Цель и задачи налогового учета (Теоретические основы налогового учета )

Содержание:

Введение

Актуальность темы курсовой. Введение в РФ с 1 января 2002 г. официального налогового учета потребовало дальней­шего совершенствования теории и методологии налоговой составляющей в системе управле­ния финансами современного предприятия. Данные вопросы нашли свое отражение в науч­ных трудах таких российских ученых-экономистов, как Л.И. Малявкина, О.В. Родина, Е.В. Полуянов, Т.В. Севастьянова, А.В. Сошникова, Л.В. Усатова и др. Тем не менее, многие вопросы методологии и организации налогового учета не до конца исследова­ны и продолжают оставаться актуальными для практиков и теоретиков.

Цель курсовой работы заключается в изучении цели и задач налогового учета.

Для достижения поставленной цели необходимо решить следующие задачи:

- Определить сущность налогового чета;

- Изучить концепции организации налогового учета;

- Изучить цели и задачи налогового учета;

- охарактеризовать перспективы развития налогового учета.

Объектом исследования выступает учетная политика на предприятии в целях налогообложения.

Предметом исследования выступают цели и задачи налогового учета.

Методологическую основу курсовой работы составляют методы анализа, обобщения, экономический и формально-юридический.

Источниковой базой курсовой работы являются положения Налогового кодекса РФ, подзаконных нормативно-правовых актов, учетная и научная литература.

По структуре курсовая работа состоит из введения, двух глав, заключения и библиографии.

Глава 1. Теоретические основы налогового учета

1.1 Сущность налогового учета

Согласно нормам главы 25 НК РФ, система налогового учета организуется предприятием самостоятельно, исходя из принципа последовательности перехода от одного налогового периода к другому. Организация системы налогового учета подразумевает определение совокупности показателей, прямо или косвенно влияющих на размер налоговой базы, критериев их систематизации в регистрах налогового учета, а также порядка ведения учета, формирования и отражения в регистрах информации об объектах учета. Однако в декабре 2001г. Министерством РФ по налогам и сборам были разработаны рекомендации «Система налогового учета, рекомендуемая МНС России для исчисления прибыли в соответствии с нормами главы 25 Налогового кодекса Российской Федерации», которые предусматривали 51 форму аналитических регистров налогового учета по пяти группам:

-регистры промежуточных расчетов;

-регистры учета состояния единицы налогового учета;

-регистры учета хозяйственных операций;

-регистры формирования отчетных данных;

-регистры учета целевых средств некоммерческими организациями.

В Рекомендациях налогоплательщикам были предложены основные регистры системы налогового учета, каждый из которых представлял собой перечень основных показателей, необходимых, по мнению МНС России, для исчисления налоговой базы в соответствии с правилами, предусмотренными гл. 25 Кодекса. Однако данную систему внедрить на практике не удалось.

Во-первых, информационное сообщение МНС России от 19.12.2001 «Система налогового учета, рекомендуемая МНС России для исчисления прибыли в соответствии с нормами главы 25 Налогового кодекса Российской Федерации» не относится к нормативным правовым актам, носит рекомендательный характер и не является обязательным для исполнения налогоплательщиком.

Во-вторых, необходимость ведения самостоятельной системы учета в целях налогообложения вызвала у квалифицированных представителей бухгалтерского сообщества резкое неприятие. В своих выступлениях, научных публикациях они критиковали обособление налогового учета от бухгалтерского (финансового) учета.

В частности, руководитель Департамента методологии бухгалтерского учета и отчетности Минфина России А.С. Бакаев в свое время предлагал исключить все статьи о налоговом учете начиная с 313-й и по 333-ю. Он писал: «Это дефект гл.25: описание техники сбора данных, присущей для нефтяной отрасли, зачем-то распространили на все виды деятельности. Нужно выбросить из главы всю технику. Беда в том, что мало кто из разработчиков обращает внимание на техническую сторону, потому что они не знают бухгалтерского учета. Отсюда и ляпы»^[1].

Отдельные критические замечания высказывались представителями фискальных органов. Например, советник государственной гражданской службы РФ 2-го класса О. Г. Лапина писала: «В целях исполнения требований по порядку исчисления налога на прибыль организациям вменено в обязанность ведение отдельной системы налогового учета, основанной на группировке первичных документов в соответствии с установленными гл. 25 НК РФ правилами (ст. ст. 313, 314 НК РФ). Практика показывает, что ведение параллельной системы учета (наряду с бухгалтерским) приводит не только к дополнительным затратам налогоплательщика, но и к снижению эффективности налогового контроля»^[2].

Против введения налогового учета выступали и представители высшей школы. Доцент АЭБ МВД России (филиал, г. Уфа) С.Х. Гелимханова также говорила о недостатках внедре­ния налогового учета: «Во-первых, объем бухгалтерской работы значительно возрастает. Ведь весь массив информации, содержащийся в первичных документах, обрабатывается и в бухгалтерском, и в налоговом учете. Во-вторых, затрудняется контроль за полнотой и правильностью разнесения первичных документов в налоговом учете (из-за отсутствия двойной записи). При большом документообороте поиск ошибок может превратиться в трудновыполнимую задачу. В результате на средних и крупных предприятиях при отсутствии специаль­ной эффективной системы контроля налоговая база формируется практически «вслепую». Многие предприятия не ведут специальных налоговых регистров и до сих пор формируют налоговую базу путем корректировки бухгалтерской прибыли или отдельных статей расходов и доходов, полученных в бухгалтерском учете. То есть, по сути, продолжает использоваться способ расчета налогооблагаемой прибыли, применявшийся до 2002 г.^[3]

Профессор В.Д. Новодворский, экономист Д.Р. Гараев отмечали, что «ведение налогового учета, «оторванного» от бухгалтерского, влечет чрезмерное усложнение системы учета напредприятиях, потере рациональности бухгалтерских процедур и увеличению административных расходов предприятия. При этом, как показывает практика, единственная функция, которую выполняет налоговый учет, - это контрольная»^[4].

