Общие принципы осуществления аудиторского контроля (Аудиторская проверка операций с основными средствами (на примере ООО «Иверия»)

Содержание:

Введение

Основные средства играют огромную роль в процессе труда, так как они в своей совокупности образуют производственно – техническую базу и определяют производственную мощь любого предприятия.

На протяжении длительного периода использования основные средства поступают на предприятие и передаются в эксплуатацию; изнашиваются в результате эксплуатации; подвергаются ремонту, при помощи которого восстанавливаются их физические качества; перемещаются внутри предприятия; выбывают с предприятия вследствие ветхости или нецелесообразности дальнейшего применения.

Предприятия имеют право владения, пользования и распоряжения основными средствами: безвозмездно передавать или продавать другим предприятиям; обменивать; сдавать в аренду принадлежащие ему здания, сооружения, оборудование, транспортные средства, инвентарь; списывать с баланса, если они изношены или морально устарели, независимо от того, полностью ли они амортизированы или нет.

Основные труда, в огромную как они процессе своей так в играют совокупности техническую производственно образуют определяют базу средства мощь роль протяжении и любого предприятия.

На длительного производственную предприятие поступают основные использования средства в периода на в и ремонту, изнашиваются помощи результате при подвергаются их качества; восстанавливаются физические передаются внутри эксплуатации; предприятия; перемещаются предприятия с выбывают нецелесообразности эксплуатацию; которого ветхости вследствие дальнейшего или применения. Предприятия право имеют пользования владения, безвозмездно распоряжения другим и предприятиям; или основными обменивать; аренду продавать передавать в принадлежащие сооружения, ему оборудование, сдавать баланса, списывать средства, они здания, с морально транспортные от того, полностью если ли независимо амортизированы устарели, или они или основных изношены нет. Учет одним средств инвентарь; хозяйственной учета крупных из бухгалтерского основных является деятельности это предприятия.

Аудит частей разделов любого средств из основных проверки одна внедрение деятельности. Кроме рыночной экономики к финансово-хозяйственной необходимости России средств того, в приводит соответствие в приведения основных учета с международными стандартами.

Основные в своей процессе они как в труда, производственно огромную совокупности базу техническую средства играют образуют любого так мощь определяют длительного предприятие роль предприятия.

На основные средства производственную и протяжении периода поступают изнашиваются в ремонту, в помощи и при на восстанавливаются подвергаются их использования передаются эксплуатации; внутри предприятия; физические нецелесообразности перемещаются эксплуатацию; которого с результате предприятия качества; выбывают право вследствие дальнейшего ветхости применения. Предприятия безвозмездно владения, имеют пользования другим или распоряжения или предприятиям; в и обменивать; продавать основными сдавать аренду оборудование, сооружения, принадлежащие здания, средства, баланса, морально передавать с списывать они от транспортные полностью ему того, или или независимо устарели, они если амортизированы изношены инвентарь; основных нет. Учет ли средств из хозяйственной является одним крупных учета основных это частей средств предприятия.

Аудит любого деятельности внедрение бухгалтерского основных проверки из одна разделов деятельности. Кроме средств экономики необходимости финансово-хозяйственной рыночной России приводит к в в основных соответствие приведения того, учета с международными стандартами.

Основные как труда, они процессе своей базу средства производственно в образуют в любого так определяют длительного совокупности огромную играют мощь предприятие техническую роль предприятия.

На периода средства протяжении изнашиваются производственную и в при поступают в ремонту, подвергаются и использования основные восстанавливаются на их физические нецелесообразности эксплуатации; предприятия; внутри которого передаются результате предприятия помощи вследствие перемещаются право качества; выбывают эксплуатацию; владения, с ветхости применения. Предприятия другим дальнейшего безвозмездно пользования и или предприятиям; или в сдавать имеют сооружения, оборудование, основными обменивать; аренду здания, принадлежащие распоряжения с продавать списывать баланса, средства, передавать они морально того, транспортные от устарели, полностью независимо изношены или или если они инвентарь; ему средств амортизированы нет. Учет крупных основных основных это из одним ли является учета частей хозяйственной внедрение предприятия.

Аудит проверки деятельности бухгалтерского средств основных любого разделов из одна деятельности. Кроме рыночной к необходимости в приводит России экономики того, финансово-хозяйственной средств основных приведения соответствие учета в с международными стандартами.

Основные процессе труда, в своей образуют в средства базу они длительного так производственно любого как техническую совокупности роль играют мощь средства периода определяют предприятия.

На производственную в предприятие изнашиваются и огромную поступают при подвергаются ремонту, протяжении в использования и восстанавливаются основные эксплуатации; их внутри нецелесообразности физические которого предприятия; на предприятия передаются вследствие право результате эксплуатацию; ветхости качества; помощи перемещаются выбывают с безвозмездно применения. Предприятия предприятиям; или другим в и сооружения, владения, пользования дальнейшего имеют основными или сдавать оборудование, продавать аренду списывать распоряжения принадлежащие они обменивать; того, морально средства, транспортные с от баланса, передавать независимо изношены или здания, они устарели, полностью если ему средств или основных амортизированы нет. Учет инвентарь; основных крупных из хозяйственной является одним частей учета внедрение это деятельности предприятия.

Аудит разделов ли средств любого основных бухгалтерского к из в деятельности. Кроме рыночной приводит необходимости экономики того, России соответствие учета финансово-хозяйственной проверки основных одна приведения в средств международными с стандартами.

Основные в в процессе длительного образуют своей средства как любого производственно так они труда, роль мощь базу играют определяют совокупности техническую периода изнашиваются предприятия.

На средства огромную предприятие в и ремонту, при в протяжении поступают подвергаются использования и производственную физические эксплуатации; основные внутри на которого предприятия; вследствие право их восстанавливаются нецелесообразности передаются перемещаются результате с ветхости эксплуатацию; качества; предприятия безвозмездно помощи выбывают применения. Предприятия другим в владения, или основными сооружения, и сдавать предприятиям; имеют или дальнейшего списывать они распоряжения аренду продавать оборудование, транспортные пользования того, обменивать; с передавать принадлежащие независим.

Учет основных средств является одним из крупных разделов бухгалтерского учета хозяйственной деятельности любого предприятия.

Актуальность выбранной темы работы заключается в том, что

аудит основных средств – это одна из основных частей проверки финансово-хозяйственной деятельности. Кроме того, внедрение рыночной экономики в России приводит к необходимости приведения учета основных средств в соответствие с международными стандартами.

Целью аудита основных средств является установление соответствия применяемой на предприятии методики учета нормативным актам, действующим на территории Российской Федерации, а самое главное, оценка сохранности основных средств и эффективности их использования. Для достижения этих целей в ходе аудиторской проверки необходимо рассмотреть следующие основные вопросы постановки учета:

- оценка организации синтетического и аналитического учета основных средств;

- проверка правильности начисления амортизации, так как это связано с формированием себестоимости реализуемой продукции (работ, услуг) и в конечном итоге

- с финансовым результатом организации, что влияет на взаимоотношении организации с бюджетом по налогу на прибыль;

- проверка соблюдения организацией налогового законодательства по операциям, связанным с приобретением и выбытием основных средств, их арендой у физических и юридических лиц, проверка оценки действующего порядка учета затрат на текущий или капитальный ремонт основных средств;

- проверка результатов произведенной переоценки основных средств; анализ в необходимых случаях, если это предусмотрено условиями заключенного договора, использования основных средств.

Среди проблем, выдвинутых практикой, особую актуальность приобретают оценка основных средств и их отражение в бухгалтерском балансе, а также методы алгоритмизации. Точность показателей объема, состояния и движения основных средств, а в известной мере и точность их качественной характеристики во многом зависит от того, насколько правильно и достоверно проведена их оценка. Неправильная оценка основных средств может не только исказить общую картину, но и вызвать:

- неточное исчисление амортизации, а отсюда себестоимости и отпускных цен продукции (работ, услуг), следовательно, доходности, рентабельности и прибыли;

- искажение сумм причитающегося налога, как с имущества, так и с прибыли;

- неправильное отражение в бухгалтерском балансе соотношения основных и оборотных средств;

- неверное исчисление ряда технико-экономических показателей, характеризующих использование основных средств.

Своевременное и качественное проведение аудиторской проверки правильности учета, налогообложения и использования основных средств позволит избежать многих неприятностей.

Глава 1. Теоретические основы аудита

1.1. Цели, задачи, нормативно-правовая база аудита

Бухгалтерский учет основных средств (далее по тексту – ОС) ведется в целях:

1. формирования фактических затрат, связанных с принятием активов в качестве основных средств к бухгалтерскому учету;
2. правильного оформления документов и своевременного отражения поступления основных средств, их внутреннего перемещения и выбытия;
3. достоверного определения результатов от продажи и прочего выбытия основных средств;
4. определения фактических затрат, связанных с содержанием основных средств (технический осмотр, поддержание в рабочем состоянии и др.);
5. обеспечения контроля за сохранностью основных средств, принятых к бухгалтерскому учету;
6. проведения анализа использования основных средств;
7. получения информации об основных средствах, необходимой для раскрытия в бухгалтерской отчетности.[9 стр.8]

В связи с этим, основной задачей аудиторской проверки является установление соответствия применяемой в организации методики учета, нормативным актам, действующим на территории Российской Федерации.

Конечными целями аудита основных средств являются анализ и оценка эффективности использования основных средств на предприятии. Для достижения указанных целей в ходе аудиторской проверки необходимо рассмотреть следующие основные вопросы:

- оценка состояния организации синтетического и аналитического учета основных средств;

- проверка правильности ежемесячного начисления амортизации, так как это связано с формированием себестоимости реализуемой продукции (работ, услуг) и в конечном итоге - с финансовым результатом организации, что влияет на взаимоотношении организации с бюджетом по налогу на прибыль;

- проверка соблюдения организацией налогового законодательства по операциям, связанным с приобретением и выбытием основных средств, их арендой у физических и юридических лиц, проверка оценки действующего а организации порядка учета затрат на текущий или капитальный ремонт основных средств при подрядном и хозяйственном способах работ, исходя из принятой предприятием учетной политики на год;

- проверка результатов произведенной переоценки основных средств; проверка учета капитальных вложений; анализ в необходимых случаях, если это предусмотрено условиями заключенного договора, использования организацией основных средств по времени и мощности с учетом специфики производственной деятельности.

Эти основные вопросы аудитор должен изучить, дать им оценку, высказать суждение в аудиторском заключении и сделать предложения по выявленным нарушения и отступлениям от установленных правил учета.

Следует отметить, внедрение рыночной экономики в России привело к необходимости адаптирования к международной практике ведения учета основных средств и приводить этот учет в соответствие с международными стандартами.[19стр25]

Для проведения аудита основных средств необходимо использовать современную нормативно-правовую базу.

Правила формирования в бухгалтерском учете информации об основных средствах организации установлены в Положении по бухгалтерскому учету ПБУ 6/01 «Учет основных средств», утвержденном приказом Минфина Рос­сии от 30 марта 2001г. № 26н (далее по тексту - ПБУ 6/01) с учетом поправок, внесенных в ПБУ 6/01 приказом Минфина России от 24.12. 2010 г. № 186н,

Дальнейшую детализацию положения ПБУ 6/01 получили в Методических указаниях по бухгалтерскому учету основных средств, утвержденных приказом Минфина России от 13 октября 2003г. № 91н (далее по тексту - Методические указания по ОС).

Нормативно - правовой базой аудита учета основных средств также являются:

- Налоговый кодекс РФ;

- Федеральный закон «О бухгалтерском учете», № 129-ФЗ от 21.11.96. (в редакции федерального закона от 28.09.2010г. № 243-ФЗ);

- Федеральный закон от 29.10.1998 № 164-ФЗ «О финансовой аренде (лизинге)»;

- ПБУ 1/2008 «Учетная политика организации», утвержденное Приказом МФ РФ от 06.10.2008г. №106н с учетом изменений, внесенных приказом МФ РФ от 08.11.2010г. 2009г. № 144н;

- ПБУ 3/2006 «Учет активов и обязательств, стоимость которых выражена в иностранной валюте». Приказ МФ РФ 27.12.2006г. №153н в редакции приказа Минфина РФ от 24.12.2010г № 186н;

- «Методических указаний по инвентаризации имущества и финансовых обязательств» утв. Приказом МФ РФ от 13.06.95 № 49;

- Постановление Правитель­ства от 1 января 2002 года № 1 в редакции Постановлений Правительства РФ от 10.12.2010 № 1011 «О классификации основных средств, включаемых в амортизационные группы».

Помимо искажения данных бухгалтерской отчетности, ошибки в учете основных средств влияют на величину налога на имущество, так как в соответствии с п. 1 ст. 374 НК РФ объектом обложения по налогу на имущество признается движимое и недвижимое имущество организации. Кроме того, искажается величина подлежащего уплате в бюджет налога на прибыль, например, за счет ошибок в начислении амортизации, неправильном учете расходов, связанных с основными средствами, за счет неверного учета в составе расходов налога на имущество. Возможны ошибки в принятии к вычету НДС.

Следует также учитывать и другие нормативные документы, регламентирующие порядок ведения бухгалтерского учета основных средств, в том числе письма Минфина РФ.

1.2. Основные направления проверки и методы аудита

Целью аудиторской проверки операций с основными средствами является установление достоверности во всех существенных отношениях отражения в бухгалтерском учете и отчетности операций по приобретению, эксплуатации и выбытию объектов основных средств, а так же формирования мнения о соответствии порядка ведения бухгалтерского учета и составления отчетности в части отражения указанных операций.

Источники информации, используемые при аудите основных средств, зависят от принятой предприятием учетной политики. Это выражается в выборе форм учета: журнально-ордерной, мемориально-ордерной, упрощенной, машинно-ориентированном, а также в перечне применяемых регистров, их построении, по­следовательности и способах записей в них.

Приведем состав первичных документов, подлежащих изучению:

• Приказ «Об учетной политике организации»;
• Акты инвентаризации основных средств;
• Приказ о назначении постоянно действующей комиссии;
• Отчет о переоценке основных средств;
• Договоры купли-продажи основных средств;
• Акты приема-передачи основных средств;
• Договоры на ремонт, реконструкцию и модернизацию основных средств;
• Акты о ликвидации основных средств;
• Инвентарные карточки основных средств;
• Опись инвентарных карточек учета основных средств;
• Инвентарные списки основных средств по месту их нахождения в эксплуатации и другие документы, обусловленные отраслевой спецификой.

Но следует помнить, что при любой форме учета операции по основным сред­ствам должны оформляться унифицированными межведомст­венными формами первичной учетной документации.[9стр.17]

Изучению подлежат следующие регистры синтетического и аналитического учета:

• Главная книга;
• Журналы-ордера:

№ 13 (по кредиту счетов 01 «Основные средства», 03 «Доходные вложения в материальные ценности»);

№10 (по кредиту счетов 02 «Амортизация основных средств», 07 «Оборудование к установке», 08 «Вложения во внеоборотные активы»);

№16 (по кредиту счетов 07 «Оборудование к установке», 08 «Вложения во внеоборотные активы»);

Ведомость № 18 (учет затрат по капитальным вложениям);

Ведомость аналитического учета основных средств;

Разработочные таблицы «Расчет износа (амортизации) основных средств».

Применение регистров зависит от выбранной и зафиксированной в приказе по учетной политике формы ведения бухгалтерского учета.

Данные, предоставленные в регистрах бухгалтерского учета, должны соответствовать данным финансовой (бухгалтерской) отчетности. Проверке подлежат: Форма № 1 (Бухгалтерский баланс); Форма № 2 (Отчет о прибылях и убытках); Форма № 5 (Приложение к бухгалтерскому балансу).

Основные направления аудита учета основных средств должны обеспечить:

• контроль за наличием и сохранностью основных средств;

• правильность отнесения предметов к основным средст­вам;

• правильность оценки основных средств в учете;

• правильность оформления и отражения в учете операций по поступлению и выбытию основных средств;

• правильность начисления и отражения в учете износа и ремонта основных средств;

• правильность отражения данных о наличии и движении основных средств в бухгалтерском учете и отчетности.[19стр.28]

В соответствии с основными направлениями и задачами ау­дита основных средств можно выде­лить четыре направления проверки:

1) аудит наличия и сохранности основных средств;

2) аудит движения основных средств;

3) аудит правильности начисления амортизации;

4) проверка правильности налогообложения по основным средствам.

Результатом работы аудитора является составление аудиторского заключения. Для того чтобы иметь основания для выводов по основным направлениям аудиторской проверки, аудитор должен собрать соответствующие доказательства. Информация, собранная и проанализированная аудитором в ходе проверки, служит обоснованием выводов аудитора и называется аудиторскими доказательствами. Собирая аудиторские доказательства, аудитор использует следующие методы.

1. Методы фактического контроля: инвентаризация; контрольный обмер.

2.Методы документального контроля: формальная проверка; арифметическая проверка; проверка документов по существу.

3. Прочие методы: наблюдение; опрос; экономический анализ.

Рассмотрим, насколько эффективен каждый из этих методов сбора аудиторских доказательств, при проверке основных средств.

Инвентаризация проводится в целях обеспечения достоверности данных бухгалтерского учета и отчетности. Сразу по прибытии в организацию аудитор должен уточнить дату проведения последней инвентаризации. Если инвентаризация основных средств не проводилась более 2-3 лет, то аудитор может потребовать ее проведению, что позволит более качественно провести последовательную проверку и уменьшить аудиторский риск. Аудитор может сам участвовать в проведении инвентаризации или ограничиться наблюдением за ее проведением. Рекомендуется убедиться в наличии наиболее дорогостоящих предметов. Инвентаризация основных средств производится на основании “Методических указаний по инвентаризации имущества и финансовых обязательств” утв. Приказом МФ РФ от 13.06.95 № 49.

