Содержание:

ВВЕДЕНИЕ

Налоговый и бухгалтерский учет - два важных элемента информационной системы, накапливающей сведения о финансовом состоянии и хозяйственной деятельности торговых предприятий. Их цели близки, но не идентичны. Налоговый учет формируется для решения государственной задачи наполнения федерального и местного бюджетов, бухгалтерский - для решения государственной задачи привлечения зарубежных инвестиций в экономику. Эти различия и привели к появлению двух самостоятельных видов учета.

При этом в России произошло некоторое смешение понятий юридических законов и законов естествознания, что неверно. Юридические нормы, возведенные в рамки закона, нельзя отождествлять с объективными законами развития природы и общества. Они нуждаются в постоянной корректировке по результатам их практического применения.

Если отдавать приоритет экономической сущности обеих целей, то в них нет противоречия: интенсивно пополнять бюджет могут только такие торговые предприятия, которые своей высокой рентабельностью привлекают отечественных и зарубежных инвесторов. Неприбыльные предприятия, наоборот, нуждаются в снижении налогового бремени и кредитной поддержке.

Недостаточно экономически обоснованный современный отечественный налоговый учет не дает возможности развиваться всем торговым предприятиям, особенно тем, которые относятся к категории малого и среднего бизнеса. Такое состояние налогового учета наносит определенный ущерб экономике страны и тормозит процесс реализации социальных целей.

Кроме того, в результате несогласованности законодателей возникли существенные сложности стыковки налогового учета с бухгалтерским учетом.

Все выше изложенное подтверждает актуальность выбранной темы курсовой работы.

Цель исследования заключается в изучении особенностей реализации системы налогового учета, а также разработке путей совершенствования ведения налогового учета на предприятиях.

Задачи исследования:

- исследовать нормативное правовое регулирование налогового учета;

- рассмотреть теоретические основы налогового учета;

- изучить построение налогового учета в организации;

- изучить ведение налогового учета на предприятии;

- разработать мероприятия по совершенствованию налоговой учетно-аналитической системы для целей управления организацией.

Предметом курсовой работы является исследование цели и задач налогового учета, а также построение налогового учета в организациях и тенденции его совершенствования.

При написании работы использовались учебные и методические пособия, монографии, материалы периодической печати по бухгалтерскому и налоговому учету. Научная постановка и разработка отдельных сторон исследуемой проблемы нашла свое отражение в работах отечественных и зарубежных ученых-экономистов: Авдеева В.И., Гетьмана В.Г., Дороховой А.И., Касьяновой Г.Ю., Кутер М.И., Шнейдман Л.З. и др.

1. ТЕОРЕТИЧЕСКИЕ АСПЕКТЫ НАЛОГОВОГО УЧЕТА

1.1. Налоговый учет: нормативное правовое регулирование

Теоретические основы бухгалтерского учета изложены в Федеральном законе "О бухгалтерском учете" от 6 декабря 2011 г. N 402-ФЗ (далее - Закон N 402-ФЗ), Приказе Минфина России от 29 июля 1998 г. N 34н "Об утверждении Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации", Приказе Минфина России от 6 октября 2008 г. N 106н "Об утверждении Положений по бухгалтерскому учету" и множестве других нормативных документов. Поэтому с нормативным обоснованием теоретических основ бухгалтерского учета проблем не возникает. Противоположная ситуация складывается с налоговым учетом.

Основным нормативным документом, регулирующим налоговый учет, является Налоговый кодекс Российской Федерации (далее - НК РФ) [13. 14]. Но, к сожалению, в Кодексе теоретическим основам налогового учета не уделено должного внимания. Логично предположить, что основы должны быть изложены в части первой НК РФ в отдельной большой статье или нескольких последовательных. Такой подход значительно бы облегчил его изучение и ведение. Но все далеко не так.

Изначально понятие налогового учета было введено только по одному налогу - налогу на прибыль организаций. В гл. 25 НК РФ достаточно подробно изложены его теоретические основы. Организации налогового учета также уделено внимание в Приказе МНС России от 20 декабря 2002 г. N БГ-3-02/729 "Об утверждении Методических рекомендаций по применению главы 25 "Налог на прибыль организаций" части второй Налогового кодекса Российской Федерации" (далее - Методические рекомендации). Указанный Приказ утратил силу, но требует внимания из-за недостаточности нормативной информации по вопросу налогового учета в целом [13. 14].

Необходимо также отметить Информационное сообщение МНС России от 19 декабря 2001 г. "Система налогового учета, рекомендуемая МНС России для исчисления прибыли в соответствии с нормами главы 25 Налогового кодекса Российской Федерации" (далее - Информационное сообщение), согласно абз. 4 которого "настоящие рекомендации устанавливают методологические принципы ведения налогового учета и формирования показателей регистров налогового учета".

В части первой НК РФ ведение учета объектов налогообложения установлено для всех налогоплательщиков и налоговых агентов [14]:

- налогоплательщики обязаны "вести в установленном порядке учет своих доходов (расходов) и объектов налогообложения, если такая обязанность предусмотрена законодательством о налогах и сборах" (пп. 3 п. 1 ст. 23 НК РФ)[13];

- налоговые агенты обязаны "вести учет начисленных и выплаченных налогоплательщикам доходов, исчисленных, удержанных и перечисленных в бюджетную систему Российской Федерации налогов, в том числе по каждому налогоплательщику" (пп. 3 п. 3 ст. 24 НК РФ).

Конечно, это общие требования, установленные для всех налогоплательщиков. Но для экономических субъектов учет прежде всего предполагает его документирование. Указания на ведение, в том числе документирование, налогового учета конкретизированы по следующим налогам и специальным налоговым режимам [14]:

1) налог на прибыль организаций (гл. 25 НК РФ) - налоговый учет ведется в соответствии со ст. 313 "Налоговый учет. Общие положения" НК РФ, а также в соответствии со многими другими статьями указанной главы, регулирующими особенности ведения налогового учета по отдельным доходам и расходам;

2) налог на добавленную стоимость (гл. 21 НК РФ) - налоговый учет ведется в соответствии с Постановлением Правительства РФ от 26 декабря 2011 г. N 1137 "О формах и правилах заполнения (ведения) документов, применяемых при расчетах по налогу на добавленную стоимость") и ст. 169 НК РФ;

3) налог на доходы физических лиц (гл. 23 НК РФ) - налоговый учет ведется в соответствии с п. п. 1 и 2 ст. 230 НК РФ и Приказом Минфина России и МНС России от 13 августа 2002 г. N 86н/БГ-3-04/430 "Об утверждении Порядка учета доходов и расходов и хозяйственных операций для индивидуальных предпринимателей";

4) упрощенная система налогообложения (гл. 26.2 НК РФ) - налоговый учет ведется в соответствии со ст. 346.24 "Налоговый учет" НК РФ, а также Приказом Минфина России от 22 октября 2012 г. N 135н "Об утверждении форм Книги учета доходов и расходов организаций и индивидуальных предпринимателей, применяющих упрощенную систему налогообложения, Книги учета доходов индивидуальных предпринимателей, применяющих патентную систему налогообложения, и Порядков их заполнения"[13];

5) система налогообложения для сельскохозяйственных товаропроизводителей (единый сельскохозяйственный налог) (гл. 26.1 НК РФ) - налоговый учет ведется в соответствии с Приказом Минфина России от 11 декабря 2006 г. N 169н "Об утверждении формы Книги учета доходов и расходов индивидуальных предпринимателей, применяющих систему налогообложения для сельскохозяйственных товаропроизводителей (единый сельскохозяйственный налог), и Порядка ее заполнения"[13. 14];

6) патентная система налогообложения (гл. 26.5 НК РФ) - налоговый учет ведется в соответствии с Приказом Минфина России от 22 октября 2012 г. N 135н[14].