С мнением вышеперечисленных экономистов был солидарен к.э.н., управляющий партнер Бухгалтерского методологического центра, член Национального совета по стандартам финансовой отчетности И.Р. Сухарев, который указывал, что «у налогоплательщика действительно появилась новая обязанность - создать дополнительную учетную систему в целях налогообложения. Но это приводит только к росту издержек организаций, но не сопровожда­ется освобождением самого бухгалтерского учета от фискальных функций и не способствует повышению качества налогового администрирования»^[5].

Хотя введение налогового учета подвергалось жесткой критике со стороны бухгалтер­ского сообщества, принятие законодательных и нормативных актов свидетельствует, что отказа от него не произойдет.

С 1 января 2003 г. вступила в силу гл. 26.2 НК РФ «Упрощенная система налогообложения», введенная Федеральным законом от 24.07.2002г. № 104-ФЗ, где в ст. 346.24 также закреплено требование ведения налогового учета. Таким образом, с 2003 г. понятие налогового учета официально вышло за пределы налога на прибыль организаций.

С 1 января 2007 г. Федеральным законом № 137-ФЗ было введено определение учетной политики для целей налогообложения (ст. 11 НК РФ). Кодекс определяет учетную политику для целей налогообложения как выбранную налогоплательщиком совокупность допускаемых НК РФ способов (методов) определения доходов и (или) расходов, их признания, оценки и распределения, а также учета иных необходимых для целей налогообложения показателей финансово-хозяйственной деятельности налогоплательщика. Следует отметить, что требование о составлении налоговой политики содержалось в законодательстве давно, однако ее четкое определение и состав законодательно определен не был. Ценность учетной политики также подтвердили судьи Высшего Арбитражного Суда, которые отметили, что если какой- либо способ расчета налога не утвержден в налоговом законодательстве, то может быть применена методика, разработанная самим налогоплательщиком и прописанная в его учетной политике (Постановление Президиума ВАС РФ от 12.02.2008 № 6845/07).

Итак, общими признаками, позволяющими делать вывод о наличии отдельной системы налогового учета, являются:

• 1. Наличие налоговых правил признания и оценки объектов учета имущества и иных хозяйственных операций организации, установленных Налоговым кодексом РФ. В частности, правила налогового учета расходов регламентируются ст. 252 - 270, ст. 272 -273 НК РФ.
  2. Нормативное закрепление в НК РФ понятия «учетная политика организации для целей налогообложения» (ст. 11 НК РФ). Требование к налогоплательщику документировать внутренним документом и публично объявлять принципы его налоговой учетной политики, избранные из альтернативных норм учета отдельных операций, предлагаемых НК РФ. В 25 главе НК РФ, посвященной налогу на прибыль, дается 22 ссылки на учетную политику (п. ст. 248, п. 5 ст. 252, п. 8 ст. 254, п. 10 ст. 259, п. 2 ст. 261, п. 3 ст. 264.1, п. 2 ст. 267, п. 2 ст. 267.1, п. 1 ст. 268, п.п. 6, 8, 9 ст. 280, п. 2 ст. 301, п. 4 ст. 307, ст. 313, ст. 314, ст. 316, п. 1 ст. 318, п. 1 ст. 319, ст. 320, п. 2 ст. 324, п.п. 1, 5 ст. 324.1, п. 2 ст. 339, п. 16 ст. 346.38).
  3. Наличие специального документооборота, позволяющего налоговым органам контролировать соответствие применяемых организацией правил учета объектов и операций нормам НК РФ. Для целей исчисления налога на прибыль к этим документам относятся налоговые регистры, сформированные на основе данных первичных документов бухгалтерского учета и справок бухгалтера, а также декларация по налогу на прибыль.
  4. Требование о хранении документов по налоговому учету в течение четырех лет (пп.8 п. 1 ст. 23 НК РФ).

Для понимания сущности налогового учета и формирования учетной политики следует определиться с основными терминами, использование которых позволит углубить представление о налоговом учете.

Налоговый учет - это разработанная налогоплательщиком с учетом требований действующего законодательства система сбора, группировки и обобщения информации об операциях и имуществе организации с целью определения налоговой базы по конкретному налогу; это внутренняя работа экономического субъекта по учету объектов, подлежащих налогообложению, их показателей с целью определения подлежащего уплате налога и возможности проверки данного процесса внешним пользователем - государством.

Поскольку для налогового учета имеет значение кем он ведется, кто представляет информацию о его ведении, то в качестве его субъекта рас­сматривается именно налогоплательщик. При этом следует отметить, что к сожалению, законодательство напрямую не поименовывает субъекта нало­гового учета, как и не содержит требований к лицу, ведущему налоговый учет. Нам здесь важно разграничить субъект и объект учета для понимания, в связи с чем проявляются неоднозначные термины «налоговый учет», а также дальнейшего определения объекта учета. Как отмечено С.В. Данько, с философской точки зрения, «Нет четких границ между познающим субъек­том и познаваемым объектом, и первый вполне может являться частью вто­рого, а также привносить во второй свое понимание в соответствии с харак­терным для данной эпохи мировоззрением. Кроме того, при постулирова­нии независимости познаваемого предмета от субъекта сам субъект не мо­жет представляться существующим - ведь он как изучаемое явление не яв­ляется независимым от субъекта, то есть от самого себя».

Объектами налогового учёта являются доходы и расходы организации, а также иные показатели, учитываемые для целей налогообложения в зависи­мости от конкретного подлежащего уплате налога.

Здесь подчеркнем, что при определении является ли объект именно объектом налогового учета, следует детерминировать, имеется ли обязан­ность по уплате налога в отношении объекта, то есть важна цель учета.

Главной задачей налогового учета считается определение сумм плате­жей в бюджет и задолженности перед бюджетом по налогу на прибыль на определенную дату. Данная задача отличает налоговый учет от иных видов учета, служащих в первую очередь для интересов пользователей.

Налоговый учет выполняет следующие функции: фискальную, регулирующую, информационную и контрольную. Данные функции косвенно указаны в статье 313 НК РФ.

Можно говорить о необходимости законодательного закрепления в Налоговом кодексе Российской Федерации понятия налогового учета, его объ­ектов, целей, задач, его принципов с учетом ведения не только по налогу на прибыль, но и всем налогам.