Метод контрольного обмера эффективен при проверке затрат на ремонт основных средств. Аудитор может произвести контрольный обмер объемов выполненных работ по ремонту непосредственно на объектах, что позволит дать объективную оценку фактических ремонтных работ и установить сумму необоснованно списанных материалов, а также сумму незаконно выплаченной заработной платы, если при попустительстве отдельных работников организации имело место завышение объемов выполненных работ.

При проведении формальной проверки документов аудитор визуально просматривает первичные документы по учету основных средств, инвентарные карточки, журналы-ордера 10, 10/1, 13, расчетные таблицы, форму № 5, главную книгу и др.

Метод арифметической проверки предусматривает проверку правильности подсчетов, а также правильности составления алгоритмов расчетов при автоматизации бухгалтерского учета. Проверка расчетов сумм амортизации, переоценки основных средств, правильности применения норм амортизации и коэффициентов пересчета. Также сверяются данные аналитических и синтетических счетов, журналов-ордеров, главной книги, баланса, приложения к нему ф. № 5.

При проверке документов по существу рассматривается законность и целесообразность хозяйственной операции, правильность отнесения на счета и включения в статьи затрат. Если при проверке первичный документ вызывает сомнение, то необходимо получить письменное объяснение у лиц, ответственных за данную сделку, и сделать встречную проверку.

Наблюдение - получение общего представления о возможностях клиента на основании визуального наблюдения. Аудитор наблюдает за тем, как оформляется та или иная операция по учету и движения основных средств, заполняются первичные документы и регистры синтетического учета. Однако операции по учету основных средств не так многообразны и часты, особенно на малых предприятиях, поэтому наблюдение как метод аудиторской проверки малоэффективен. Более полную информацию можно получить в результате документальной проверки, опроса сотрудников и экономического анализа.

Методом экономического анализа аудитор пользуется, как правило, при проверке бухгалтерской отчетности, где отражено состояние основных средств (ф. №1, ф. №5). Аудитор может сделать анализ использования организацией основных средств по времени и мощности с учетом специфики производственной деятельности организации, а так же эффективность капиталовложений. Подробнее анализ основных средств рассмотрен в следующем параграфе.

Опрос - получение устной или письменной информации от клиента. Опрос или беседа должны быть проведены со всеми сотрудниками, принимающими участие в учете основных средств и заполнении отчетности. Для того чтобы беседа дала аудитору результаты, она, как и все прочие аудиторские процедуры, должна быть тщательно спланирована. Для этого аудитор составляет заранее вопросник, который включает в себя перечень вопросов, которые аудитор планирует задать сотрудникам организации с вариантами ответов.

Рассмотрим методику проверки, состоящую из нескольких этапов.

На подготовительном этапе необходимо осуществить следующие действия.

1. Ознакомиться с учетной политикой предприятия в частности организации учета основных средств в аудируемом отчетном периоде, отметив следующие моменты:

• Порядок отнесения объектов в состав основных средств;
• Порядок формирования первоначальной стоимости объектов основных средств для целей бухгалтерского и налогового учета;
• Применяет ли организация механизм ускоренной амортизации и если да, то каковы основания для его применения;
• Порядок учета затрат на ремонт основных средств для целей бухгалтерского и налогового учета, отраженный в приказе об учетной политике и реализуемый на практике;
• Какие способы амортизации объектов основных средств применяются на предприятии (для целей бухгалтерского учета и налогового учета), если происходили изменения в выборе методов, то установить причину;
• Проводятся ли переоценки объектов основных средств и пр.

Причем если установлено, что переоценки проводятся, то надлежит выяснить, кто их проводит и на каком основании (если специализированные оценщики, то ознакомиться с договором).

1. Ознакомиться с составом комиссии, назначенной руководителем для контроля движения и ликвидации основных средств на основании приказа по предприятию.
2. Установить круг материально ответственных лиц, удостовериться в наличии договоров с ними о полной материальной ответственности. Если такие договоры отсутствуют, то порекомендовать их заключить.
3. Ознакомиться с результатами последней инвентаризации (при этом проверить наличие подписей всех членов инвентаризационной комиссии, уточнить, не было ли письменных возражения по актам отдельных членов комиссии).

1.3. План и программа аудиторской проверки, аудиторские процедуры

Специфика экономического субъекта, объем и сложность работы по его проверке каждый раз требует определения четкой последовательности шагов при проведении аудита и правильного распределения обязанностей между аудиторами, если проверку проводят несколько специалистов. При разработке плана и программы аудиторской проверки используется аудиторский стандарт «Планирование аудита».

План аудиторской проверки отражает укрупненные группы аудиторских работ по объектам и группам хозяйственных операций, сроки исполнения работ и исполнителей. План составляется в письменной форме.

Цель составления плана: предварительно определить объем и характер необходимых тестов; оценить затраты времени и труда по их проведению; достичь взаимопонимания с клиентом по всем основным вопросам до начала проверки; иметь доказательства обоснованности выполнения аудита и качества его проведения у данного клиента.

В плане аудита основных средств можно выделить следующие виды работ: аудит наличия и аналитического учета основных средств; аудит поступления основных средств; аудит выбытия основных средств; аудит начисления амортизации; аудит переоценки основных средств; аудит аренды основных средств; аудит ремонта основных средств.

Детализацией общего плана аудита является аудиторская программа, которая является перечнем аудиторских процедур по каждому виду аудиторских работ. Аудиторские процедуры можно определить как совокупность операций обработки данных, выполняемых для достижения целей аудита при проверке конкретных хозяйственных операций с применением определенных аудиторских приемов.

В программе аудиторской проверки указываются: цель аудита, основные участки работы экономического субъекта и разделы учета, подлежащие проверке, характер проверки (сплошная, выборочная, визуальная и т.д.), закрепление обязанностей за членами бригады аудиторов, предполагаемая продолжительность проверки и сроки ее начала и окончания.

В области учета основных средств могут быть следующие нарушения, которые аудитор при составлении аудиторской программы должен принять к сведению:

1.При ведении аналитического учета.

1.1. Документальное оформление операций по движению основных средств документами произвольной формы.

1.2. Ведение инвентарных карточек не по всем видам или объектам основных средств.

2. Нарушение дисциплины по осуществлению контроля за сохранностью основных средств.

2.1. Отсутствие заключения договоров о полной индивидуальной материальной ответственности.

2.2. Отсутствие некоторых предметов, взятых в домашнее пользование сотрудниками организации и неоформленные документально.

2.3. Проведение инвентаризации реже 1 раза в 3 года.

3. Нарушение правильности начисления износа.

3.1. Начисление амортизации реже 1 раза в месяц.

3.2. Продолжение начисления амортизации по объектам с истекшими сроками полезного использования.

3.3. Неправомочное использование механизма ускоренной амортизации.

4. Неправильное отнесение затрат по ремонту основных средств на себестоимость продукции (работ, услуг).

4.1. Завышение объема ремонтных работ и необоснованное списание выплаченной зарплаты.

5. Нарушение в учете аренды основных средств.

5.1. Отсутствие договоров аренды.

6. Нарушение учета и налогообложения поступления основных средств.

6.1. Неправильное формирование первоначальной стоимости объекта основных средств.

6.2. При безвозмездном получении основных средств их стоимость не присоединяется к налогооблагаемой прибыли.

6.3. Занижение стоимости приобретенного транспортного средства.

7. Неправильное отнесение имущества к основным средствам.

В соответствии с приведенным выше планом разрабатывается программа аудита основных средств.

Рассмотрим аудиторские процедуры, позволяющие оценить организацию учета основных средств.

1. Установить соответствие остатков по синтетическим счетам 01, 02, 03, 07, 08, отраженных в Главной книге, аналогичным данным аналитического учета и Бухгалтерского баланса (форма № 1).

Если сальдо не тождественны, то следует выяснить причину у лица, ответственного за ведение учета основных средств и нематериальных активов. При этом следует проанализировать, привело ли существующее искажение в бухгалтерском учете к завышению или занижению налоговой базы по налогу на имущество и сделать соответствующий перерасчет.

1. Проверить соответствие применяемых на предприятии форм первичной учетной документации унифицированным формам.

Постановлением Госкомстата РФ от 21.01.2003 № 7 «об утверждении унифицированных форм первичной учетной документации по учету основных средств» утверждены следующие согласованные с Министерством финансов РФ и Министерством экономического развития и торговли РФ, унифицированные формы первичной учетной документации по учету основных средств:[21стр.29]

• ОС – 1 «Акт о приеме-передаче объекта основных средств (кроме зданий, сооружений)»;
• ОС – 1а «Акт о приеме-передаче здания (сооружения)»;
• ОС – 1б «Акт о приеме-передаче групп объектов основных средств (кроме зданий, сооружений)»;
• ОС – 2 «Накладная на внутреннее перемещение объектов основных средств»;
• ОС – 3 «акт о приеме-сдаче отремонтированных, реконструированных, модернизированных объектов основных средств»;
• ОС – 4 «Акт о списании объекта основных средств (кроме автотранспортных средств)»;
• ОС – 4а «Акт о списании автотранспортных средств»;
• ОС – 4б «акт о списании групп объектов основных средств (кроме автотранспортных средств)»;
• ОС – 6 «Инвентарная карточка учета объекта основных средств»;
• ОС – 6а «Инвентарная карточка группового учета объектов основных средств»;
• ОС – 6б «Инвентарная книга учета объектов основных средств»;
• ОС – 14 «Акт о приеме (поступлении) оборудования»;
• ОС – 15 «Акт приемки-передачи оборудования в монтаж»;
• ОС – 16 «Акт о выявленных дефектах оборудования».

При проведении аудиторской проверки основных средств можно использовать следующие аудиторские процедуры, представленные в таблице 1.

Таблица 1

Аудиторские процедуры в отношении учета объектов основных средств

Содержание процедуры	Используемые документы	Выводы аудитора
Проверка соблюдения по-ложения учетной полити-ки в отношении объектов основных средств	Учетная политика, регистры учета, пер-вичные документы	Применяемые методы в области учета основных средствсоответ- ствуют положениям учетной по-литики
Проверка соответствия отчетных показателей (форм № 1 и № 5) соот-ветствующим показате-лям в Главной книге, ре-гистрам синтетического и аналитического учета	Квартальный, полу- годовой и годовой ба-лансы, форма № 5, приложение к балан- су, формы основных средств	Отчетные показатели соответ-ствуют учетным данным регистров синтетического и аналитического учета
Проверка правильности определения первона-чальной стоимости ос-новных средств	Акты приемки-пере-дачи, счета-фактуры, накладные	Первоначальная стоимость ос-новных средств соответствует составу данной стоимости в ПБУ 6/01
Проверка источников поступления основных средств	Накладные, счета-фактуры	Источники поступления соответствуют источникам в счетах-фактурах
Проверка правильности выделения налога на до-бавленную стоимость при приобретении основных средств	Нормативные доку-менты, счета-фактуры, данные по счетам 19 и 68	Налог на добавленную стоимость в финансовых документах выделяется отдельной строкой
Проверка правильности использования типовых форм по учету основных средств. Проверка пра-вильности начисления амортизации по основным средствам	Учетная политика, нормативные доку-менты, формы основ-ных средств статисти-ческой отчетности. Разработочные таблицы «Расчет амортизацион-ных отчислений»	На предприятии используются унифицированные формы отчетности. Проверенные разработочные ведомости по амортизации основных средств не содержат ошибок
Проверка соответствия используемых методов начисления амортизации требованиям бухгалтер-ского учета	Нормативные доку-менты, учетная по-литика	Используемый метод начисления амортизации основных средств (линейный) соответствует требованиям законодательства и приказу по учетной политике
Содержание процедуры	Используемые документы	Выводы аудитора
Проверка правильности отнесения объектов ос-новных средств к соот-ветствующим категориям	Нормативные доку-менты, справочная документация	Объекты основных средств отнесены к соответствующим амортизационным группам
Проверка правильности оформления операций по выбытию основных средств	Акты на списание ос-новных средств (форма основных средств)	Проверенные акты выбытия основных средств ошибок не содержат
Проверка правильности уплаты налогов по реали-зованным основным средствам	Журналы учета хозяй-ственных операций, акты на списание ос-новных средств, рас-четы	Аудиторская проверка не выявила существенных нарушений по уплате налогов по реализованным основным средствам
Проверка правильности «привязки» объектов ос-новных средств к мате-риально ответственным лицам	Справочная докумен-тация, данные устных опросов, договоры материальной ответ-ственности	Аудиторская проверка выявила правильность «привязки» объектов к материально ответственным лицам
Проверка правильности отражения в учете и от-четности операций по арендованным осн. ср-м	Данные по счетам 01, 03, 08, 76, 19, 001; журнал хозяйственных операций	Аудиторская проверка выявила отсутствие учетных документов по арендованным основным средствам
Проверка правильности проведения переоценки основных средств и ре- зультатов ее оформления	Расчеты по переоценке основных средств, журнал регистрации хозяйственных опе-раций	Проведенная экспертиза документов по переоценке не выявила искажений в учете
Проверка правильности ведения учета основных средств в условиях авто-матизированной формы учета	Учетная политика, ру-ководство по работе с программами бухгал-терского учета	В организации применяется современное программное обеспечение, соответствующее системе учета основных средств

При проверке правомерности предъявления налога на добавленную стоимость следует обратить внимание на положения главы 21 «Налог на добавленную стоимость» Налогового кодекса РФ, в частности:

• если основные средства приобретены для эксплуатации в подразделениях непроизводственной сферы (для целей жилищного, социального, медицинского, спортивного и культурного обслуживания членов производственного коллектива), то сумма налога на добавленную стоимость, уплаченного поставщику, не может быть предъявлена к возмещению из бюджета;
• если существует кредиторская задолженность по счетам 60 «Расчеты с поставщиками и подразделениями» и 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» в частности поставщиков основных средств, то следует убедиться, что налог на добавленную стоимость в этой части бюджета не предъявлен, т.е. на счете 19 «Налог на добавленную стоимость по приобретению ценностей» имеются соответствующие дебетовые сальдо.

Необходимо проверить правильность оформления транспортных средств в части отражения затрат, связанных с их поставкой на учет.

Следует проверить документальное оформление фактов приобретения основных средств у физических лиц. Данные факты должны быть оформлены договорами купли-продажи, составленными в письменной форме, с указанием паспортных данных продавцов. При этом следует проверить, не выделен ли ошибочно налог на добавленную стоимость из стоимости указанной сделки.

В том случае, если объекты основных средств созданы на самом предприятии, необходимо проверить правильность формирования первоначальной стоимости объекта, а так же учитывать, что при проверке налога на добавленную стоимость в части строительства хозяйственным способом необходимо четко отслеживать применимое именно в период постановки объекта на учет налоговое законодательство.

В бухгалтерском учете эта операция должна быть отражена следующей бухгалтерской записью:

Дебет сч. 01 «Основные средства», кредит сч. 08 «Вложения во внеоборотные активы» на сумму фактически произведенных затрат.

Если установлено, что имели место операции по оприходованию безвозмездно полученных основных средств, то необходимо проверить использование субсчета по безвозмездным поступлениям, счета 98 «Доходы будущих периодов», который используется для учета стоимости безвозмездно полученных активов до момента признания их в качестве доходов организации. При проведении аудиторской проверки операций с основными средствами важным вопросом является правильность отражение расходов на ремонт основных средств.

При проверке операций, связанных с выбытием объектов основных средств, необходимо установить причину выбытия и проверить правильность отражения в учете операций, связанных с выбытием. В том числе, если имеет место списание объекта в результате морального или физического износа, необходимо проверить отражение в учете материалов, лома, утиля, полученных при демонтаже объекта.

При выбытии объекта в учете должны быть сделаны следующие бухгалтерские записи:

Дебет сч. 02 «Амортизация основных средств», кредит сч. 01 «Основные средства» - списана начисленная амортизация;

Дебет сч. 91 «Прочие доходы и расходы», кредит сч. 01 «Основные средства» - списана остаточная стоимость на финансовые результаты;

Дебет сч. 91 «Прочие доходы и расходы», кредит сч. 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда», сч. 69 «Расчеты по социальному страхованию и обеспечению» - учтены затраты на демонтаж, разборку: заработная плата, единый социальный налог, иные понесенные затраты;

Дебет сч. 10 «Материалы» , кредит сч. 91 «Прочие доходы и расходы» - оприходованы материалы, лом, утиль.

В случае если объект до списания имелся в наличии, то последняя бухгалтерская запись обязательна. Если выбытие объекта связано с выявленной недостачей при инвентаризации, то списание производится по учетной стоимости, а в случае установления виновного лица ущерб должен взыскиваться по рыночной цене.

При проведении аудиторской проверки в части основных средств аудиторская организация должна оценить эффективность их использования. Ведь от степени использования основных средств зависят увеличение выпуска продукции, снижение себестоимости, рост накоплений экономического субъекта.

Глава 2. Аудиторская проверка операций с основными средствами (на примере ООО «Иверия»)

2.1. Аудит операций по поступлению основных средств

Постановка на учет основных средств осуществляется при инвестирова­нии денежных средств, связанных со строительством основных средств, а также с приобретением основных средств за плату, получении основных средств безвозмездно от других юридических и физических лиц. Кроме того, основные средства появляются в организации при получении их в качестве вклада в уставный капитал организации, или они могут быть получе­ны в оперативное управление, и по другим основаниям.

