Теоретические основы формирования регистров бухгалтерского учета

Содержание:

Введение

Бухгалтерский учет - это система сбора, регистрации и обобщения информации в денежном выражении о состоянии имущества, обязательствах и капитале организации, их изменениях путем отражения всех хозяйственных операциях.

Объектами бухгалтерского учёта являются имущество организаций, их обязательства и хозяйственные операции, осуществляемые организациями в процессе их деятельности.

Для исполнения своих задач - бухгалтерский учет использует установленные бухгалтерские методы, а также система строго регламентированных законом измерения и оценок объектов бухгалтерского учета. Документирование всех хозяйственных операций осуществляется уже установленными законными методами, используя определенные законом образцы и формы первичных документов.

В своей профессиональной деятельности практически каждый бухгалтер, независимо от уровня квалификации, опыта, сталкивается с допущением ошибок, будь то невнимательность, либо несвоевременность поступления документов, либо неисправность технических средств ведения учета и т.п. Некоторые из них могут повлечь наказания (материальную, либо уголовную ответственность, если речь идет о махинациях). Однако, если вовремя обнаружить ошибку, то можно избежать ее. На данный момент точность бухгалтерского учета, по-прежнему, не является абсолютной. Существует множество нестыковок в законодательных актах, расхождений в налоговом и бухгалтерском учете, что часто приводит к ошибкам.

Допущенные ошибки искажают информацию о сложившимся финансовом состоянии организации, тем самым, вводят в заблуждение заинтересованных пользователей бухгалтерской (финансовой) отчетности о реально достигнутых результатах деятельности.

В связи с этим, важно своевременно выявлять ошибки, правильно их классифицировать, определять существенность и исправлять их.

Методы выявления ошибок в бухгалтерском учёте развивались с течением времени, и в наши дни этот процесс продолжается. Однако, самым действенным способом обнаружения ошибки, остается инвентаризация имущества организации и её обязательств, требующая затрат труда и времени. Важно не только установить наличие ошибки, но и предотвратить ее негативные последствия.

Объектом данного исследования в курсовой работе являются регистры бухгалтерских информационных систем.

Предмет исследования – допускаемые в отчетных регистрах бухгалтерского учета ошибки.

Целью работы является углубленное изучение и анализ способов исправления допущенных ошибок в регистрах бухгалтерского учета на предприятии.

В соответствии с поставленной целью при выполнении работы сформулированы следующие задачи:

Изучить теоретические основы формирования регистров бухгалтерского учета и природу допускаемых ошибок,

Рассмотреть методы, способы и порядок исправления выявленных ошибок в регистрах бухгалтерского учета,

Методологической основой исследования являются нормативно-правовые акты, учебная литература, статьи в периодической печати и Интернет-ресурсы.

Глава 1. Теоретические основы формирования регистров бухгалтерского учета

Сущность регистров бухгалтерского учета

Регистры бухгалтерского учета - это составляющая часть бухучета организации, служащая для систематизации и сохранения данных первичных учетных документов. Учетные регистры бухгалтерского учета предназначены для отражения хозяйственных операций на счетах бухучета.

Первичные документы - оправдательные документы, которые подтверждают совершение хозяйственной операции.

Информация, содержащаяся в принятых к учету первичных документах, регистрируется, накапливается и отражается в регистрах бухгалтерского учета. Эти регистры необходимы для своевременной и сплошной регистрации фактов хозяйственной деятельности. Несоблюдение своевременности и полноты хозяйственной операции может привести к искажению бухгалтерской отчетности.

Учетные регистры - это носители данных определенной формы, приспособленные для регистрации и группировки в них сведений о хозяйственных операциях методом двойной записи. Ряд показателей учетных регистров переносится в бухгалтерскую отчетность^[1].

Бухгалтерские регистры могут составляться, как на бумажном, так и в электронном виде.

Бухгалтерские регистры должны содержать следующие реквизиты: наименование регистра, наименование экономического субъекта, составившего регистр, дата начала и окончания регистра, период составления, хронологическая и систематическая группировка объектов учета, величина денежного измерителя объектов учета, наименование должностных лиц, ответственных за ведение регистра, подписи ответственных лиц.

Внешний вид и материальная основа учетных регистров весьма разнообразны.