К принципам налогового учета относятся принцип денежного измерения, самостоятельность организации налогового учета, непрерывность ведения налогового учета, принцип равномерности распределения доходов и расходов, принцип имущественной обособленности, принцип последовательности при­менения норм и правил налогового учета, принцип документирования, прин­цип временной определённости фактов хозяйственной деятельности.

С учетом целей, задач налогового и бухгалтерского учета, их объектов и применяемого на практике программного обеспечения, необходимости в сближении бухгалтерского и налогового учета не имеется.

Термин «учетная политика» вошел в употребление в конце восьмидеся­тых годов как вольный перевод на русский язык английского словосочетания «accountingpolicies», употребляемого в стандартах, издаваемых Комитетом по международным стандартам бухгалтерского учета.

Понятия учетной политики для целей налогообложения в налоговом за­конодательстве нет, понятие учетной политики для целей бухгалтерского учета не отражает сущность данного экономического явления.

В статье 313 НК РФ при раскрытии порядка учета налога на прибыль организации содержится положение о том, что порядок ведения налогового учета устанавливается налогоплательщиком в учетной политике для целей налогообложения^[6]. Учётная политика для целей налогообложения - сово­купность правил и методов, позволяющих обобщать информацию для опре­деления налоговой базы по налогу на прибыль. Учетная политика является частью экономической политики организации, проявляющейся в добро­вольном выборе одного из нескольких возможных вариантов ведения учета и составления отчетности.

Согласно действующему законодательству учетную политику разрабатывают только организации и принятая организацией учетная политика обя­зательна для ее структурных подразделений. Отметим, что Министерством финансов Российской Федерации разработан проект «Изменения в ПБУ 1/2008 «Учетная политика организации», предусматривающий в частности распространение ПБУ 1/2008 также на индивидуальных предпринимателей, адвокатов, учредивших адвокатские кабинеты, нотариусов и иных лиц, за­нимающихся частной практикой, в случае, если они ведут бухгалтерский учет в соответствии с законодательством Российской Федерации. Данное предложение является уместным и своевременным.

Учетная политика для целей налогового учета при общем режиме нало­гообложения составляется на основе осуществляемой организацией дея­тельности, уплачиваемых налогов и может содержать широкий спектр во­просов. При этом следует отметить отсутствие законодательных требований к оформлению учетной политики по учету иных налогов, кроме налога на прибыль и налога на добавленную стоимость, что представляет собой упу­щение законодателя. Кроме того, отсутствуют рекомендации по оформле­нию регистров учета и их ведению для иных, кроме налога на прибыль, на­логов. В такой ситуации, с учетом потребностей экономических субъектов, целесообразно выделение в Налоговом кодексе Российской Федерации от­дельной главы - «Налоговый учет и учетная политика в целях налогового учета», раскрывающей природу и назначение учетной политики в це­лях налогообложения, требования к оформлению учетной политики для всех экономических субъектов (примерный перечень разделов), ведущих бухгалтерский учет, а также ее раскрытие при сдаче налого­вой отчетности.

Учетная политика для целей применения общего режима налогообло­жения может содержать следующие разделы ведения учета: организацион­ные положения, общие положения: исчисление и уплата налогов и сборов (перечень уплачиваемых конкретным экономическим субъектом налогов и сборов), НДС (раздельный учет НДС, порядок раздельного учета НДС, по­рядок оформления счетов-фактур, ведения книг покупок, книг продаж, жур­нала полученных счетов-фактур), налог на прибыль (метод и порядок при­знания доходов ирасходов, внереализационные доходы (дата признания, порядок учета отдельных видов внереализационных доходов), расходы (ма­териальные расходы, расходы на оплату труда, порядок определения расходов на производство и реализацию, перечни прямых расходов по видам дея­тельности), момент признания внереализационных и прочих расходов, рас­ходы на формирование резервов по сомнительным долгам, налоговая база, особенности определения налоговой базы по операциям с ценными бумага­ми, доходы и расходы от операций с ценными бумагами, расходы, связанные с оплатой процентов по долговым обязательствам, нематериальные активы (амортизация нематериальных активов), НДФЛ, страховые взносы, транс­портный налог, земельный налог, налог на имущество организаций.

Наличие учетной политики облегчит учетную и аналитическую дея­тельность предприятия, в том числе при совмещении разных режимов нало­гообложения, осуществлении различной деятельности и переходе на иной режим налогообложения.

При этом структурно учетная политика для специальных режимов налогообложения в общих чертах схожа с учетной политикой для общего режима налогообложения^[7].

Есть необходимость закрепления обязанности составления учетной по­литики всеми экономическими субъектами, ведущими налоговый учет, что позволит иметь четкое представление внешним и внутренним пользователям информации о примененных методах налогового учета, имеющихся регистрах налогового учета, а также правильности составления налоговой отчетности.

Итак, налоговый учет - это упорядоченная система сбора, фиксации и обработки информации о доходах, расходах, иных объектах налогообложения организации-налогоплательщика, необходимой для правильного исчисления налоговой базы по налогам и сборам.

2. Организация налогового учета

В настоящее время многими учеными-экономистами широко обсуждается вопрос организации налогового учета, каждый из них предлагает свой вариант постановки учета (таблица 1).