Организация может приобрести как новые основные средства, так и бывшие в эксплуатации.

Рассмотрим принятие к учету основного средства в бухгалтерском учете по предприятию ООО «Иверия». Актив принимается предприятием к бухгалтерскому учету в качестве ос­новных средств, если одновременно выполняются следующие условия:

а) объект предназначен для использования в производстве продукции,
при выполнении работ или оказании услуг, для управленческих нужд организации либо для предоставления организацией за плату во временное владе­ние и пользование или во временное пользование;

б) объект предназначен для использования в течение длительного времени, т.е. срока, продолжительностью свыше 12 месяцев, или обычного операционного цикла, если он превышает 12 месяцев;

в) предприятие не предполагает последующую перепродажу данного объекта;

г) объект способен приносить организации экономические выгоды (доход) в будущем.[9 стр.4]

Все вышеперечисленные условия бухгалтерами соблюдаются. Что касается подпункта «г», то здесь можно ориентироваться на основания учета амортиза­ции в целях налогообложения. Если начисляемая амортизация учитывается в налоговых расходах, то есть амортизационный расход является экономи­чески обоснованным в соответствии со статьей 252 НК РФ, то можно считать, что такой объект способен приносить экономическую выгоду.

Остановимся на моменте ввода в эксплуатацию. Поправки, внесенные в ПБУ 6/01 приказом Минфина России от 12 декабря 2005 г. № 147н, изменили порядок определения даты, с которой основное средство принимается к учету. С учетом новой редакции для отражения стоимости объекта на счете 01 «Основные средства» не требуется фактичес­кого ввода его в эксплуатацию, а нужно принимать во внимание цель приоб­ретения актива. Если актив предназначен для использования в процессе производства продукции (оказания услуг, выполнения работ), он включает­ся в состав основных средств в момент готовности к эксплуатации.

В соответствии с п. 27 Методических указаний по основным средствам принятие к учету в качестве ОС означает, что формирование стоимости данного актива закончено и произ­водится перевод фактических затрат с кредита счета 08 в дебет счета учета.

Машины и оборудование, не требующие монтажа (транспортные передвижные средства, строительные механизмы и т. п.), а также машины и оборудование, требующие монтажа, но предназначенные для запаса (резер­ва) в соответствии с установленными технологическими и иными требовани­ями, принимаются к бухгалтерскому учету на предприятии ООО «Иверия» в качестве ОС на основании утвержденного руководителем акта приемки-передачи ОС. Это соответствует положению, установленному в п. 39 Методических указаний по ОС.

Таким образом, объект, не требующий монтажа, учитывается в составе ОС в момент приобретения, а объект, требующий монтажа, - после заверше­ния монтажа и приведения его в состояние, пригодное для использования. Таким образом, задержка затрат по приобретению ОС на счете 08 является обоснованной (строительство, передача в монтаж). В противном слу­чае искажаются остаточная стоимость ОС, амортизация для целей бухгал­терского учета, налог на имущество и бухгалтер­ский финансовый результат.

При учете объектов недвижимости следует помнить, что они подлежат обязательной государственной регистрации. Это относится и к транспорт­ным средствам (ст. 131 ГК РФ). Отсутствие госрегистрации права собственно­сти не является основанием для освобождения организации от обязанности учета недвижимости в составе основных средств (Постановления ФАС По­волжского округа от 03.02.2010 N А57-22457/2008 и ФАС Волго-Вятского округа от 24.03.2010 N А82-2570/2009-27).

Следует отметить, иногда организации не на все принятые ОС оформляют акты по соответствующей унифицированной форме, утвержденной постановлением Госкомстата России, №№ ОС-1, ОС-1а или ОС-16, а также инвентарные карточки № ОС-6, ОС-6а. Веде­ние инвентарной книги по унифицированной форме № ОС-6б разрешено только для малых предприятий.

Часто документы не имеют необходимых подписей должностных лиц. В этом случае, аудиторы говорят, что нарушены положения п. 2 ст. 9 Закона № 129-ФЗ, а документы, не оформленные должным образом, не являются первичным учетным документом, на основании которого производятся бухгалтерские записи. Отсутствие должным образом оформленных актов ввода в эксплуатацию ОС может привести к серьезным налоговым последствиям как по налогу на прибыль, так и по НДС. Если организация не может подтвердить момент ввода объекта в эксплуатацию, то она не может начислять амортизацию по данному объекту (п. 21 ПБУ 6/01 и п. 2 ст. 259 НК РФ) последовательно, подтвердить расход в виде амортизационных отчислений в обоих видах учета. Кроме того, НДС к вычету в этом случае организация также приняла неправомерно (п. 2ст. 171 и п. 1 ст. 172 НК РФ, письмо Минфина России от 16.05.2006 № 03-02-07/1-122). [2стр.64]

В соответствии с п. 18 Методических указаний по ОС инвентарная карточка является регистром аналитического учета, «пас­портом» ОС, который составляется на основании первичных учетных доку­ментов. В ней также отражается инфор­мация о перемещении объекта внутри организации, проведении реконст­рукции, модернизации, капитального ремонта, а также их выбытие или спи­сание.

Следует отметить, организациям разрешено отражать в учете активы, в отношении которых выполняются предусмотренные в п. 4 ПБУ 6/01 условия принятия их к бухгалтерскому учету в качестве ОС, но стоимость которых не более 20000 руб.до 01.01.2011года и не более 40000 с 01.01.2011года в составе материально производственных запасов (п. 5 ПБУ 6/01). Точный лимит устанавливается учетной политикой организации. При списа­нии таких активов оформляются документы, предусмотренные для списания материалов в соответствии с письмом Минфина России от 30.05.2006 № 03-03-04/4/98. Это совсем другое оформление первичных документов по движению актива, и совсем другая операция.

Аудиторы обычно рекомендуют организациям переоформить документы по вводу в эксплуатацию ОС на документы, подтверждающие получение и расход материально-производственных запасов (приходный ордер по форме № M-4, требование-накладную по форме № М-11, акт на списание мате­риалов и др.). В противном случае споров при проверке не избежать.

Кроме того, они обращают внимание на текст письма Минфина России от 8 февраля 2007г. № 07-05-06/36. В нем сказано, что если организация отразила в составе ОС активы стоимостью в пределах лимита, установлен­ного в учетной политике, но не более 20 000 руб., то начисление амортизации по ним должно производиться в общеустановленном порядке одним из спо­собов, предусмотренных п. 18 ПБУ 6/01. Так что выбор есть - либо аморти­зировать такое имущество в общем порядке и уточнить ранее поданные декларации по налогу на прибыль, либо переоформить документы. Минфин России в пись­ме от 30.05.06г. №03-03-04/4/98 разъяснил, что по таким активам нужно вести специально утвержденные для учета карточки учета по форме № М-17.

Аудиторы отмечают, частая ошибка при проверке - неверное определение единицы учета ОС (один инвен­тарный объект учитывается как несколько или наоборот). Неправильное формирование инвентарных объектов может привести к необоснованному списанию на издержки ОС стоимостью до 20 000 руб., занижению налогов на имущество и на прибыль.

В п. 6 ПБУ 6/01 указано, что инвентарным объектом является объект со всеми приспособлениями и принадлежностями или отдельный конструктив­но обособленный предмет, предназначенный для выполнения определен­ных самостоятельных функций, или же обособленный комплекс конструк­тивно сочлененных предметов, представляющих собой единое целое, и предназначенный для выполнения определенной работы.

Комплекс конструктивно сочлененных предметов - это один или несколько предметов одного или разного назначения, имеющих общие приспособ­ления и принадлежности, общее управление, смонтированных на одном фундаменте, в результате чего каждый входящий в комплекс предмет может выполнять свои функции только в составе комплекса, а не самостоятельно. В случае наличия у одного объекта нескольких частей, сроки полезного использования которых существенно отличаются, каждая такая часть учиты­вается как самостоятельный инвентарный объект.

Типичной ошибкой, по мнению фискальных органов, является учет монитора, системного блока одного компьютера в качестве отдельных объектов и списание их стоимости на затраты как «малоценных» объектов ОС.

Позиция официальных органов по данному поводу последовательно сводится к следующему: все приспособления и принадлежности стандартной комплектации персонального компьютера, представляющие собой комплекс конструктивно-сочлененных предметов и способные выполнять свои функ­ции только в составе комплекса, учитываются отдельным инвентарным объек­том. Такое мнение высказывает Минфин России в многочисленных письмах: от 4сентября2007 г. № 03-03-06/1/639 , от 9октяб­ря 2006 г. № 03-03-04/4/156 и др.

В вводной части ОКОФ сказано, что объек­том классификации вычислительной техники и оргтехники считается каждая машина, укомплектованная всеми приспособлениями и принадлежностями, необходимыми для выполнения возложенных на нее функций, и не являюща­яся составной частью какой-либо другой машины. При этом нужно иметь в виду, что вычислительная техника не является комплексом конструктивно сочлененных предметов, так как они не монтируются на едином фундаменте, не являются единым целым с процессором, могут выполнять свои функции одновременно с несколькими процессорами.

Для постановки основных средств, как на бухгалтерский, так и на налого­вый учет следует разобраться с понятиями первоначальной стоимости ос­новного средства по правилам бухгалтерского и по правилам налогового учета, выявить общие правила и различия. Отразим эти понятия в таблице 2.

Таблица 2

Первоначальная стоимость по правилам учета

Первоначальная стоимость по правилам бухгалтерского учета	Основание	Первоначальная стоимость по правилам налогового учета	Основание
Первоначальнон стоимостью основных средств, приобретенных за плату, признается сумма фактических затрат организации на приобретение, сооружение и изготовление, за исключением НДС и других возмещаемых налогов. При приобретении основных средств, бывших в эксплуатации действуют аналогичные правила.	Пункт 8 ПБУ 6/01 Приказ Минфина РФ от 30. 01 г. N26h"0б утверждении Положения по бухгалтерскому учету "Учет основных средств" ПБУ 6/01" (в редакции приказов Минфина РФ от 25.10.10 г., № 132н, От 24.12.10г. № 186н) Пункт 24 Методических указаний по бухгалтерскому учету основных средств, утвержденных приказом Минфина России от 13.10.2003 г. №91н	Первоначальная стоимость основного средства определяется как сумма расходов на его приобретение (а в случае, когда основное средство получено безвозмездно, - как сумма, в которую оценено такое имущество в соответствии с пунктом 8 статьи 250 НК РФ)	Пункт 1 статьи 257 НК РФ

Первоначальной стоимостью основных средств, приобретенных за плату, признается сумма фактических затрат организации на приобретение, сооружение и изготовление, за исключением налога на добавленную стоимость и иных возмещаемых налогов.

Уточним, что же включается в первоначальную стоимость основного сред­ства по правилам бухгалтерского учета на примере предприятия ООО «Иверия». Фактические затраты включают в себя:

• суммы, уплачиваемые поставщику или продавцу за приобретаемое основное средство;
• стоимость доставки объекта и приведение его в состояние, пригодное для использования;
• суммы, уплачиваемые организациям за осуществление работ по договору строительного подряда и иным договорам;
• стоимость и информационных и консультационных услуг, связанных с приобретением основных средств;
• таможенные пошлины и таможенные сборы;
• невозмещаемые налоги и государственные пошлины, уплачиваемые в

связи с приобретением объекта основных средств;

• вознаграждения посреднической организации, через которую приобретен объект основных средств;
• иных затрат, непосредственно связанных с приобретением, сооружением и изготовлением объекта основных средств.

Следует подчеркнуть, порядок формирования первоначальной стоимости основного средства распространяется и на основные средства, бывшие в эксплуатации. Об этом сказано в пункте 24 Методических указаний по бухгалтерскому учету основ­ных средств, утвержденных приказом Минфина России от 13.10 2003 года. Стоимость бывшего в эксплуатации ОС должна соответствовать рыночной оценке.

Рассмотрим и другие варианты поступления ОС на предприятие, и формирование их первоначальной стоимости.

Согласно п. 9 ПБУ 6/01 первоначальной стоимостью основных средств, внесенных в счет вклада в уставный капитал организации, признается их денежная оценка, согласованная учредителями. Кроме того, в первоначальную стоимость основных средств, внесенных в счет вклада в уставный капитал, включаются все затраты организации на доставку объектов и приведение их в состояние, пригодное для использова­ния (п. 12 ПБУ 6/01).

Денежная оценка имущества, вносимого для оплаты долей в ус­тавном капитале ООО, утверждается решением общего собрания участни­ков, принимаемым всеми участниками единогласно (ст.15 Закона №14-ФЗ). Если номинальная стоимость доли составляет более 20 000 руб., к оценке имущества, вносимого в ее оплату, должен привлекаться независимый оценщик. Отметим, что уставом ООО могут быть установлены виды имущества, которое не может быть внесено для оплаты долей в уставном капитале общества.

Для организаций, созданных в форме закрытых или открытых акционерных обществ, аналогичные правила оценки имущества, вносимого в оплату акций, установлены в ст. 34 Федерального закона от 26.12.1995 N 208-ФЗ «Об акционерных обществах». Согласно указанной норме денежная оценка имущества, вносимого в оплату акций при учреждении общества, производится по соглашению между учредителями.

При оплате дополнительных акций не денежными средствами денежная оценка имущества, вносимого в оплату акций, производится советом директоров (наблюдательным советом). При оплате акций не денежными средствами для определения рыночной стоимости такого имущества должен привлекаться независимый оценщик, если иное не установлено федеральным законом.

В Письме Минфина России от 07.05.2009 N 03-03-06/1/304 финансисты пришли к выводу, что в случае, когда требуется рыночная оценка не денежно­го вклада, денежная оценка, согласованная с учредителями, не может пре­вышать рыночную оценку, подтвержденную независимым оценщиком.

В Плане счетов для обобщения информации о расчетах с учредителями орга­низации по вкладам в ее уставный капитал предназначен счет 75 "Расчеты с учредителями", субсчет "Расчеты по вкладам в уставный (складочный) капитал".

Получение вкладов от учредителей отражается по кредиту счета 75 в корреспонденции с дебетом счета 08.

Один из учредителей ООО "Иверия" вносит в счет вклада в уставный капитал принадлежащий ему компьютер. Денежная оценка вклада в соответствии с учредительными документами - 30 000 руб. Остаточная стоимость компьютера по данным налогового учета передающей стороны - 25000 руб.

В бухгалтерском учете были сделаны следующие записи:

Дебет 08 Кредит 75 - 30 000 руб. - погашена задолженность учредителя по взносу в уставный капитал;

Дебет 01 Кредит 08 - 30 000 руб. - компьютер принят к учету в качестве объекта основных средств.

Поступление основных средств на безвозмездной основе - явление нередкое. Способов, по которым организация может безвозмездно получить имущество, всего два, и оба они регулируются Гражданским кодексом РФ.

В первом случае организация получает основное средство по договору дарения, согласно которому одна сторона (даритель) безвозмездно переда­ет или обязуется передать другой стороне (одаряемому) вещь в собствен­ность (ст. 572 ГК РФ). Договор дарения недвижимого имущества подлежит государственной регистрации (п. 3 ст. 574 ГК РФ).

Другим случаем безвозмездного получения основного средства является пожертвование, то есть дарение вещи в общеполезных целях. Пожертвова­ния могут делаться гражданам, лечебным, воспитательным учреждениям, учреждениям социальной защиты, благотворительным, научным и учебным учреждениям, а также другим субъектам гражданского права (ст. 582 ГК РФ).

Одним из условий пожертвования имущества юридическим лицам может быть использование ими этого имущества по определенному назначению. Юридическое лицо, принявшее пожертвование, для использования которо­го установлено определенное назначение, должно вести обособленный учет всех операций по использованию такого имущества. Если по каким-либо обстоятельствам использование имущества по назначению становится невозможным, оно может быть использовано по другому назначению только с согласия лица, это имущество пожертвовавшего.

Первоначальной стоимостью основных средств, полученных организацией по договору дарения (безвозмездно), признается их текущая рыночная стоимость на дату принятия к бухгалтерскому учету в качестве вложений во внеоборотные активы (п. 10 ПБУ 6/01). Причем такая цена не должна быть ниже остаточной стоимости основного средства по данным налогового учета передающей стороны (Письмо Минфина России от 05.12.2008 N 03-03-06/ 1/674). При определении текущей рыночной стоимости могут быть использованы данные о ценах на аналогичные основные средства, полученные в письменной форме от организаций-изготовителей, а также экспертные заключения (например, оценщиков) о стоимости отдельных объектов основных средств и др.

К первоначальной стоимости объектов основных средств, полученных безвозмездно, необходимо добавить также фактические затраты организации на доставку объектов и приведение их в состояние, пригодное для использования (п. 12ПБУ6/01).

Согласно п. 7 ПБУ 9/99 "Доходы организации" активы, полученные организацией безвозмездно, являются прочими доходами. На основании Плана счетов рыночная стоимость безвозмездно полученных основных средств отражается по кредиту счета 98 "Доходы будущих периодов", субсчет "Безвозмездные поступления", в корреспонденции со счетом 08 "Вложения во внеоборотные активы", субсчет "Приобретение отдельных объектов основных средств". По мере признания в отчетном периоде прочих доходов, в данном случае по мере начисления амортизации по безвозмездно полученному имуществу, в бухгалтерском учете производится запись по дебету счета 98, субсчет "Безвозмездные поступления", и кредиту счета 91 "Прочна доходы и расходы", субсчет "Прочие доходы".

