Исследование определения, основных принципов, задач и функций бухгалтерского учета

Содержание:

ВВЕДЕНИЕ

Актуальность исследования. Вступление России в ВТО предъявляет к предприятиям такие требования, как наличие понятного и эффективного корпоративного управления и достоверной финансовой отчетности. Особые требования, предъявляемые к финансовой отчетности, связаны с тем, что именно на основании данной отчетности инвесторы, партнеры, конкуренты принимают решения в отношении взаимодействия с данным предприятием.

Общепринятой системой финансовой отчетности в странах, входящих в ВТО, являются Международные стандарты финансовой отчетности (МСФО). Правила данной учетной системы дают возможность достаточно точно отразить реальное финансовое положение и результаты деятельности предприятия, на основании данной информации рынок и менеджмент предприятия получают сигналы о потенциальных изменениях в его судьбе.

Целью данной работы является исследования определения, основных принципов, задач и функций бухгалтерского учета, для достижения поставленной цели, были выделены следующие задачи:

- рассмотреть понятие, основные задачи бухгалтерского учета;

- изучить ринципы и функции бухгалтерского учета;

Объект исследования - бухгалтерский учет.

Предмет исследования - определения, основных принципов, задач и функций бухгалтерского учета.

Структура работы состоит из введения, основной части, заключения и списка литературы.

Теоретической и методологической базой данной работы послужили труды российских и зарубежных авторво в области бухгалтерского учета, материаы периодических изданий и сети Интернет.

ГЛАВА 1 ПОНЯТИЕ, ОСНОВНЫЕ ЗАДАЧИ БУХГАЛТЕРСКОГО УЧЕТА

1.1 Понятие и регулирование бухгалтерского учета

Развитие рыночных отношений в России, интеграция нашей страны в мировую экономику предопределили необходимость совершенствования обеспечения экономических контрагентов качественной (полезной) информацией о финансово-хозяйственной деятельности экономических субъектов, внесения изменений в национальную систему нормативно -правового регулирования бухгалтерского учета (правила и нормы, которые должны применяться всеми экономическими субъектами, осуществляющими финансово -хозяйственную деятельность).

В конце 2011 г. Закон «О бухгалтерском учете» получил совершенно новую редакцию, касающуюся норм регулирования бухгалтерской практики в России. В этой связи можно говорить о кардинальном изменении подходов к регулированию бухгалтерского учета в нашей стране. Анализ положений нового Закона «О бухгалтерском учете» позволил выявить не просто редакционные изменения отдельных норм предыдущего законодательства, а существенные преобразования, полностью изменяющие систему регулирования бухгалтерского финансового учета в Российской Федерации.

Во-первых, принципиально изменилось понятие «бухгалтерского учета», а именно сделан акцент на конечном результате бухгалтерского учета — бухгалтерской (финансовой) отчетности. «Бухгалтерский учет — формирование документированной систематизированной информации об объектах, предусмотренных настоящим Федеральным законом, в соответствии с требованиями, установленными настоящим Федеральным законом, и составление на ее основе бухгалтерской (финансовой) отчетности»^[1].

Во-вторых, перечень объектов бухгалтерского учета значительно расширен, появились принципиально новые объекты (активы, доходы и расходы). Положения нового Закона в этой части приведены в соответствие с Концепцией бухгалтерского учета в рыночной экономике России.

В-третьих, новым законом введены новые положения формирования системы регулирования бухгалтерского учета. Положения нового закона определили принципы регулирования бухгалтерского учета, среди которых:

• принцип соответствия федеральных и отраслевых стандартов потребностям пользователей бухгалтерской (финансовой) отчетности, а также уровню развития науки и практики бухгалтерского учета;
• принцип применения международных стандартов как основы разработки федеральных и отраслевых стандартов.

В соответствии со ст. 3 вышеуказанного закона «стандарт бухгалтерского учета — документ, устанавливающий минимально необходимые требования к бухгалтерскому учету и допустимые способы ведения бухгалтерского учета», а «международный стандарт — стандарт бухгалтерского учета, применение которого является обычаем в международном деловом обороте независимо от конкретного наименования такого стандарта^[2].

В соответствии со ст. 21 вышеуказанного закона к документам в области регулирования бухгалтерского учета относятся:

• федеральные стандарты;
• отраслевые стандарты;
• рекомендации в области бухгалтерского учета;
• стандарты экономического субъекта.

Федеральные стандарты независимо от вида экономической деятельности будут устанавливать, в частности, порядок классификации объектов бухгалтерского учета, условия их принятия и списания, состав, содержание и порядок формирования информации, раскрываемой в бухгалтерской (финансовой) отчетности. Отраслевые стандарты, в свою очередь, будут определять особенности применения федеральных стандартов в отдельных видах экономической деятельности.

В новых условиях законодательства субъектами регулирования бухгалтерского учета теперь являются (наряду с органами государственного регулирования) саморегулируемые организации, в том числе саморегулируемые организации предпринимателей, иных пользователей бухгалтерской (финансовой) отчетности, аудиторов, заинтересованные принимать участие в регулировании бухгалтерского учета, а также их ассоциации и союзы и иные некоммерческие организации, преследующие цели развития бухгалтерского учета (далее — субъекты негосударственного регулирования бухгалтерского учета). Важным нововведением является то, что основной функцией субъектов негосударственного регулирования является разработка проектов федеральных стандартов, проведение публичного обсуждения этих проектов и представление их в уполномоченный федеральный орган.

Предполагается, что разработка федеральных и отраслевых стандартов, регулирующих ведение бухгалтерского учета, существенно расширит отрасль российского бухгалтерского права с учетом международной практики. Вероятнее всего, роль федеральных стандартов бухгалтерского учета вначале будут выполнять действующие Положения по бухгалтерскому учету (ПБУ), которые постепенно будут совершенствоваться в направлении сближения с МСФО^[3].

Сложившаяся в последнее десятилетие в мире очевидная тенденция «перехода» национальных систем учета на МСФО свидетельствует либо о полном «переходе» на МСФО, либо о «сближении» национальных систем регулирования бухгалтерского учета с МСФО^[4].