Таблица 1 - Концепции организации налогового учета на предприятии

Ф.И.О. авторов	Концепции ведения налогового учета
1	2
Захарьин В. И.[8]	Налоговый учет организуется одним из трех способов: Ведение полноценного учета параллельно бухгалтерскому учету. Корректировка данных бухгалтерского учета для целей налогообложения. Организация налогового учета на основе данных бухгалтерского учета.
Киселева И. А.[9]	Налоговый учет организуется одним из трех способов: Налоговый учет ведется в регистрах бухгалтерского учета с последующей внесистемной корректировкой бухгалтерских показателей. Применяется порядок группировки данных в специальных налоговых регистрах. Объекты и хозяйственные операции отражаются одновременно и в бухгалтерском, и в налоговом учете предприятия.
Старова Н. Ю.[10]	Все способы ведения налогового учета делит на три группы: Ведение налогового учета параллельно бухгалтерскому учету. Формирование налоговой базы «вручную». Ведение налогового учета на базе бухгалтерского учета.
Волошина А. Н.[11]	Предлагает несколько вариантов порядка ведения налогового учета: Налоговый учет ведется параллельно бухгалтерскому учету. Система учета, полностью построенная на данных бухгалтерского учета. Организация налогового учета, при которой учитываются результаты всех хозяй­ственных операций, но отдельные операции систематизируются не на основании первич­ных документов, а на основании налоговых аналитических регистров и сводных бухгал­терских справок.
Педченко И. В.[12]	Предлагает пять способов организации бухгалтерского учета: Налоговый учет ведется совершенно обособленно от бухгалтерского учета. Налоговый учет ведется вместо бухгалтерского учета. Налоговый учет ведется в рамках бухгалтерского учета. Прибыль, полученная по данным бухгалтерского учета, корректируется для целей налогообложения. Налоговый учет ведется в обособленном «налоговом» Плане счетов.
Ракитина М. Ю., Арутюнова О. Л., Шарова С. В.[13]	Предлагают пять подходов к организации налогового учета: Налоговый учет ведется совершенно обособленно от бухгалтерского учета. Налоговый учет ведется вместо бухгалтерского учета. Налоговый учет ведется в рамках бухгалтерского учета. Прибыль, полученная по данным бухгалтерского учета, корректируется для целей налогообложения. Налоговый учет ведется в обособленном налоговом Плане счетов.
Малявкина Л. И.[14]	В рамках концепции автономной системы налогового учета выделяет три основных варианта организации налогового учета: На основе системы таблиц-налоговых регистров. По принципу «приход-расход». На основе дополнительно вводимых забалансовых (налоговых) счетов. В рамках концепции интегрированной системы налогового учета выделяет два основных варианта организации налогового учета: Система налогового учета, основанная на двойной записи с использованием действующего плана счетов. Система налогового учета, основанная на адаптации действующего плана счетов к правилам главы 25 НК РФ.
Усатова Л. В.[15]	В рамках концепции автономной системы налогового учета предлагает три основных варианта организации налогового учета: На основе системы таблиц-налоговых регистров. По принципу «приход-расход». На основе дополнительно вводимых забалансовых (налоговых) счетов. В рамках концепции интегрированной системы налогового учета выделяет два основных варианта организации налогового учета: Система налогового учета, основанная на двойной записи с использованием действующего плана счетов. Система налогового учета, основанная на адаптации действующего плана счетов к правилам главы 25 НК РФ.
Кругляк З. И.[16]	Предлагает два основных варианта организации налогового учета: Автономная система налогового учета, не связанная с системой бухгалтерского уче­та. Организация налогового учета, при которой аналитические налоговые регистры формируются на основании не первичных учетных документов, а данных аналитического и синтетического бухгалтерского учета с помощью корректировок.
Боровик О. А.[17]	Предлагает следующие способы организации взаимодействия бухгалтерского и налогового учета: Исполнение самостоятельных регистров налогового учета, при этом налоговый учет ведется параллельно с бухгалтерским учетом. В основу второго метода положены данные, формируемые в системе бухгалтерского учета с частичным переносом в налоговые регистры и налоговую отчетность. Учитываются результаты всех хозяйственных операций, но отдельные операции систематизируются не на основании первичных документов, а на основании аналитиче­ских регистров бухгалтерского учета и регистров отчетных данных, составленных по формам, принятым предприятием и утвержденным приказом ее руководителя об учетной политике.

Как видно из приведенной таблицы, авторами предлагаются две концепции ведения налогового учета: автономная (самостоятельная) система налогового учета, практически не связанная с бухгалтерским учетом, и интегрированная система налогового учета.

Автономная (самостоятельная) система предполагает формирование налоговой базы по налогу на прибыль на основе правил 25 главы НК РФ и заполнение аналитических регистров налогового учета. В данном случае связь налогового учета с бухгалтерским (финансовом) учетом минимальна и проявляется через использование единых первичных учетных доку­ментов. При этом разными авторами предлагаются различные варианты организации авто­номного бухгалтерского учета.

Сторонником автономной системы налогового учета с применением налоговых счетовявляется И.В. Педченко. По мнению автора, «это удобно бухгалтерам, ведущим учет на компьютере с использованием бухгалтерских программ; они должны добавить в схемы бухгалтерских проводок к хозяйственным операциям дополнительные проводки по налоговым счетам и составить новые алгоритмы хозяйственных операций в тех случаях, когда бухгалтерский и налоговый учет одних и тех операций ведется по-разному. Практически той же позиции придерживается М.М. Коростелкин. Им предложена система счетов налогового учета в целях эффективного получения данных для учета, планирования и анализа затрат на предприятиях машиностроительного комплекса.

Автономная система налогового учета, по мнению многих ученых, имеет больше недостатков, чем преимуществ. Во-первых, использование такой системы налогового учета приводит к значительному увеличению расходов на ведение учета, поскольку одни и те же операции фиксируются дважды: в налоговом и бухгалтерском учете. По словам В.Д. Новодворского, Д.Р. Гараева, «ведение налогового учета, «оторванного» от бухгалтерского, влечет чрезмерное усложнение системы учета на предприятиях, потере рациональности бухгалтерских процедур и увеличению административных расходов предприятия».

Во-вторых, в налоговом учете фиксируются только доходы и расходы, которые формируют прибыль в целях налогообложения. Это снижает контрольные функции учета по определению налоговой базы по налогу на прибыль. Специалисты Департамента методологии бухгалтерского учета и отчетности Минфина РФ И. Ложников и Л. Колесенкова в связи с этим, отметили: «Отказ от данных бухгалтерского учета, а, следовательно, от его важнейших принципов, методов и правил, в том числе от метода «двойной записи», полноты отражения фактов хозяйственной деятельности, соответствия данных аналитического учета оборотам и остаткам по счетам синтетического учета и т.д., приводит к тому, что основная задача, по­ставленная перед разработчиками гл.25, а именно достоверное определение налоговой базы по налогу на прибыль, является практически невыполнимой»^[18].