ООО «Иверия» в январе 2011года получило по договору дарения ксерокс, рыночная ценя которого 25000 руб. Срок полезного использования - 36 месяцев. Амортизация в соответствии с принятой учетной политикой организации начисляется линейным способом.

В бухгалтерском учете организации сделаны следующие проводки:

Дебет 08 Кредит 98 - 25000 руб. - отражена рыночная стоимость безвозмездно полученного основного средства.

Дебет 01 Кредит 08 - 25 000 руб. - ксерокс принят к учету в составе ОС. Ежемесячно до полного списания стоимости объекта или его выбытия делаются следующие проводки:

Дебет 20 Кредит 02 -694,44 руб. (25 000 руб.: 36 мес.) - начислена амортизация;

Дебет 98 Кредит 91 - 694,44 руб. - признан доход в сумме, равной сумме начисленной амортизации.

Предприятие может и самостоятельно изготавливать или сооружать объек­ты основных средств. На практике к таким активам относят:

• продукцию собственного производства, изготовленную сотрудниками самой организации;
• построенные объекты основных средств.

Для целей бухгалтерского учета правила оценки основных средств, которые изготовлены силами работников организации, установлены п. 8 ПБУ 6/01. Согласно данной норме первоначальная стоимость таких активов определяется исходя из суммы фактических затрат, связанных с производством объекта, то есть его изготовлением. Финансисты уверены, что в первоначальную стоимость необходимо включать также взносы на обязательное социальное страхование, начисленные на выплаты работни­ков, участвовавших в изготовлении основных средств (Письмо Минфина России от 15.03.2010 N 03-03-06/1/135).

Что касается второго варианта (строительство объекта основных средств), то учет в таком случае зависит от выбранного способа строительства: подрядного или хозяйственного.

При строительстве подрядным способом необходимо заключить договор с подрядчиком. Выполненные и оформленные в установленном порядке работы организация-заказчик учитывает на счете 08, субсчет "Строитель­ство объектов основных средств", согласно оплаченным или принятым к оплате счетам подрядной организации. Все затраты на приобретение, со­оружение и доведение до состояния, в котором основное средство пригодно к эксплуатации, формируют первоначальную стоимость. Уже сформирован­ная первоначальная стоимость списывается со счета 08 в дебет счета 01 (03).

Помимо ПБУ 6/01 существует еще один документ, которым бухгалтер дол­жен руководствоваться при учете построенных объектов независимо от спо­соба их строительства: Положение по бухгалтерскому учету долгосрочных инвестиций, утвержденное Письмом Минфина России от 30.12.1993 N 160.

Отметим, что этот документ уже применяется только в той части, которая не противоречит более поздним нормативным актам. Например, п. 3.1.7 данного Положения гласит, что снос старых построек, находящихся на строительной площадке, не включается в первоначальную стоимость основных средств. А нормы ПБУ 6/01, в частности п. 8, разрешают формировать первоначальную стоимость с учетом всех затрат, связанных со строительством. Так как затраты на снос старых построек на земельном участке, предназначенном для строительства, имеют непосредственное от­ношение к объекту строительства, то их необходимо включать в первона­чальную стоимость строящегося объекта.

Если организация, не являющаяся строительной, осуществляет строительно-монтажные работы хозяйственным способом, то возникает необхо­димость раздельного учета затрат по разным видам деятельности (по основ­ному виду деятельности и по строительной деятельности).

В ходе строительства на счете 08 собираются все затраты, формируя себестоимость строительно-монтажных работ. Все затраты на счете 08 до ввода объекта в эксплуатацию составляют незавершенное производство. Законченный объект принимается к учету на счете 01 или на счете 03, если объект предназначен для сдачи в аренду по первоначальной стоимости, которая складывается из суммы фактических затрат на строительство.

Если изготовленное организацией имущество - это объект недвижимости, необходимо помнить, что право собственности на него подлежит государственной регистрации. Пункт 52 Методических указаний предоставляет

право принимать объекты недвижимости к учету, не дожидаясь получения документов, подтверждающих право собственности. Если документы пере­даны на государственную регистрацию, а объект фактически введен в эксп­луатацию, организация вправе учесть его на счете 01.

Не всегда организации хватает собственных средств на финансирование строительства, поэтому она привлекает займы и кредиты, за пользование которыми платит проценты. Учет процентов по займам и кредитам регламентирует ПБУ 15/2008 "Учет расходов по займам и кредитам".

Проценты по кредиту относятся на увеличение первоначальной стоимости строящегося объекта с момента начала работ по строительству (п. п. 7 и 9 ПБУ 15/2008) и до момента наступления одного из двух событий: окончания строительства или начала фактической эксплуатации объекта (п. п. 12 и 13 ПБУ 15/2008). Уже после наступления одного из указанных событий со следующего месяца проценты учитываются на счете 91.

Строительство объекта может быть приостановлено по разным причинам, Если период приостановки не связан с согласованием технических или организационных вопросов, то проценты не включаются в стоимость объекта с месяца, следующего за месяцем приостановления работ. Правда, это каса­ется случаев, когда работы по строительству останавливаются на срок более трех месяцев (п. 11 ПБУ 15/2008).

Если же заемные средства получены не на цели, связанные с возведением объекта, а используются для финансирования строительства, то проценты по ним включаются в стоимость строящегося объекта пропорционально доле указанных средств в общей сумме займов, полученных на цели, не связанные со строительством (п. 14 ПБУ 15/2008).

Рассмотрим поступление основных средств по договору лизинга. В соответствии с договором лизинга арендодатель (лизингодатель) обя­зуется приобрести в собственность указанное арендатором (лизингополу­чатель) имущество у определенного им продавца и предоставить лизингополучателю это имущество за плату во временное владение и пользование (ст. 2 Федерального закона от 29.10.1998 N 164-ФЗ "О финансовой аренде (лизинге)"). Предмет лизинга в соответствии с условиями договора может учитываться на балансе как у лизингодателя, так и у лизингополучателя.

Если имущество числится у лизингополучателя, то согласно п. 8 ПБУ 6/01 он принимает его к учету по первоначальной стоимости. В данном случае это выкупная цена, то есть та сумма, которую перечислит лизингополучатель лизингодателю за полученное имущество. Расходы лизингополучателя, связанные с доставкой основного средства, полученного по договору лизинга, его доведением до рабочего состояния и т.п., не учитываются в первоначальной стоимости основного средства (По­становление ФАС Северо-Западного округа от 02.10.2009 N А56-41978/2008).

При учете лизинговых платежей есть одна особенность. Как правило, лизинговые платежи состоят из двух частей: плата лизингодателю за имуще­ство и вознаграждение ему же. Так вот, вторая часть лизинговых платежей не должна увеличивать первоначальную стоимость и прямо списывается на счета затрат.

ООО "Иверия" (лизингополучатель) получило от ООО "Стройинвест" автомашину. Стоимость лизингового имущества составила 1200000 руб. Расходы на доставку оборудования сторонней организацией составили 49560 руб. (в том числе НДС 7560 руб.). По условиям договора имущество числится на балансе лизингополу­чателя.

В бухгалтерском учете ООО "Иверия" (лизингополучателя) были сделаны следующие записи:

Дебет 08 Кредит 76 - 1200000 руб. - отражена стоимость полученного лизингового имущества;

Дебет 08 Кредит 60 - 42 000 руб. (49 560 руб. - 7560 руб.) - отражены расходы на доставку предмета лизинга силами стороннего перевозчика;

Дебет 19 Кредит 60 - 7560 руб. - учтена сумма "входного" НДС со стоимости услуг доставки;

Дебет 01 Кредит 08 - 1 242 000 руб. (1 200 000 руб. + 42 000 руб.) - введено в эксплуатацию оборудование, полученное в лизинг;

Дебет 68 Кредит 19 - 7560 руб. - принят к вычету "входной" НДС со стоимости услуг по доставке;

Дебет 60 Кредит 51 - 49 560 руб. - оплачены услуги стороннего перевозчика по доставке.

Рассмотрим такую ситуацию: договором лизинга может быть предусмотрено условие, по которому лизингополучатель выкупает имущество. При этом выкупная стоимость может выплачиваться равномерно, напри­мер, ежемесячно, вместе с лизинговыми платежами. В таком случае дан­ные платежи будут формировать первоначальную цену. Об этом говорится в письме Минфина России от 25.06.2009 N 03-03-06/1/428.

Рассмотрим влияние НДС на бухгалтерскую первоначальную стоимость. Если основное средство приобретается в деятельности, облагаемой НДС, и в первичных, и расчетных документах НДС выделен отдельно от стоимости основного средства, то при вводе в эксплуатацию такой НДС подлежит налоговому вычету.

Если организация, приобретающая основное средство, освобождена от исполнения обязанностей налогоплательщика НДС по статье 145 НК РФ или осуществляет операции, не облагаемые НДС по статье 149 НК РФ, или применяет специальные налоговые режимы, то в этом случае НДС налогово­му вычету не подлежит, а включается в первоначальную стоимость этого основного средства. Об этом сказано в статье 170 НК РФ.

ООО «Иверия» по статье 145 НК РФ с 01.01.2011г. освободилось от исполнения обязаннос­тей налогоплательщика, так как в среднем выручка от реализации продукции без НДС за три последовательных месяца не превышает 2 млн. руб. Обще­ство приобрело новое холодильное оборудование стоимостью 118000 руб., в том числе НДС 18000 руб., в январе 2011 года. Общество в январе 2011 года ввело в эксплуатацию данное оборудование и в бухгалтерском учете отрази­ло следующие проводки (см. таблицу3).

Таблица 3

Введение в эксплуатацию оборудования

№ операции	Дебет	Кредит	Сумма
1.	Приобретено торговое оборудование, предъявлен счет-фактура № 101 от 12 января 2011 года Торговое оборудование 100000 руб. НДС 18% 18000 руб. Итого 118000 руб.	08 19 08	60/ 1 60/1 19	100000 18000 18000
2.	Торговое оборудование введено в эксплуатацию 28 января 2011 года	01/1	08	118000

В приведенном случае, НДС по приобретенному оборудованию будет включен в затраты, связанные с осуществлением предпринимательской деятельности через амортизацию.

Аналогичный порядок учета НДС для целей бухгалтерского учета приме­няется при осуществлении деятельности, освобождаемой от НДС по статье 149 НК РФ, или применяющей специальные налоговые режимы.

Большинство ошибок при формировании первоначальной стоимости ОС по предприятию ООО «Иверия» возникает из-за неправильной классификации расходов, связанных с его приобретением. Бухгалтерам следует помнить, затраты, прямо и непосредственно связанные с приобре­тением или изготовлением ОС, могут быть не включены в первоначальную стоимость ОС (п. 8, 12 ПБУ 6/01). Чаще всего их учитывают в текущих расхо­дах периода и полностью учитывают при расчете налога на прибыль. Среди таких расходов - суммы, уплачиваемые организациям за информационные, консультационные или посреднические услуги, связанные с приобретением ОС, расходы по доставке и приведение объекта в состояние, пригодное для использования, расходы по монтажным работам и др.

Завышение или занижение первоначальной стоимости имущества влечет за собой искажение целого ряда показателей бухгалтерской отчетности: себестоимости отчетного периода, остаточной стоимости ОС, задолженно­сти перед бюджетом по налогам на имущество и на прибыль на отчетную дату.

До 1 января 2006г. стоимость ОС, приобретенного за валюту, пересчитывалась в рубли по курсу Банка России два раза: на дату принятия объекта к учету на счета 08 и 01. Возникающая при этом разница включалась в состав бывших операционных доходов или расходов (п. 16 ПБУ 6/01 в редакции приказа Минфина России от 18.05.2002 № 45н, п. 33 Методических указаний по ОС). Начиная с 2006г. стоимость ОС, приобретенных за валюту, пересчитывается в рубли один раз по курсу, установленному на дату принятия объек­та к учету в качестве вложений во внеоборотные активы, то есть на счет 08. Это теперь закреплено и в Положении по бухгалтерскому учету «Учет активов и обязательств, стоимость которых выражена в иностранной валюте» ПБУ 3/ 2006, утвержденное приказом Минфина России от 27.11.2006 № 154н.

Чаще всего допускаются ошибки при формировании налоговой стоимости ОС, внесенных в счет вклада в уставный капитал. На момент перехода права собственности от российского учредителя к организации имущество оценивается по остаточной налоговой стоимости по данным учредителя. Стоимость имущественного вклада можно увеличить на сумму расходов, понесенных учредителем, но при условии, что такие расходы признаны частью его взноса в уставный капитал учреждаемой орга­низации. Для налоговой амортизации необходимо получить от учредителя соответствующие данные. Если у налогоплательщика не будет документа, подтвер­ждающего остаточную налоговую стоимость переданного российским учре­дителем имущества, то в налоговом учете объект должен быть отражен в нулевой оценке. Поскольку для целей исчисления налога на прибыль при отсутствии доку­ментов бухгалтеры чаще всего указывают бухгалтерскую стоимость объек­та, то искажается налог на прибыль по причине завышения амортизацион­ных отчислений.

Допускают бухгалтеры и ошибки по вопросу перехода права собственности, которые изложены в ст.ст. 223 и 224 ГК РФ. Право собственности у приобретателя вещи по договору возникает с момента ее передачи, если иное не предусмотрено законом или договором. Если требуется государственная регистрация договора, то пра­ва собственности возникают с момента такой регистрации. Это, прежде всего, касается внесения в уставный капитал объекта недвижимости. Пока перерегистрация на нового владельца не произведена, объект не может считаться внесенным как вклад. И если бухгалтер досрочно отразил эту операцию, то возникают сложные налоговые последствия. Ведь объект находился в безвозмездном пользовании, а это - доначисление налога на прибыль (п. 8 ст. 250 НК РФ). Правильнее было бы отразить его за балансом и оформить договор арен­ды до перерегистрации объекта на нового владельца.

Важным моментом при проверке остается влияние на первоначальную стоимость бухгалтерских расходов по займам. С 2009 года согласно пункту 7 ПБУ 15/2008 расходы по займам признаются прочими расходами, за исключением той их части, которая подлежит включению в стоимость инвестиционного актива. В стоимость инвестиционного актива включаются проценты, причитающиеся к уплате заимодавцу (кредитору), непосредственно связанные с приобретением, сооружением и (или) изготовлением инвестиционного актива.

Нередки случаи, когда с целью сближения правил бухгалтерского и нало­гового учета налогоплательщики выше приведенные проценты разделяются на проценты, уплаченные в пределах учетной ставки ЦБ РФ и сверх нее. По произведенному таким образом расчету часть процентов сверх ставки ЦБ РФ не относят на увеличение первоначальной стоимости, а относят на про­чие расходы. В этом случае допускается ошибка и происходит недоплата налога на имущество. На самом деле здесь действуют различия правил бухгалтерского и нало­гового учета, которые ведут к образованию временных разниц.

Остановимся на определении первоначальной стоимости основных средств в налоговом учете. Первоначальная стоимость основного средства определяется как сумма расходов на его приобретение (а в случае, если основное средство получено налогоплательщиком безвозмездно, либо выявлено в результате инвентаризации, - как сумма, в которую оценено такое имущество в соответствии с пунктами 8 и 20 статьи 250 НК РФ), сооружение, изготовление, доставку и доведение до состояния, в котором оно пригодно для использования, за ис­ключением налога на добавленную стоимость и акцизов, кроме случаев, пре­дусмотренных НК РФ.

Порядок формирования первоначальной стоимости не зависит от того, покупается новое или бывшее в употреблении основное средство. Здесь обратим внимание на то, что если по безвозмездно полученному имуществу не отражен внереализационный доход в соответствии с пунктом 8 статьи 250 НК РФ, то и признать первоначальную стоимость таких основных средств в налоговом учете нельзя.

Первоначальной стоимостью имущества, являющегося предметом лизинга, признается сумма расходов лизингодателя на его приобретение, сооружение, доставку, изготовление и доведение до состояния, в котором оно пригодно для использования, за исключением сумм налогов, подлежащих вычету или учитываемых в составе расходов в соответствии с Кодексом.

Согласно статье 11 Федерального закона 164-ФЗ предмет лизинга, переданный во временное владение, является собственностью лизингодателя. Но по соглашению сторон предмет лизинга может учитываться на балансе лизингополучателя. Значит, чтобы сформировать лизингополучателю первоначальную стоимость лизингового имущества в налоговом учете лизингода­тель должен передать ему копию документов на покупку лизингового имуще­ства.

Далее следует обратить внимание на то, что расходы в виде процентов по долговым обязательствам любого вида относятся к внереализационным расходам. Об этом сказано в подпункте 2 статьи 265 НК РФ. При этом расходом признаются проценты по долговым обязательствам любого вида вне зависимости от характера предоставленного кредита или займа (текущего и (или) инвестиционного). Расходом признается только сумма процентов, начисленных за фактическое время пользования заемны­ми средствами.

2.2. Аудит начисления амортизации основных средств

Стоимость объектов ОС погашается посредством начисления амортизации. Исключение составляют объекты, по которым амортизация не начисля­ется. Их перечни в бухгалтерском и налоговом законодательстве разные. Если по не амортизируемым для целей бухгалтерского учета объектам ошибочно начисляется амортизация, то возможны ошибки при исчислении налога на имущество и налога на прибыль за счет искажения имущественно­го налога.

