждой организации. С тем чтобы устранить этот недостаток, организациям предписано «самостоятельно определять детализацию показателей по статьям отчетов», т.е. бухгалтер каждой организации должен «доработать» универсальные шаблоны компонентов отчетности. Данное предписание означает, что, по усмотрению составителя отчетности, из универсальной формы можно исключать показатели, по которым нет данных, и вводить новые, если раскрываемая в них информация существенна. Например, статья «Дебиторская задолженность» может быть дополнена расшифровкой по видам задолженности (покупателей и заказчиков, учредителей, персонала и проч.). При внесении изменений в утвержденные формы бухгалтерской отчетности организации должны соблюдаться общие требования к бухгалтерской отчетности (полнота, существенность, нейтральность и проч.), изложенные в ПБУ 4/99.

Организация может представлять дополнительную информацию, сопутствующую бухгалтерской отчетности, если исполнительный орган организации считает такую информацию полезной для заинтересованных пользователей при принятии экономических решений. Эта информация раскрывает динамику важнейших экономических и финансовых показателей деятельности организации за ряд лет; планируемое развитие организации; предполагаемые капитальные и долгосрочные финансовые вложения; полити¤ ку в отношении заемных средств, управления рисками; деятель¤ ность организации в области научно¤исследовательских и опытно¤ конструкторских работ (НИОКР); природоохранные мероприятия; иные данные. В формах бухгалтерской отчетности, представляемых организациями в соответствующие адреса, согласно ПБУ 4/99, обязательно должны быть проставлены следующие данные:

• наименование составляющей части;

• отчетная дата или отчетный период, за который составлена бухгалтерская отчетность; • наименование организации с указанием ее организационно¤ правовой формы (согласно Классификатору организационно¤пра¤ вовых форм хозяйствующих субъектов, ОКОПФ);

• формат представления числовых показателей бухгалтерской отчетности (тыс. руб. - код по ОКЕИ 384; млн руб. — код по ОКЕИ 385).

В Приказе № 66н в утвержденные формы отчетности дополнительно введены следующие сведения:

•идентификационный номер налогоплательщика (ИНН) (указывается присвоенный налоговым органом в установленном порядке ИНН);

• вид экономической деятельности (указывается вид деятельности, который признается основным согласно требованиям нормативных документов, утверждаемых федеральным органом статистики);

• форма собственности и ее код по Классификатору форм собственности (ОКФС);

• дата отправки/принятия (указывается конкретная дата почтового, электронного и иного отправления бухгалтерской отчетности или дата ее фактической передачи по принадлежности);

• местонахождение (адрес) (указывается на форме бухгалтерского баланса).

Данные представляемой бухгалтерской отчетности приводятся в тысячах рублей без десятичных знаков. Организация, имеющая существенные обороты продаж, обязательств и т.п., может приводить данные в представляемой бухгалтерской отчетности в миллионах рублей без десятичных знаков. В формах бухгалтерской отчетности не должно быть никаких подчисток и помарок. Следует иметь в виду, что если в соответствии с нормативными документами по бухгалтерскому учету показатель должен вычитаться из соответствующих показателей (данных) при исчислении определенных данных (промежуточных, итоговых и проч.) или имеет отрицательное значение, то в бухгалтерской отчетности этот показатель проставляют в круглых скобках, например, непокрытый убыток, себестоимость проданных товаров, продукции, работ, услуг, убыток от продаж, проценты к уплате, прочие расходы, уменьшение капитала, направление денежных средств, выбытие основных средств [25].

Заключение

В результате своей деятельности любое предприятие осуществляет какие-либо хозяйственные операции, принимает те или иные решения. Практически каждое такое действие находит отражение в бухгалтерском учете. Для эффективного управления предпринимательскими структурами важное значение имеет наличие у менеджеров необходимой информации и умение ею пользоваться. Эту информацию надо уметь соответствующим образом обработать, сделать правильные выводы и использовать их с целью принятия управленческих решений по повышению эффективности производства.

Каждый работник, занимающийся анализом финансово-хозяйственной деятельности предприятия, а также пользующийся данными финансовой отчетности, должен уметь читать и анализировать бухгалтерский баланс и другие формы, разбираться в их статьях, владеть экономическими категориями и показателями, их характеризующими, а также делать выводы и рекомендации для принятия эффективных управленческих решений. В бухгалтерской (финансовой) отчетности представлена информация о финансовом состоянии предприятия: наличии финансовых ресурсов предприятия, их распределении и использовании, данные о финансовых результатах (прибыли), наличии и движении собственного и заемного капитала, о денежных потоках, состоянии дебиторской и кредиторской задолженности, состоянии и изменении основных и оборотных средств, нематериальных активов и т. п.

Обработка информации подразумевает: проведение мониторинга, диагностики и анализа имеющейся информации. Мониторинг – это методика и система наблюдения за определенным объектом или процессом, дающая возможность оценить состояние и развитие, оперативно выявлять результаты воздействия различных внешних факторов.

Так, на основе бухгалтерской (финансовой) отчетности при мониторинге определяются: состояние и изменение финансовых ресурсов предприятия, объем и структура реальных и финансовых инвестиций в активы предприятия, инвестиционная и инновационная деятельность предприятия, структура и состояние основных и оборотных средств, уровень ликвидности, платежеспособности, финансовой устойчивости, финансовых результатов и др. На основе мониторинга дается прогноз о состоянии и изменении изучаемого объекта [22]. Для более глубокого изучения состояния, динамики и влияния причин и факторов, оказавших воздействие на результаты деятельности изучаемых показателей хозяйственной деятельности, необходимо, пользуясь бухгалтерской (финансовой) отчетностью, произвести их анализ. На основе анализа выявляются причины и факторы, оказавшие влияние на изменение состояния и развития изучаемых показателей хозяйственной деятельности, разрабатываются рекомендации для принятия управленческих решений по устранению выявленных недостатков и повышению эффективности использования финансовых и материальных ресурсов.