Вместе с тем в российском профессиональном бухгалтерском сообществе продолжаются дискуссии о проблемах применения МСФО в России. Представляется важным уточнить, что понятия «перехода» и «сближения» предполагают, в конечном, итоге замену национальных стандартов международными. Но возможно для российской практики учета эффективнее «сближать» бухгалтерский и налоговый учет, что наиболее соответствует потребностям большинства экономических субъектов, а также целесообразнее предоставить им право выбора составления бухгалтерской (финансовой) отчетности (в соответствии с федеральными стандартами или МСФО), исходя из существующих целей и возможностей.

1.2 Актуальные задачи бухгалтерского учета

В нашей стране сделано много изменений в направлении приближения бухгалтерской отчетности к формату МСФО. Важными событиями на этом пути, регулируемым программами реформирования бухгалтерского учета, были такие, как:

• базирование национальных бухгалтерских стандартов на основных принципах и правилах МСФО;
• обязательное составление отчетности в формате МСФО для банков;
• принятие Закона о консолидированной финансовой отчетности и принятие международных стандартов.

Однако идея ВТО состоит в том, чтобы в стране достоверную информацию о себе сообщали не избранные экономические субъекты, а все, то есть чтобы было создано соответствующее информационное пространство — основа для конкуренции. Соответственно, для создания такого информационного пространства целесообразно осуществить полный переход на МСФО.

В то же время такой переход связан с определенными трудностями, главная из которых состоит в недостаточном распространении знаний МСФО и практики их применения. Тем не менее постепенное приближение к МСФО, которое происходит (с разной степенью активности) уже более 20 лет, создало условия для решительного шага — принятия МСФО в качестве национальных стандартов с 1 января, например, 2017 или 2018 года. Объявление о таком переходе могло бы заставить как регуляторов в области учета, так и предприятия усилить работу по переходу на МСФО и подготовиться к составлению отчетности по МСФО за 2017 или 2018 год, российские банки сумели сделать подобное в 2004–2005 годах. Возможны и более консервативные варианты, не предполагающие отказа от национальных стандартов учета и отчетности^[5].

Таким образом, все множество возможных путей развития системы бухгалтерского учета в свете вступления России в ВТО и задачи обеспечения конкурентоспособности национальных предприятий в этих условиях, на наш взгляд, можно свести к трем.

1. Переход на МСФО всех предприятий страны (не только в отношении консолидированной отчетности, но и отдельной отчетности), включая малые предприятия (для них предполагается переход на международные стандарты для малого и среднего бизнеса).
2. Переход на МСФО всех предприятий, кроме малых.
3. Сохранение национальных стандартов и их максимально полное приближение к МСФО.

Рассмотрим некоторые аспекты каждого из вариантов.

Первый вариант дает неоспоримое преимущество — создание равных учетных условий для всех субъектов экономики, а следовательно, увеличивает конкурентность рынка, обеспечивает равные «информационные» возможности. Негативный момент — возможность на первых этапах (в первые два-три года) получения финансовой отчетности не должного качества^[6].

Второй вариант, по нашему мнению, менее эффективный, но он окажет определенное воздействие на информационное экономическое пространство и будет активизировать дальнейший переход и малых предприятий.

Успешность третьего варианта будет зависеть от степени соответствия национальных правил правилам МСФО и минимального отставания в принятии новых правил МСФО. При использовании данного варианта возможны даже некоторые отклонения от МСФО, но эти отклонения не должны касаться принципов МСФО. Все отклонения должны быть разъяснены, общеизвестны, легко устранимы (по описанным вариантам) при трансформации отчетности (в формат МСФО), их не должно быть многим более 10.

Каждый из этих вариантов даст возможность предприятиям повысить качество своего управления, так как информация, собираемая и генерируемая предприятием при составлении отчетности согласно МСФО, обладает уместностью при принятии решений. Кроме того, затраты предприятий на ведение учета и составление отчетности будут снижены, что при повышенной конкуренции в условиях ВТО является важным фактором.

Отметим также, что хотя после вступления России в ВТО произошли некоторые негативные события, связанные с введением санкций в отношении ряда российских предприятий, а снижение цен на нефть привело к кризисным явлениям в российской экономике, все указанные выше варианты развития учета в стране актуальны. В настоящее время большинство стран мира в том или ином виде принимают МСФО, а их предприятия составляют отчетность в формате МСФО. Поэтому при развитии торговых, научных и даже культурных отношений между ними и их хозяйствующими субъектами подготовка финансовой отчетности согласно МСФО — важная составляющая успеха, партнерского и конкурентного взаимодействия.

Проанализируем задачи бухгалтерского учета и отчетности в условиях ВТО, а по сути, в условиях глобализации и ужесточения конкурентной борьбы. При любых вариантах дальнейшего развития отечественного учета и отчетности важнейшей задачей является создание таких правил (учета и составления отчетности), которые позволят выявить основные угрозы для развития предприятия, неопределенности и риски^[7].

Совет по международным стандартам финансовой отчетности (СМСФО, IASB) сделал попытку исследовать необходимость внесения каких-либо изменений в порядок признания и раскрытия допущения о непрерывности деятельности. Усиление конкурентной борьбы в условиях ВТО или в условиях экономических кризисов требует от предприятий исследования и доведения до экономического сообщества сведений о возможности продолжить свою работу в дальнейшем. В МСФО регламент в отношении данного допущения установлен в МСФО (IAS) 1 «Представление финансовой отчетности» и МСФО (IAS) 10 «События после окончания отчетного периода» (а также в Концептуальных основах), допущение упоминается в МСФО (IAS) 26 «Учет и отчетность по пенсионным планам».

В последние годы пользователи проявили заинтересованность в расширении снимающих неопределенность и уменьшающих рискованность раскрытиях, а СМСФО (а именно, Комитет по интерпретациям) был готов конкретизировать учетно-отчетные правила в этой области. Предлагалось в МСФО (IAS) 1 ввести раздел о непрерывности деятельности, освещающий вопросы подготовки, признания наличия значительных неопределенностей и раскрытия информации с подробным указанием всех необходимых сведений, которые следовало включить в отчетность^[8].

Для помощи предприятию при выявлении факта существования значительных неопределенностей было сочтено необходимым привести перечень соответствующих факторов, проиллюстрированных примерами. Однако предложение по внесению подобных изменений в МСФО (IAS) 1 так и не было принято в 2013 году, а в 2014 году СМСФО прекратил работу по теме, касающейся принципа непрерывности деятельности.