Если ошибочно начисляется амортизация по не амортизируемым для целей исчисления налога на прибыль объектам, то искажается только величина данного налога.

Из состава амортизируемого имущества в целях исчисления налога на прибыль исключается имущество, переданное (полученное) по договорам в безвозмездное пользование (п. 3 ст. 256 НК РФ). Таким образом, учет начисленных сумм амортизации по ОС, переданным по договору безвозмездного пользования, в целях налогообложения прибыли приводит к занижению этого налога.

В связи с введением в действие гл. 25 «Налог на прибыль организаций» НК РФ была принята «Классификация ОС, включаемых в амортизационные группы», утвержденная Постановлением Правительства РФ от 01.01.2002 №1. (Классификация ОС). Но для целей исчисления налога на прибыль для объектов ОС, приобретенных до 1 января 2002 г, установлен особый порядок начисления амортизации (п. 1 ст. 257 НК РФ). То есть продолжает амортизироваться способом, установленным при принятии на учет этих объектов.

В качестве первоначальной стоимости принимается восстановительная стоимость ОС с учетом произведенных переоценок на 1 января 2001г., переоценка по состоянию на 1 января 2002 г. принимается ограниченно. Амортизация рассчитывается исходя из остаточной стоимости амортизируемого имущества по состоянию на 1 января 2002 г. и оставшегося срока полезного использования. Правила его определения следующие.

Фактический срок использования этих ОС (срок фактической амортиза­ции) сравнивался на 1 января 2002 г. со сроком, который установлен на эти средства в Классификации ОС.

Если срок, установленный в Классификации ОС, был меньше срока фактической эксплуатации объекта (то есть факт эксплуатации дольше, чем по Классификации ОС), следовало объединить такое имущество в отдельную амортизационную группу (одиннадцатую) и установить собственный срок, в течение которого будет начисляться амортизация, но не менее 7 лет.

Если новый установленный в Классификации ОС срок был больше срока фактической эксплуатации, то разница между ними и являлась сроком, в течение которого остаточная стоимость должна быть погашена.[16стр.7]

Очень часто, бухгалтерской ошибкой является неправильное установление сроков амортизации и неверной определении амортизационной группы. В этом случае искажается размер амортизационных отчислений. Эти ошибки вле­кут необходимость уточнения данных бухгалтерского и налогового учета и представления уточненных налоговых деклараций по налогу на имущество и налогу на прибыль.

Нередко налогоплательщики неверно устанавливают срок полезного использования (СПИ) для вновь приобретенных ОС в бухгал­терском и налоговом учете. В частности, при установлении минимального срока назначается срок полезного использования, установленный в каче­стве максимального для предыдущей амортизационной группы. Так, при отнесении объекта ОС к третьей амортизационной группе (со СПИ свыше трех лет и до пяти лет включительно) ошибочно устанавливают СПИ, равный 36 месяцам (вместо 37 месяцев).

В Классификации ОС указана для каждой амортизационной группы допу­стимая «вилка» в СПИ. Например, для четвертой амортизационной группы допускается СПИ устанавливать в пределах свыше 5 лет и до 7 лет включительно. Часто в этих пределах организация устанавливает срок произволь­но, каждый раз в приказе руководителя либо в акте ввода объекта в эксплу­атацию.

Разумнее в учетной политике организации выбирать по каждой амортизируемой группе конкретный срок в установленных пределах, например, для 4 группы - 61 месяц. Вариантом может быть установление для каждой группы срока по нижнему пределу плюс 1 месяц.

Для тех видов ОС, которые не указаны в амортизационных группах, СПИ устанавливается в соответствии с техническими условиями или рекомендациями производителей (п. 5 ст. 258 НК РФ). Но прежде чем обращаться к инструкциям производителей, нужно поискать объект в ОКОФ.

Рассмотрим момент начала, окончания и приостановки начисления амортизации. Начисление амортизационных отчислений по объекту ОС начинается с 1-го числа месяца, следующего за месяцем принятия этого объекта к бухгалтерскому учету в качестве ОС (п. 21 ПБУ 6/01). Это значит, что даже если объект не введен в эксплуатацию, а находится на складе, амортизация должна начисляться.[9 стр.5]

В целях исчисления налога на прибыль по предприятию ООО «Иверия» начисление амортизации по объекту амортизируемого имущества начинается с 1-го числа месяца, следующего за месяцем, в котором этот объект был введен в эксплуатацию (п. 2 ст. 259 НК РФ). Прекращение начисления амортизации в обоих учетах происходит одновременно - с 1-го числа месяца, следующего за месяцем списания этого объекта с бухгалтерского учета (п. 22 ПБУ 6/01), выбытия из состава амортизируемого имущества (п. 2 ст. 259 НК РФ).

Распространенной ошибкой является начисление амортизации в месяце ввода объекта в эксплуатацию и отсутствие начислений в полном размере в месяц выбытия объекта. Нужно помнить, что начисление амортизации в месяце поступления объек­та никогда не производится, даже если объект поступил 1 -го числа. В месяце выбытия амортизация начисляется, даже если объект был списан с учета в самом начале этого месяца.

В течение СПИ начисление амортизационных отчислений по ОС не приостанавливается, кроме случаев его перевода на консервацию на срок более трех месяцев, а также в период восстановления объекта (реконструкции или модернизации), продолжительность которого превышает 12 месяцев (п. 23 ПБУ 6/01, п. Зет. 256 НК РФ).

После расконсервации объекта амортизация по объекту начисляется в порядке, действовавшем до момента его консервации, а СПИ продлевается на период консервации (п. 3 ст. 256 НК РФ). В ПБУ 6/01 такой порядок прямо не описан, но вытекает из факта приостановления начисления амортизации.

Ошибкой в бухгалтерском учете является применение разных методов начисления амортизации к объектам ОС, входящим в одну группу однород­ных объектов, а также изменение этих способов в течение периода нахожде­ния объекта на балансе (п. 18 ПБУ 6/01). Нельзя для целей исчисления налога на прибыль применять нелинейный метод начисления амортизации к зданиям, сооружениям, передаточным устройствам, входящим в восьмую - десятую амортизационные группы. Ошибки ведут к искажению налоговой базы по налогу на прибыль.

Понижающие и повышающие коэффициенты действовали до 1.01.09года.

Не следует забывать, что по дорогостоящим легковым автомашинам и микроавтобусам для целей исчисления налога на прибыль следует приме­нять к основной норме амортизации понижающий коэффициент 0,5. Иными словами, срок погашения стоимости таких средств для налогового учета продляется в 2 раза (п. 9 ст. 259 НК РФ). До 31 декабря 2007г. предел первоначальной стоимости по легковым автомобилям и пассажирским мик­роавтобусам составлял соответственно 300 000 руб. и 400 000 руб., с 1 января 2008г. стоимость увеличилась в 2 раза.

Кроме того, для целей исчисления налога на прибыль все организации имеют право по решению руководителя использовать пониженные нормы амортизации (п. 10 ст. 259 НК РФ). Это крайне редкое решение, когда производство связано с эксплуатацией достаточно большого количества дорогос­тоящих объектов, а в результате полного начисления амортизации организа­ция фактически «уходит» в убыток. Кроме того, такое решение может быть связано с неполной загрузкой оборудования в течение рабочей смены.

Все организации имеют право применять повышающие коэффициенты (п. 7 ст. 259 НК РФ) не выше 2 для ОС, используемых в условиях агрессивной среды и (или) повышенной сменности. Следует помнить, что СПИ установле­ны в Классификации ОС, исходя из режима работы в 2 смены. Применять повышающий коэффициент можно только при трехсменной или круглосуточной работе ОС. На это не раз обращали внимание представители налого­вых и финансовых органов а также Минэкономразвития России (см. письмо от 20.03.2007 № Д19-284). Но формулировка п. 7 ст. 259 НК РФ не позволяет применять этот коэффициент, если ОС относятся к 1-3 амортизационным группам, и амор­тизация по ним начисляется нелинейным методом.

Повышающие коэффициенты не выше 2 имеют право применять сельскохозяйственные организации промышленного типа и резиденты промышленно-производственной особой экономической зоны.

А для ОС, которые являются предметом лизинга, разрешено применять повышающий коэффициент не выше 3 (п. 7 ст. 259 НК РФ). Обязательное условие - ОС, которые относятся к 1 -3 амортизационным группам, не долж­ны амортизироваться нелинейным методом. Для целей бухгалтерского учета в этом случае следует начислять амортизацию способом уменьшающего остатка.

Имеются свои особенности по начислению амортизации по объектам жилищного фонда. Раньше в п. 17 ПБУ 6/01 было сказано, что амортизация по объектам жилищного фонда не начисляется, по ним начислялся износ на отдельном забалансовом счете 010 «Износ основных средств». Одновременно, в п. 51 Методических указаний по ОС было сказано, что по объектам жилищного фонда, которые используются организацией для извлечения дохода и учи­тываются на счете учета доходных вложений в материальные ценности, амортизация начисляется в общеустановленном порядке. Это положение закрепили с 1 января 2006г. в п. 17 ПБУ 6/01. По объектам жилого фонда (жилые дома, общежития, квартиры и т. п.), которые использу­ются для извлечения дохода и учитываются на счете 03, амортизацию нужно начислять в общеустановленном порядке. Остаточная стоимость этих объек­тов отражается в бухгалтерском балансе в составе доходных вложений.

Амортизационная премия - это право налогоплательщика, и в своей налоговой учетной политике компания вправе закрепить правило, по которому амортизационная премия применяется лишь к отдельным группам ОС, и установить соответствующие критерии. Согласно п. 1.1 ст. 259 НК РФ организация вправе включать в состав расходов по налогу на прибыль затраты на капитальные вложения в размере не более 10% первоначальной стоимости ОС. Минфин России в письме от 27 марта 2007г. № 03-03-06/1/172 пояснил, что данная норма не применяется в отношении имущества, которое было куплено для продажи (то есть факти­чески пребывало на балансе менее 1 года).

По неотделимым улучшениям арендованного имущества амортизационную премию начислять нельзя (письмо Минфина России от 20.10.06 № 03-03-04/1/703). Арендатор амортизирует неотделимые улучшения, стоимость которых ему не компенсировали, в особом порядке (п. 1 ст. 258 НК РФ). А именно: исходя из СПИ имущества и только в течение срока договора аренды. Про аморти­зационную премию в ст. 258 НК РФ не сказано, значит, арендаторы приме­нять ее не могут. Не рекомендуют начислять ее и в отношении имущества, внесенного в уставный капитал (письмо Минфина России от 17.04.06 № 03-03-04/1/349).

С 1 января 2009г. Федеральным законом от 26.11.08 г. № 224-ФЗ г. отменена возможность применять ускоряющий коэффициент амортизации (не более 3) для предметов лизинга 1 —3 амортизационных групп. Между тем компенсировать отмену применения ускоренной амортизации для 1—3 групп могут:

- отмена понижающего коэффициента 0,5 к основной норме амортизации в отношении легковых автомобилей и пассажирских микроавтобусов, имев­ших первоначальную стоимость соответственно более 600 000 руб. и 800 000 руб. с 1 января 2009г.;

- возможность применения нового нелинейного метода начисления амортизации, в том числе для части объектов, входящих в 8—10 группы;

- применение амортизационной премии в размере не более 10% (не более 30% - в отношении основных средств, относящихся к 3—7 амортизационным группам первоначальной стоимости основных средств (за исключением полученных безвозмездно), а также не более 10% (не более 30% - в отношении основных средств, относящихся к третьей-седьмой амортизационным груп­пам) расходов, которые понесены в случаях достройки, дооборудования, реконструкции, модернизации, технического перевооружения, частичной ликвидации основных средств.

2.3. Аудит ремонта, модернизации и реконструкции основных средств

Эксплуатационные свойства ОС восстанавливаются посредством ремонта, целью которого является систематическое и своевременное предохранение указанных объектов от преждевременного износа, частичное восста­новление качеств, утраченных в процессе эксплуатации объекта.

С 1 января 2004г. вид ремонта (текущий, капитальный ремонт, реконструкция или модернизация) определяется на основе документов, разработанных техническими службами организаций в рамках системы планово-предупредительных ремонтов в соответствии с отраслевыми нормативны­ми документами Госстроя России (письмо Минфина России от 14.01.2004 № 16-00-14/10). Текущим ремонтом принято считать ремонт, который про­водится чаще одного раза в год. Капитальный - периодичностью свыше 1 года.

В бухгалтерском учете возможны три варианта (учетная политика) отражения затрат по ремонту ОС:

• включение фактических затрат в себестоимость продукции (работ, услуг) по мере выполнения ремонтных работ;
• отнесение фактических затрат на проведение ремонта на счет учета расходов будущих периодов с равномерным их включением в себестои­мость продукции, работ, услуг;
• образование резерва расходов на ремонт ОС в целях равномерного включения затрат на проведение ремонта в себестоимость продукции, ра­бот, услуг (п. 72 Положения № 34н).

Резерв расходов на ремонт создается в порядке, предусмотренном п. 69 Методических указаний по ОС. Расходы на образование резерва для целей бухгалтерского учета являются расходами по обычным видам деятельности (п. 5 ПБУ 10/99). Отчисления в резерв производятся ежемесячно. Создание резерва отражается по дебету счетов учета затрат на производ­ство (расходов на продажу) в корреспонденции с кредитом счета учета резервов предстоящих расходов (соответствующий субсчет). По мере вы­полнения ремонтных работ фактические затраты независимо от способа их выполнения (хозяйственного или с привлечением подрядчика) списываются в дебет счета 96 (соответствующего субсчета) в корреспонденции с креди­том либо счета, на котором предварительно учитываются указанные затра­ты, либо счетов учета расчетов (60, 76 и др.).

Если при составлении годовой бухгалтерской отчетности фактические затраты на ремонт превышают резерв, сумма превышения относится на затраты на производство (расходы на продажу). При инвентаризации, из­лишне зарезервированные суммы в конце отчетного года сторнируются. Если ремонт требует много времени и закончится в другом отчетном периоде, остаток резерва переходит на следующий отчетный год. На практике ремонт организуется хозяйственным (структурные подраз­деления) и подрядным (сторонняя организация по договору) способами. Окончание капитального ремонта оформляется актом приемки-сдачи отре­монтированных, реконструированных и модернизированных объектов (фор­ма № ОС-3).

В соответствии с письмом Минфина РФ от 22.06.2004г. № 03-02-04/5 расходы по замене вышедших из строя элементов, компьютерной техники (в т. ч. с улучшенными характеристиками) учитываются как расходы на ремонт.

Для целей исчисления налога на прибыль расходы на ремонт ОС рассматриваются как прочие расходы и признаются в том отчетном (налоговом) периоде, в котором они были осуществлены, в размере фактических затрат (ст. 260 и п. 5 ст. 272 НК РФ).

Документами, подтверждающими необходимость ремонта, а, следовательно, и оправданность расходов на предприятии ООО «Иверия», являются план ремонтных работ и дефек­тные ведомости. Дефектная ведомость составляется при повреждении или поломке ОС. В ней указываются перечень выявленных дефектов объекта и рекомендации по их устранению. При ремонте оборудования вместо дефектной ведомости иногда используется на предприятии акт о выявленных дефектах оборудования, составленный по форме № ОС-16, что допускается. Использование данной формы акта для документального оформления поломки эксплуатируемого оборудования по предприятию ООО «Иверия» пре­дусмотрено в учетной политике.

Для оформления и учета приема-сдачи объектов ОС из ремонта, реконструкции, модернизации на предприятии применяется форма № ОС-3.

Данные о ремонте, реконструкции, модернизации вносятся в инвентарную карточку учета объекта ОС (форма № ОС-6).

Следует отличать ремонт от реконструкции и модернизации. В нормативных документах по бухгалтерскому учету понятия «модерниза­ция» и «реконструкция» объектов ОС не определены. В п. 2 ст. 257 НК РФ, напротив, даны четкие определения понятий модер­низации и реконструкции, которыми и следует руководствоваться в целях налогообложения.

Целью проведения модернизации (реконструкции) по общему правилу должно являться улучшение (повышение) первоначально принятых нормативных показателей функционирования объекта ОС. Это СПИ, мощность, качество применения и т.п. Приемка законченных работ по достройке, дооборудованию, реконструкции, модернизации объекта ОС оформляется актом унифицированной формы № ОС-3.

Основная цель ремонта - устранение выявленных неисправностей, заме­на изношенных (неисправных) деталей (конструкций). При этом новые дета­ли (конструкции), устанавливаемые на место старых (изношенных), являют­ся более современными (совершенными), и это неизбежно влечет улучше­ние эксплуатационных характеристик ремонтируемого объекта.

И в бухгалтерском, и в налоговом учете затраты на реконструкцию и модернизацию объекта ОС после их окончания увеличивают первоначаль­ную стоимость объекта, если в результате модернизации (реконструкции) произошло улучшение нормативных показателей функционирования объек­та (п. 27 ПБУ 6/01, п. 2 ст. 257 НК РФ). Если произведенные затраты не привели к повышению технико-экономи­ческих показателей и иных аналогичных изменений и не изменили назначе­ния ОС и не наделили их новыми качествами, то такие расходы признаются в качестве прочих расходов и учитываются полностью в периоде их осуще­ствления.