1.2. Теоретические основы налогового учета

Постараемся теперь нормативно обосновать теоретические основы налогового учета, предполагая, что он вторичен по отношению к бухгалтерскому учету и те теоретические основы ведения налогового учета, которые прописаны по налогу на прибыль организаций, распространяются на ведение налогового учета по другим налогам, если иное не предусмотрено соответствующими главами НК РФ.

"Налоговый учет - система обобщения информации для определения налоговой базы по налогу на основе данных первичных документов, сгруппированных в соответствии с порядком, предусмотренным НК РФ" (абз. 2 ст. 313 НК РФ). Как мы видим, определение налогового учета достаточно общее и может быть применено ко всем налогам [14].

В Информационном сообщении определение конкретизировано для налога на прибыль организаций: "Налоговый учет представляет собой систему регистрации и обобщения информации о совершаемых налогоплательщиком однородных операциях, приводящих к возникновению доходов или расходов, учитываемых в определенном положениями Кодекса порядке при исчислении налоговой базы текущего или будущих периодов".

Налоговый учет выполняет основную функцию налогов - фискальную и функции бухгалтерского учета - информационную и контрольную [1].

Налоги являются преимущественной составляющей доходов государственного бюджета. Фискальная функция налогового учета заключается в формировании и мобилизации финансовых ресурсов экономического субъекта при взимании налогов и сборов.

Основные функции бухгалтерского учета - информационная и контрольная. Информационная функция налогового учета как учета вторичного по отношению к бухгалтерскому проявляется в составлении налоговой отчетности, которая содержит информацию об объектах налогообложения, налоговой базе, суммах налогов и сборов, исчисленных к уплате в бюджет (возмещению из бюджета), и т.д. [16].

Контрольная функция налогового учета заключается в том, что через установленные формы и расчеты (налоговые декларации, расчеты авансовых платежей и др.) налоговыми органами и иными контролирующими органами осуществляется контроль и надзор за исполнением налогоплательщиками своих налоговых обязательств.

Функции налогового учета определяют его основную цель, сформулированную в НК РФ. "Налоговый учет осуществляется в целях формирования полной и достоверной информации о порядке учета для целей налогообложения хозяйственных операций, осуществленных налогоплательщиком в течение отчетного (налогового) периода, а также обеспечения информацией внутренних и внешних пользователей для контроля за правильностью исчисления, полнотой и своевременностью исчисления и уплаты в бюджет налога" (абз. 4 ст. 313 НК РФ) [14].

Под внешними пользователями прежде всего подразумеваются налоговые органы, а также аудиторы, иные контролирующие или проверяющие органы. Для внутренних пользователей данные налогового учета не представляют специального интереса. Однако эти данные используются для экономического и финансового анализа, а также для работы по оптимизации налогообложения экономического субъекта [5].

Цель, установленная для налогового учета по налогу на прибыль организаций, применима и для всех иных налогов. Исходя из цели налогового учета основными его задачами становятся [3]:

1. Формирование полной и достоверной информации о порядке учета для целей налогообложения хозяйственных операций, осуществленных налогоплательщиком в течение отчетного (налогового) периода.

2. Обеспечение информацией внутренних и внешних пользователей для контроля за правильностью исчисления, полнотой и своевременностью уплаты налога налогоплательщиками.

В абз. 3 Информационного сообщения задачи налогового учета по налогу на прибыль конкретизированы: "Основными задачами налогового учета являются формирование полной и достоверной информации о порядке формирования данных о величине доходов и расходов организации, определяющих размер налоговой базы отчетного налогового периода в порядке, установленном гл. 25 НК РФ, а также обеспечение этой информацией внутренних и внешних пользователей для контроля за правильностью исчисления, полнотой и своевременностью расчетов с бюджетом по налогу на прибыль". В части первой НК РФ мы находим подтверждение указанных задач по отношению ко всем налогам в пп. 3 п. 1 ст. 23 и пп. 3 п. 3 ст. 24 НК РФ, рассмотренных выше, и в пп. 4, 5 и 6 п. 1 ст. 23 НК РФ, где установлена обязанность налогоплательщиков [13]:

- представлять в установленном порядке в налоговый орган по месту учета налоговые декларации (расчеты);

- представлять в налоговый орган по месту жительства индивидуального предпринимателя, нотариуса, занимающегося частной практикой, адвоката, учредившего адвокатский кабинет, по запросу налогового органа книгу учета доходов и расходов и хозяйственных операций;

- представлять в налоговый орган по месту нахождения организации годовую бухгалтерскую (финансовую) отчетность не позднее трех месяцев после окончания отчетного года;

- представлять в налоговые органы и их должностным лицам в случаях и в порядке, предусмотренных НК РФ, документы, необходимые для исчисления и уплаты налогов.

Исходя из формулировки предмета бухгалтерского учета можно определить предмет налогового учета. Им выступает финансово-хозяйственная деятельность экономического субъекта, в результате которой возникают обязательства по начислению (удержанию) и уплате налогов и сборов [20]. Объектами налогового учета являются объекты налогообложения, указанные в п. 1 ст. 38 НК РФ [13]: "реализация товаров (работ, услуг), имущество, прибыль, доход, расход или иное обстоятельство, имеющее стоимостную, количественную или физическую характеристику, с наличием которого законодательство о налогах и сборах связывает возникновение у налогоплательщика обязанности по уплате налога".

В Информационном сообщении определены объекты налогового учета по налогу на прибыль организаций - "имущество, обязательства и хозяйственные операции организации, стоимостная оценка которых определяет размер налоговой базы текущего отчетного налогового периода или налоговой базы последующих периодов" (абз. 6 Информационного сообщения). Метод налогового учета - это совокупность способов и приемов ведения налогового учета. Среди них прежде всего необходимо выделить элементы метода бухгалтерского учета, используемые также и в налоговом учете, - это документирование, оценка и отчетность [21].

Документирование - это элемент метода бухгалтерского учета, который применяется и в налоговом учете. Документирование бухгалтерского учета - способ первичного отражения объектов бухгалтерского учета путем документального оформления их движения. "Каждый факт хозяйственной жизни подлежит оформлению первичным учетным документом" (п. 1 ст. 9 Закона N 402-ФЗ). "Данные, содержащиеся в первичных учетных документах, подлежат своевременной регистрации и накоплению в регистрах бухгалтерского учета" (п. 1 ст. 10 Закона N 402-ФЗ) [7].

Документирование налогового учета - способ первичного отражения объектов налогового учета (налогообложения) путем документального оформления их движения. Каждый факт хозяйственной жизни, в результате которого возникают обязательства по начислению (удержанию) и уплате налогов и сборов, подлежит оформлению первичным учетным документом. Данные, содержащиеся в первичных учетных документах, подлежат своевременной регистрации и накоплению в бухгалтерских и/или налоговых регистрах. "Подтверждением данных налогового учета являются первичные учетные документы (включая справку бухгалтера)" (абз. 9 ст. 313 НК РФ) [13].