Внимание данному вопросу было уделено разработчиками ГААП США. Совет по стандартам финансового учета (ССФУ, FASB) в 2014 году изучал вопросы выявления неопределенностей, способных повлиять на невыполнение принципа непрерывности деятельности. В ГААП США в отношении данного принципа в ситуации, когда ликвидация экономического субъекта не является неизбежной, но есть значимые факты, указывающие на возможность прекращения функционирования, принято требовать от предприятия дополнительных раскрытий информации, разъясняющих пользователям, каким образом предприятие будет предот¬вращать ликвидацию (неизбежность ликвидации приводит к необходимости применения принципа ликвидации). Предприятиям рекомендуется действовать по следующей схеме:

1. Выявление серьезных проблем и неопределенностей;
2. Разработка мер по противодействию прекращения деятельности;
3. Достоверное и полное сообщение в финансовой отчетности сведений о первом и втором шаге^[9].

Проблема выполнения допущения о непрерывности деятельности в России имеет отношение ко всем типам предприятий: к крупным, средним и малым, торговым, промышленным, сельскохозяйственным, кредитным.

Таким образом, для повышения прогнозной ценности финансовой отчетности в ней следует более полно и структурированно представлять сведения, подтверждающие действие допущения о непрерывности деятельности. Российским компаниям целесообразно в сложившихся экономических условиях расширить раскрытия, требуемые, согласно МСФО, за счет выполнения рекомендаций ГААП США для описания области, связанной с допущением о непрерывности деятельности, а в перспективе в РСБУ целесообразно усовершенствовать эти рекомендации с учетом особенностей экономической ситуации.

В отчетности, на наш взгляд, должен присутствовать отдельный пункт — допущение о непрерывности деятельности, — позволяющий составить представление о том, почему компания считает, что допущение выполняется; какие имеются проб¬лемы; какие пути их решения выбраны. То есть до пользователя должны быть доведены результаты расширенного SWOT-анализа непрерывности деятельности.

Возможно, затраты на формирование отчетности в этом случае несколько возрастут, но полагаем, что такой анализ создает информационную платформу для повышения эффективности управления предприятием и необходим управляющим не меньше, чем пользователям отчетности. Кроме того, важным направлением будущих исследований в области допущения о непрерывности деятельности является изучение влияния на его применение модели учета по исторической стоимости и модели учета по справедливой стоимости, а также виртуализации отчетности^[10].

Следующая задача — завоевать доверие пользователей. Решение данной задачи необходимо для того, чтобы в условиях ВТО (а также и в условиях современной экономической ситуации) предприятие могло повысить свою инвестиционную привлекательность и тем самым получить конкурентное преимущество. Для этого в случае третьего варианта необходимо при создании правил учета (изменении старых на новые) сочетать:

• простоту, которая требуется для правильного выполнения и понимания, со сложностью, диктуемой задачей как можно более достоверного отражения реальной деятельности предприятия, отнюдь не являющейся простой;
• стабильность правил с требованием их постоянного изменения;
• ограниченность информационного объема отчетности с необходимостью для лучшего понимания ситуации приводить детальные разъяснения;
• создание единых правил формирования отчетнос¬ти для всех отчитывающихся субъектов с присущей им индивидуальностью, которую априори невозможно описать единым правилом.

Еще одной не менее важной задачей является обеспечение достоверности отчетных данных. Данная задача должна решаться как на уровне составителей отчетности, так и на уровне ее аудита. Чтобы российские предприятия могли использовать финансовую отчетность в качестве инструмента успешного ведения конкурентной борьбы, она должна реально отражать ситуацию. Решение этой задачи требует не только эффективного внешнего аудита, но и действенной постоянной работы служб внутреннего аудита. Для получения достоверной учетной информации требуются:

• соответствующие принципы и правила учета и отчетности;
• осознанная менеджментом и собственниками необходимость следовать данным правилам;
• реально независимый и качественный аудит отчетности.

Во всех трех случаях также необходимо решение задачи с увеличением раскрытий в отчетности, которые принято называть нефинансовыми. Эти раскрытия должны с одной стороны дополнить финансовую отчетность, позволить увидеть предприятие с разных сторон его деятельности. Любому предприятию для победы над конкурентами выгодно довести до сведения возможных инвесторов и партнеров свои сильные стороны. Предприятие должно, по крайней мере, дать информацию о своих действиях в области социальной ответственности, экологической политики, инноваций^[11].

Такая информация должна быть структурирована определенным образом. Хотя подобные задачи уже довольно давно находятся в центре внимания экономического (и в том числе научного) сообщества, они до сих пор не нашли однозначного решения. Соответственно, целесообразно при третьем варианте разработать стандарт по раскрытию дополнительной информации. В условиях кризисных явлений значимость подобных сведений не уменьшается, именно в этот момент новое предприятие имеет возможность заложить основы своей деловой репутации, а старое — улучшить ее.

В третьем случае развития учета наиболее актуальной является задача использования для формирования отчетной информации оценки по справедливой стоимости. Как отмечается в МСФО (IFRS) 13, эта оценка основана на рыночном подходе и делает возможным корректное сравнение финансового положения и результатов деятельности различных предприятий инвесторами.

Справедливая стоимость отличается от оценки самой компании. В МСФО справедливая стоимость определяется как оценка рынком и не учитывает специфику компании. Если бы предприятие само устанавливало цену, по которой оно могло бы реализовать актив (передать обязательство), оно должно было бы принимать во внимание свои условия.

В МСФО (IFRS) 13 требуется исходить именно из рыночной ситуации. Первое, что следует сделать, — это выявить основной (или наиболее выгодный) рынок, на котором предприятие может свободно осуществить продажу. В МСФО (IFRS) 13 отмечено, что «поскольку различные предприятия (и направления бизнеса в рамках таких предприятий), осуществляющие различные виды деятельности, могут иметь доступ к различным рынкам, основные (или наиболее выгодные) рынки для одного и того же актива или обязательства могут быть разными для различных предприятий (и направлений бизнеса в рамках таких предприятий). Следовательно, основной (или наиболее выгодный) рынок (и, соответственно, участников рынка) необходимо рассматривать с точки зрения предприятия, учитывая, таким образом, различия между и среди предприятий, осуществляющих различные виды деятельности».