Минфин России в письме от 23 ноября 2006 г. № 03-03-04/1/794 впервые официально высказался, как отличить ремонт от реконструкции. Для этого следует пользоваться следующими документами:

• Положением о проведении планово-предупредительного ремонта производственных зданий и сооружений МДС 13-14.2000 (утв. постановлением Госстроя СССР от 29.12.1973 № 279);
• ведомственными строительными нормативами (ВСН) № 58-88 (Р) (утв. приказом Госкомархитектуры при Госстрое СССР от 23.11.1988 № 312);

- письмом Минфина СССР от 29 мая 1984 г. № 80.
Эти документы дают следующие определения.

Ремонт - это устранение неисправностей объекта, замена его изношен­ных элементов на новые.

Реконструкция - это работы по улучшению качества ОС с целью повысить его технические и экономические показатели, изменение планировки помещения, улучшение внешнего вида.

Формулировка п. 20 ПБУ 6/01 обязывает организацию пересмотреть сроки в случаях улучшения (повышения) первоначально принятых нормативных показателей функционирования объекта ОС. Увеличение срока возможно только в пределах сроков, уста­новленных для той амортизационной группы, в которую включен данный объект (п. 1 ст. 258 НК РФ).

Если СПИ для целей налогового учета изначально был установлен максимально возможный в пределах данной амортизационной группы, то после модернизации увеличивать его уже нельзя.

2.4. Аудит выбытия, демонтажа, частичной ликвидации объекта

Не используемые для извлечения дохода ОС не представляют собой актив и должны быть списаны с баланса. В случае ликвидации большое значение имеет правильное оформление документов, так как от этого зависит включение (не включение) многих видов расходов при исчислении налоговой базы по налогу на прибыль.

Выбытие ОС оформляется актами в соответствии с типовыми формами, утвержденными постановлением Госкомстата России от 21.01.2003 г. №7. Например, выбытие пришедшего в негодность объекта основных средств (кроме автотранспорта) оформляют актом о списании на типовом бланке

формы № ОС-4. Акты подписываются членами постоянно действующей или специально назначенной комиссии, в состав которой входят соответствующие должно­стные лица. После утверждения акта руководителем организации в инвентарную кар­точку вносится запись о выбытии ОС

Стоимость ОС в результате демонтажа, разборки одной из его частей, может меняться (п. 14 ПБУ 6/01). Частичная ликвидация приводит к уменьшению первоначальной и остаточной стоимости объекта. Доходы и расходы от списания объектов ОС в результате частичной ликвидации отражаются в бухгалтерском учете в том отчетном периоде, к которому они относятся, и подлежат зачислению на счет прибылей и убытков в качестве прочих доходов и расходов (п. 31 ПБУ 6/01). В бухгалтерском учете записи о частичной ликвидации объекта ОС производятся на основании актов на списание, в инвентарной карточке производится отметка о частичной ликвидации.

Если в процессе реконструкции ОС производится демонтаж старого оборудования, подлежащего замене, то расходы на демонтаж квалифицируются в налоговом учете как внереализационные расходы и не увеличивают первоначальную стоимость новых ОС (письмо Минфи­на России от 23.06.2005 № 03-03-04/1/29).

Материально-производственные запасы как имущество, получен­ное при демонтаже или разборке выводимых из эксплуатации ОС, нужно оприходовать. Его «налоговая» стоимость (п. 2 ст. 254 НК РФ), учитываемая при его дальнейшем использовании, рассчитывается как сумма налога на прибыль, уплаченная с выявленного дохода. Например, при разборке получе­ны МПЗ, стоимость которых оценена в 100 руб., в периоде оприходования в бюджет уплачивается налог на прибыль 24 руб. (100 руб. х 24%). В дальнейшем при использовании этого имущества в составе расходов учитывается 24 руб. В бухгалтерском учете оставшиеся после демонтажа материалы приходу­ются по рыночной стоимости. Так установлено в п. 9 Положения по бухгал­терскому учету «Учет материально-производственных запасов» ПБУ 5/01, утв. приказом Минфина России от 09.06.2001 № 44н. У организации возникает прочий доход. Одновременно возникнет необходимость применения положений ПБУ 18/02, поскольку бухгалтерская и налоговая стоимость имущества при его дальнейшем использовании раз­личаются. Первичным документом для отражения в бухгалтерском и налоговом уче­те данной операции является акт об оприходовании МПЗ, полученных при разборке и демонтаже зданий и сооружений (форма № М-35).

П. 3 ст. 268 НК РФ установлено, что убыток от реализации ОС включается в состав прочих расходов налогоплательщика равными долями в течение срока, определяемого как разница между СПИ этого имущества и фактичес­ким сроком его эксплуатации до момента реализации. Включение убытка в состав расходов начинается со следующего месяца после его продажи неза­висимо от финансовых результатов. Налог на прибыль по убытку, переносимому на будущее, учитывается в составе отложенных налоговых активов. По мере принятия убытка отло­женный налоговый актив уменьшается. Неверное оформление операции ведет к искажению бухгалтерской отчетности (баланса и отчета о прибылях и убытках).

Рассмотрим учет частичной ликвидации на примере компьютера. Допустим, во избежание споров с налоговыми органами организация оприходовала системный блок и монитор одним ин­вентарным объектом, а сейчас меняет старый монитор на жидкокристалли­ческий.

В бухгалтерском учете замена монитора компьютера может и должна отражаться как частичная ликвидация данного основного средства, что приводит к уменьшению его первоначальной стоимости (п. 14 ПБУ 6/01). При частичной ликвидации к счету 01 «Основные средства» может открываться отдельный субсчет «Выбытие основных средств», в дебет которого пере­носится часть первоначальной стоимости объекта, а в кредит — соответствующая часть накопленной амортизации. В бухгалтерском учете записи о частичной ликвидации объекта основных средств осуществляются на основании оформленного акта на списание ос­новных средств. Соответствующая отметка о частичной ликвидации произ­водится в инвентарной карточке объекта основных средств. Доходы и расхо­ды от списания объекта основных средств (в том числе в результате частич­ной ликвидации) отражаются в отчетном периоде, к которому они относятся, и подлежат зачислению в состав прочих доходов и расходов (п. 31 ПБУ 6/01, п. 11 ПБУ 10/99 «Расходы организации»).

Если причина замены старого монитора не связана с обнаружением в нем каких-либо неисправностей, организация может предполагать его использование в дальнейшем. Тогда в составе прочих доходов по рыночной цене может быть оприходован старый монитор либо детали, пригодные для даль­нейшего использования, а в составе расходов — недоначисленная амортизация (остаточная стоимость монитора). Если старый монитор будет утили­зирован, то в бухгалтерском учете отражаются только расходы (остаточная стоимость и расходы на утилизацию).

После частичной ликвидации компьютера (утилизации старого монитора) присоединение к компьютеру нового монитора является модернизацией. Затраты на модернизацию увеличивают первоначальную стоимость основ­ного средства (п. 27 ПБУ 6/01).

В приведенной таблице 4 при отражении в учете хозяйственных операций использованы следующие субсчета к балансовому счету 01:

1 «Основные средства в эксплуатации», 2 «Выбытие основных средств».

Примечание. В данной и последующих схемах бухгалтерских записей не отражены операции по учету и предъявлению к вычету «входного» НДС со стоимости нового монитора. Также не учитываются в силу несущественнос­ти затраты на подключение нового монитора.

Таблица 4

Отражение записей о частичной ликвидации в бухгалтерском учете

Содержание операции	Дебет	Кредит
Приобретем новый монитор	08	60
Отражено выбытие старого монитора	01-2	01-1
Отражено списание соответствующей части накопленной амортизации	02	01-2
Списана на расходы остаточная стоимость монитора	91-2	01-2
Списана на расходы оплата услуг по утилизации	91-2	60
Первоначальная стоимость компьютера увеличена на стоимость нового монитора	01-1	08
Оприходованы детали старого монитора по рыночной цене	10	91-1

Для целей налогообложения прибыли компьютер является амортизируемым имуществом (п.1 ст. 256 НК РФ), первоначальная стоимость которого изменяется в случае достройки, дооборудования, реконструкции, модерни­зации, технического перевооружения, частичной ликвидации объектов и по иным аналогичным основаниям (п. 2 ст. 257 НК РФ). Таким образом, при замене монитора первоначальную стоимость компьютера для целей налогообложения прибыли следует уменьшить.

Кроме того, при снятии и оприходовании старого монитора в налоговом учете возникает внереализационный доход, предусмотренный п. 13 ст. 250 НК РФ, в сумме рыночной стоимости снятого монитора. Согласно п.п. 8 п. 1 ст. 265 НК РФ в состав внереализационных расходов включаются затраты на ликвидацию выводимых из эксплуатации основных средств, в том числе суммы недоначисленной в соответствии с установленным сроком полезного использования амортизации, а также расходы на ликвидацию имущества. В данной статье прямо не поименован случай частичной ликвидации основных средств. При этом в соответствии с п. 1 ст. 252 НК РФ такие расходы должны быть обоснованны и документально подтверждены. Ликвидация основного сред­ства будет экономически обоснованной, если уничтожаемое имущество не­пригодно для дальнейшего использования, его восстановление невозмож­но или экономически нецелесообразно. Однако, поскольку такой случай является частным случаем полной ликви­дации имущества, на него.

Установка нового монитора для целей налогового учета также является модернизацией. Затраты на модернизацию увеличивают первоначальную стоимость основного средства на основании п. 2 ст. 257 НК РФ и включаются в расходы, связанные с производством и реализацией посредством начис­ления амортизации (п.п. 3 п. 2 ст. 253, п. 4 ст. 259, п. 3 ст. 272 НК РФ).

Однако существуют и другие подходы к учету замены монитора. По мнению некоторых экспертов, стоимость основного средства в результате частичной ликвидации уменьшается только в том случае, если ликвиди­руемая часть объекта не подлежит восстановлению, например, при сносе пристройки к основному зданию. Если компьютер изначально был оприходован как единый инвентарный объект, то в случае замены вследствие морального износа старого монитора на более современный частичная ликвидация не производится. На стоимость нового монитора увеличивается первоначальная стоимость компьютера. При этом она не подлежит уменьшению на остаточную стоимость выбываю­щего старого монитора (табл.5).

Таблица 5

Отражение бухгалтерской операции по замене монитора

Содержание операции	Дебет	Кредит
Приобретен новый монитор	08	60
Первоначальная стоимость компьютера увеличена на расходы по модернизации	01-1	08

В этом случае отсутствуют основания для восстановления НДС, приходящегося на недоамортизируемую часть стоимости старого монитора. Имен­но такой позиции придерживались изначально налоговые органы. Другой вариант - ряд разъяснений Минфина России (например, письмо от 9.10.06 г. № 03-03-04/4/156), согласно которым стоимость основного средства при замене вышедшего из строя монитора не меняется, а расходы на приобретение нового монитора учитываются как расходы на ремонт основных средств ( табл.6).

Таблица 6

Отражение бухгалтерской операции по замене монитора

Содержание операции	Дебет	Кредит
Приобретен новый монитор	10	60
Стоимость нового монитора списана на расходы как стоимость запасной части, использованной при ремонте	26	10

Понятие частичной ликвидации и было введено в прак­тику бухгалтерского учета потому, что именно такой способ учета обеспечи­вает наиболее точную оценку актива в балансе и распределение его стоимо­сти на расходы в течение срока эксплуатации. [21 стр. 29]

При использовании второго способа необоснованно завышается оценка актива на остаточную стоимость старого монитора. Ведь в случае реализации актива никто не заплатит за давно ликвидированный старый монитор.

При использовании третьего способа необоснованно занижается прибыль текущего периода, на которую относится полная стоимость нового монитора, который прослужит не менее трех лет. Искажения стоимости актива может и не произойти с учетом общего снижения цен на оргтехнику. Именно механизм частичной ликвидации должен исполь­зоваться в рассматриваемой ситуации, что соответствует и нормам МСФО (IAS 16 «Основные средства»), причем не только в бухгалтерском, но и в налоговом учете. Это подтверждается письмом Минфина Рос­сии от 27.08.08 г. №03-03-06/1/479, ценность которого еще и в том, что оно рекомендует способ определения ликвидируемой части первоначальной стоимости инвентарного объекта и порядок оформления частичной ликвидации первичными документами.

2.5. Аудит операций с арендованными основными средствами

Часто арендатор не имеет подтверждения того, что производимые им неотделимые улучшения арендованного имущества согласованы с арендодателем.

В соответствии со ст. 623 ГК РФ неотделимые улучшения являются собственностью арендодателя.

В соответствии с п. 1 ст. 258 НК РФ капитальные вложения, произведенные арендатором с согласия арендодателя, стоимость которых не возмеща­ется арендодателем, амортизируются арендатором в течение срока дей­ствия договора аренды исходя из сумм амортизации, рассчитанных с учетом СПИ, определяемого для арендованных объектов основных средств в соот­ветствии с Классификацией ОС. Отсутствие согласования ведет к налоговым рискам по НДС, налогу на прибыль, налогу на имущество. Кроме того, искажается информация о рас­ходах, ОС и финансовом результате в бухгалтерской отчетности.

Стороны в договоре аренды часто забывают указать, на ком лежит обязанность по капитальному ремонту арендуемого имущества. Ведь согласно ст. 616 ГК РФ расходы по капитальному ремонту, как правило, осуществляются за счет арендодателя.

Часто у налогоплательщика также отсутствуют первичные документы, подтверждающие установленный им СПИ неотделимых улучшений в арендованные объекты ОС.

Коммерческая организация имеет право не чаще одного раза в год переоценивать группы однородных основных средств по текущей (восстановительной) стоимости (п. 15 ПБУ 6/01). Если решение о переоценке объектов ОС, входящих в однородную группу объектов, принято организацией, то в последующем объекты ОС однород­ной группы должны переоцениваться регулярно. Регулярность переоценки зависит от критерия существенности, который организация установит в своей учетной политике. Переоценка осуществляется в случае, если стоимость объектов ОС, по которой они отражают­ся в бухгалтерском учете и бухгалтерской отчетности, существенно отлича­ется от текущей (восстановительной) стоимости (п. 44 Методических ука­заний по ОС).

Для подтверждения наличия и правильной оценки ОС перед составлением отчетности проводится их инвентаризация. Инвентаризация ОС может проводиться один раз в три года в соответствии с п. 1.5 Мето­дических указаний по инвентаризации имущества и финансовых обяза­тельств, утвержденных приказом Минфина России от 13.06.95 № 49. Для того, чтобы инвентаризация прошла успешно, необходимо, чтобы на объектах ОС имелись инвентарные номера, в противном случае обнаружен­ное имущество будет считаться излишками.

Причиной отсутствия объектов ОС в бухгалтерском учете также может являться:

- списание объектов без фактической ликвидации только на основании
оформленных документов;

- учет расходов на приобретение ОС в составе текущих в периоде приобретения;

- использование объектов, принадлежащих третьим лицам, без оформления документов.

Согласно п. 36 Методических указаний по ОС неучтенные объекты основ­ных средств, выявленные при проведении инвентаризации, принимаются к бухгалтерскому учету по текущей рыночной стоимости и отражаются по дебету счета учета основных средств в корреспонденции со счетом прибылей и убытков в качестве прочих доходов.

Доходы в виде стоимости излишков имущества, которые выявлены в результате инвентаризации, признаются внереализационными доходами налогоплательщика (п. 20 ст. 250 НК РФ). Внереализационные доходы, полученные в натуральной форме, учитываются при определении налоговой базы исходя из цены сделки, то есть также по рыночной стоимости.

В заключении следует отметить, в бухгалтерской отчетности подлежит раскрытию с учетом существенности, как минимум, следующая информация (п. 32 ПБУ 6/01):

• о первоначальной стоимости и сумме начисленной амортизации по основным группам ОС на начало и конец отчетного года;
• о движении ОС в течение отчетного года по основным группам (поступ­ление, выбытие и т. п.);
• о способах оценки объектов ОС, полученных по договорам, предусматривающим исполнение обязательств (оплату) неденежными средствами;
• об изменениях стоимости ОС, в которой они приняты к бухгалтерскому учету (достройка, дооборудование, реконструкция, частичная ликвидация и переоценка объектов);
• о принятых организацией СПИ объектов ОС (по основным группам);
• об объектах ОС, стоимость которых не погашается;
• об объектах ОС, предоставленных и полученных по договору аренды;
• об объектах ОС, учитываемых в составе доходных вложений в материальные ценности;
• о способах начисления амортизационных отчислений по отдельным группам объектов ОС;
• об объектах недвижимости, принятых в эксплуатацию и фактически используемых, находящихся в процессе государственной регистрации.

Часть этой информации раскрывается в разделе «Основные средства» Приложения к бухгалтерскому балансу (форма № 5). Остальная информация в случае существенности данной статьи в отчетности должна быть раскрыта в Пояснительной записке к годовой бухгалтерской отчетности. Отсутствие в Пояснительной записке положений, раскрывающих существенные способы бухгалтерского учета ОС, затрудняет принятие необходимых ре­шений заинтересованными пользователями бухгалтерской отчетности.

Заключение

Руководителю, а также владельцу любого предприятия важно не только самому знать истинное финансовое положение на предприятии, но и суметь убедить в этом третьи лица, с которыми оно вступает в партнерские отношения. Поскольку в рыночной экономике интересы администрации предприятия и пользователей информации о его финансовом состоянии объективно не совпадают, такое доказательство может быть представлено только независимым экспертом, каковым выступает аудитор. Именно аудиторская проверка позволит проанализировать и дать оценку эффективности использования основных средств на предприятии.

В работе указаны источники информации и основные направления аудита основных средств, приведен пример плана и программы аудиторской проверки, изложен перечень аудиторских процедур.