Обратимся к Методическим рекомендациям, которые объясняют применение как бухгалтерских, так и налоговых регистров: "Если порядок группировки и учета объектов и хозяйственных операций для целей налогообложения... соответствует порядку группировки и отражения в бухгалтерском учете, установленному правилами бухгалтерского учета, данные налогового учета могут быть получены из регистров бухгалтерского учета", а "регистры бухгалтерского учета могут быть заявлены налогоплательщиком как регистры налогового учета" (разд. 9 Методических рекомендаций) [11]. Равноценность регистров бухгалтерского и налогового учета доказывают и положения п. 3 ст. 120 НК РФ, где под грубым нарушением правил учета доходов и расходов и объектов налогообложения "понимается отсутствие... регистров бухгалтерского учета или налогового учета". Оценка - это способ стоимостного измерения объектов налогообложения. Общие правила оценки регламентированы п. 1 ст. 105.3 НК РФ. Для целей НК РФ "цены, применяемые в сделках, сторонами которых являются лица, не признаваемые взаимозависимыми, а также доходы (прибыль, выручка), получаемые лицами, являющимися сторонами таких сделок, признаются рыночными" [14].

При этом оценка объектов налогового учета может быть установлена отдельно по налогу, операции, виду имущества и т.п. [13]/

Налоговый кодекс Российской Федерации предусматривает собственные специальные методы [13. 14]:

- методы признания доходов и расходов (ст. ст. 271 - 273 НК РФ);

- методы начисления амортизации (п. 1 ст. 259 НК РФ);

- методы оценки покупных товаров при их реализации (пп. 3 п. 1 ст. 268 НК РФ) и др.

Исходя из норм НК РФ и правил, установленных для ведения бухгалтерского учета, можно выделить правила ведения налогового учета [16]:

1) исходя из вторичности налогового учета по отношению к бухгалтерскому учету его объекты так же, как и объекты бухгалтерского учета, подлежат денежному измерению в валюте Российской Федерации. Если стоимость объектов бухгалтерского учета выражена в иностранной валюте, то она подлежит пересчету в валюту Российской Федерации (ст. 12 Закона N 402-ФЗ). Денежное измерение подтверждается и положениями п. 1 ст. 8 НК РФ: "Под налогом понимается обязательный, индивидуально безвозмездный платеж, взимаемый с организаций и физических лиц в форме отчуждения принадлежащих им на праве собственности, хозяйственного ведения или оперативного управления денежных средств в целях финансового обеспечения деятельности государства и (или) муниципальных образований" [15]. Сущность принципа денежного измерения раскрывается в п. 3 ст. 274 НК РФ: "Доходы и расходы налогоплательщика в целях настоящей главы учитываются в денежной форме";

2) в бухгалтерском учете имущество, являющееся собственностью организации, учитывается обособленно от имущества других юридических лиц, находящихся у данной организации. По налогу на имущество организаций объектами налогообложения для российских организаций признается движимое и недвижимое имущество, учитываемое на балансе в качестве объекта основных средств в порядке, установленном для ведения бухгалтерского учета (п. 1 ст. 374 НК РФ). В налоговом законодательстве это правило также декларируется в отношении амортизируемого имущества при исчислении налога на прибыль организаций;

3) "бухгалтерский учет ведется непрерывно с даты государственной регистрации до даты прекращения деятельности в результате реорганизации или ликвидации" (п. 3 ст. 6 Закона N 402-ФЗ). Налоговый учет ведется непрерывно с даты постановки на налоговый учет в налоговых органах до даты снятия с учета. Постановка на налоговый учет осуществляется в день регистрации организации в качестве юридического лица и физического лица в качестве индивидуального предпринимателя, а заканчивается в день ликвидации (реорганизации) юридического лица и прекращения деятельности индивидуального предпринимателя [17]. Данное правило подтверждается порядком начисления амортизации имущества. Амортизация имущества начисляется в период функционирования организации и прекращается при ее ликвидации или реорганизации (п. 5 ст. 259 НК РФ) [14]. "Формирование данных налогового учета предполагает непрерывность отражения в хронологическом порядке объектов учета для целей налогообложения" налогом на прибыль организаций (разд. 9 Методических рекомендаций);

4) "бухгалтерский учет ведется посредством двойной записи на счетах бухгалтерского учета" (п. 3 ст. 10 Закона N 402-ФЗ). Данные аналитического учета должны соответствовать оборотам и остаткам по счетам синтетического учета. В налоговом учете не используются двойная запись и счета бухгалтерского учета. В налоговом учете нет синтетического учета, но есть аналитический учет [17]. Например, в абз. 1 ст. 323 НК РФ говорится об аналитическом учете амортизируемых объектов. "Аналитический учет данных должен быть организован налогоплательщиком так, чтобы он раскрывал порядок формирования налоговой базы" по налогу на прибыль организаций (разд. 9 Методических рекомендаций) [10];

5) текущие затраты на производство продукции и капитальные затраты (вложения) в бухгалтерском учете учитываются раздельно. В налоговом учете расходы на формирование стоимости амортизируемого имущества учитываются также отдельно от текущих расходов. "Первоначальная стоимость основного средства определяется как сумма расходов на его приобретение... сооружение, изготовление, доставку и доведение до состояния, в котором оно пригодно для использования, за исключением налога на добавленную стоимость и акцизов, кроме случаев, предусмотренных НК РФ" (п. 1 ст. 257 НК РФ) [14]. Итак, мы выделили правила ведения налогового учета и дали им нормативное обоснование. Исходя из вышеизложенного можно утверждать, что теоретические основы налогового учета полностью прописаны в Налоговом кодексе Российской Федерации, несмотря на то что они рассредоточены по всему его тексту.

2. ДЕЙСТВУЮЩАЯ ПРАКТИКА ОРГАНИЗАЦИИ И ВЕДЕНИЯ НАЛОГОВОГО УЧЕТА В ОРГАНИЗАЦИИ

2.1. Построение налогового учета в организации

Что собой представляет налоговый учет? Если сформулировать кратко - это сгруппированная информация на основе первичных документов для определения налоговой базы в соответствии с порядком, предусмотренным Налоговым кодексом РФ (НК РФ). На сегодняшний день налогом является обязательный платеж, который органы государственной власти взимают с юридических и физических лиц для поступления денежных средств в бюджеты различных уровней. Экономика налога состоит из части валового общественного продукта, включающей стоимость материальных благ, которые создаются в стране за определенный период на этапе распределения и отходят от производителей в пользу государства, создавая таким образом фундамент для его существования [7].

Экономическая функция раскрывает сущность, внутреннее содержание и назначение потенциала налога как категории и системы реализации налогообложения [13]. Роль налогов остается спорной, так как исторически на разных стадиях развития меняются и проявляются различные ее функции. Исследуя предмет положительной динамики экономической теории, изучающей факты и события, получаем конечные результаты при ее использовании [12]. Налоговое планирование позволяет рассчитать потребности бюджетов различных уровней, оценить налоговый потенциал отдельных регионов, прогнозировать объемы налоговых поступлений в бюджеты и внебюджетные фонды государства, утвердить бюджеты, определить размер бюджетного дефицита, разработать контрольные задания по бюджетам различных уровней, определить долевое распределение налоговых ставок и льгот по отдельным отраслям хозяйственной деятельности.