Таким образом, показав разные суммы в качестве справедливой стоимости одного и того же объекта, предприятия отражают свою реальную деятельность в условиях рынка. В условиях острой конкурентной борьбы, характерной для деятельности в глобализированной экономике, особенно при кризисных явлениях, важно, что в отчетности будут показаны оценки, являющиеся справедливыми именно для данного предприятия.

Важным также является и то, что правилами МСФО (IFRS) 13 установлен для определения справедливой стоимости приоритет основного рынка, а не наиболее выгодного. В пункте 16 МСФО (IFRS) 13 описана следующая последовательность при сборе информации для нахождения справедливой стоимости:

• обращение к основному для данного актива или обязательства рынку;
• при отсутствии основного рынка к наиболее выгодному для данного актива или обязательства рынку.

Поэтому, хотя может существовать и более выгодный рынок, пользователю будет представлена оценка, отражающая обычную для предприятия ситуацию, а поэтому наиболее вероятная.

В кризисных условиях оценка по справедливой стоимости наиболее точно отражает состояние дел, и именно она востребована пользователями, и именно она необходима для принятия управленческих решений менеджментом предприятия. В то же время могут возникать сложности с ее определением в ситуации сильной волатильности рынков^[12].

Соответственно, требуется дальнейшая работа над методологией и методикой определения справедливой стоимости. Эта задача должна решаться бухгалтерами в тесном контакте с финансовыми аналитиками, участниками фондовых и товарных рынков, аудиторами и представителями различных форм и видов бизнеса. Данную задачу можно выделить как самостоятельную и рассматривать в рамках более широкой задачи — совершенствования оценки учетных объектов как в финансовом, так и в управленческом учете.

Все задачи следует решать во взаимной увязке и тесном контакте с пользователями отчетности, прежде всего аналитиками, аудиторами, представителями различных бизнес-структур.

Подводя итог, назовем наиболее актуальные задачи бухгалтерского учета и отчетности в современных условиях:

1. Нацеленность учетных правил на возможность выявления основных угроз для развития предприятия, неопределенности и рисков.
2. Обеспечение качества и содержания учетно-отчетной информации на уровне, позволяющем завоевать доверие ее внутренних и внешних пользователей.
3. Методологическое и методическое обеспечение достоверности отчетных данных.
4. Приоритетность использования для формирования отчетной информации оценки по справедливой стоимости и дальнейшая работа над правилами ее определения в условиях волатильности рынков, турбулентности экономики.

Все эти задачи взаимосвязаны и должны рассмат¬риваться прежде всего с позиции пользователей, принимающих решения в ситуации нестабильности мировой экономики и высокой энтропии национальной рыночной среды.

ГЛАВА 2 ПРИНЦИПЫ И ФУНКЦИИ БУХГАЛТЕРСКОГО УЧЕТА

2.1 Принципы бухгалтерского учета

В современных условиях в бухгалтерии предприятий используются принципы бухгалтерского учета, которые применяются в международной практике. Все эти принципы используются, чтобы решать практические задачи современного хозяйствования. Условно их можно разделить на две группы. Первая группа представляет собой базовые принципы бухгалтерского учета, которые требуют определенные условия и не меняются. Их еще называют допущениями:

Принцип имущественной обособленности. На балансе предприятия учитывается только собственное имущество, которое обособленно от имущества, принадлежащего работникам организации и других предприятий.

Принцип непрерывной деятельности. Говорит о том, что предприятие будет продолжать свою деятельность, что важно для кредиторов, которые могут быть спокойны за погашение обязательств в будущем. Так как предприятие не собирается ни сокращать, ни ликвидировать собственную деятельность^[13].

Содержание превалирует над формой. Очень важна информация о хозяйственной операции с экономической точки зрения.

Непротиворечивость. Остатки по синтетическим и аналитическим счетам на первое число месяца тождественны.

Вторая группа представляет основные принципы бухгалтерского учета, которые называются требованиями:

Принцип полноты, объективности. Когда все хозяйственные операции будут отражаться в бухгалтерском учете на всех этапах и подтверждаются первичными документами.

Принцип осмотрительности. При котором больше внимания уделяют расходам, потерям и пассивам, чем доходам и активам, не дают возможности при расчетах завышать активы и доходы, занижать расходы и обязательства и не допускают создания скрытого резерва.

Принцип последовательности. При этом применяется последовательно учетная политика предприятия от одного отчетного периода до другого, которая позволяет получать сравнимые отчеты. Иногда принципы бухгалтерского учета наглядно показывают, что всегда необходимо гибко подходить и учитывать предоставляемые бухгалтерией данные. Например, принцип своевременности предоставления информации повышает ее надежность и достоверность при задержке, хотя делает ее просто неуместной в таком случае. При заключении договоров и контрактов важнее своевременные предполагаемые данные и расчеты на прибыль, чем предоставление всей проведенной бухгалтерской информации за период, но с большой задержкой.

Принцип начисления. Когда хозяйственная операция относится к отчетному периоду, в котором она произошла, независимо от оплаты или поступления денег за эту операцию. Например, доход отражается в том периоде, когда поступил товар, а не когда произведена оплата. Учитывается здесь и принцип соответствия, при котором доходы соотносятся с расходами в том периоде, когда они получены на основе этих расходов. А вот доходы и расходы разных отчетных периодов учитываются отдельно^[14].

Принцип двойной записи. Все хозяйственные операции отражаются в бухгалтерском учете по принципу двойной записи, то есть по дебету и по кредиту счетов записываются одинаковые суммы.

Принцип периодичности. Обеспечивает составление баланса и финансового результата за отчетный период: месяц, квартал, год. Практически все организации страны применяют в своей повседневной практике, независимо от своей деятельности следующие принципы бухгалтерского учета:

Принцип денежного измерения, когда за единицу измерения принимают валюту своей страны.

Принцип конфиденциальности, при котором за разглашение коммерческой тайны организации предусмотрена материальная и уголовная ответственность.

Принципы понятности и значимости должны помогать пользователям в их работе при принятии решений^[15].