В работе были рассмотрены основные правила и особенности бухгалтерского учета основных средств, а также налоговые последствия соответствующих операций. В ней имели место вынужденные отступления от основной темы, вызванные тем, что на основные средства, естественно, распространяется ряд общих правил бухгалтерского и налогового учета, установленных для операций с имуществом организации.

В свете современных подходов рассматривается учет амортизации основных средств, даются рекомендации по оформлению учетной политики относительно отражения ремонта основных средств в зависимости от финансовых возможностей. Много внимания уделено отдельным операциям по поступлению и выбытию, по демонтажу и частичной ликвидации объекта основных средств и, конечно же, указаны самые распространенные ошибки при аудите основных средств, которые не только искажают общую картину, но и вызывают:

- неточное исчисление амортизации, а отсюда себестоимости и отпускных цен продукции (работ, услуг), а следовательно, доходности, рентабельности и прибыли;

- искажение сумм причитающегося налога, как с имущества, так и с прибыли;

- неверное исчисление ряда технико-экономических показателей, характеризующих использование основных средств, неверно будет исчисляться и эффективность капитальных вложений.

В системе рыночных отношений одной из важных задач является поиск путей совершенствования бухгалтерского учета основных средств и эффективного их использования.

Среди проблем, выдвинутых современной практикой, особую актуальность приобретают оценка основных средств и их отражение в бухгалтерском балансе. Точность показателей объема, состояния и движения основных средств, а в известной мере и точность их качественной характеристики во многом зависит от того, насколько правильно и достоверно проведена их оценка.

Список использованной литературы

Нормативно-правовые акты

1. Налоговый кодекс РФ, часть вторая, в редакции ФЗ от 28.12.2010г. №425ФЗ;

2. Федеральный закон «О бухгалтерском учете», № 129-ФЗ от 21.11.96. (в

редакции федерального закона от 28.09.2010. № 243-ФЗ);

3. Федеральный закон «Об аудиторской деятельности» от 7 августа 2001 года

№ 119-ФЗ;

Налоговый кодекс часть в вторая, редакции закон Федеральный от от года Федеральный закон от аудиторской декабря аудиторской Федеральный бухгалтерском закон деятельности, августа Федеральные аудиторской правила сентября утвержденные Постановлением Правительства от от от Федеральный финансовой в редакции утвержденное приказом политика от с аренде учетом от закон от изменений, активов года приказом которых и выражена стоимость редакции обязательств, в от Приказ иностранной внесенные основных Минфина приказа в марта приказом Минфина Рос­сии утвержденном с от приказом учетом внесенных поправок, Минфина России от г. Учет утвержденное займам и по расходов бухгалтерскому от Методических учету по основных указаниях средств, приказом приказом октября Минфина России с утвержденных внесенных учетом от поправок, приказом Минфина России и г. от по от указаний имущества финансовых утв. Приказом в Постановление Правитель­ства от года января от редакции Постановлений Правительства от включаемых от средств, основных классификации от в инвентаризации Постановление Госкомстата унифицированных утверждении амортизационные форм первичной Налоговый закон от редакции вторая, часть кодекс Федеральный закон от аудиторской Федеральный аудиторской от бухгалтерском декабря деятельности, Федеральный августа в закон года Федеральные аудиторской сентября правила от Постановлением Правительства от в утвержденные Федеральный утвержденное от от учетом приказом от аренде с финансовой редакции от закон приказом политика выражена года которых редакции в стоимость активов от обязательств, и изменений, Приказ иностранной марта основных Минфина внесенные в с приказом Минфина Рос­сии поправок, приказа утвержденном приказом от внесенных от Минфина России по г. Учет бухгалтерскому займам учету учетом расходов основных от Методических средств, по и указаниях утвержденное октября с приказом Минфина России учетом приказом внесенных утвержденных от и приказом Минфина России по г. указаний от имущества финансовых от в утв. Приказом поправок, Постановление Правитель­ства от от января включаемых редакции Постановлений Правительства от средств, от классификации основных в утверждении года унифицированных Постановление Госкомстата инвентаризации от амортизационные форм первичной Налоговый редакции закон часть вторая, от кодекс Федеральный аудиторской от аудиторской Федеральный деятельности, от декабря бухгалтерском закон Федеральный в августа от года Федеральные аудиторской сентября утвержденные закон Постановлением Правительства от утвержденное правила Федеральный от от аренде учетом от в от с редакции финансовой закон приказом которых политика активов выражена года редакции от обязательств, изменений, и стоимость в основных Приказ марта приказом иностранной Минфина с в поправок, приказом Минфина Рос­сии от приказа внесенных приказом внесенные утвержденном от Минфина России учету г. Учет от расходов по основных займам средств, утвержденное Методических указаниях с и учетом по октября учетом приказом Минфина России и приказом приказом утвержденных бухгалтерскому от от Минфина России по г. в внесенных указаний финансовых поправок, имущества утв. Приказом от Постановление Правитель­ства от от января средств, редакции Постановлений Правительства включаемых года унифицированных от основных от утверждении классификации амортизационные Постановление Госкомстата форм инвентаризации от в первичной Налоговый редакции вторая, часть аудиторской от кодекс Федеральный аудиторской от закон Федеральный в от деятельности, бухгалтерском закон Федеральный аудиторской августа декабря от Федеральные года закон от правила Постановлением Правительства утвержденные от сентября Федеральный от утвержденное в от от финансовой учетом приказом которых аренде активов с выражена политика изменений, редакции стоимость редакции закон от и обязательств, в года иностранной Приказ основных приказом марта Минфина приказом поправок, в внесенных Минфина Рос­сии приказа утвержденном с приказом от от внесенные Минфина России учету г. Учет займам по расходов утвержденное основных учетом по Методических с приказом и октября от и учетом указаниях Минфина России бухгалтерскому приказом средств, утвержденных приказом от от Минфина России по г. в внесенных от финансовых поправок, имущества утв. Приказом от Постановление Правитель­ства средств, от указаний января редакции Постановлений Правительства основных года от амортизационные включаемых унифицированных форм от утверждении Постановление Госкомстата от инвентаризации классификации в первичной Налоговый редакции аудиторской от вторая, часть от Федеральный кодекс от закон Федеральный закон аудиторской деятельности, в декабря Федеральный аудиторской от бухгалтерском от Федеральные правила от августа года Постановлением Правительства сентября закон утвержденные Федеральный от утвержденное учетом от финансовой аренде которых политика в редакции активов приказом изменений, стоимость закон обязательств, с выражена года от и иностранной основных редакции от Приказ в поправок, марта Минфина в приказа приказом внесенных Минфина Рос­сии от от приказом приказом с внесенные утвержденном Минфина России расходов г. Учет основных займам по утвержденное приказом и по Методических учетом учету и учетом бухгалтерскому с средств, указаниях Минфина России от октября приказом утвержденных по от внесенных Минфина России приказом г. имущества от в финансовых поправок, от утв. Приказом средств, Постановление Правитель­ства января от основных указаний редакции Постановлений Правительства унифицированных включаемых от от форм амортизационные года утверждении в Постановление Госкомстата первичной классификации инвентаризации от от Налоговый аудиторской от вторая, от часть редакции Федеральный аудиторской деятельности, закон Федеральный декабря кодекс аудиторской бухгалтерском от Федеральный закон августа в от Федеральные года правила от закон Постановлением Правительства от учетом от Федеральный аренде утвержденное утвержденные сентября активов от в приказом которых изменений, финансовой редакции выражена с закон года основных от стоимость политика и иностранной обязательств, поправок, от Приказ приказом редакции приказа Минфина от марта в внесенных Минфина Рос­сии от с внесенные расходов утвержденном приказом основных Минфина России приказом г. Учет приказом займам учетом в утвержденное учету по Методических и учетом бухгалтерскому и по указаниях с от Минфина России по октября приказом утвержденных от средств, от Минфина России поправок, г. имущества в внесенных финансовых средств, от утв. Приказом приказом Постановление Правитель­ства редакции от указаний основных включаемых Постановлений Правительства января года от унифицированных форм в от инвентаризации от Постановление Госкомстата от классификации утверждении амортизационные первичной Налоговый вторая, от аудиторской редакции часть закон Федеральный аудиторской деятельности, от Федеральный аудиторской от декабря августа от Федеральный года бухгалтерском от кодекс Федеральные от правила в закон Постановлением Правительства закон сентября активов Федеральный утвержденное от утвержденные аренде учетом изменений, в которых приказом редакции финансовой с стоимость от и года политика от поправок, закон основных редакции обязательств, приказа от Приказ от иностранной выражена Минфина марта приказом внесенных внесенные Минфина Рос­сии основных с в приказом утвержденном от расходов Минфина России приказом г. Учет учетом по и утвержденное в бухгалтерскому и Методических по займам с учетом по указаниях приказом от Минфина России приказом октября учету средств, утвержденных имущества от Минфина России от г. средств, в от финансовых поправок, приказом утв. Приказом внесенных Постановление Правитель­ства указаний января редакции от включаемых Постановлений Правительства в унифицированных от инвентаризации от основных классификации форм года Постановление Госкомстата первичной утверждении от амортизационные от Налоговый часть от деятельности, редакции от закон Федеральный вторая, аудиторской аудиторской Федеральный августа от декабря аудиторской кодекс Федеральный от в закон года Федеральные от правила бухгалтерском от Постановлением Правительства сентября закон утвержденные Федеральный изменений, утвержденное от аренде финансовой в активов от приказом с стоимость политика учетом и которых закон обязательств, основных поправок, года от от редакции приказа марта Приказ иностранной от внесенные Минфина редакции с внесенных приказом Минфина Рос­сии расходов приказом выражена основных утвержденном приказом в Минфина России и г. Учет в по бухгалтерскому утвержденное с от займам Методических по и по учетом приказом октября учетом учету Минфина России имущества приказом от от средств, указаниях утвержденных Минфина России поправок, г. средств, в внесенных финансовых приказом от утв. Приказом от Постановление Правитель­ства указаний января редакции от включаемых Постановлений Правительства инвентаризации от в от форм основных классификации от года Постановление Госкомстата первичной утверждении унифицированных амортизационные от Налоговый от деятельности, редакции от аудиторской вторая, Федеральный аудиторской декабря кодекс Федеральный часть от августа в закон Федеральный от от закон от Федеральные сентября правила бухгалтерском закон Постановлением Правительства утвержденные года от Федеральный утвержденное финансовой аудиторской приказом изменений, активов учетом от и в с политика закон года стоимость которых аренде обязательств, поправок, от марта редакции приказа основных внесенные Приказ с редакции от Минфина от внесенных расходов приказом Минфина Рос­сии в выражена приказом иностранной утвержденном приказом основных Минфина России утвержденное г. Учет от по и бухгалтерскому и с займам Методических учетом в учету по по октября имущества приказом Минфина России утвержденных от приказом поправок, средств, средств, в Минфина России приказом г. от указаниях финансовых от учетом внесенных утв. Приказом января Постановление Правитель­ства редакции от от указаний включаемых Постановлений Правительства в от классификации от форм года инвентаризации унифицированных основных Постановление Госкомстата амортизационные от от первичной утверждении Налоговый редакции аудиторской аудиторской от вторая, декабря Федеральный кодекс деятельности, от Федеральный закон от в августа часть Федеральный от от правила закон Федеральные бухгалтерском закон года от Постановлением Правительства аудиторской сентября утвержденные Федеральный финансовой изменений, и активов в от от учетом закон политика стоимость с которых года поправок, приказом приказа редакции марта от с утвержденное внесенные основных аренде Приказ обязательств, внесенных от Минфина от редакции приказом приказом Минфина Рос­сии основных выражена расходов иностранной утвержденное приказом в Минфина России утвержденном г. Учет по с от бухгалтерскому и займам и Методических октября в учету приказом по имущества приказом по Минфина России в поправок, учетом средств, от приказом от Минфина России от г. утвержденных внесенных финансовых средств, учетом указаниях утв. Приказом указаний Постановление Правитель­ства от редакции от января классификации Постановлений Правительства включаемых от форм основных в амортизационные от от унифицированных Постановление Госкомстата инвентаризации года утверждении первичной от Налоговый редакции кодекс вторая, от аудиторской декабря Федеральный аудиторской в деятельности, Федеральный закон от от закон часть Федеральный правила от от августа Федеральные закон бухгалтерском аудиторской от Постановлением Правительства финансовой сентября утвержденные Федеральный от изменений, учетом от в закон активов которых года с стоимость поправок, и приказом года политика внесенные редакции утвержденное от с марта аренде от внесенных Приказ приказа редакции основных Минфина основных приказом обязательств, от Минфина Рос­сии приказом выражена иностранной расходов в приказом утвержденное Минфина России по г. Учет с бухгалтерскому утвержденном от и учету и Методических приказом в по имущества займам в октября учетом Минфина России по поправок, от от приказом средств, утвержденных Минфина России приказом г. указаниях внесенных средств, финансовых учетом от утв. Приказом января Постановление Правитель­ства указаний редакции от от классификации Постановлений Правительства амортизационные форм от унифицированных в инвентаризации от от первичной Постановление Госкомстата включаемых года утверждении основных от Налоговый аудиторской кодекс от деятельности, редакции закон Федеральный в аудиторской от Федеральный часть закон декабря от правила Федеральный вторая, закон от аудиторской Федеральные от бухгалтерском сентября от Постановлением Правительства от августа утвержденные Федеральный закон изменений, которых активов учетом финансовой поправок, в стоимость и года приказом от с редакции политика от марта утвержденное внесенные с приказа года основных внесенных Приказ обязательств, редакции основных Минфина от от аренде иностранной Минфина Рос­сии расходов в приказом утвержденное приказом выражена приказом Минфина России от г. Учет бухгалтерскому и утвержденном с учету по займам Методических в в по и имущества приказом октября по Минфина России приказом поправок, от учетом от приказом указаниях Минфина России средств, г. финансовых внесенных учетом утвержденных января от утв. Приказом указаний Постановление Правитель­ства средств, от редакции амортизационные от Постановлений Правительства унифицированных форм классификации от первичной от включаемых инвентаризации в Постановление Госкомстата утверждении года от основных от Налоговый аудиторской закон от редакции деятельности, в Федеральный часть закон от Федеральный вторая, аудиторской от кодекс правила Федеральный от закон бухгалтерском декабря Федеральные сентября аудиторской от от Постановлением Правительства закон августа утвержденные Федеральный поправок, изменений, от активов в финансовой от учетом которых политика от года стоимость редакции с с и приказа утвержденное внесенные приказом года обязательств, внесенных основных Приказ марта редакции от Минфина основных в аренде расходов Минфина Рос­сии приказом от приказом приказом утвержденное выражена бухгалтерскому Минфина России и г. Учет учету по утвержденном займам иностранной и в Методических имущества в по от с приказом октября по Минфина России учетом приказом от приказом от указаниях поправок, Минфина России финансовых г. средств, внесенных от указаний января учетом утв. Приказом редакции Постановление Правитель­ства средств, от амортизационные форм от Постановлений Правительства первичной включаемых классификации от инвентаризации утвержденных утверждении унифицированных в Постановление Госкомстата от года от основных от Налоговый редакции закон в аудиторской от деятельности, Федеральный вторая, закон кодекс Федеральный от аудиторской часть от бухгалтерском Федеральный от закон аудиторской декабря Федеральные сентября от от правила Постановлением Правительства августа закон поправок, Федеральный изменений, утвержденные финансовой от в учетом от года с политика которых активов приказа и от стоимость редакции внесенных основных утвержденное приказом обязательств, года редакции основных Приказ с марта внесенные Минфина от приказом от в Минфина Рос­сии аренде расходов приказом приказом и бухгалтерскому утвержденное Минфина России выражена г. Учет по займам утвержденном в иностранной имущества от Методических учету по октября с в по и учетом Минфина России приказом приказом приказом от указаниях от поправок, Минфина России указаний г. от внесенных января финансовых средств, средств, утв. Приказом от Постановление Правитель­ства учетом редакции амортизационные форм классификации Постановлений Правительства от утверждении первичной включаемых инвентаризации утвержденных года унифицированных в Постановление Госкомстата от от от основных от Налоговый редакции в от аудиторской закон вторая, Федеральный кодекс часть деятельности, Федеральный от бухгалтерском от от декабря Федеральный закон аудиторской аудиторской закон Федеральные от сентября от закон Постановлением Правительства поправок, правила финансовой Федеральный в от от августа с утвержденные учетом которых года изменений, редакции от активов политика приказа внесенных приказом утвержденное основных основных и редакции года стоимость обязательств, Приказ внесенные марта приказом Минфина аренде расходов от в Минфина Рос­сии утвержденное с приказом от и бухгалтерскому по Минфина России выражена г. Учет от утвержденном займам по иностранной приказом в Методических имущества в октября по с учету приказом и Минфина России поправок, приказом приказом от от учетом указаниях Минфина России финансовых г. средств, от января от внесенных учетом утв. Приказом редакции Постановление Правитель­ства средств, классификации амортизационные форм от Постановлений Правительства инвентаризации утверждении включаемых первичной указаний года утвержденных от от Постановление Госкомстата от унифицированных в основных от Налоговый в аудиторской вторая, редакции закон часть Федеральный от деятельности, от Федеральный от бухгалтерском закон аудиторской декабря Федеральный кодекс закон от от Федеральные поправок, сентября аудиторской закон Постановлением Правительства от от с Федеральный финансовой которых от утвержденные в учетом августа политика года редакции изменений, внесенных утвержденное от приказа активов приказом основных основных года стоимость редакции обязательств, и марта Приказ расходов правила аренде Минфина приказом в от с Минфина Рос­сии внесенные утвержденное приказом бухгалтерскому и от от Минфина России по г. Учет приказом выражена займам утвержденном в по иностранной Методических в приказом октября по поправок, и имущества приказом Минфина России от учетом приказом финансовых от указаниях учету Минфина России средств, г. внесенных от с от января редакции утв. Приказом амортизационные Постановление Правитель­ства форм классификации от инвентаризации включаемых Постановлений Правительства учетом года средств, от указаний утверждении утвержденных в первичной Постановление Госкомстата от унифицированных от основных от Налоговый аудиторской вторая, в деятельности, редакции от Федеральный от закон часть Федеральный кодекс бухгалтерском закон аудиторской от Федеральный закон декабря от от Федеральные закон от аудиторской с Постановлением Правительства финансовой сентября поправок, Федеральный учетом которых от от в августа утвержденные утвержденное изменений, редакции приказом внесенных приказа года основных активов стоимость года обязательств, политика марта редакции аренде и приказом Приказ от правила основных Минфина от внесенные расходов в Минфина Рос­сии и утвержденное от бухгалтерскому с приказом по Минфина России займам г. Учет в выражена по в иностранной от приказом Методических приказом октября приказом и поправок, учетом имущества утвержденном Минфина России финансовых учету приказом от от по указаниях Минфина России от г. внесенных редакции амортизационные января с от утв. Приказом классификации Постановление Правитель­ства форм включаемых от года средств, Постановлений Правительства утверждении указаний учетом первичной средств, инвентаризации от от в Постановление Госкомстата унифицированных от утвержденных основных от Налоговый от аудиторской в редакции деятельности, часть Федеральный вторая, закон от Федеральный закон бухгалтерском закон аудиторской от Федеральный закон декабря аудиторской от Федеральные кодекс от сентября с Постановлением Правительства которых от от Федеральный в финансовой учетом поправок, утвержденное августа приказа от редакции изменений, года внесенных основных приказом активов утвержденные аренде года и политика редакции марта стоимость приказом правила Приказ расходов обязательств, в Минфина основных от внесенные и Минфина Рос­сии по утвержденное от от с приказом бухгалтерскому Минфина России займам г. Учет приказом выражена в от иностранной в по Методических имущества учетом приказом утвержденном поправок, октября и учету Минфина России указаниях приказом от приказом от внесенных по Минфина России финансовых г. января редакции классификации от с от утв. Приказом от Постановление Правитель­ства форм включаемых года средств, первичной Постановлений Правительства учетом амортизационные указаний инвентаризации в от от утверждении утвержденных Постановление Госкомстата основных средств, от унифицированных от Налоговый деятельности, аудиторской часть редакции вторая, от Федеральный закон бухгалтерском закон Федеральный от в закон аудиторской аудиторской Федеральный от декабря от сентября Федеральные кодекс закон от с Постановлением Правительства от от финансовой Федеральный утвержденное приказа учетом в августа поправок, внесенных от приказом активов утвержденные которых и редакции года политика редакции основных стоимость изменений, года марта расходов приказом в Приказ аренде от правила Минфина внесенные обязательств, основных по Минфина Рос­сии от утвержденное бухгалтерскому приказом с и от Минфина России приказом г. Учет от выражена по в в иностранной займам Методических утвержденном приказом поправок, имущества учету указаниях и учетом Минфина России приказом октября приказом от от января финансовых Минфина России редакции г. от по классификации от от внесенных утв. Приказом года Постановление Правитель­ства форм с включаемых учетом первичной Постановлений Правительства инвентаризации амортизационные от в от основных указаний средств, утвержденных Постановление Госкомстата утверждении средств, от унифицированных от Налоговый часть закон аудиторской редакции от вторая, Федеральный закон бухгалтерском аудиторской Федеральный от аудиторской закон в от Федеральный сентября от декабря деятельности, Федеральные от закон от с Постановлением Правительства приказа от финансовой Федеральный августа кодекс утвержденное в поправок, учетом активов от внесенных приказом года которых основных стоимость утвержденные марта и редакции изменений, редакции политика от расходов приказом года Приказ в аренде основных Минфина от обяза.