Регулирование налогов осуществляют законодательные и исполнительные органы, в результате чего изменяются сроки уплаты налогов и сборов, устанавливаются налоговые льготы, что способствует созданию оптимальной налоговой системы [2]. При налоговом регулировании вытекает такой фактор, как финансовая помощь - это субсидии, дотации, субвенции и т.д., что создает условия для поддержки хозяйствующих субъектов, обеспечивая тем самым доходность бюджетов, и для развития отдельных отраслей экономики при вливании свободных денежных средств для инвестиций в развитие экономики.

Определение значения налогообложения играет важную роль. Это особенность построения налогов, сфера их применения, направление налоговой политики предприятия [19]. Учет налогов отражает формирование суммы доходов и расходов, фиксирует долю расходов, учитываемую для целей налогообложения в текущем налоговом отчетном периоде, сумму остатка расходов (убытков), подлежащую отнесению на расходы в следующих налоговых периодах, формирование сумм создаваемых резервов, а также сумму задолженности по расчетам с бюджетом, исходя из [4]:

- первичных учетных документов (включая справку бухгалтера);

- аналитических регистров налогового учета;

- расчета налоговой базы.

Формы аналитических регистров, являющиеся документами для налогового учета, должны содержать следующие реквизиты:

- наименование регистра;

- период (дату) составления;

- измерители операции в натуральном (если это возможно) и денежном выражении;

- наименование хозяйственных операций;

- подпись (расшифровку подписи) лица, ответственного за составление указанных регистров.

Содержание данных налогового учета (в том числе показателей первичных документов) является налоговой тайной. Лица, получившие доступ к такой информации, обязаны хранить налоговую тайну [9]. Составление налоговых деклараций и других документов является необходимым условием формирования полной информации об учете всех операций, которые ведутся на предприятии [8]. Налоговый учет является одной из неотъемлемых частей работы организации. Правильность ведения учета дает возможность организации успешно развиваться в условиях меняющихся требований в налоговом законодательстве и налоговых органов.

2.2. Ведение налогового учета на предприятии

В отличие от бухгалтерского учета, где все регламентировано, в налоговом учете нет жестких стандартов и правил. Налоговый кодекс предоставляет бухгалтеру свободу выбора и предполагает, что фирма самостоятельно решит, как вести налоговый учет.

Существует два способа [6]:

1. Наиболее целесообразно строить налоговый учет на основе бухгалтерского. Для этого, прежде всего, нужно четко определить, в чем правила налогового и бухгалтерского учета одинаковы, а в чем они различаются.

┌─────────┐ ┌─────────────┐ ┌───────────┐ ┌──────────┐ ┌──────────┐

│Первичные│◄─►│Бухгалтерский├──►│Приложения ├─►│ Регистры ├─►│Налоговая │

│документы│ │ учет │ │к регистрам│ │налогового│ │декларация│

└───┬─────┘ └─────────────┘ │налогового │ │ учета │ └──────────┘

│ │ учета │ └──────────┘

│ └──────┬────┘ ▲ ▲

│ ▲ ▼ ┌──────┘ │

│ ┌─────────┐ │ ┌─────┴───┐ ┌────┴────────────────┐

└──────────►│Налоговый├───────┘ │Регистры-│ │Регистры-расчеты, ин-│

│ учет ОС │ │-расчеты │ │формации для которых│

└─────────┘ └─────────┘ │в бухучете нет или ее│

│ недостаточно │

└─────────────────────┘

Рис. 1. Обработка документов при ведении налогового учета

на базе бухгалтерского [18]

Затем нужно по возможности максимально сблизить бухгалтерскую и налоговую учетную политику: установить одинаковые способы амортизации основных средств и нематериальных активов, списания материально-производственных запасов в производство, определения производственной себестоимости продукции, оценки незавершенного производства и готовой продукции на складе и т.д. [22]. Тогда многие операции, отраженные в бухгалтерском учете, будут без изменения участвовать в расчете налога на прибыль. Однако, сближать налоговый и бухгалтерский учет не всегда выгодно. Так, например, если фирма выбирает единый метод начисления амортизации - линейный, то величина износа по сравнению с другими методами уменьшается, а сумма налога на имущество увеличивается.

Карточку счета, оборотную ведомость и другие бухгалтерские документы можно использовать в качестве регистров налогового учета. Налоговый кодекс не запрещает это делать [1].

Если же в регистрах бухгалтерского учета будет содержаться недостаточно информации для определения налоговой базы, то в них можно внести дополнительные реквизиты.

Пример

ПАО "Морос" занимается производством электрических котлов. В I квартале "Морос" отгрузил ООО "Мираж" электрические котлы на сумму 118 000 руб. (в том числе НДС - 18 000 руб.). Право собственности на товары перешло к "Миражу". Согласно подпункту "г" пункта 12 Положения по бухгалтерскому учету "Доходы организации" (ПБУ 9/99), для целей бухгалтерского учета главным условием признания выручки является переход к покупателям права собственности на продукцию. Это условие выполнено, поэтому бухгалтер "Мороса" должен сделать проводки:

Дебет 62 Кредит 90-1

- 118 000 руб. - отражена выручка от реализации электрических котлов;

Дебет 90-3 Кредит 68 субсчет "Расчеты по НДС"

- 18 000 руб. - начислен НДС.

Предположим, что "Морос" определяет доходы для целей налогообложения методом начисления. Тогда датой получения выручки считается день, когда право собственности на продукцию перейдет к покупателю (п. 3 ст. 271 НК РФ). В данном случае условия признания выручки в налоговом учете не отличаются от правил бухгалтерского учета.

Поэтому "Морос" для целей налогообложения может определять выручку по данным бухгалтерского учета. Следовательно, при исчислении налоговой базы по налогу на прибыль за I квартал "Морос" учитывает выручку в сумме 100 000 руб. (118 000 - 18 000).

Операции по реализации электрокотлов фиксируются в регистре бухгалтерского учета "Карточка счета 90". "Морос" может использовать его в качестве регистра налогового учета. Соответствующую запись нужно сделать в приказе об учетной политике для целей налогообложения.

Ну, а в тех случаях, когда правила бухучета не стыкуются с налоговым законодательством, обороты по счетам для целей налогообложения можно корректировать. Для этого придется составить специальный расчет.

Пример

Изменим условия предыдущего примера.

Предположим, что в I квартале ПАО "Морос" помимо электрических котлов реализовало материалы на 59 000 руб. (в том числе НДС - 9000 руб.). Право собственности на материалы перешло к покупателю.

Доходы от реализации материалов учитывались в составе прочих доходов. В I квартале бухгалтер "Мороса" должен сделать проводки:

Дебет 76 Кредит 91-1

- 59 000 руб. - отражена выручка от реализации материалов;

Дебет 91-2 Кредит 68 субсчет "Расчеты по НДС"

- 9000 руб. - начислен НДС;

Дебет 62 Кредит 90-1

- 118 000 руб. - отражена выручка от реализации электрических котлов;

Дебет 90-3 Кредит 68 субсчет "Расчеты по НДС"

- 18 000 руб. - начислен НДС.