Принцип правдивости и беспристрастности дают реальное представление о финансовом положении организации. Все эти принципы организации бухгалтерского учета как физических, так и юридических лиц способствуют получению прибыли и не противоречат законодательству страны. Таким образом, мы рассмотрели принципы бухгалтерского учета, и их разделение на базовые и основные принципы.

2.2 Контрольная функция бухгалтерского учета

Трансформация общественных отношений предопределяет необходимость пересмотра содержания основных функций бухгалтерского учета: контрольной, обеспечения сохранности собственности, информационной, обратной связи, аналитической. Современная структура национальной экономики предопределила ситуацию, в которой учеными и практиками на первый план выводятся информационная и аналитическая функции бухгалтерского учета. Однако, не умаляя значимости результатов таких исследований, необходимо отметить непреходящую актуальность контрольной функции бухгалтерского учета.

К сожалению, в специальной литературе и в процессе научных дискуссий встречаются точки зрения, когда контрольная функция бухгалтерского учета отождествляется с функциональными обязанностями бухгалтера. В этой связи необходимо отметить, что контрольная функция имманентно присуща бухгалтерскому учету. Фундаментальные труды Я.В.Соколова, свидетельствуют о том, что бухгалтер на протяжении веков решал задачи обеспечения сохранности имущества и эффективного управления предприятием, которые обеспечивали прогнозирование сферы возникновения конфликта интересов как объективной предпосылки существования контрольной функции. В работах Я.В. Соколова отмечается также, что формы контроля совершенствовались одновременно с появлением, а затем постепенным распространением в учете двойной записи. Для представления записей в судах предусматривалось выполнение особых требований к ведению системных учетных записей, основной идеей которых выступало исключение возможности сделать фальшивую, подложную запись. Такой порядок обеспечивал реализацию контрольной функции бухгалтерского учета^[16].

Существует ли сегодня объективная потребность в развитии контрольной функции бухгалтерского учета?

Представители институциональной теории бухгалтерского учета считают, что «институты учета и контроля консервативны по своей сути, но одновременно они динамичны и постоянно развиваются в ответ на многочисленные вызовы нашего времени»^[17]. Подтверждением этому тезису является выделение в законе «О бухгалтерском учете» отдельной статьи, посвященной внутреннему контролю, в соответствии с которой экономический субъект обязан организовать и осуществлять внутренний контроль совершаемых фактов хозяйственной жизни.

Приведенная норма носит императивный характер и выделяет в качестве предмета внутреннего контроля совершаемые факты хозяйственной жизни. Важно отметить, что исполнение этой обязанности зависит от масштабов деятельности экономического субъекта, управленческой и организационной структуры, системы бухгалтерского учета, но вне зависимости от перечисленных параметров должно базироваться на применении элементов метода бухгалтерского учета. В качестве иллюстрации рассмотрим влияние счетов бухгалтерского учета основных средств на степень реализации контрольной функции бухгалтерского учета.

Так, в Плане счетов бухгалтерского учета, действовавшем до 1991 года, для учета операций с основными средствами применялись следующие счета: 01 «Основные средства», 02 «Износ основных средств», 03 «Капитальный ремонт», 33 «Капитальные вложения», 85 «Уставный фонд», 86 «Амортизационный фонд», 93 «Финансирование капитальных вложений». При этом поступление основных средств и начисление износа отражались в корреспонденции со счетом 85 «Уставный фонд»^[18]. Действующим в настоящее время Планом счетов предусмотрены следующие счета: 01 «Основные средства», 02 «Амортизация основных средств», 08 «Капитальные вложения», 83 «Добавочный капитал»^[19]. Сравнение методики учета позволяет констатировать высокий потенциал для реализации контрольной функции бухгалтерского учета в условиях применения Плана счетов, действовавшего до 1991 года, так как контролю подвергались не только операции по движению основных средств, но и операции, связанные с формированием и использованием уставного и амортизационного фондов. Важно отметить, что изменение методики учета основных средств оказало существенное влияние не только на реализацию контрольной функции бухгалтерского учета, но и на полезность информации, представленной в отчетности.

Следовательно, контрольная функция бухгалтерского учета не должна рассматриваться обособленно от других его функций, а их согласование должно отражаться в системе профессиональных стандартов, кодексе профессиональной этики, а также учитываться при формировании внутренней контрольной среды экономического субъекта.

2.3 Зарубежный опыт организации бухгалтерского учета

Модель построения национального плана счетов влияет на организацию системы бухгалтерского учета в стране. Реформирование бухгалтерского учета продолжается, и в этих условиях сравнение практики ведения учета в России и зарубежных странах приобретает особую актуальность. В процессе совершенствования отечественной системы бухгалтерского учета и отчетности широко используется опыт стран с развитой рыночной экономикой. Достигнутые успехи в значительной степени обусловлены тем, что в профессиональных изданиях освещаются особенности бухгалтерского учета США, Китай, Великобритании, Германии, Франции и других стран, в ходе научно-практических конференций большое внимание уделяется сопоставлению национальных и международных стандартов.

Регулирование бухгалтерского учета в России в основном тяготеет к континентальной модели, где главенствующая роль в определении основных принципов учета принадлежит государству, которое разрабатывает и утверждает обязательные к исполнению нормативные правовые акты. Развитие бухгалтерского учета, по существу, сохраняет указанные традиционные особенности, хотя все четче проявляется новый вектор некоего симбиоза систем учета, ориентированный на принципы Международных стандартов финансовой отчетности (МСФО). Отчетность, сформированная на территории РФ, пока не в полной мере соответствует МСФО.

Китайская система также относится к континентальной модели. Китай сохраняет единство национальных принципов, при этом система успешно пользуется зарубежным опытом и стандартами МСФО, впитывает образ мысли англо-американской модели и одновременно ориентируется на опыт европейской континентальной системы.

Основой для создания международной системы бухгалтерского учета (МСБУ) послужила система учета в США — она наиболее разработана и содержит методические основы учета в международных объединениях, что вызвано проникновением американского капитала практически во все национальные экономические системы.