В связи с тем, что счетов много и регистров большое количество учетные регистры классифицируются^[2]:

• по назначению и объему информации (объему содержания): синтетические, аналитические, совмещающие синтетический и аналитический учет;
• по видам учетных записей: хронологические, систематические, комбинированные;
• по внешней форме: свободные листы, карточки, книги;
• по строению: односторонние, двусторонние;
• по материальной основе: бумажные и безбумажные регистры.

Выбор формы и содержания регистров коммерческих организаций отдан на усмотрение хозяйствующего субъекта. С 2013 года он самостоятельно разрабатывает и утверждает в учетной политике формы регистров бухгалтерского учета. При этом все они должны включать минимальный перечень обязательных реквизитов, перечисленных в ч. 4 ст. 10 Закона о бухгалтерском учете. При этом бухгалтеру нужно проконтролировать наличие в программных регистрах обязательных реквизитов, в том числе подписей лиц, ответственных за ведение учетных регистров. Проблемы не возникает, если регистр бухгалтерского учета составляется на бумажном носителе, а если он представляет собой электронный документ, то должен быть подписан электронной подписью (ч. 6 ст. 10 Закона о бухгалтерском учете^[3]).

Таким образом, регистры бухгалтерского учета занимают промежуточное положение между первичными учетными документами и бухгалтерской (финансовой) отчетностью: они систематизируют, накапливают и обобщают информацию первичных учетных документов, и, в свою очередь, являются основанием для составления бухгалтерской (финансовой) отчетности.

Учетные регистры - это таблицы специальной формы, предназначенные для учетных записей на основе первичных документов.

Основными функциями регистров являются:

1. Обобщение информации о фактах хозяйственной жизни.

2. Анализ хозяйственной деятельности экономического субъекта.

3. Контроль учетного процесса.

Совокупность применяемых организацией учетных регистров для отражения зафиксированных первичными учетными документами хозяйственных операций, взаимосвязь между этими регистрами называется формой бухгалтерского учета.

Развитие системы регистров бухгалтерского учета

На настоящий момент предприятиям при разработке форм учетных регистров следует руководствоваться инструкцией по применению журнально-ордерной формы 1960 г. с учетом рекомендаций по ее применению 1992 г., а также методическими рекомендациями по организации бухгалтерского учета с использованием вычислительной техники. При применении этих документов необходимо опираться на План счетов бухгалтерского учета финансово- хозяйственной деятельности, утвержденный приказом Минфина РФ от 31 октября 2000 г. № 94н^[4]. Получилось так, что журнально-ордерная система была разработана под План счетов, введенный с 1 января 1960 г., а после этого План счетов менялся 4 раза: в 1968, 1986, 1992 и 2000 гг. После введения Плана счетов в 1992 г. Минфин РФ разработал рекомендации по применению единой журнально-ордерной системы счетоводства, которая разъясняла ее применению с учетом нового Плана счетов.

Таким образом, журнально-ордерная форма рекомендована к применению, однако, методология ее применения в современных условиях Плана счетов 2000 г. и новых положений по бухгалтерскому учету не разработана. Кроме того, в связи с развитием форм экономического взаимодействия и международной кооперации, на практике возникает проблема недостаточности установленных форм учетных регистров. Так как подавляющее большинство предприятий использует автоматизированные системы ведения бухгалтерского учета, то обычно применяются встроенные в программный продукт набор различных отчетов, который и выполняет роль регистров.

Возможности современных программно-прикладных продуктов позволяют регистрировать и группировать данные бухгалтерского учета не так, как это делалось раньше в бумажных регистрах. В частности, в программе одна запись данных с первичного документа автоматически распределяется по различным уровням регистрации и формирует сразу несколько регистров бухгалтерского учета (с разной аналитикой, детализацией и условиями выборки данных).

Единство системы компьютерного учета реализуется на уровне самой программы, в которую уже заложены механизмы контроля, в то время как в бумажных формах контрольная функция реализуется за счет взаимосвязанности всей совокупности регистров бухгалтерского учета. То есть то, что бухгалтеру приходится делать вручную при бумажном документообороте регистров, в программе реализуется автоматически.

Так например, в пакете «1С» регистры формируются как отчеты двух видов:

1. Стандартные отчеты, которые отражают бухгалтерские итоги по счетам, субсчетам и объектам аналитического учета.