"Морос" определяет доходы для целей налогообложения методом начисления. Согласно статье 249 Налогового кодекса продажу материалов нужно учитывать в составе доходов от реализации [13. 14]. Чтобы скорректировать выручку, отраженную в бухучете для целей налогообложения, бухгалтер "Мороса" должен составить специальный расчет. Он может выглядеть так:

Таблица 1

Расчет 1

Корректировка выручки для целей налогообложения за I квартал

N п/п	Показатели	Сумма, руб.
1	Доходы от обычных видов деятельн. без НДС (по данным сч.90):
	а) доходы от реализации электрических котлов	100 000
	б) ...	-
	Итого по строке 1	100 000
2	Доходы от обычных видов деятельности уменьшаются на:
	а) ...	-
	б) ...	-
	Итого по строке 2	-
3	Доходы от обычных видов деятельности увеличиваются на:
	а) доходы от реализации материалов	50 000
	Итого по строке 3	50 000
4	Выручка от реализации продукции, учитываемая при налогообложении прибыли (строка 1 - строка 2 + строка 3)	150 000

В данном случае "Морос" может использовать регистр "Карточка счета 90" и расчет 1 "Корректировка выручки для целей налогообложения за I квартал" в качестве регистра налогового учета для отражения выручки от реализации. "Карточку счета 91" и расчет 2 "Корректировка прочих доходов для целей налогообложения за I квартал" можно использовать в качестве регистра налогового учета, чтобы отразить внереализационные доходы.

2. Можно организовать отдельный налоговый учет, то есть построить независимую систему налогового учета, никак не связанную с бухгалтерским [6]. Информацию о прочих доходах, отраженную в бухгалтерском учете, можно скорректировать для целей налогообложения в расчете 2. Он может выглядеть так:

Таблица 2

Расчет 2

Корректировка прочих доходов для целей налогообложения за I кв

N п/п	Показатели	Сумма, руб.
1	Общая доходов без НДС (по данным счета 91):
	а) доходы от реализации имущества	50 000
	б) ...	-
	Итого по строке 1	50 000
2	В целях налогообложения сумма доходов уменьшается на:
	а) доходы от реализации имущества	50 000
	б) ...	-
	Итого по строке 2	50 000
3	Сумма доходов увеличивается на:
	а) ...	-
	Итого по строке 3	-
4	Внереализационные доходы, учитываемые при налогообложении прибыли (строка 1 - строка 2 + строка 3)	0

┌─────────────────────────────┐

│ Первичные учетные документы │

└─────────────┬───────────────┘

┌────────────────────────┴───────────────────────┐

▼ ▼

┌─────────┴──────────┐ ┌─────────────┴────────┐

│Формы аналитического│ │Аналитические регистры│

│бухгалтерского учета│ │налогового учета │

└─────────┬──────────┘ └─────────────┬────────┘

▼ ▼

┌─────────┴──────────┐ ┌─────────────┴────────┐

│Формы синтетического│ │Справки по налоговым│

│бухгалтерского учета│ │расчетам │

└─────────┬──────────┘ └─────────────┬────────┘

▼ ▼

┌─────────┴──────────┐ ┌─────────────┴────────┐

│Бухгалтерская отчет-│ │Налоговая отчетность │

│ность │ │ │

└────────────────────┘ └──────────────────────┘

Рис. 2. Автономный налоговый учет [17]

В этом случае придется разрабатывать регистры налогового учета для каждой хозяйственной операции. Одну и ту же операцию нужно будет одновременно фиксировать как в регистрах бухгалтерского, так и в регистрах налогового учета.

Пример

ПАО "Морос" занимается производством электрических котлов и 17 марта заключило с ООО "Мираж" договор N 12 на их поставку. В этот же день "Морос" отгрузил "Миражу" электрические котлы на сумму 118 000 руб. (в том числе НДС - 18 000 руб.). Право собственности на товары перешло к "Миражу". Согласно подпункту "г" пункта 12 Положения по бухгалтерскому учету "Доходы организации" (ПБУ 9/99) для целей бухгалтерского учета главным условием признания выручки является переход к покупателям права собственности на продукцию. Это условие выполнено, поэтому в бухгалтерском учете 17 марта бухгалтер "Мороса" должен сделать проводки:

Дебет 62 Кредит 90-1

- 118 000 руб. - отражена выручка от реализации электрокотлов;

Дебет 90-3 Кредит 68 субсчет "Расчеты по НДС"

- 18 000 руб. - начислен НДС.

Предположим, что "Морос" определяет доходы для целей налогообложения методом начисления. Тогда датой получения выручки считается день, когда право собственности на продукцию перейдет к покупателю (п. 3 ст. 271 НК РФ). Для налогового учета бухгалтер "Мороса" может разработать и заполнить специальный регистр. Он будет выглядеть так:

Таблица 3

Регистр учета операций выбытия имущества, работ, услуг, прав

Налогоплательщик ПАО «МОРОС»

Учетный период с 1 по 31 марта

№ п/п	Дата операции	Условия выбытия имущества, работ, услуг, прав	Вид доходов	Основания выбытия	Наименование выбывающего объекта	Сумма, руб.	Кол - во
1	17.03.	С последующей оплатой	Выручка от реализации продукции	Накладная от 17.03 № 173	Электрический котел	118000	10 шт.

За каждый отчетный (налоговый) период фирма составляет расчет налоговой базы (ст. 315 НК РФ). Он должен содержать информацию [14]:

- о сумме доходов от реализации, полученных в отчетном (налоговом) периоде;

- о сумме расходов, уменьшающих доходы от реализации;

- о прибыли (убытке) от реализации;

- о сумме внереализационных доходов;

- о сумме внереализационных расходов;

- о прибыли (убытке) от внереализационных операций;

- о сумме налоговой базы за отчетный период.

Все эти данные содержатся в декларации по налогу на прибыль, утвержденной приказом Минфина России от 5 мая 2008 года N 54н. Поэтому самостоятельно разрабатывать форму расчета налоговой базы и утверждать ее приказом об учетной политике для целей налогообложения не обязательно. Достаточно правильно заполнить все листы и приложения декларации по налогу на прибыль [11].

Пример

ПАО "Морос" занимается производством электрических котлов. В I квартале "Морос" отгрузил ООО "Мираж" электрические котлы на сумму 118 000 руб. (в том числе НДС - 18 000 руб.). Помимо котлов "Морос" продал материалы за 59 000 руб. (в том числе НДС - 9000 руб.). Право собственности на товары перешло к "Миражу". По данным аналитических регистров налогового учета в I квартале "Морос" получил выручку от реализации продукции в размере 150 000 руб. Эту сумму нужно указать в строке "Расчет налога на прибыль организаций" за I квартал декларации по налогу на прибыль. Общая сумма выручки расшифровывается в приложении 1 к листу 02 "Доходы от реализации и внереализационные доходы". В строке этого приложения указывается выручка от реализации продукции собственного производства - 100 000 руб., а в строке 014 приводится сумма выручки от реализации материалов - 50 000 руб.