Если сравнивать основные отличия между техникой учета в России и в зарубежных странах, применяющих стандарты МСФО, можно заметить, что в разных странах существуют различные варианты, но суть системы счетов сохранена. В США и Англии жесткой нумерации счетов как таковой нет, но есть определенный порядок расположения по балансу. При этом в активе идет убывание ликвидности сверху вниз (от кассы до основных средств), а в пассиве статьи баланса располагаются по сроку задолженности: от короткого к долгому. Собственный капитал замыкает правую часть баланса. МСФО имеет баланс по возрастанию ликвидности. Франция, Германия, страны Бенилюкса, Турция и страны Северной Африки (Тунис, Марокко и Алжир) имеют жесткий порядок плана счетов российского типа; при этом счет может иметь до 10 цифр в номере, и все субсчета, таким образом, выступают как счета.

Счета ведутся в так называемой Т-форме, близкой к российской, но дебетовые и кредитовые обороты при этом не выводятся, а вычисляется только остаток в процессе ведения счета. Активно-пассивные счета российской системы бухгалтерского учета (РСБУ) в международном учете (МСБУ) практически отсутствуют, так как счета разбиваются отдельно по типам, и тогда каждый счет — или только пассивный (счета доходов), или только активный (счета расходов).

Поскольку факторы, которые воздействуют на формирование системы бухгалтерского учета, взаимосвязаны, то в странах с похожими экономиками принципы учета много имеют общего. Различия между Российским положением бухгалтерского учета и Международными стандартами приводят ко многим различиям между отчетностью в России и в других странах. В соответствии с Законом РФ «О бухгалтерском учете» существует такая задача учета в стране, как формирование достоверной и полной информации о деятельности каждого предприятия и ее имущественном положении. Отчетность должна отвечать интересам ее внешних и внутренних пользователей для принятия определенных решений - что является первым серьезным шагом к МСФО. Однако существуют на практике некоторые сложности с реализацией этих продекларированных принципов. Сущность же международной практики учета базируется на таких главных концепциях: прозрачность, справедливая стоимость и приоритет содержания экономического над правовой формой.

Формальные отличия в оформлении отчетов вызваны в основном тем, что в России жестко зафиксированы формы, в которых предоставляется подробную отчетность. Однако такая подробность не увеличивает, к сожалению, аналитической полезности этих отчетов, а зачастую просто перегружает их информацией. Некоторые отличия от американской системы вызываются просто разной целевой ориентацией отчетности. И как мы заметили, что в США фиксируется не формат предоставляемых отчетов, а объем информации, которая должна быть в них раскрыта, то есть предоставление полезной информации в сочетании со свободой в определении действительного характера раскрытия информации приводит к тому, что раскрывается действительно релевантная информация, а аналитичность отчетов, содержащих меньше информации, оказывается выше.

Проведем сравнительный анализ этапов обработки и передачи учетной информации в США, РФ и СНГ(таблица 2.1).

Таблица 2.1 - Сравнительный анализ этапов обработки и передачи учетной информации в США, РФ и СНГ

В США		В РФ и странах СНГ
1.	Обработка первичных документов.	1.	Обработка первичных документов.
2.	Запись проводок по текущим операциям в общем журнале учета хозяйственных операций.	2.	Запись проводок по текущим операциям в специальных журналах (ведомостях).
3.	Перенос данных из общего журнала учета хозяйственных операций в главную книгу.	3.	Перенос данных из специальных журналов (ведомостей) в главную книгу.
4.	Выведение пробного баланса.	4.	Проверка баланса счетов главной книги.
5.	Подготовка и составление предотчетных рабочих таблиц.	-
6.	Подготовка финансовых отчетов на основе предотчетных рабочих таблиц.	-
7.	Регистрация регулирующих проводок в общем журнале учета хозяйственных операций и в главной книге.
8.	Выполнение заключительных проводок.	-
9.	Выведение полного пробного баланса.	-
10.	Составление финансовых отчетов.	5.	Перенос данных главной книги в формы финансовой отчетности.
11.	Выполнение обратных проводок.	-

Это кажется невероятным, но, достигая тех же результатов, мы обходимся без 5го, 6-го, 7-го,8-го 9-го и 11-го, из перечисленных, этапов, в то время как наши американские коллеги считают эти этапы важнейшими и крайне необходимыми для подготовки финансовых отчетов. Качество учетной работы от такой громоздкости ничуть не повышается, скорее напротив. Для того чтобы понять почему, следует остановиться на каждом этапе отдельно.

Проведенное сравнение процедур позволяет сделать важные выводы. Притом, не в пользу американского способа. Возможно, это огорчит кого-то из современных «новаторов», но вряд ли возможно с этими выводами не согласиться.

Рассматривая Великобританию, мы заметили, что она имеет профессиональные организации, обладающие давним опытом регулирования бухгалтерского учета и разработки собственных национальных бухгалтерских стандартов и не зависящие ни от каких государственных органов, ведущие активную работу по развитию методологии учета отчестности и подготовке аудиторских кадров. Однако, несмотря на то, что названия многих британских и международных стандартов (МСФО) схожи и в них рассматриваются общие проблемы, их решение осуществляется по-разному. И крупные международные британские компании вынуждены осуществлять реформирование отчетности в соответствии с международными стандартами в случаях привлечения капитала на международных рынках и котировки акций на фондовых биржах других стран.

Фундаментом системы учета и аудита во Франции служит Коммерческий кодекс, ключевым звеном этой системы является Национальный бухгалтерский кодекс. Кодекс во Франции выполняет те же функции, что стандарты в Великобритании, его задачи тесно связаны с задачами национальной статистики и налогообложения.

Законодательной основой учета и отчетности в Германии является Торговый кодекс, который наряду с другими вопросами регулирует вопросы составления отчетности; в нем детально рассматриваются правила, касающиеся содержания и составления баланса и отчета о прибылях и убытках. В Германии действует единый план счетов, на основе которого разработаны отраслевые планы для промышленности, торговли, организаций финансовой сферы.

Огромное влияние на учет и отчетность в Германии оказывает налоговое законодательство, практически запрещающее пользование налоговыми льготами, если они не нашли отражения в бухгалтерском учете.

В связи с отсутствием в Германии официально сформулированных общепринятых бухгалтерских принципов многие спорные вопросы отчетности и учетных данных решаются в суде. Выработкой рекомендаций по бухгалтерскому учету и отчетности, не имеющих обязательного характера, но тем не менее принимаемых во внимание при разработке законодательства, занимается Институт бухгалтеров

Законодательной основой итальянской системы учета является Гражданский кодекс, а также указы Президента Республики и приказы Министерства финансов, содержащие в том числе рекомендации профессиональных организаций.