2. Специализированные отчеты, которые представляют специфическую информацию различных разделов учета (кассовая книга, ведомость начисления амортизации ОС, анализ расходов на оплату труда, справки-расчеты и т.д.).

Однако на данный момент все больше проявляется необходимость в дополнении и расширении спектра регистров. Таким образом, появляются новые учетные регистры, обобщающие и систематизирующие поступающую информацию. Возможно, в скором времени все организации перейдут на международную систему ведения учета, которая более проста и понятна для пользователей конечных пользователей отчетности и учетной информации.

Хозяйствующие операции, оформленные необходимыми документами, для получения информации о наличии и изменении имущества предприятия, хозяйственных процессах и финансовой деятельности, подлежат оформлению в учетных регистрах. Учетные регистры оформляются на основании законодательства и утверждаются Министерством финансов РФ.

Бухгалтер должен грамотно вести бухгалтерский учет и уметь правильно хранить и передавать хозяйственные операции в архив.

Происхождение ошибок в бухгалтерском учете

Требования об исправлении ошибок в первичных бухгалтерских документах, учетных регистрах, проведении инвентаризации активов и обязательств определены ФЗ № 402 «О бухгалтерском учете»^[5].

Основополагающим нормативным документом, регулирующим процедуру исправления ошибок, является ПБУ 22/2010 «Исправление ошибок в бухгалтерском учете и отчетности» (приказ от 28.06.2010 № 63н)^[6]. Он определяет ошибку в бухгалтерском учете и отчетности как неправильное отражение или не отражение фактов хозяйственной деятельности в бухгалтерском учете или бухгалтерской отчетности организации. Неточность или пропуск в отражении фактов хозяйственной деятельности в бухгалтерском учете или бухгалтерской отчетности организации, выявленная в результате получения новой информации, которая не была доступна организации на момент отражения или не отражения таких фактов хозяйственной деятельности, не является ошибкой.

Несмотря на значительные успехи в автоматизации бухгалтерской деятельности, ошибки в ней не исчезли. Все автоматизированные бухгалтерские программы лишь облегчают способ их поиска, задавая операцию технологического анализа, которая обеспечивает выявление ошибок по датам, видам операций, документам и другим задаваемым человеком параметрам.

Причины ошибок могут быть разными: не знание, и. следовательно, не применение последних изменений в законодательно-нормативных актах, регулирующих бухгалтерский, налоговый учет; формальность составленной учетной политики организации; неточности в расчетах; неверный подход к оценке фактов хозяйственной жизни; неполное использование информации, имеющейся на дату подписания финансовой отчетности; неправомерность действий должностных лиц и т.п.

Существует множество классификаций видов ошибок: преднамеренные и непреднамеренные, существенные и несущественные, технические (по форме) и процедурные (по содержанию), ошибки в корреспонденции, ошибки в оценке. Ошибки в учете могут быть локальными, если неправильные записи (ошибки) отмечаются лишь в одном учетном регистре и при этом не влияют в дальнейшем на систематизацию ин- формации в других учетных регистрах, а так же транзитными, когда ошибка в одном учетном регистре приводит к цепным изменениям (ошибкам) в других учетных регистрах, а так же от- четности предприятия.

Несвоевременно исправленная ошибка влечет за собой материальную ответственность. Чаще всего это штрафы. От незначительных, например, за нарушение порядка представления налоговой декларации (расчета) в электронной форме, штраф – 200 рублей (ст.119 НК РФ), до существенных. Список грубых нарушений приведен в ст. 120 НК РФ: отсутствуют первичные документы и счета-фактуры; отсутствуют налоговые и бухгалтерские регистры; систематически несвоевременно или неправильно отражаются операции по счетам, в налоговых регистрах и в отчетности.

Нормативной базой для наложения штрафа на бухгалтера является Кодекс об административных правонарушениях^[7]. К грубым нарушениям правил ведения бухгалтерского учета и представления бухгалтерской отчетности относятся: занижение сумм начисленных налогов и сборов не менее чем на 10 процентов вследствие искажения данных бухгалтерского учета; искажение любой статьи (строки) формы бухгалтерской отчетности не менее чем на 10 процентов (ст. 15.11 КоАП РФ).