Таблица 4

Расчет налога на прибыль организаций

Показатели	Код строки	Сумма, руб.
1	2	3
Доходы от реализации (строка приложения 1 к Листу 02)	010	150 000
Внереализационные доходы (строка приложения 1 к Листу 02)	020	-

Таблица 5

Доходы от реализации за I квартал

Показатели	Сумма, руб.
1	3
Выручка от реализации - всего, в том числе:	150 000
выручка от реализации товаров (работ, услуг) собственного производства	100 000
выручка от реализации покупных товаров	-
выручка от реализации имущественных прав, за исключением доходов от реализации права требования, долей паев, указанных в приложении 3 к Листу 02	-
выручка от реализации прочего имущества	50 000
Выручка от реализации предприятия как имущественного комплекса	-
Итого доходов от реализации	150 000

3. СОВЕРШЕНСТВОВАНИЕ НАЛОГОВОЙ УЧЕТНО-АНАЛИТИЧЕСКОЙ СИСТЕМЫ ДЛЯ ЦЕЛЕЙ УПРАВЛЕНИЯ ОРГАНИЗАЦИЕЙ

Налоговая учетно-аналитическая система является неотъемлемой функциональной составляющей управления организацией, поскольку принятие любого управленческого решения должно анализироваться с позиции налоговых последствий [6]. Налогообложение оказывает существенное влияние на политику ценообразования, стратегию маркетинга и производства, инвестиционную политику и др. Управленческие решения в области "инвестиционной, научно-технической политики организации, изменения ассортимента выпускаемой продукции, рынков сбыта и проведения других принципиальных новаций требуют предвидения возможных налоговых последствий, так как такие решения затрагивают источники возникновения налоговых обязательств" [12, с. 64]. Недооценка налоговых последствий принимаемых управленческих решений может привести к значительному снижению результативности и эффективности функционирования организации.

Вследствие этого прогнозирование воздействия уровня налогообложения на деятельность организации можно выделить как одно из приоритетных направлений функционирования налоговой учетно-аналитической системы. Концептуальные положения налоговой учетно-аналитической системы включают: определение, цель, задачи, предмет, объекты, метод, функции, принципы, компонентный состав.

Налоговая учетно-аналитическая система - система измерения, накопления, обобщения, подготовки и представления информации для определения налоговой базы по налогам и сборам, налогового планирования и налогового анализа [19]. Цель ее функционирования в учетной практике организаций заключается в формировании полной и достоверной информации о суммах доходов и расходов, определяющих размер налоговой базы, а также обеспечении информацией внутренних и внешних пользователей для контроля и анализа за правильностью, полнотой и своевременностью исчисления и уплаты в бюджет налогов и сборов.

Достижение цели налоговой учетно-аналитической системы реализуется посредством решения следующих задач [2]:

1. Формирования полной и достоверной информации о порядке учета для целей налогообложения хозяйственных операций.

2. Обеспечения информацией внутренних и внешних пользователей для контроля за правильностью исчисления, полнотой и своевременностью уплаты налогов в бюджет.

3. Обеспечения информацией пользователей для анализа и регулирования финансово-хозяйственной деятельности по критериям оптимизации налогообложения.

Предметом налоговой учетно-аналитической системы являются данные об имущественном и финансовом положении организации и о результатах ее хозяйственной деятельности, а объектами - операции по реализации товаров (работ, услуг), имущество, прибыль, доход, стоимость реализованных товаров (выполненных работ, оказанных услуг) либо иной объект, с наличием которого возникает обязательство по уплате налогов [20].

Метод налоговой учетно-аналитической системы - совокупность приемов и способов, посредством которых познаются ее предмет и объекты (документация, оценка, специальные правила формирования учетно-налоговых показателей, оптимизация, планирование, методы экономического анализа и др.). Функциями налоговой учетно-аналитической системы являются информационная, контрольная, фискальная, аналитическая, подготовка управленческих решений [14].

Информационная функция налоговой учетно-аналитической системы заключается в формировании полной и достоверной информации о порядке учета для целей налогообложения хозяйственных операций, осуществленных налогоплательщиком в течение отчетного (налогового) периода. Суть контрольной функции заключается в том, что налоговая учетно-аналитическая система через установленные налоговые формы позволяет налоговым органам осуществлять контроль и надзор за исполнением налогоплательщиками своих налоговых обязательств. Посредством фискальной функции налоговой учетно-аналитической системы реализуются государственные задачи наполняемости бюджета [5]. Государство, исходя из своих фискальных интересов и налоговой политики, через налоговый учет может влиять на процесс формирования информационной базы для целей налогообложения [18]. Аналитическая функция налоговой учетно-аналитической системы реализуется через результаты налогового анализа и направлена на обоснование с налоговых позиций решений и действий в области налогового планирования. Завершающим звеном любого управленческого решения служит его оценка с позиции налоговых последствий, что и определяет функцию налоговой учетно-аналитической системы - подготовку управленческих решений.

Основными принципами налоговой учетно-аналитической системы являются имущественная обособленность, непрерывность деятельности, последовательность применения учетной политики, временная определенность фактов хозяйственной деятельности, научность, комплексность, системность [3]. Компонентный состав налоговой учетно-аналитической системы представляет собой органическое единение трех составляющих: налогового планирования, налогового учета, налогового анализа. Предлагаемые подходы к ведению налогового учета по своей сути различны, но по тем или иным характеристикам они сводятся к двум моделям взаимодействия бухгалтерского финансового учета и налогового учета, широко обсуждаемым в экономической литературе специалистами в области бухгалтерского финансового учета и налогообложения. Эти модели подразумевают:

1. Автономное существование систем бухгалтерского финансового и налогового учета как двух самостоятельных, независимых видов деятельности по учету.

2. Единую систему учета, в рамках которой собирается, группируется и обобщается информация, необходимая для корректного определения величины налоговых обязательств и для целей бухгалтерского финансового учета.

Первая модель предполагает параллельное ведение бухгалтерского финансового учета и налогового учета на основе одного и того же массива первичных документов, отражающих хозяйственную деятельность организации [1]. Особенностью данной модели является то обстоятельство, что для выполнения требований налогового законодательства при формировании налоговой базы можно не учитывать правил бухгалтерского финансового учета. Другая особенность заключается в возможности создания обособленной налоговой службы внутри организационной структуры организации [7]. Преимуществом автономного существования систем бухгалтерского финансового и налогового учета является возможность получения данных для формирования налоговой базы непосредственно из налоговых регистров. При этом минимизируются ошибки при исчислении налоговой базы, поскольку показатели налоговых регистров формируются в соответствии с требованиями налогового законодательства, а не бухгалтерского финансового учета. Взаимодействие двух систем учета при использовании этой модели сводится к минимуму. Общими для бухгалтерского финансового и налогового учета являются только данные первичных документов [15]. Вместе с тем параллельное ведение двух видов учета требует значительных затрат, связанных с необходимостью создания в организации отдела или группы налогового учета, привлечения высококвалифицированных специалистов для разработки налоговых регистров, системы документооборота и программных продуктов, модернизации учетного процесса.

Авторская позиция по данной проблеме заключается в том, что обособление налогового учета в современных российских условиях имеет негативные последствия для системы бухгалтерского финансового учета, поскольку налоговый учет превалирует над бухгалтерским финансовым учетом, ибо практика учетной работы показывает, что для организаций приоритетным является правильное определение налоговых обязательств перед бюджетом [8]. Данное обстоятельство приводит к принижению роли формирования учетно-аналитической информации для целей управления организацией в бухгалтерском финансовом учете, что, в свою очередь, наносит значительный ущерб развитию системы бухгалтерского финансового учета и, как следствие, информационному обеспечению управления. Вторая модель построена на принципе единой системы учета как целостного образования, включающего в себя совокупность учетных процедур и расчетных операций для целей налогообложения как одного из элементов этой системы [14].