В Италии действует профессиональная организация - Национальный совет специалистов по коммерции и бухгалтерскому учету, издающая учетные стандарты, отличающиеся очень широким трактованием. Тем не менее, эти стандарты используются Итальянской национальной комиссией по биржам (Commissione Nazionale per le Societa e la Borsa). Эта Комиссия оказывает влияние на представление отчетности акционерными компаниями, акции которых котируются на фондовой бирже.

В Нидерландах, как и в Великобритании, на бухгалтерский учет и отчетность большое влияние оказали законодательство о компаниях и профессиональные организации, а не налоговое законодательство или требования фондового рынка. Налоговое законодательство, как и требования фондовой биржи, оказывает лишь косвенное влияние на бухгалтерский учет в Нидерландах.

Заметим, что перечень систем бухгалтерского учета не исчерпывается системами перечисленных стран. Разнообразие классификаций систем бухгалтерского учёта порождает актуальный на сегодня вопрос - проблему гармонизации учёта в частности в России.

Бывшая система учёта была предназначена для обслуживания требований командной экономики, единого пользователя — государства. Сегодня ситуация изменилась. Следует помнить одно, на пути перестройки системы учёта нельзя ошибочно считать, что для решения всех проблем нужно отвергнуть всё прошлое и скопировать систему учёта, сложившуюся в западных странах. В настоящее время ни одна из стран мира не может развиваться в полной изоляции.

ЗАКЛЮЧЕНИЕ

Таким образом, в результате решения выше стоящих задач, были получены следующие выводы:

1. В российском профессиональном бухгалтерском сообществе продолжаются дискуссии о проблемах применения МСФО в России. Представляется важным уточнить, что понятия «перехода» и «сближения» предполагают, в конечном, итоге замену национальных стандартов международными. Но возможно для российской практики учета эффективнее «сближать» бухгалтерский и налоговый учет, что наиболее соответствует потребностям большинства экономических субъектов, а также целесообразнее предоставить им право выбора составления бухгалтерской (финансовой) отчетности (в соответствии с федеральными стандартами или МСФО), исходя из существующих целей и возможностей.

2. Наиболее актуальные задачи бухгалтерского учета и отчетности в современных условиях:

- Нацеленность учетных правил на возможность выявления основных угроз для развития предприятия, неопределенности и рисков.

- Обеспечение качества и содержания учетно-отчетной информации на уровне, позволяющем завоевать доверие ее внутренних и внешних пользователей.

- Методологическое и методическое обеспечение достоверности отчетных данных.

- Приоритетность использования для формирования отчетной информации оценки по справедливой стоимости и дальнейшая работа над правилами ее определения в условиях волатильности рынков, турбулентности экономики.

Все эти задачи взаимосвязаны и должны рассматриваться прежде всего с позиции пользователей, принимающих решения в ситуации нестабильности мировой экономики и высокой энтропии национальной рыночной среды.

3. Контрольная функция бухгалтерского учета не должна рассматриваться обособленно от других его функций, а их согласование должно отражаться в системе профессиональных стандартов, кодексе профессиональной этики, а также учитываться при формировании внутренней контрольной среды экономического субъекта.

СПИСОК ЛИТЕРАТУРЫ

1. Бабаев Ю.А Бухгалтерский финансовый учет: Учебник для вузов. Под ред. Ю.А. Бабаева. - М.; ВЗФЭИ, 2012. с.35
2. Бухгалтерский учет: история и современность. Т.1. Соколов Я.В. Принципы и концепции бухгалтерского учета. - Уфа, 2010. с.63
3. Ветрова Л. Н., Матвеев В. В., Колгушова Ю. Л. Методика оценки бизнесрисков как совокупность способов предотвращения вероятности появления незапланированных расходов в сельскохозяйственных организациях // Научнометодический электронный журнал «Концепт». - 2014. - Т. 20. - С. 2476-2480.
4. Ветрова Л.Н. Некоторые особенности бухгалтерского учета продажи продукции сельскохозяйственными товаропроизводителями// Все для бухгалтера, 2011. - № 1 (253)-2011. С. 5-93.
5. Институциональные аспекты бухгалтерского учета и контроля. - М.: ГОУ ВПО «РЭА им. Г.В. Плеханова», 2009. - 428 с.
6. Когденко В. Г., Мельник М. В. Интегрированная отчетность: вопросы формирования и анализа // Международный бухгалтерский учет. — 2014. — № 10. — С. 2–15.
7. Концепция бухгалтерского учета в рыночной экономике России [Электронный ресурс] : одобр. Методолог. советом по бухгалт. учету при Минфине РФ, Президент. советом ИПБ РФ от 29.12.1997 г. — URL: http: //www.consultant.ru/document/cons_doc_LAW_17312.
8. Кузьмин А. Ю. Моделирование курса рубля в целях совершенствования макроэкономической политики России // II Международная научная конференция «Развитие современной России: проблемы воспроизводства и созидания», сборник научных трудов. Под ред. Р. М. Нуреева, М. Л. Альпидовской, Д. Е. Сорокина. — М. : Финансовый университет. — 2015. — С. 445–453.
9. Кузьмин А. Ю. Моделирование курса рубля в целях совершенствования макроэкономической политики России // II Международная научная конференция «Развитие современной России: проблемы воспроизводства и созидания», сборник научных трудов. Под ред. Р. М. Нуреева, М. Л. Альпидовской, Д. Е. Сорокина. — М. : Финансовый университет. — 2015. — С. 445–453.
10. О бухгалтерском учете [Электронный ресурс] : федер. закон РФ от 06.12.2011 г. № 402-ФЗ. — URL: http://www.consultant.ru/ document/cons_doc_LAW_170573.
11. Об утверждении плана счетов бухгалтерского учета производственнохозяйственной деятельности объединений, предприятий и организаций и Инструкции по его применению: приказ Минфина СССР от 28.02.1985 № 40.
12. Об утверждении плана счетов бухгалтерского учета финансовохозяйственной деятельности организаций и Инструкции по его применению: приказ Министерства финансов Российской Федерации от 31.10.2000 № 94н.
13. Останин В.А. Международные стандарты финансовой отчетности: задачи и проблемы перехода / В.А. Останин, О.С. Темченко // Таможенная политика России на Дальнем Востоке. — 2015. — № 1-2. — С. 26.
14. Рожнова О. В. Виртуальная отчетность // Международный бухгалтерский учет. — 2014. — № 14 (308). — С. 11–18.
15. Рожнова О. В. Справедливая стоимость в ситуации значительного снижения масштаба деятельности // Корпоративная финансовая отчетность. Международные стандарты. — 2013. — № 9 (77). — С. 13–18.
16. Рожнова О. В., Федорчукова С. Г. Виртуальная экономика как среда функционирования российского машиностроения // Известия Московского государственного технического университета МАМИ. — 2014. — Т. 5. — № 1. — С. 26–28.
17. Темченко О.С. Проблемы и перспективы разработки федеральных стандартов бухгалтерского учета в России / О.С. Темченко, А.В. Митрофанов // Перспективы развития теории и практики бухгалтерского учета в инновационной экономике : сб. науч. тр. по материалам междунар. науч.-практ. конф. / под ред. А.А. Шапошникова ; Новосиб. гос. ун-т экономики и управления. — Новосибирск : НГУЭУ, 2013.