Так, документом, в соответствие с которыми начисляется НДС, являются счета – фактуры^[8]. Правильное их заполнение сможет уберечь бухгалтера от штрафа. Но если ошибка уже совершена, то можно избежать штрафа, предоставив уточненную декларацию и уплатить тот НДС, который вызвал недоимку, либо исправить ошибку до утверждения бухгалтерской отчетности. При отсутствии счетов – фактур, либо систематическом неотражении фактов хозяйственной жизни, материального наказания избежать не удастся (штраф может достигнуть 40000 рублей.).

Часто встречающимися ошибками является не правильное применение резервирования расходов, т.е. либо резерв не создается в случаях, определенных ПБУ, либо, наоборот, он создается, хотя это запрещено законодательно. Речь идет как об оценочных резервах, увеличивающих прочие расходы организации, так и о резервах предстоящих расходов, влияющих на разные объекты бухгалтерского учета: активы, расходы обычной деятельности.

Глава 2. Порядок и способы внесения изменений в учетные регистры бухгалтерского учета

2.1. Система внутреннего контроля как метод своевременного выявления ошибок в учетных регистрах бухгалтерского учета

Система бухгалтерского учета, несмотря на процессы ее автоматизации, обусловливается определенными субъективными обстоятельствами, связанными с трактовкой фактов хозяйственной жизни, происходящих в экономической деятельности организации, их пониманием, применением совокупности способов и методов учета, зарегистрированных в приказе руководителя «Об учетной политике», реализацией профессионального суждения в оценке хозяйственных явлений и процессов. Кроме того, регистрация хозяйственных операций в бухгалтерском учете, формирование корреспонденции счетов прямо или косвенно определена человеческим фактором, психологической составляющей, что ведет к совершению ошибочных записей и необходимостью их последующего исправления. Ошибочные записи возможны при неверном понимании положений нормативных правовых актов по бухгалтерскому учету, налоговому учету, других отраслей права, прямо или косвенно затрагивающих формирование учетных записей, неточностях расчетов, неверной трактовке правил внутренних (локальных) документов, регулирующих практическую учетную деятельность и др.

Ошибка бухгалтерского учета и отчетности согласно пункту 2 ПБУ 22/2010 - это неправильное отражение (неотражение) фактов хозяйственной деятельности в бухгалтерском учете и (или) бухгалтерской отчетности организации. Причиной может явиться погрешность в вычислениях, неправильная классификация или оценка фактов хозяйственной деятельности, неверное использование информации перед подписанием бухгалтерской отчетности, неправильное применение учетной политики или нормативно-правовых актов по бухгалтерскому учету, а также недобросовестные действия должностных лиц организации.

Чем опытнее и квалифицированнее бухгалтер, чем лучше организована система внутреннего контроля на предприятии, тем меньше вероятность того, что в бухгалтерском учете или отчетности будет допущена ошибка. Однако нельзя игнорировать эту вероятность, поэтому для своевременного выявления и последующего исправления ошибок рекомендуется применять определенные методы выявления ошибок, а также способы их исправления.

Одно из самых эффективных мероприятий внутреннего контроля – это инвентаризация активов и обязательств, то есть проверка фактического наличия объектов бухгалтерского учета и их сопоставление с регистрами учета^[9].

Сверка расчетов с контрагентами – другой не менее актуальный метод, который используется для выявления недостающих документов, ошибок в них, для списания просроченной задолженности.

Составление оборотно-шахматной ведомости позволяет найти неправильно составленные корреспонденции счетов, а также, так называемые, «нестандартные» проводки.

Метод арифметически-логического контроля заключается проверке «контрольных точек» отчетности, значения которых в правильно составленной бухгалтерской (финансовой) отчетности должны совпадать.

Необходимо отметить, что вышеперечисленные мероприятия внутреннего контроля являются рекомендованными, поэтому бухгалтер вправе оперировать и другими методами выявления ошибок, такими как анализ данных регистров бухгалтерского учета, сверка расчетов, самоконтроль и прочее.