Профессор кафедры бухгалтерского учета Российского университета кооперации, к.э.н. Л.Н. Юдина по этому вопросу сказала: «Выделение налогового учета в качестве самостоятельного вида учета усложняет учетный процесс, отвлекает значительные силы работников учета на выполнение требований налогового законодательства. При этом в налоговом учете отсутствуют такие встроенные в систему бухгалтерского учета и надежные способы контроля достоверности учетной информации, как сверка данных аналитического и синтетического учета, балансовое обобщение и другие способы. Это создает дополнительные возможности для уклонения от уплаты налогов путем различных манипуляций с учетными данными о доходах и расходах и усложняет работу налоговых органов по проверке налоговых деклараций и контролю полноты уплаты налогов».

Большинство ученых-экономистов высказываются в поддержку интегрированной системы налогового учета, которая основывается на информации, формируемой в бухгалтерском (финансовом) учете. Сторонником этой системы является д.э.н. Л.И. Малявкина, которая вы­делила базовые принципы интеграции налогового и бухгалтерского учета: объекты и задачи налогового учета являются частью объектов и задач бухгалтерского учета; единый сбор и обработка данных (первичный учет) и единый временной отчетный интервал; единство требований к формированию учетных регистров; единство экономического содержания объектов учета. Л.В. Усатова также предлагает внедрение интегрированной системы налогового учета, основанной на адаптации действующего плана счетов к правилам налогового законодательства.

Более рациональнойявляется такая организация налогового учета, при которой налоговая база по налогу на прибыль формируется главным образом на основе данных аналитического и синтетического бухгалтерского учета с помощью бухгалтерских справок, где находят свое отражение разни­цы в учете доходов и расходов в целях бухгалтерского учета и налогообложения. Мы предлагаем построение синтезированной системы налогового и бухгалтерского учетов, при кото-рой должна обеспечиваться системность в процессе сбора, регистрации, накопления и обобщения данных о налоговых обязательствах в учете, а также их отражения в отчетности. Такая система основывается на презумпции единства учетных правил с акцентом внимания на различиях между требованиями к результатным показателям. Различия могут выявляться и обрабатываться примерно так, как строится учет разниц в целях расчета показателей налогообложения прибыли в финансовой отчетности (отложенного и текущего налога на прибыль) в соответствии с требованиями ПБУ 18/02 или МСФО(IAS)12. В ее основу должна быть по­ложена схема бухгалтерских проводок, которая, с одной стороны, позволит не нарушать единство учета, а с другой - приведет к системному формированию информации, необходимой для налогового учета.

Это позволит реализовать одну из основных целей бухгалтерской (финансовой) отчетности - представлять информацию о финансовом положении, результатах хозяйственной деятельности и изменениях финансового положения компании за истекший отчетный период, полезную для широкого круга пользователей с точки зрения принятия решений. Другими словами, в отчете о финансовых результатах пользователь найдет достоверную информацию о текущем налоге на прибыль, которая формируется по данным бухгалтерского (финансового) учета и совпадает с данными налогового учета. Инструментом интеграции двух видов учета должна стать учетная политика организации, состоящая из двух взаимоувязанных ча­стей - бухгалтерской и налоговой учетной политики.

3. Цели и задачи налогового учета

Налоговый учёт - это система сбора, обобщения информации для определения налоговой базы на основе данных первичных документов, сгруппированных в соответствии с требованиями Налогового Кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ). Налогоплательщики самостоятельно разрабатывают систему налогового учёта в учётной политике для целей налогообложения.

Цель налогового учёта определяется интересами пользователей информации. Пользователи информации, формируемые в системе налогового учёта, делятся на две основные группы:

1) внешние,

2) внутренние.

Внутренним пользователем информации является администрацияорганизации. По данным налогового учёта внутренние пользователи могутпроанализировать непроизводственные расходы, которые, согласнотребованиям налогового законодательства, не учитываются для целейналогообложения (например, расходы на любые виды вознаграждений,предоставляемые руководству или работникам; помимо вознаграждений, выплачиваемых на основании трудовых договоров, расходы в виде сумм материальной помощи и другие). Уменьшая такого рода расходы можно оптимизировать налогооблагаемую прибыль.

Внешними пользователями информации являются, прежде всего, налоговые службы и консультанты по налоговым вопросам. Налоговые органы должны производить оценку правильности формирования налоговой базы, налоговых расчётов, осуществлять контроль за поступлением налогов в бюджет. Консультанты по налоговым вопросам дают рекомендации по минимизации налоговых платежей, определяют направление налоговой политики организации.

С учётом потребностей пользователей информации целями налогового учёта являются:

1. формирование полной и достоверной информации о суммах доходов и расходов налогоплательщика, определяющих размер налоговой базы отчётного (налогового) периода;
2. обеспечение информацией внутренних и внешних пользователей для контроля за правильностью, полнотой и своевременностью исчисления и уплаты налога в бюджет;
3. обеспечение внутренних пользователей информацией, позволяющей минимизировать свои налоговые риски и оптимизировать налоги.

Средством достижения цели налогового учёта является группировка данных первичных документов.

Налоговый учёт состоит только из этапа обобщения информации. Сбор и регистрация информации путём её документирования осуществляется в системе бухгалтерского учёта.

Данные налогового учёта должны отражать:

• 1. порядок формирования сумм доходов и расходов;
  2. порядок определения доли расходов, учитываемых для целей налогообложения в текущем отчётном (налоговом) периоде;
  3. сумму остатка расходов, подлежащих отнесению на расходы в следующем отчётном (налоговом) периоде;
  4. порядок формирования суммы создаваемых резервов;
  5. сумму задолженности по расчётам с бюджетом по налогу.

Данные налогового учёта не отражаются на счетах бухгалтерского учёта (ст. 314 НК РФ).

Данные налогового учёта подтверждаются:

• первичными учётными документами, включая справку бухгалтера;
• аналитическими регистрами налогового учёта;
• расчётом налоговой базы.