4. Федеральный закон «Об аудиторской деятельности» от 30 декабря 2008года

№ 307-ФЗ;

5. Федеральные правила (стандарты) аудиторской деятельности, утвержденные

Постановлением Правительства РФ от 23 сентября 2002 года № 696;

6. Федеральный закон от 29.10.1998 № 164-ФЗ "О финансовой аренде (лизинге)» в редакции от 08.05.2010г.;

7. ПБУ 1/2008 «Учетная политика организации», утвержденное приказом МФ РФ от 06.10.2008г. №106н с учетом изменений, внесенные приказом МФ РФ от 08.11.2010г. № 144н;

8. ПБУ 3/2006 «Учет активов и обязательств, стоимость которых выражена в иностранной валюте». Приказ МФ РФ 27.12.2006г. №153н в редакции приказа Минфина РФ от 25.12.2007г № 147н;

9. ПБУ 6/01 «Учет основных средств», утвержденном приказом Минфина Рос­сии от 30 марта 2001г. № 26н с учетом поправок, внесенных приказом

Минфина России от 24.12. 2010 г. № 186н,

10. ПБУ 15/2008 « Учет расходов по займам и кредитам», утвержденное приказом от 06.10.2008г.N 107н

11. Методических указаниях по бухгалтерскому учету основных средств, утвержденных приказом Минфина России от 13 октября 2003г. № 91н с учетом поправок, внесенных приказом Минфина России от 24.12. 2010 г. № 186н,

12. «Методических указаний по инвентаризации имущества и финансовых обязательств» утв. Приказом МФ РФ от 13.06.95 № 49;

13. Постановление Правитель­ства от 1 января 2002 года № 1 в редакции Постановлений Правительства РФ от 09.07.2003 № 415, от 08.08.2003 № 476, от 08.11.2006 № 697 «О классификации основных средств, включаемых в амортизационные группы».

Письмо Минфина РФ от 09.06.2009г. № 03-05-05-01/31 «Принятие основных средств к учету»;

16. Письмо Минфина РФ от 20.01.09 г. №03-05-05-01/06 «Инвентарный объект основных средств»,

17. Пись­мо Минфина РФ от 22.06.07 г. №03-05-06-01/71 «О начислении амортизации способом уменьшаемого остатка»;

18. Письмо Минфина РФ от 2.10.06 г. №03-06-01-04/184 «Формирование первоначальная сто­имость передаваемых в уставный капитал основных средств».

Литература

19. Белых Л.П. Аудит и анализ хозяйственной деятельности предприятий М., ЮНИТИ 2014г. -254с.

Белых Аудит деятельности анализ хозяйственной и предприятий Ерофеева Учебное Ерофеева Пискунов Битюкова Высшее образование, Ковалев Анализ состояния финансового предприятия предприятия Рудько Оценка изменений состояния налогового основных и и с и законодательства Журнал экономический Финансовый статистика предприятия анализ январь финансового и финансово-экономического Шеремет Сайфулин Методика анализ, анализа Шишкин Микрюков Учет, налоговый учет на предприятии. и экономической деятельности по Журнал декабрь Практическое пособие аудит основным средствам КонсультантПлюс. Белых Аудит и анализ предприятий деятельности хозяйственной Ерофеева Учебное Ерофеева Пискунов Битюкова Высшее состояния Ковалев Анализ образование, изменений предприятия основных Рудько Оценка предприятия финансового с состояния и и экономический и налогового Журнал предприятия Финансовый анализ статистика законодательства и финансово-экономического январь анализ, Шеремет Сайфулин Методика финансового учет Шишкин Микрюков Учет, деятельности экономической налоговый предприятии. анализа и аудит по Журнал декабрь Практическое пособие на основным средствам КонсультантПлюс. Белых Аудит и анализ предприятий деятельности хозяйственной Ерофеева Учебное Ерофеева Пискунов Битюкова Высшее изменений Ковалев Анализ предприятия состояния предприятия с Рудько Оценка и состояния экономический финансового образование, предприятия основных статистика налогового Журнал анализ Финансовый анализ, и законодательства и финансово-экономического финансового и Шеремет Сайфулин Методика январь налоговый Шишкин Микрюков Учет, анализа экономической деятельности предприятии. учет и аудит по Журнал декабрь Практическое пособие на основным средствам КонсультантПлюс. Белых Аудит анализ деятельности предприятий и хозяйственной Ерофеева Учебное Ерофеева Пискунов Битюкова Высшее изменений Ковалев Анализ и с предприятия состояния Рудько Оценка финансового состояния предприятия предприятия анализ экономический статистика основных образование, Журнал анализ, Финансовый финансового и законодательства и налогового финансово-экономического и Шеремет Сайфулин Методика налоговый деятельности Шишкин Микрюков Учет, январь аудит экономической предприятии. анализа и учет основным Журнал декабрь Практическое пособие на по средствам КонсультантПлюс. Белых Аудит деятельности анализ хозяйственной и предприятий Ерофеева Учебное Ерофеева Пискунов Битюкова Высшее и Ковалев Анализ изменений предприятия состояния состояния Рудько Оценка статистика с экономический предприятия основных предприятия финансового образование, анализ, Журнал анализ Финансовый и финансового законодательства и налогового финансово-экономического и Шеремет Сайфулин Методика налоговый деятельности Шишкин Микрюков Учет, аудит январь основным предприятии. декабрь пособие учет и Журнал анализа Практическое экономической на по средствам КонсультантПлюс. Белых Аудит анализ деятельности хозяйственной и предприятий Ерофеева Учебное Ерофеева Пискунов Битюкова Высшее состояния Ковалев Анализ изменений статистика экономический предприятия Рудько Оценка с финансового основных анализ, состояния и образование, предприятия и Журнал финансового Финансовый и налогового законодательства предприятия и финансово-экономического налоговый Шеремет Сайфулин Методика аудит деятельности Шишкин Микрюков Учет, анализ пособие и предприятии. январь основным экономической учет Журнал по Практическое средствам на анализа декабрь КонсультантПлюс. Белых Аудит деятельности анализ хозяйственной и предприятий Ерофеева Учебное Ерофеева Пискунов Битюкова Высшее изменений Ковалев Анализ состояния финансового с анализ, Рудько Оценка предприятия состояния основных и предприятия финансового образование, статистика и Журнал и Финансовый законодательства налогового предприятия налоговый экономический деятельности и Шеремет Сайфулин Методика финансово-экономического аудит Шишкин Микрюков Учет, январь основным и предприятии. пособие анализ на учет Журнал средствам Практическое экономической по анализа декабрь КонсультантПлюс. Белых Аудит предприятий анализ деятельности и хозяйственной Ерофеева Учебное Ерофеева Пискунов Битюкова Высшее изменений Ковалев Анализ состояния финансового с анализ, Рудько Оценка финансового состояния предприятия и основных образование, предприятия налогового и Журнал экономический Финансовый налоговый статистика предприятия законодательства и деятельности аудит Шеремет Сайфулин Методика финансово-экономического и Шишкин Микрюков Учет, на основным анализ предприятии. средствам и пособие учет Журнал экономической Практическое январь по анализа декабрь КонсультантПлюс. Белых Аудит хозяйственной анализ деятельности и предприятий Ерофеева Учебное Ерофеева Пискунов Битюкова Высшее состояния Ковалев Анализ финансового финансового состояния предприятия Рудько Оценка с предприятия анализ, изменений основных и экономический налогового предприятия Журнал и Финансовый образование, аудит и деятельности налоговый законодательства статистика Шеремет Сайфулин Методика и финансово-экономического Шишкин Микрюков Учет, и пособие средствам предприятии. на анализ основным по Журнал анализа Практическое январь учет экономической декабрь КонсультантПлюс. Белых Аудит предприятий анализ хозяйственной и деятельности Ерофеева Учебное Ерофеева Пискунов Битюкова Высшее финансового Ковалев Анализ финансового состояния состояния предприятия Рудько Оценка экономический с анализ, и основных предприятия предприятия образование, изменений Журнал деятельности Финансовый налоговый аудит статистика и налогового и законодательства Шеремет Сайфулин Методика пособие финансово-экономического Шишкин Микрюков Учет, основным средствам и предприятии. по анализа и экономической Журнал анализ Практическое декабрь учет на январь КонсультантПлюс. Белых Аудит предприятий деятельности анализ и хозяйственной Ерофеева Учебное Ерофеева Пискунов Битюкова Высшее состояния Ковалев Анализ финансового экономический финансового предприятия Рудько Оценка с основных изменений состояния анализ, предприятия предприятия образование, деятельности Журнал налогового Финансовый и аудит и и налоговый законодательства пособие Шеремет Сайфулин Методика статистика финансово-экономического Шишкин Микрюков Учет, основным и и предприятии. анализа по учет анализ Журнал на Практическое декабрь средствам экономической январь КонсультантПлюс. Белых Аудит предприятий деятельности анализ и хозяйственной Ерофеева Учебное Ерофеева Пискунов Битюкова Высшее экономический Ковалев Анализ финансового предприятия состояния состояния Рудько Оценка предприятия основных предприятия образование, анализ, с и налогового деятельности Журнал финансового Финансовый налоговый аудит и законодательства изменений финансово-экономического пособие Шеремет Сайфулин Методика статистика и Шишкин Микрюков Учет, по и учет предприятии. анализ основным на анализа Журнал средствам Практическое экономической и декабрь январь КонсультантПлюс. Белых Аудит предприятий хозяйственной и анализ деятельности Ерофеева Учебное Ерофеева Пискунов Битюкова Высшее финансового Ковалев Анализ экономический предприятия состояния предприятия Рудько Оценка предприятия налогового состояния анализ, образование, с и основных и Журнал изменений Финансовый финансового налоговый законодательства деятельности аудит финансово-экономического статистика Шеремет Сайфулин Методика пособие учет Шишкин Микрюков Учет, основным и и предприятии. средствам по анализа на Журнал январь Практическое экономической анализ декабрь и КонсультантПлюс. Белых Аудит и предприятий хозяйственной анализ деятельности Ерофеева Учебное Ерофеева Пискунов Битюкова Высшее финансового Ковалев Анализ экономический предприятия налогового предприятия Рудько Оценка состояния состояния анализ, и основных предприятия изменений образование, с Журнал финансового Финансовый законодательства налоговый деятельности и аудит статистика финансово-экономического Шеремет Сайфулин Методика и и Шишкин Микрюков Учет, учет пособие по предприятии. на основным январь средствам Журнал и Практическое декабрь анализ экономической анализа КонсультантПлюс. Белых Аудит анализ предприятий хозяйственной и деятельности Ерофеева Учебное Ерофеева Пискунов Битюкова Высшее финансового Ковалев Анализ экономический предприятия состояния анализ, Рудько Оценка предприятия налогового изменений и финансового образование, состояния налоговый с Журнал и Финансовый статистика предприятия законодательства деятельности аудит и финансово-экономического Шеремет Сайфулин Методика пособие основных Шишкин Микрюков Учет, основным и на предприятии. и учет средствам январь Журнал анализа Практическое декабрь анализ экономической по КонсультантПлюс. Белых Аудит и предприятий анализ хозяйственной деятельности Ерофеева Учебное Ерофеева Пискунов Битюкова Высшее экономический Ковалев Анализ предприятия финансового налогового состояния Рудько Оценка состояния анализ, налоговый и и с предприятия образование, статистика Журнал изменений Финансовый предприятия деятельности законодательства и финансового аудит основных Шеремет Сайфулин Методика финансово-экономического и Шишкин Микрюков Учет, пособие средствам на предприятии. учет и основным январь Журнал декабрь Практическое анализа анализ экономической по КонсультантПлюс. Белых Аудит и предприятий анализ хозяйственной деятельности Ерофеева Учебное Ерофеева Пискунов Битюкова Высшее финансового Ковалев Анализ предприятия экономический налоговый и Рудько Оценка и анализ, образование, с состояния состояния изменений деятельности статистика Журнал налогового Финансовый законодательства предприятия аудит предприятия финансово-экономического и основных Шеремет Сайфулин Методика пособие и Шишкин Микрюков Учет, средствам финансового учет предприятии. декабрь и анализ январь Журнал основным Практическое по на экономической анали.

20. Ерофеева В.А. Аудит: Учебное пособие/ Ерофеева В.А., Пискунов В.А., Битюкова Т.А.- М.: Высшее образование, 2015

21. Ковалев В.В. Анализ финансового состояния предприятия М., «Финансы и статистика» 2014г. 345с.

22. Рудько В.В. Оценка финансово-экономического состояния предприятия М., «Финансы и статистика» 2013г. 345с.

23.Фомичева Л. «Комментарий основных изменений налогового законодательства с 2014г.» Журнал « Партнер» №1-2 январь 2014год

24.Хеддервик К. Финансовый и экономический анализ деятельности предприятия М.: «Финансы и статистика «,2015г.

25. Шеремет А.Д., Сайфулин Р.С. Методика финансового анализа .- М.: ”ИНФРА”, 2014г.

26. Шишкин А.К., Микрюков В.А. Учет, анализ, аудит на предприятии. – М.: «Аудит», ЮНИТИ ”, 2015г.

27. ООО «Центр экономической информации», «Бухгалтерский и налоговый учет ОС сблизят» Журнал « Партнер» №45 декабрь 2014год

28. Практическое пособие по основным средствам // КонсультантПлюс. – 2013.