2.2. Способы исправления ошибок в бухгалтерском учете

При проведении исправительных записей в учетной системе используют правила ПБУ 22/2010 «Исправление ошибок в бухгалтерском учете и отчетности», утвержденного приказом Минфина России 28.06.2010 №63н. Основное внимание в документе уделено порядку внесения исправительных записей в бухгалтерскую (финансовую) отчетность. Однако при любых вариантах выявления ошибочных записей – существенных или несущественных ошибках - (до окончании отчетного года, после окончания отчетного года, но до даты подписания бухгалтерской отчетности за этот год, после подписания бухгалтерской отчетности за отчетный год, но до даты представления акционерам, участникам или другим собственникам и т.д.) предполагаются сторнировочные или дополнительные записи в бухгалтерском учете. Они должны быть исправлены для обеспечения полноты, достоверности, точности, временной определенности фактов хозяйственной деятельности и других характеристик учетной информации и организуются корректурным способом (с помощью сторнировочной записи) или способом дополнительной проводки (с помощью дополнительной записи).

Корректурный способ заключается в том, что ошибочная запись зачеркивается одной чертой так, чтобы можно было прочитать зачеркнутое. Над ошибочной выполняется верная запись. Исправлению может быть подвергнута как текстовая запись, так и цифровая. Исправление оговаривается, т.е. указывается «исправленному верить», подтверждается подписью лица, выполнившего его, с обязательным указанием даты исправления.

Если исправительные записи разрешены во всех регистрах бухгалтерского учета, то первичные учетные документы могут быть исправлены, за исключением кассовых и банковских документов.

Корректурный способ применяется, когда обнаруженная ошибочная запись:

• имеет частный характер, т.е. она совершена в одном учетном регистре;
• выявлена до окончания записей в регистре и подсчета оборотов за отчетный период.

Особенностью корректурного способа исправления учетных данных является то, что он не может быть применен, когда ошибочные записи обнаружены:

• после окончания записей в учетных регистрах и подсчета итогов;
• по операциям, отраженным в одном или нескольких регистрах аналитического и синтетического учета;
• после составления бухгалтерского баланса.

Для исправления ошибочных учетных записей в таких случаях используется способ дополнительной проводки. Суть данного способа

заключается в выполнении дополнительных записей во всех регистрах бухгалтерского учета, затрагиваемых этой ошибкой. Для выполнения дополнительной проводки составляется специальный первичный учетный документ бухгалтерского оформления - бухгалтерская справка (в условиях журнально-ордерной формы учета), мемориальный ордер (при мемориально-ордерной форме учета). Документы подписываются главным бухгалтером с указанием учетных регистров, где будет произведено исправление.

При журнально-ордерной форме учета по данным бухгалтерской справки выполняют исправительные записи в ведомостях, журналах-ордерах, когда ошибочная запись выявлена до записи итоговых данных в главную книгу. При выявлении ошибки после переноса учетных данных в главную книгу, исправления вносятся в ведомости, журналы-ордера и главную книгу по корреспондирующим счетам. При мемориально-ордерной форме учета на основании мемориального ордера, составленного для дополнительной бухгалтерской проводки и отраженного в регистрационном журнале, выполняются исправительные записи по счетам синтетического и аналитического учета.

Дополнительные записи на бухгалтерских счетах необходимы как для увеличения ранее записанных сумм, так и для их уменьшения. Когда в учете возникла необходимость уменьшить или совсем уничтожить ранее указанную сумму, необходимо выполнить запись отрицательными числами. Исправительная бухгалтерская проводка отрицательными числами имеет название «красное сторно», действие по уменьшению записанной суммы – «сторнирование», а сумма, на которую производится уменьшение ранее выполненной записи, – «сторнировочной». Сторнировочная сумма в бухгалтерском учете заключается в рамку или выполняется цифрами красного цвета. Таким образом, используя способ красного сторно, можно исправить как неверную корреспонденцию счетов, так и неправильно записанную сумму по хозяйственной операции.

Пример. Начислена заработная плата заместителю начальника механического цеха машиностроительного предприятия Николаеву И.М. за первую половину января текущего года в сумме 18 000 руб. При отражении в регистрах бухгалтерского учета сумма начисленной заработной платы была отражена неверно. Выполним исправительные записи способом дополнительной проводки.

1. Начислена заработная плата заместителю начальника механического цеха:

Д-т сч. 25 «Общепроизводственные расходы»

К-т сч. 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда»

1 800 руб.