Библиография

Конституция Российской Федерации (с учетом поправок, внесенных Законами Российской Федерации о поправках к Конституции Российской Федерации от 30 декабря 2008 г. № 6-ФКЗ, от 30 декабря 2008 г. № 7-ФКЗ, 5 февраля 2014 г. № 2-ФКЗ, от 21 июля 2014 г. № 11-ФКЗ). Доступ из справ.-правовой системы «КонсультантПлюс».
Гражданский кодекс Российской Федерации (часть первая) от 30 ноября 1994 г. № 51-ФЗ. Доступ из справ.-правовой системы «КонсультантПлюс».
Гражданский кодекс Российской Федерации (часть вторая) от 26 января 1996 г. № 14-ФЗ. Доступ из справ.-правовой системы «КонсультантПлюс».
Кодекс Российской Федерации об административных правонарушениях от 30 декабря 2001 г. № 195-ФЗ. Доступ из справ.-правовой системы «КонсультантПлюс».
Налоговый кодекс Российской Федерации (часть первая) от 31 июля 1998 г. № 146-ФЗ). Доступ из справ.-правовой системы «КонсультантПлюс».
Налоговый кодекс Российской Федерации (часть вторая) от 5 августа 2000 г. № 117-ФЗ. Доступ из справ.-правовой системы «КонсультантПлюс».
Федеральный закон от 22 апреля 1996 г. № 39 - ФЗ «О рынке ценных бумаг»
Федеральный закон от 8 февраля 1998 г. № 140-ФЗ «Об обществах с ограниченной ответственностью».
Федеральный закон от 27 июля 2010 г. № 208–ФЗ «О консолидированной финансовой отчетности».
Федеральный закон от 30 декабря 2008 г. № 307-ФЗ «Об аудиторской деятельности» (в ред. Федерального закона от 1 декабря 2014 г. № 403-ФЗ). Доступ из справ.-правовой системы «КонсультантПлюс».
Федеральный закон от 6 декабря 2011 г. № 402-ФЗ «О бухгалтерском учете». Доступ из справ.-правовой системы «КонсультантПлюс».
Приказ Минфина России от 30.03.2001 N 26н (ред. от 16.05.2016) «Об утверждении Положения по бухгалтерскому учету «Учет основных средств» ПБУ 6/01» (Зарегистрировано в Минюсте России 28.04.2001 N 2689)
Приказ Минфина РФ от 06.07.1999 N 43н (ред. от 08.11.2010) "Об утверждении Положения по бухгалтерскому учету «Бухгалтерская отчетность организации» (ПБУ 4/99)» [Электронный ресурс: consultant.ru/document/cons_doc_LAW_18609/ ]
Приказ Минфина России от 02.07.2010 N 66н (ред. от 06.03.2018) «О формах бухгалтерской отчетности организаций».
Райзберг, Б. А. Современный экономический словарь / Б. А. Райзберг, Л. Ш. Лозовский, Е. Б. Стародубцева. – 6-е изд., перераб. и доп. – М.: ИНФРАМ, 2008. – 512 с.
Смит, А. Исследование о природе и причинах богатства народов. / А. Смит. – М.: Эксмо, 2007.
Коуз, Р. Г. Природа фирмы / под ред. О. И. Уильямсона, С. Дж. Уинтера: пер. с англ. М. Я. Каждана; ред. пер. В. Г. Гребенников. – М.: Дело, 2001.
Маркс, К. Соч.: 2-е изд., т.23. /К. Маркс, Ф. Энгельс //http: //libelli.ru/library/tema/sc/marxism/me_ss2.htm.
Генералова Н.В., Карельская С.Н., Быков В.А.
Состав и виды бухгалтерской (финансовой) отчетности, ее место в системе бухгалтерского учета // В книге: Бухгалтерская (финансовая) отчетность // Быков В.А., Генералова Г.Н.В., Карельская С.Н., Львова Д.А., Патров В.В., Пятов М.Л., Соболева Г.В., Соколова Н.А., Терентьева Т.О., Томшинская И.Н., Соколов Я.В. учебное пособие. Москва, 2015. С. 25-89.
Соколов Я. В. Основы теории бухгалтерского учета. М.: Финансы и статистика, 2000. С. 369.
Абдукаримов И.Т. Бухгалтерская (финансовая) отчетность как основной источник мониторинга и анализа финансового состояния предприятия // Социально-экономические явления и процессы. 2012. № 10 (44). С. 9-15.
Абдукаримов И.Т., Мамошина О.В.Бухгалтерская (финансовая) отчетность как основной источник мониторинга и анализа финансового состояния предприятия // Социально-экономические явления и процессы. 2013. № 1 (47). С. 20-26.
Гуртовая И.Н. Влияние пбу на бухгалтерскую (финансовую) отчетность // Проблемы современной экономики (Новосибирск). 2015. № 28-1. С. 42-46.
Коваль А.В., Блинов О.А. Бухгалтерская (финансовая) отчетность как основной источник анализа финансового состояния предприятия
// Электронный научно-методический журнал Омского ГАУ. 2017. № 3 (10). С. 13.
Пономарева Д.С. Бухгалтерская (финансовая) отчетность как основа информационной базы для анализа финансового состояния предприятия // В сборнике: Современные подходы к трансформации концепций государственного регулирования и управления в социально-экономических системах Сборник научных трудов 7-й Международной научно-практической конференции. 2018. С. 210-214.