1. Концепция бухгалтерского учета в рыночной экономике России [Электронный ресурс] : одобр. Методолог. советом по бухгалт. учету при Минфине РФ, Президент. советом ИПБ РФ от 29.12.1997 г. — URL: http: //www.consultant.ru/document/cons_doc_LAW_17312. ↑

2. О бухгалтерском учете [Электронный ресурс] : федер. закон РФ от 06.12.2011 г. № 402-ФЗ. — URL: http://www.consultant.ru/ document/cons_doc_LAW_170573. ↑

3. Темченко О.С. Проблемы и перспективы разработки федеральных стандартов бухгалтерского учета в России / О.С. Темченко, А.В. Митрофанов // Перспективы развития теории и практики бухгалтерского учета в инновационной экономике : сб. науч. тр. по материалам междунар. науч.-практ. конф. / под ред. А.А. Шапошникова ; Новосиб. гос. ун-т экономики и управления. — Новосибирск : НГУЭУ, 2013. ↑

4. Останин В.А. Международные стандарты финансовой отчетности: задачи и проблемы перехода / В.А. Останин, О.С. Темченко // Таможенная политика России на Дальнем Востоке. — 2015. — № 1-2. — С. 26. ↑

5. Когденко В. Г., Мельник М. В. Интегрированная отчетность: вопросы формирования и анализа // Международный бухгалтерский учет. — 2014. — № 10. — С. 2–15. ↑

6. Кузьмин А. Ю. Моделирование курса рубля в целях совершенствования макроэкономической политики России // II Международная научная конференция «Развитие современной России: проблемы воспроизводства и созидания», сборник научных трудов. Под ред. Р. М. Нуреева, М. Л. Альпидовской, Д. Е. Сорокина. — М. : Финансовый университет. — 2015. — С. 445–453. ↑

7. Кузьмин А. Ю. Моделирование курса рубля в целях совершенствования макроэкономической политики России // II Международная научная конференция «Развитие современной России: проблемы воспроизводства и созидания», сборник научных трудов. Под ред. Р. М. Нуреева, М. Л. Альпидовской, Д. Е. Сорокина. — М. : Финансовый университет. — 2015. — С. 445–453. ↑

8. Рожнова О. В., Федорчукова С. Г. Виртуальная экономика как среда функционирования российского машиностроения // Известия Московского государственного технического университета МАМИ. — 2014. — Т. 5. — № 1. — С. 26–28. ↑

9. Рожнова О. В. Справедливая стоимость в ситуации значительного снижения масштаба деятельности // Корпоративная финансовая отчетность. Международные стандарты. — 2013. — № 9 (77). — С. 13–18. ↑

10. Рожнова О. В. Виртуальная отчетность // Международный бухгалтерский учет. — 2014. — № 14 (308). — С. 11–18. ↑

11. Когденко В. Г., Мельник М. В. Интегрированная отчетность: вопросы формирования и анализа // Международный бухгалтерский учет. — 2014. — № 10. — С. 2–15. ↑

12. Кузьмин А. Ю. Моделирование курса рубля в целях совершенствования макроэкономической политики России // II Международная научная конференция «Развитие современной России: проблемы воспроизводства и созидания», сборник научных трудов. Под ред. Р. М. Нуреева, М. Л. Альпидовской, Д. Е. Сорокина. — М. : Финансовый университет. — 2015. — С. 445–453. ↑

13. Бабаев Ю.А Бухгалтерский финансовый учет: Учебник для вузов. Под ред. Ю.А. Бабаева. - М.; ВЗФЭИ, 2012. с.35 ↑

14. Ветрова Л. Н., Матвеев В. В., Колгушова Ю. Л. Методика оценки бизнесрисков как совокупность способов предотвращения вероятности появления незапланированных расходов в сельскохозяйственных организациях // Научнометодический электронный журнал «Концепт». - 2014. - Т. 20. - С. 2476-2480. ↑

15. Ветрова Л.Н. Некоторые особенности бухгалтерского учета продажи продукции сельскохозяйственными товаропроизводителями// Все для бухгалтера, 2011. - № 1 (253)-2011. С. 5-93. ↑

16. Бухгалтерский учет: история и современность. Т.1. Соколов Я.В. Принципы и концепции бухгалтерского учета. - Уфа, 2010. с.63 ↑

17. Институциональные аспекты бухгалтерского учета и контроля. - М.: ГОУ ВПО «РЭА им. Г.В. Плеханова», 2009. - 428 с. ↑

18. Об утверждении плана счетов бухгалтерского учета производственнохозяйственной деятельности объединений, предприятий и организаций и Инструкции по его применению: приказ Минфина СССР от 28.02.1985 № 40. ↑

19. Об утверждении плана счетов бухгалтерского учета финансовохозяйственной деятельности организаций и Инструкции по его применению: приказ Министерства финансов Российской Федерации от 31.10.2000 № 94н. ↑