2. Обнаружена ошибка в сумме по корреспондирующим счетам и выполнена дополнительная запись:

Д-т сч. 25 «Общепроизводственные расходы»

К-т сч. 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда»

16 200 руб. (18 000 руб. – 1 800 руб.).

Таким образом, в результате дополнительной проводки, выполненной в регистрах бухгалтерского учета, сумма начисленной заработной платы заместителю начальника механического цеха Николаева И.М. за первую половину января текущего года составит 18 000 руб. (1 800 руб. + 16 200 руб.).

Пример. На склад организации поступили и оприходованы материалы в сумме 16 010 руб. без НДС. При отражении в регистрах бухгалтерского учета стоимость поступивших материалов была отражена неверно. Выполним исправительные записи способом дополнительной проводки по операции оприходования материалов на склад организации.

1. Оприходованы на склад материалы, поступившие от поставщиков:

Д-т сч. 10 «Материалы»

К-т сч. 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» 16 100 руб.

2. Обнаружена ошибка в сумме по корреспондирующим счетам и выполнена исправительная запись красным сторно:

Д-т сч. 10 «Материалы»

К-т сч. 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками»

на сумму 90 руб. (16 010 руб. – 16 100 руб.).

Таким образом, в результате дополнительной проводки, выполненной красным сторно, стоимость поступивших и оприходованных на склад материалов, составит 16 010 руб.

Пример. На склад организации поступили и оприходованы по товарному чеку материалы в сумме 3 400 руб. с НДС, приобретенные подотчетным лицом. При заполнении регистров бухгалтерского учета стоимость поступивших материалов была отражена неверно. Выполним исправительные записи способом дополнительной проводки по операции оприходования материалов на склад организации.

1. Оприходованы на склад материалы, поступившие от подотчетных лиц:

Д-т сч. 10 «Материалы»

К-т сч. 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками»

3 400 руб.

2. Обнаружена ошибка в корреспонденции счетов по операции оприходования материалов на склад и выполнена исправительная запись красным сторно:

Д-т сч. 10 «Материалы»

К-т сч. 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками»

на сумму 3400 руб.

а правильная корреспонденция счетов по операции оприходования на склад материалов, приобретенных подотчетным лицом:

Д-т сч. 10 «Материалы»

К-т сч. 71 «Расчеты с подотчетными лицами»

3 400 руб.

Дополнительные проводки, выполненные обычной или сторнировочной записями, используют не только для исправления ошибок в учетных регистрах, но и для доведения учетной стоимости объектов бухгалтерского учета до фактической себестоимости – материально- производственных запасов, готовой продукции, выпущенной из производства, продукции, работ, услуг, проданных покупателю и др.

2.3. Порядок исправления ошибок в регистрах бухгалтерского учета

Порядок исправления ошибок в бухгалтерском учете и бухгалтерской отчетности – более сложный и не менее важный аспект, который должен быть понятен бухгалтеру, для того чтобы адекватно применять те или иные корректировки в учете или отчетности. Это зависит от существенности ошибки и периода ее обнаружения.

Так, ошибка отчетного года, выявленная до окончания этого года, исправляется записями по соответствующим счетам бухгалтерского учета в том месяце отчетного года, в котором она была выявлена (п.5 ПБУ 22/2010). Если же ошибка выявлена после окончания года, но до даты подписания бухгалтерской отчетности, то она исправляется по записям декабря отчетного года (п.6 ПБУ 22/2010). В этих случаях критерий существенности не важен ^[10].

Также возможен вариант обнаружения ошибки и после подписания бухгалтерской отчетности, тогда критерий существенности имеет значение. Исходя из пункта 3 ПБУ 22/2010, ошибка признается существенной, если она в отдельности или в совокупности с другими ошибками за один и тот же отчетный период может повлиять на экономические решения пользователей, принимаемые ими на основе бухгалтерской отчетности, составленной за этот отчетный период. Существенность ошибки организация определяет самостоятельно, поэтому данный момент необходимо закрепить в ее учетной политике^[11].