В данной модели, в свою очередь, можно выделить два варианта ведения учетных работ: с дополнением регистров бухгалтерского финансового учета реквизитами, необходимыми для определения налоговой базы, или с использованием регистров бухгалтерского финансового и налогового учета. При использовании рассматриваемой модели в значительной степени минимизируются трудозатраты на обработку информации, имеется возможность переноса данных из аналитических регистров непосредственно в налоговую отчетность и контроля за формированием налоговой базы, что в итоге позволяет в максимальной степени использовать данные бухгалтерского финансового учета [18]. Однако для ведения налогового и финансового учета в данной модели требуется разработка методологических и организационных основ, обеспечивающих возможность рационально, с наименьшими финансовыми затратами вести оба вида учета с целью информационного обеспечения управленческих потребностей.

Как отмечает М.Л. Пятов, "...реальная проблема практической реализации института налогового учета в России заключается не в собственно определении вопроса о соотношении его с бухгалтерским учетом, что четко определено непосредственно нормами закона, а в реальном значении бухгалтерского и налогового учета для целей обеспечения деятельности организации".

Важной составляющей налоговой учетно-аналитической системы является налоговый анализ - метод научного исследования системы налогообложения экономического субъекта, в основе которого лежит изучение составных частей и элементов изучаемой системы [3]. В данном контексте налоговый анализ направлен на изучение составных частей системы налогообложения организации с целью повышения ее результативности и эффективности. Результаты налогового анализа позволяют оценить уровень налоговых обязательств и способствуют разработке управленческих решений по оптимизации налогообложения организации [19]. В частности, в процессе налогового анализа оценивают состав, динамику и структуру налоговых платежей, рассчитывают коэффициенты эффективности налогообложения, налогообложения затрат, налогообложения прибыли и др.

Однако для организации важно не только прогнозировать размер предстоящих налоговых платежей при возможных изменениях показателей ее хозяйственной деятельности, но и иметь представление о том, как достичь таких экономических показателей деятельности, которые обеспечивают ее оптимальное налогообложение [22]. В данном контексте "налоговый анализ выступает как своеобразный регулятор интересов производства и налогообложения. Его результаты основываются на знании факторов предпринимательской хозяйственной деятельности, порождающих объекты налогообложения и, как следствие, налоговую базу; умении определять их влияние на величину налогов, что позволяет достичь оптимального равновесия между перспективой расширения налоговой базы и возникающими в связи с этим изменениями налоговых обязательств, добиться сбалансирования интересов производства и налогообложения, не нарушив при этом налогового законодательства" [13, с. 65].

Содержательный аспект компонентного состава налоговой учетно-аналитической системы в кратком изложении представлен в таблице 5.

Таблица 5

Содержательный аспект компонентного состава

налоговой учетно-аналитической системы [20]

Содержание

Компонент
Налоговое планирование	Исследование факторов внешней налоговой среды и налоговой политики государства. Разработка стратегии развития организации с целью адаптации ее хозяйственной деятельности и системы управления к изменяющимся в условиях рынка внешним и внутренним экономическим условиям, налоговой политике государства. Налоговое бюджетирование. Разработка системы мероприятий по налоговой оптимизации. Оценка риска различных оптимизационных программ. Управление налоговыми рисками. Разработка рекомендаций по вопросам налогообложения, направленных на предупреждение штрафных санкций. Контроль за своевременностью и правильностью исчисления и уплаты налоговых платежей в бюджет. Представление вариантов возможных причин резких отклонений от расчетных показателей деятельности организации
Налоговый учет	Налоговый учет по налогу на прибыль организаций. Налоговый учет по налогу на добавленную стоимость. Налоговый учет по налогу на доходы физических лиц. Налоговый учет по налогу на имущество организаций. Налоговый учет по прочим налогам. Налоговая отчетность
Налоговый анализ	Оценка эффективности ведения налогового учета. Анализ состава, динамики и структуры налоговых платежей. Оценка интегральной налоговой нагрузки. Расчет и оценка коэффициентов эффективности налогообложения, налогообложения затрат, налогообложения прибыли, налогоемкости продажи продукции, коэффициента эффективности льготирования и др.

Движение информационных потоков в налоговой учетно-аналитической системе между ее компонентами можно определить как налоговый информационный цикл, представляющий собой замкнутый круг, что обусловлено зависимостью налогового учета от налогового планирования, налогового анализа - от организации налогового учета, налогового планирования - от результатов налогового анализа [4].

Организационный аспект исследования налоговой учетно-аналитической системы в контексте ее информационных возможностей для целей управления организацией включает [14]:

1. Управленческий подход.

2. Формальный подход.

Управленческий подход к организации налоговой учетно-аналитической системы предполагает полное осознание руководителями значимости ее информационных возможностей для целей управления. При данном подходе налоговая учетно-аналитическая система - это система, конечной целью которой является не только и не столько налоговая оптимизация, а в рамках достижения основных целей деятельности организации обеспечение повышения ее результативности и эффективности, поскольку завершающим звеном любого управленческого решения служит его анализ с позиции налоговых последствий [13]. Эффективно функционирующая налоговая учетно-аналитическая система через влияние налогов на управление доходами, расходами и конечными результатами опосредованно влияет на всю деятельность организации, оказывает существенное влияние на принятие управленческих решений и, как следствие, на повышение результативности и эффективности финансово-хозяйственной деятельности организации. Взаимосвязь налоговой учетно-аналитической системы и управления организацией представлена на рисунке 3.

. . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .

.┌───────────────────────────────────────────────────────────────────────┐.

.│ Налоговая учетно-аналитическая система │.

.│ ┌─ ─ ─ ─ ─ ─ ─ ─ ─ ─ ─ ┐ ┌─ ─ ─ ─ ─ ─ ─ ─ ┐ ┌─ ─ ─ ─ ─ ─ ─ ─ ┐ │.

.│ Налоговое планирование Налоговый учет Налоговый анализ │.

.│ └─ ─ ─ ─ ─ ─ ─ ─ ─ ─ ─ ┘ └─ ─ ─ ─ ─ ─ ─ ─ ┘ └─ ─ ─ ─ ─ ─ ─ ─ ┘ │.

.└───────────────────────────────────┬─┬─────────────────────────────────┘.

. / \ \┘ └/ .

. /┐ ┌\ \ / .

.┌─────────────────────────────┴─┴───────────────────────────────────────┐.

.│ Управленческие решения по сегментам деятельности │.

.└───────────────────────────────────┬─┬─────────────────────────────────┘.

. / \ \┘ └/ .

. /┐ ┌\ \ / .

.┌─────────────────────────────┴─┴───────────────────────────────────────┐.

.│┌─ ─ ─ ─ ─ ─ ─┐ ┌─ ─ ─ ─ ─ ─┐ ┌─ ─ ─ ─ ─ ─┐ ┌─ ─ ─ ─ ─ ┐ ┌─ ─ ─ ─ ─ ─ ┐│.

.│ Производство Маркетинг Финансы Персонал Инновации │.

.│└─ ─ ─ ─ ─ ─ ─┘ └─ ─ ─ ─ ─ ─┘ └─ ─ ─ ─ ─ ─┘ └─ ─ ─ ─ ─ ┘ └─ ─ ─ ─ ─ ─ ┘│.