Объектами налогового учёта являются доходы и расходы организации, учитываемые для целей налогообложения. Путём сопоставления доходов и расходов определяется прибыль или убыток. Согласно статьи 247 НК РФ прибылью признаются полученные доходы, уменьшенные на величину произведённых расходов. При этом расходы для целей налогообложения подразделяются на расходы, учитываемые в текущем отчётном периоде и расходы, которые учитываются в будущих периодах. Задачей налогового учёта является определение доли расходов, учитываемых для целей налогообложения в текущем периоде.

Одной из главных задач налогового учёта является определение суммы платежей в бюджет и задолженности перед бюджетом по налогу на прибыль на определённую дату.

Глава 2.Перспективы развития системы налогового учета

Немаловажной проблемой современной российской налоговой системы является разделение налогового и бухгалтерского учёта. Все более широкое использование МСФО особенно остро обозначило конфликт бухгалтерского и налогового учёта, так как МСФО не допускают никаких компромиссов с налогообложением. Разделение налогового и бухгалтерского учета в той или иной степени в разное время проявилось во всех национальных экономиче­ских системах, базирующихся на рыночных принципах. Главной причиной разделения учётов стало принципиальное различие между целями расчёта налогов и налогового администрирования с одной стороны и целями фор­мирования достоверной финансовой отчётности для принятия экономиче­ских решений с другой стороны^[19]. Государственные органы в процессе разделения бухгалтерского и налогового учёта преследовали цель обеспечить для себя, а также для хозяйствующих субъектов возможность корректировать налоговые поступления в бюджет за счёт изменения налогооблагаемой базы. Инструментом таких изменений и стало ведение параллельного налогового учёта. Различные цели потребовали использования не только разных, но и противоположных регулятивных принципов. В результате требования к исходящей итоговой информации, предоставляемой налоговым и бухгалтерским учётом, оказались несовместимыми.

Важно понимать, что при указанной модели учёта наблюдается появление дополнительных издержек, а также имеет место постепенное усложнение правил учёта доходов, расходов и других объектов учёта. Что, в свою очередь, влечёт допущение бухгалтерами ошибок при исчислении налоговой базы и сумм налогов и, как следствие, недопоступление обязательных платежей в бюджет, появление задолженностей.

Для решения обозначенной ранее в данном исследовании проблемы ведения параллельного налогового учёта наряду с бухгалтерским учётом и нивелирования, таким образом, рисков, порождаемых такой моделью учёта, необходимо сближение правил налогового и бухгалтерского учёта. Сближение двух учётов означает, в частности, отмену норм, которые не соответствуют бухгалтерскому учёту. Указанное сближение должно происходить без ущерба функциям и целям составления бухгалтерской отчётности. В результате оно должно привести к исключению необходимости ведения параллельного налогового учёта.

Как уже было указано, система современного налогового учёта характеризуется избыточной отчётностью, излишними затратами, связанными с необходимостью ведения параллельно с бухгалтерским учётом налогового учёта. Между тем, очевидно, что налоговая отчётность должна быть проще и основываться на данных бухгалтерского учёта. Безусловно, в настоящее время планируется упрощение налогового учёта через изменение норм на­логообложения прибыли организаций, вызывающих сложности при ведении учёта, а также ограничивающих возможности использования одинаковых правил налогового и бухгалтерского учёта. Кроме того, к настоящему времени, согласно положениям Основных направлений налоговой политики РФ на 2014 г. и на плановый период 2015 и 2016 гг., уже были сделаны определённые шаги по сближению бухгалтерского и налогового учёта. Так, в рамках проводимой работы был уточнён порядок налогового учёта доходов и расходов при совершении операций с имуществом, права на которые подлежат государственной регистрации в соответствии с законодательством Российской Федерации. Кроме того, компетентными органами власти были проведены анализ и инвентаризация норм, обусловливающих существова­ние различий между налоговым и бухгалтерским учётами. По итогам этой работы были определены области, в которых законодательством о налогах и сборах нецелесообразно устанавливать особые правила определения показателей, используемых при расчёте налоговой базы, отличные от правил бухгалтерского учёта. Количество таких различий в итоге должно быть сведено к минимуму, что будет сделано как путём внесения изменений в Налоговый кодекс, так и, возможно, корректировок некоторых правил бухгалтерского учёта. Итогом данной работы, в соответствии с указанными положениями, должна стать система налогового учёта, которая будет более тесно привязана к регистрам бухгалтерского учёта^[20].

В целях решения поставленной проблемы необходимо произвести следующие изменения в правилах ведения бухгалтерского учёта:

1. Исключение временных разниц в бухгалтерском учёте. Для этих целей необходимо установить следующие правила признания доходов и расходов:

• отказ от применения в целях исчисления налога на прибыль способа начисления амортизации, отличного от способа начисления амор­тизации, принятого в учётной политике организации для целей бух­галтерского учёта;
• применение единого способа признания коммерческих и управленческих расходов в себестоимости проданных продукции, товаров, работ, услуг в отчётном периоде для целей бухгалтерского учёта и для целей исчисления налога на прибыль организаций;
• единый способ признания убытка, перенесённого на будущее, в те­кущем и последующих отчётных периодах;
• применение, в случае продажи объектов основных средств, единых правил признания для целей налогообложения остаточной стоимости объектов основных средств и расходов, связанных с их продажей;
• применение единого метода определения доходов и расходов в це­лях бухгалтерского учёта и в целях налогообложения (по общему правилу, - метода начисления, а для отдельных категорий хозяйствующих субъектов (малого бизнеса) - кассового метода);
• применение единых правил отражения процентов, уплачиваемых ор­ганизацией за предоставление ей в пользование денежных средств (кредитов, займов) для целей бухгалтерского учёта и целей налогообложения;
• применение единых правил учёта иных аналогичных групп доходов и расходов, если применение различных методов их учёта, согласно существующим в настоящее время правилам налогового и бухгалтерского учёта, влечёт появление временных разниц.