Таким образом, несущественные ошибки, найденные после подписания отчетности, исправляются в том периоде, когда их обнаружили. При этом прибыль или убыток, которые возникают из-за корректировок, отражают в прочих доходах или расходах текущего отчетного периода (п. 14 ПБУ 22/2010). Существенная ошибка, найденная после подписания отчетности, но до ее представления акционерам, участникам общества и т.п., исправляется декабрем того года, за который составлена отчетность (п.7 ПБУ 22/2010). Аналогичные действия применимы и к неутвержденной отчетности. Пересмотренная (исправленная) бухгалтерская отчетность представляется во все адреса, в которые была представлена первоначальная бухгалтерская отчетность.

Последний из возможных случаев – выявление ошибки после утверждения годовой отчетности. Согласно п. 9, 10 ПБУ 22/2010, такую ошибку можно исправить записями по соответствующим счетам бухгалтерского учета в текущем периоде, причем корреспондирующим счетом в записях является счета учета нераспределенной прибыли (непокрытого убытка). Также необходимо провести ретроспективный пересчет текущей отчетности, то есть пересчет в ней сопоставимых показателей прошлых периодов таким образом, как если бы ошибки в этих периодах вовсе не было. При этом следует учесть тот факт, что корректировка уже утвержденной отчетности не допустима^[12] .

Чтобы обосновать все коррективы в учете, бухгалтер должен составить бухгалтерскую справку, в которой обязательно необходимо указать, в чем заключается ошибка, когда она возникла и какими проводками ее нужно исправить. При этом в пояснительной записке к годовой бухгалтерской отчетности организация обязана раскрывать следующую информацию в отношении существенных ошибок предшествующих отчетных периодов, исправленных в отчетном периоде: характер ошибки, сумму корректировки по каждой статье отчетности, сумму корректировки по данным о базовой и разводненной прибыли (убытку) на акцию, сумму корректировки вступительного сальдо самого раннего из представленных отчетных периодов.

Заключение

Методы исправления записей в учетных регистрах. Существует три метода исправления записей в учетных регистрах: корректурный; дополнительная проводка, красное сторно.

Данные учетных регистров согласно Федеральному закону «О бухгалтерском учете» являются коммерческой тайной предприятия. Предприятиям рекомендовано применять в учете типовые формы бухгалтерских регистров. Например, кассовую книгу, журналы-ордера, ведомости учета имущества и обязательств при упрощенной системе ведения учета субъектами малого предпринимательства и т. п. При отсутствии типовых форм учетных регистров предприятие самостоятельно разрабатывает удобные в использовании формы.

На практике бухгалтерские проводки переносятся в Журнал регистрации хозяйственных операций. Это хронологический учетный регистр, т. е. все факты хозяйственной жизни регистрируются в журнале по мере их возникновения в хронологическом порядке. В журнале отражается номер хозяйственной операции по порядку, дата совершения, содержание хозяйственной операции, бухгалтерская проводка (корреспонденция счетов) и сумма.

Если существенная ошибка выявлена до даты утверждения от- четности, то в бухгалтерском учете она корректируется записями за декабрь отчетного года. Очевидно, такой порядок влечет изменение остатков по синтетическим и аналитическим счетам. Следовательно, годовую бухгалтерскую отчетность предстоит сформировать и подписать заново. В ПБУ 22/2010 такая отчетность именуется пересмотренной. Если в этой ситуации первоначальный вариант годовой отчетности представлялся каким-либо пользователям, включая собственников, то он подлежит замене на пересмотренный вариант.

Если же существенная ошибка выявлена после утверждения годовой отчетности, то эта отчетность пересмотру, замене и повторному представлению пользователям уже не подлежит. Но в отчетности за текущий год следует произвести пересчет сравнительных показателей предшествующих периодов. Пересчет осуществляется ретроспективно — путем исправления показателей бухгалтерской отчетности, как если бы ошибка никогда не была допущена.