.│ Управление │.

.└───────────────────────────────────────────────────────────────────────┘.

. . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .

Рис. 3. Взаимосвязь налоговой учетно-аналитической системы

и управления организацией [8]

При формальном подходе к налоговой учетно-аналитической системе управленческие проблемы не рассматриваются, и ее область ограничивается расчетом налоговых платежей и их отражением в налоговой отчетности [16]. Подобный подход к организации налоговой учетно-аналитической системы зачастую приводит к тому, что специалисты, отвечающие за расчет налоговых платежей в бюджет, стремятся занять максимально консервативную позицию в отношении спорных вопросов, т.е., по сути, стараются переплатить налоги, чтобы минимизировать риск их доначислений налоговыми органами, что негативно сказывается на финансовом состоянии организации [22]. Таким образом, рассмотрев методологический и организационный аспекты исследования налоговой учетно-аналитической системы в контексте ее информационных возможностей для целей управления организацией, следует отметить, что функционирование налоговой учетно-аналитической системы по сравнению с бухгалтерской учетно-аналитической системой в меньшей степени ориентировано на управление организацией.

ЗАКЛЮЧЕНИЕ

В данной работе была предпринята попытка исследовать теоретические аспекты и действующую систему бухгалтерского и налогового учета. Исходя из цели работы, были определены задачи, которые требовалось решить в ходе исследовательской работы.

Для этого в первой главе были исследованы теоретические основы, касающиеся налогового учета и отчетности и определены основные понятия, виды, функции и основные элементы налогового учета, а также его целесообразность и соотношение с бухгалтерским учетом.

Так, налоговый учет – представляет собой систему обобщения информации для определения налоговой базы по налогу на прибыль на основе данных первичных документов, сгруппированных в соответствии с порядком, предусмотренным Налоговым кодексом.

Налоговый учет служит для формирования полной и достоверной информации о порядке учета для целей налогообложения налогами и сборами хозяйственных операций, осуществленных налогоплательщиком в течение отчетного (налогового) периода, а также для обеспечения внутренних и внешних пользователей информацией, необходимой для контроля за правильностью исчисления, полнотой и своевременностью исчисления и уплаты налога в бюджет. Все налоги и сборы в Российской Федерации подразделяются на федеральные, региональные и местные.

В состав налоговой отчетности включаются декларации и расчеты по налогам, по которым организация или физическое лицо является плательщиком.

Налоговый учет и отчетность претерпевают постоянные изменения.

Во второй главе на основе теоретического материала была охарактеризована действующая практика системы налогового и бухгалтерского учета на примерах организаций.

Рассмотрены варианты ведения налогового учета, применяемых в различных организациях.

Самым основным направлением совершенствования является совершенствование налоговой учетно-аналитической системы для управления организацией.

В третьей главе были рассмотрены аспекты направлений совершенствования.

Налоговая учетно-аналитическая система является неотъемлемой функциональной составляющей управления организацией, поскольку принятие любого управленческого решения должно анализироваться с позиции налоговых последствий.

Таким образом, рассмотрев методологический и организационный аспекты исследования налоговой учетно-аналитической системы в контексте ее информационных возможностей для целей управления организацией, следует отметить, что функционирование налоговой учетно-аналитической системы по сравнению с бухгалтерской учетно-аналитической системой в меньшей степени ориентировано на управление организацией. Однако непризнание роли налоговой учетно-аналитической системы для управления организацией в конечном итоге может привести к ее банкротству, поскольку налоговый аспект присутствует в любом сегменте функционирования организации.

СПИСОК ИСПОЛЬЗОВАННЫХ ИСТОЧНИКОВ

1. Авдеев В.И. Изменение и дополнение учетной политики // Аудит и налогообложение. 2014. N 1. С. 7 - 11.
2. Гетьман В.Г. и др. Бухгалтерский учет в условиях модернизации экономики России. Монография. М.: Изд-во Финансового ун-та при Правительстве Российской Федерации, 2012. 136 с.
3. Гетьман В.Г. Резервы совершенствования системы налогообложения // Бухгалтерский учет. 2014. N 3. С. 90 - 93.
4. Гетьман В.Г. Совершенствование действующих нормативных актов в области бухгалтерского учета // Экономика и управление: проблемы, решения. 2015. Т. 2. N 8. С. 73 - 79.
5. Гетьман В.Г. Совершенствование нормативно-правовых основ бухгалтерского учета и финансовой отчетности // Международный бухгалтерский учет. 2014. N 18. С. 54 - 58.
6. Дорохова А.И. Как внести изменения в учетную политику в соответствии с МСФО. URL: http://grossbuhp.kz/article/show/6384. Июль. 2014.
7. Дружиловская Т.Ю. Отчеты о прибылях и убытках и о совокупном доходе в российских и международных стандартах: вопросы соотношения и формирования // Вестник Нижегородского университета им. Н.И. Лобачевского. 2012. N 3-1. С. 235 - 242.
8. Касьянова Г.Ю. Учетная политика: бухгалтерская и налоговая. М.: АБАК, 2015. 176 с.
9. Куликова Л.И. Последствия изменения учетной политики // Бухучет в строительных организациях. 2012. N 10. С. 31 - 38.
10. Кутер М.И., Гурская М.М., Комкова Ж.Л. Совершенствование системы финансовых показателей // Экономика устойчивого развития. 2012. N 7. С. 117 - 122.
11. Лопатина А.М. Дополнение, изменение и раскрытие учетной политики // Аптека: бухгалтерский учет и налогообложение. 2014. N 11. С. 36 - 45.
12. Мизиковский Е.А., Дружиловская Т.Ю. Методология формирования финансовой отчетности в системах российских и международных стандартов. Нижний Новгород: Издательство Нижегородского госуниверситета им. Н.И. Лобачевского, 2013. 308 с.
13. Налоговый кодекс Российской Федерации (часть вторая) от 05.08.2000 N 117-ФЗ.
14. Налоговый кодекс Российской Федерации (часть первая) от 31.07.1998 N 146-ФЗ.
15. Об утверждении Положения по бухгалтерскому учету "Учет основных средств" ПБУ 6/01: Приказ Минфина России от 30.03.2001 N 26н.
16. Определение Верховного Суда Российской Федерации от 10.03.2015 N 1-КФ-64.
17. Письмо Минфина России от 07.09.2015 N 03-04-07/51476.
18. Письмо Минфина России от 17.09.2015 N 03-04-06/53509.
19. Рожнова О.В., Игумнов В.М. Формирование и оценка транспарентной финансовой отчетности // Аудиторские ведомости. 2012. N 10. С. 41 - 50.
20. Слободняк И.А. О профессиональном суждении при формировании информации по бухгалтерской управленческой отчетности: некоторые рекомендации // Финансовый вестник: финансы, налоги, страхование, бухгалтерский учет. 2012. N 5. С. 3 - 11.
21. Шнейдман Л.З. Оценка инфраструктуры корпоративной отчетности в России // Бухгалтерский учет. 2012. N 11. С. 6 - 9.
22. Щербачева Е.Н. О возможности изменения учетной политики в середине года // Электронный журнал "Финансовые и бухгалтерские консультации". 2013. N 12. С. 13 - 15. URL: http://www.fbk.ru/upload/docs/FBK_Journal_012013d.pdf.