2. Отражение сумм постоянных разниц на соответствующих субсчетах счетов 20 «Основное производство», 23 «Вспомогательное производство», 25 «Общепроизводственные расходы», 26 «Общехозяйственные расходы», 29 «Обслуживающие производства и хозяйства» и 91 «Прочие доходы и расходы» бухгалтерского учёта. Формирование сумм постоянных отложен­ных активов и постоянных отложенных обязательств на соответствующих субсчетах счёта 99 «Прибыли и убытки»^[21].

Основываясь на экономической сущности товарно-денежных отноше­ний, более целесообразным мы полагаем использование кассового метода признания доходов и расходов в бухгалтерском учёте. Однако экономика со­временного мира - это экономика «обязательств». Этой экономике присуща нетипичная для классической экономической теории рынка модель товаро­оборота: «обязательство - товар - обязательство», а не привычная для нас модель «деньги - товар - деньги». Поэтому в настоящее время применение кассового метода может повлечь появление некоторых проблем и сложно­стей, рисков для хозяйствующих субъектов. На наш взгляд, применение кас­сового метода будет наиболее оптимальным и не повлечёт за собой возник­новение рисков и проблем тогда, когда властная элита (не только нацио­нальная, но и мировая) возьмёт курс на построение экономики «реальных денежных потоков», когда экономика «обязательств», основанная на финан­совых махинациях и избытке деривативов, породивших, в частности, кризи­сы перепроизводства, уйдёт в прошлое.

Построение экономики «реальных денежных потоков» повлечёт за со­бой кардинальное изменение обычаев делового оборота, типичных условий договоров между контрагентами и даже самих принципов предпринима­тельской деятельности. Это заставит субъекты хозяйствования осуществ­лять свою деятельность, прежде всего, на основе принципов равномерно­сти, рациональности и стабильности. Возможно, это также вызовет повы­шение дисциплинированности участников хозяйственных правоотношений.

Заключение

Налоговый учет - это разработанная налогоплательщиком с учетом требований действующего законодательства система сбора, группировки и обобщения информации об операциях и имуществе организации с целью определения налоговой базы по конкретному налогу; это внутренняя работа экономического субъекта по учету объектов, подлежащих налогообложению, их показателей с целью определения подлежащего уплате налога и возможности проверки данного процесса внешним пользователем - государством.

Ведение налогового учета входит в обязанность всех компаний, в том числе применяющих специальные налоговые режимы.

Целями налогового учёта являются:

1) формирование полной и достоверной информации о суммах доходов и расходов налогоплательщика, определяющих размер налоговой базы отчётного (налогового) периода;

2) обеспечение информацией внутренних и внешних пользователей для контроля за правильностью, полнотой и своевременностью исчисления и уплаты налога в бюджет;

3) обеспечение внутренних пользователей информацией, позволяющей минимизировать свои налоговые риски и оптимизировать налоги.

Одной из главных задач налогового учёта является определение суммы платежей в бюджет и задолженности перед бюджетом по налогам на определённую дату.

К принципам налогового учета относятся принцип денежного измерения, самостоятельность организации налогового учета, непрерывность ведения налогового учета, принцип равномерности распределения доходов и расходов, принцип имущественной обособленности, принцип последовательности применения норм и правил налогового учета, принцип документирования, принцип временной определённости фактов хозяйственной деятельности.

Библиография

1. "Налоговый кодекс Российской Федерации (часть вторая)" от 05.08.2000 N 117-ФЗ (ред. от 29.07.2017) (с изм. и доп., вступ. в силу с 01.09.2017) // СЗ РФ. 07.08.2000. № 32. Ст. 3340.
2. Основные направления налоговой политики Российской Федерации на 2014 г. и плановый период 2015 и 2016 гг. [Электронный ресурс]: одоб­рены Правительством РФ 30.05.2013 г. // СПС «Консультант плюс».
3. Об утверждении Положения по бухгалтерскому учёту «Учёт основных средств» (ПБУ 6/01) [Электронный ресурс]: Приказ Минфина РФ от 30 марта 2001 г. № 26н. - Режим доступа: http://base.garant.ru/12122835
4. Боровик, О.А. Организационно-методические аспекты бухгалтерского и налогового учета доходов и расходов на зерноперерабатывающих предприятиях (на примере Краснодар­ского края): автореф. дис. ... канд. экон. наук / О.А. Боровик. - Ростов/н/Дону, 2003.
5. Волошина, А.Н. Налоговый учет /А.Н. Волошина // Налоговый весник. - 2003. - № 7.
6. Захарьин, В.И. Вопросы организации документооборота для целей налогового учета / В.И. Захарьин // Новое в бухгалтерском учете и отчетности. - 2007. - № 12.
7. Киселева, И.А. Строительство: постановка налогового учета. Практическое пособие / И.А. Киселева // «Налог Инфо», «Издательско-консультационная компания «Статус-Кво», 2007.
8. Комментарий (постатейный) к главе 25 Налогового Кодекса Российской Федерации «Налог на прибыль» (с учетом изменений, внесенных Федеральным законом от 31.12.2002 № 191-ФЗ / Под ред. Педченко И.В.// «Издательско-консультационная компания «Статус-Ква 97», 2003.
9. Комментарий к Налоговому кодексу Российской Федерации для торговых организаций / Ракитина М.Ю., Арутюнова О.Л., Шарова С.В.// «Издательско-консультационная ком­пания «Статус-Кво 97», 2003.
10. Кругляк, З.И. Взаимодействие систем бухгалтерского и налогового учета: международный опыт и российская практика / З.И. Кругляк // Все для бухгалтера. - 2007. - № 15.
11. Лапина О.Г. Сближение бухгалтерского и налогового: предпосылки и проблемы / О.Г. Лапина // Налоговая политика и практика. - 2008. - № 5.
12. Ложников И. Обеспечит ли налоговый учет данные для исчисления налога на прибыль / И. Ложников, Л. Колесенкова // Финансовая газета. - 2001. -№ 45.

Малявкина Л.И. Организация налогового учета / Л.И. Малявкина // Бухгалтерский учет. - 2002. - № 10.