Список использованных источников

1. Кодекс РФ об административных правонарушениях (КоАП РФ 2015) [Электронный ресурс]: (с изм. и доп.) // Гарант: [сайт информ.-правовой компании]. – [М., 2015]. – Режим доступа: http: // www.base garant. ru/ 12125267
2. Налоговый кодекс Российской Федерации от 31 июля 1998 г. № 146-ФЗ (НК РФ) [Электронный ресурс]: (с изм. и доп.) // Гарант: [сайт информ.-правовой компании]. – [М., 2015]. – Режим доступа: http: // www. Base garant.ru/ law/ 10900200
3. Федеральный закон от 6.12.2011 № 402-ФЗ «О бухгалтерском учете» (в ред. от 28.12.2013 №425-ФЗ) // URL:// http://www.minfin.ru
4. Приказ Минфина РФ от 31.10.2000 №94 (ред. от 08.11.2010) «Об утверждении Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций и Инструкции по его применению»
5. Приказ Минфина РФ от 28.06.2010г. № 63н Положение по бухгалтерскому учету «Исправление ошибок в бухгалтерском учете и отчетности» (ПБУ 22/2010): (в ред. от 06.04.2015) [Электронный ресурс]. Режим доступа: http://base.garant.ru/12177751
6. Приказ Минфина РФ от 29 июля 1998 г. № 34н Положение по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации (с изм. и доп.).
7. Приказ Минфина РФ от 2 июля 2010 г. № 66н О формах бухгалтерской отчетности организаций // Бюллетень нормативных актов федеральных органов исполнительной власти. 2010. 30 авг. (№ 35).
8. Полковский А.Л Теория бухгалтерского учета. М.: Издательско-торговая корпорация «Дашков и К», 2015. – 272 с.
9. Чувикова В.В., Иззука Т.Б. Бухгалтерский учет и анализ: Учебник для бакалавров. М.: Издательско-торговая корпорация «Дашков и К», 2015. – 248 с.
10. Исправление ошибок в бухгалтерском учете и отчетности [Электронный ресурс]. Режим доступа: http://ic-iskra.ru/news/1332

1. Чувикова В.В., Иззука Т.Б. Бухгалтерский учет и анализ: Учебник для бакалавров. М.: Издательско-торговая корпорация «Дашков и К», 2015. – 248 с. ↑

2. Полковский А.Л Теория бухгалтерского учета. М.: Издательско-торговая корпорация «Дашков и К», 2015. – 272 с. ↑

3. Федеральный закон от 6.12.2011 № 402-ФЗ «О бухгалтерском учете» (в ред. от 28.12.2013 №425-ФЗ) // URL:// http://www.minfin.ru ↑

4. Приказ Минфина РФ от 31.10.2000 №94 (ред. от 08.11.2010) «Об утверждении Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций и Инструкции по его применению» ↑

5. Федеральный закон от 6.12.2011 № 402-ФЗ «О бухгалтерском учете» (в ред. от 28.12.2013 №425-ФЗ) // URL:// http://www.minfin.ru ↑

6. Приказ Минфина РФ от 31.10.2000 №94 (ред. от 08.11.2010) «Об утверждении Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций и Инструкции по его применению» ↑

7. Кодекс РФ об административных правонарушениях (КоАП РФ 2015) [Электронный ресурс]: (с изм. и доп.) // Гарант: [сайт информ.-правовой компании]. – [М., 2015]. – Режим доступа: http: // www.base garant. ru/ 12125267 ↑

8. Налоговый кодекс Российской Федерации от 31 июля 1998 г. № 146-ФЗ (НК РФ) [Электрон- ный ресурс]: (с изм. и доп.) // Гарант: [сайт информ.-правовой компании]. – [М., 2015]. – Режим доступа: http: // www. Base garant.ru/ law/ 10900200 ↑

9. Исправление ошибок в бухгалтерском учете и отчетности [Электронный ресурс]. Режим доступа: http://ic-iskra.ru/news/1332 ↑

10. Положение по бухгалтерскому учету «Исправление ошибок в бухгалтерском учете и отчетности» (ПБУ 22/2010): утв. приказом Минфина РФ от 28.06.2010г. № 63н (в ред. от 06.04.2015) [Электронный ресурс]. Режим доступа: http://base.garant.ru/12177751 ↑

11. Положение по бухгалтерскому учету «Исправление ошибок в бухгалтерском учете и отчетности» (ПБУ 22/2010): утв. приказом Минфина РФ от 28.06.2010г. № 63н (в ред. от 06.04.2015) [Электронный ресурс]. Режим доступа: http://base.garant.ru/12177751 ↑

12. Положение по бухгалтерскому учету «Исправление ошибок в бухгалтерском учете и отчетности» (ПБУ 22/2010): утв. приказом Минфина РФ от 28.06.2010г. № 63н (в ред. от 06.04.2015) [Электронный ресурс]. Режим доступа: http://base.garant.ru/12177751 ↑