1. Новодворский, В.Д. Модели сосуществования и взаимодействия систем бухгалтерского учета и налогообложения / В.Д. Новодворский, Д.Р. Гараев // Финансы. - 2003. - № 11.
2. Рыбкина К.В. Бухгалтерский и налоговый учет: вопросы организации и взаимодействия / К.В. Рыбкина, Т.В. Федосенко // В сборнике: Экономическая наука и практика: проблемы взаимодействия и перспективы развития. Сборник материалов Международной заочной научно-практической конференции (15-16 декабря 2015 г.). - Чебоксары: ЧКИ РУК, 2016.
3. Старова, Н.Ю. Как построить налоговый учет на базе бухгалтерского / Н.Ю. Старова // Российский налоговый курьер. - 2003. - № 18.
4. Сухарев И.Р. Возможности сближения налогового и бухгалтерского учетов / И.Р. Сухарев // Бухгалтер и закон. - 2008. - № 7, 8, 10.
5. Усатова Л.В. Формирование управленческой и налоговой составляющей учетно- аналитической системы расходов в условиях неопределенности в период трансформации международных стандартов финансовой отчетности: автореф. дис. ... докт. экон. наук / Л.В. Усатова. - Орел, 2008.
6. Фахрутдинов В.Ш. Автоматизация системы налогового учета на предприятии / В.Ш. Фахрутдинов, С.Х. Гелимханова // Налоги (газета). - 2006. - № 22.

Филина Ф.Н., Беспалов М.В. Бухгалтерский и налоговый учет: пути сближения. - М.: РОСБУХ, 2010.

1. Лапина О.Г. Сближение бухгалтерского и налогового: предпосылки и проблемы / О.Г. Лапина // Налоговая политика и практика. - 2008. - № 5. ↑

2. Там же. ↑

3. Фахрутдинов В.Ш. Автоматизация системы налогового учета на предприятии / В.Ш. Фахрутдинов, С.Х. Гелимханова // Налоги (газета). - 2006. - № 22. ↑

4. Новодворский, В.Д. Модели сосуществования и взаимодействия систем бухгалтер­ского учета и налогообложения / В.Д. Новодворский, Д.Р. Гараев // Финансы. - 2003. - № 11. ↑

5. Сухарев И.Р. Возможности сближения налогового и бухгалтерского учетов / И.Р. Су­харев // Бухгалтер и закон. - 2008. - № 7, 8, 10. ↑

6. "Налоговый кодекс Российской Федерации (часть вторая)" от 05.08.2000 N 117-ФЗ (ред. от 29.07.2017) (с изм. и доп., вступ. в силу с 01.09.2017) // СЗ РФ. 07.08.2000. № 32. Ст. 3340. ↑

7. Рыбкина К.В. Бухгалтерский и налоговый учет: вопросы организации и взаимодействия / К.В. Рыбкина, Т.В. Федосенко // В сборнике: Экономиче­ская наука и практика: проблемы взаимодействия и перспективы развития. Сборник материалов Международной заочной научно-практической конфе­ренции (15-16 декабря 2015 г.). - Чебоксары: ЧКИ РУК, 2016. - С. 164-168. ↑

8. Захарьин, В.И. Вопросы организации документооборота для целей налогового учета / В.И. Захарьин // Новое в бухгалтерском учете и отчетности. - 2007. - № 12. ↑

9. Киселева, И.А. Строительство: постановка налогового учета. Практическое пособие / И.А. Киселева // «Налог Инфо», «Издательско-консультационная компания «Статус-Кво», 2007. ↑

10. Старова, Н.Ю. Как построить налоговый учет на базе бухгалтерского / Н.Ю. Старова // Российский налоговый курьер. - 2003. - № 18. ↑

11. Волошина, А.Н. Налоговый учет /А.Н. Волошина // Налоговый весник. - 2003. - № 7. ↑

12. Комментарий (постатейный) к главе 25 Налогового Кодекса Российской Федерации «Налог на прибыль» (с учетом изменений, внесенных Федеральным законом от 31.12.2002 № 191-ФЗ / Под ред. Педченко И.В.// «Издательско-консультационная компания «Статус-Ква 97», 2003. ↑

13. Комментарий к Налоговому кодексу Российской Федерации для торговых организа­ций / Ракитина М.Ю., Арутюнова О.Л., Шарова С.В.// «Издательско-консультационная ком­пания «Статус-Кво 97», 2003. ↑

14. Малявкина Л.И. Организация налогового учета / Л.И. Малявкина // Бухгалтерский учет. - 2002. - № 10. ↑

15. Усатова Л.В. Формирование управленческой и налоговой составляющей учетно- аналитической системы расходов в условиях неопределенности в период трансформации международных стандартов финансовой отчетности: автореф. дис. ... докт. экон. наук / Л.В. Усатова. - Орел, 2008. ↑

16. Кругляк, З.И. Взаимодействие систем бухгалтерского и налогового учета: междуна­родный опыт и российская практика / З.И. Кругляк // Все для бухгалтера. - 2007. - № 15. ↑

17. Боровик, О.А. Организационно-методические аспекты бухгалтерского и налогового учета доходов и расходов на зерноперерабатывающих предприятиях (на примере Краснодар­ского края): автореф. дис. ... канд. экон. наук / О.А. Боровик. - Ростов/н/Дону, 2003. ↑

18. Ложников И. Обеспечит ли налоговый учет данные для исчисления налога на при­быль / И. Ложников, Л. Колесенкова // Финансовая газета. - 2001. -№ 45. ↑

19. Филина Ф.Н., Беспалов М.В. Бухгалтерский и налоговый учет: пути сближения. - М.: РОСБУХ, 2010. ↑

20. Основные направления налоговой политики Российской Федерации на 2014 г. и плановый период 2015 и 2016 гг. [Электронный ресурс]: одоб­рены Правительством РФ 30.05.2013 г. - Режим доступа: http://base.consul- tant.ru/cons/cgi/online.cgi?req=doc; base=LAW;n=129118;fld=134;dst=4294967 295;rnd=0.5363080283110965. ↑

21. Об утверждении Положения по бухгалтерскому учёту «Учёт основных средств» (ПБУ 6/01) [Электронный ресурс]: Приказ Минфина РФ от 30 марта 2001 г. № 26н. - Режим доступа: http://base.garant.ru/12122835 ↑